Расходы на обязательный медосмотр сотрудников (В. Чехов, "Бухгалтер-профессионал автосалона", N 6, июнь 2010 г.)

Расходы на обязательный медосмотр сотрудников

Сотрудники, чья работа связана с повышенной опасностью, проходят обязательные медосмотры за счет организации. Это касается всех водителей - будь то общественный транспорт или грузоперевозки.

Порядок проведения обязательных медосмотров приведен в приложении 3 к приказу Минздравсоцразвития России от 16 августа 2004 г. N 83 (далее - Порядок). Согласно статье 185 Трудового кодекса на период прохождения медосмотров за работниками сохраняется средний заработок.

Все обязательные медосмотры подразделяются на три вида (ч. 1 ст. 213 ТК РФ и подп. 2-4 Порядка). Во-первых, это предварительные медосмотры, которые проводятся при трудоустройстве определенных категорий работников, в том числе водителей. Следующий вид обязательных медосмотров - периодические. Такие осмотры проводятся в течение всего срока работы водителя в транспортной или перевозочной организации. Еще один вид обязательных медосмотров - внеочередные осмотры, которые водитель проходит по своей собственной просьбе в соответствии с медицинским заключением).

Сотрудники, занятые на вредных (опасных) производствах, подлежат углубленным медосмотрам. Правила финансирования и проведения углубленных медосмотров установлены приказом Минздравсоцразвития России от 28 декабря 2007 г. N 813 (далее - Правила).

Организовать проведение обязательного медосмотра (в том числе углубленного) организация может в лицензированном медучреждении по договору или в собственном лицензированном медпункте по приказу руководителя (п. 5 Порядка N 83, подп. 2 и 7 Правил).

Оплатить расходы на проведение углубленных медосмотров организация может за счет взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 7 Правил).

В бухгалтерском учете затраты на обязательные медосмотры, проведенные за счет средств организации, относятся на расходы обычным видам деятельности (п. 5 и 7 ПБУ 10/99).

Пример

Медосмотр проводится в собственном медпункте. Расходы списываются проводками:

Дебет 26 (44) Кредит 02 (10, 70, 68, 69)

- отражены расходы на содержание медпункта (медикаменты, зарплату медперсонала).

Если медосмотр проводится по договору с медучреждением, то стоимость оказанных услуг оформляется проводкой:

Дебет 26 (44) Кредит 76

- отражены расходы на проведение обязательного медосмотра.

Расходы на проведение углубленных медосмотров, проведенных за счет средств ФСС России, необходимо отразить проводкой:

Дебет 69 субсчет "Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний" Кредит 76 (10, 70)

- отражены расходы на проведение углубленных медосмотров сотрудников по договору с медучреждением (по приказу руководителя в медпункте организации).

Пример

Водитель прошел медосмотр за свой счет, а организация возмещает ему расходы. Начисление компенсации отражают проводкой:

Дебет 26 (44) Кредит 73

- начислена компенсация расходов на прохождение обязательного медосмотра.

Независимо от того, какую систему налогообложения применяет организация, сумма компенсации расходов на прохождение обязательного медосмотра не облагается:

- НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ);

- взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ);

- взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184, постановление ФАС Уральского округа от 4 сентября 2007 г. N Ф09-7064/07-С1).

При расчете налога на прибыль затраты на проведение обязательных медосмотров (как предварительных, так и периодических) включают в состав прочих расходов (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Правомерность такого подхода подтверждается письмами Минфина России от 6 октября 2009 г. N 03-03-06/1/648, от 21 ноября 2008 г. N 03-03-06/4/84 и от 7 августа 2007 г. N 03-03-06/1/543.

Пример

Рассмотрим пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на проведение обязательного предварительного медосмотра за счет средств транспортной организации, применяющей общую систему налогообложения. Так, в январе 2010 года по договору с поликлиникой ООО "Вита-М" провело медосмотр водителей, стоимость медосмотра составила 100 тыс. руб. (без НДС). При этом в бухучете организации сделаны следующие записи:

Дебет 26 Кредит 76

- 100 тыс. руб. - отражены расходы на медосмотр водителей;

Дебет 76 Кредит 51

- 100 тыс. руб. - оплачен медосмотр водителей.

При расчете налога на прибыль стоимость проведенного медосмотра включена в состав прочих расходов компании на сумму 100 тыс. руб.

Отметим, что при расчете налога на прибыль можно учесть компенсацию сотрудникам затрат на обязательный медосмотр при приеме на работу. Например, сотрудники, занятые на работах, связанных с движением транспорта, обязаны проходить предварительные медосмотры (ст. 213 и 328 ТК РФ). Затраты на возмещение стоимости оплаченных ими за свой счет медосмотров при трудоустройстве уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом сотрудники должны документально подтвердить понесенные ими расходы на медосмотр (письма Минфина России от 21 ноября 2008 г. N 03-03-06/4/84 и от 7 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/340).

Далее подчеркнем, что при расчете налога на прибыль можно учесть расходы на содержание медпункта, расположенного на территории организации для обеспечения безопасности сотрудников. Так, затраты, связанные с содержанием помещений и инвентаря медпунктов, расположенных на территории организации, включаются в состав прочих расходов (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако поступить так имеют право лишь те организации, которые обязаны проводить медосмотры сотрудников в соответствии с законодательством. Перечни работ и факторов, при которых проведение медосмотров является обязательным, утверждены приказом Минздравсоцразвития России от 16 августа 2004 г. N 83. Аналогичная точка зрения изложена в письмах Минфина России от 18 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/356, от 21 июня 2005 г. N 03-03-04/1/20 и от 9 июля 2004 г. N 03-03-05/1/69.

Если медпункт оказывает медицинские услуги не только сотрудникам, но и другим гражданам, то учет доходов и расходов по такому подразделению ведется обособленно (ст. 275.1 НК РФ, письмо Минфина России от 19 марта 2007 г. N 03-04-06-02/41). В таком случае медпункт может быть признан обслуживающим хозяйством.

Также есть аргументы, которые позволяют учесть расходы на содержание медпункта даже в тех случаях, когда в соответствии с законодательством организация не обязана проводить медосмотры. Так, подпункт 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ не связывает содержание медпункта на территории организации с наличием в ее деятельности вредных условий и факторов, предполагающих обязательное проведение медосмотров. Поэтому, если расходы на содержание медпункта экономически обоснованны и документально подтверждены, их можно учитывать при расчете налога на прибыль. Даже если периодические медосмотры своих сотрудников организация проводить не обязана (например, в автосалоне). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, в которых содержатся аналогичные выводы (постановления ФАС Московского округа от 19 июля 2007 г. N КА-А40/6818-07, ФАС Центрального округа от 9 ноября 2006 г. N А08-11753/05-25 и ФАС Поволжского округа от 5 сентября 2006 г. N А12-2078/2006-С29). Однако в данном случае расходы на содержание медпункта необходимо обосновать дополнительно.

Во-первых, следует подтвердить, что наличие в организации медпункта по медицинским показаниям действительно необходимо для персонала. Например, для сотрудников, постоянно работающих на компьютерах, медосмотры рекомендованы пунктом 13.1 статьи 13 постановления от 3 июня 2003 г. N 118, которое вводит в действие СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03. А во-вторых, нужно, чтобы созданный медпункт был оборудован и функционировал под контролем квалифицированного специалиста, например медицинского работника (штатного или совместителя).

Есть один интересный момент, связанный с проведением предварительных медосмотров. Дело в том, что, даже если после осмотра выяснилось, что гражданин не может быть принят на работу по состоянию здоровья, расходы на проведение осмотра все равно можно учесть при расчете налога на прибыль. Ведь транспортная организация обязана обеспечить проведение за счет собственных средств обязательных предварительных медосмотров при поступлении сотрудника на работу. Если соискатель на трудоустройство самостоятельно оплатил медосмотр, то независимо от результатов организация обязана возместить ему понесенные расходы. Согласно абзацу 12 части 3 статьи 212 ТК РФ обязанность проведения медосмотров не ставится в зависимость от факта дальнейшего трудоустройства сотрудника.

Поскольку предварительные медосмотры проводятся не по инициативе организации, а в соответствии с требованиями Трудового кодекса РФ, то затраты на их проведение нужно квалифицировать как расходы на обеспечение нормальных условий труда (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Такие выводы, к примеру, содержатся в письме Минфина России от 6 октября 2009 г. N 03-03-06/1/648.

Также при расчете налога на прибыль можно учесть расходы организации на вакцинацию (проведение профилактических прививок) сотрудников. Ведь при расчете налога на прибыль расходы на вакцинацию сотрудников можно включить в состав прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Но для этого должно соблюдаться одно условие - проводя вакцинацию сотрудников, организация выполняет возложенные на нее законодательством обязанности, т.е. такая вакцинация должна быть обязательной (письмо Минфина России от 1 июня 2007 г. N 03-03-06/1/357).

О необходимости проведения на предприятиях профилактических мероприятий свидетельствует статья 11 Федерального закона от 30 марта 1999 г. N 52-ФЗ. А также Санитарно-эпидемиологические правила "Профилактика гриппа. СП 3.1.2.1319-03" (введены в действие постановлением Главного государственного санитарного врача от 30 апреля 2003 г. N 82). Кроме того, о важности вакцинации сотрудников высказался и Роспотребнадзор в постановлении от 1 сентября 2004 г. N 1 (принято совместно с Главным государственным санитарным врачом). В этом документе руководителям организаций рекомендовано выделять средства на закупку противогриппозных вакцин.

Правомерность включения затрат на вакцинацию сотрудников в расходы при расчете налога на прибыль подтверждается и арбитражной практикой. Однако основания для учета таких расходов суды приводят разные:

- организация, которая проводит вакцинацию сотрудников от гриппа по предписанию, полученному от органа государственного санэпиднадзора, вправе включить затраты на вакцинацию в состав прочих расходов согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Доказательством обоснованности затрат и связи с деятельностью, направленной на получение доходов, будет служить указанное предписание органа санэпиднадзора (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 февраля 2006 г. N А56-29688/2005);

- затраты на вакцинацию сотрудников можно учесть в составе прочих расходов согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ, то есть как расходы на обеспечение нормальных условий труда (постановления ФАС Московского округа от 18 июля 2007 г. N КА-А40/5665-07, Северо-Западного округа от 1 декабря 2008 г. N А21-7038/2007);

- затраты на вакцинацию сотрудников можно включить в состав расходов на оплату труда (п. 25 ст. 255 НК РФ). При этом суды признали обоснованность таких затрат как произведенных на основании трудового (коллективного) договора (постановления ФАС Поволжского округа от 24 октября 2006 г. N А65-6040/2005-СА2-8, ФАС Северо-Западного округа от 1 декабря 2008 г. N А21-7038/2007).

Налоговую базу транспортных организаций, работающих на УСН, которые платят налог с доходов, расходы, связанные с проведением обязательных медосмотров, не уменьшат (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). При этом организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, вправе включить этот вид расходов в состав материальных затрат (подп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16 и подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). Правомерность такого подхода подтверждается многочисленными письмами Минфина России - от 4 июня 2007 г. N 03-11-04/2/157, от 25 мая 2007 г. N 03-11-04/2/139, от 31 января 2006 г. N 03-11-04/2/23 и от 10 января 2006 г. N 03-11-04/2/1.

В. Чехов,

эксперт журнала

"Бухгалтер-профессионал автосалона", N 6, июнь 2010 г.