Учет генподрядных услуг при исполнении договора строительного подряда (П.А. Соколов, "Бухучет в строительных организациях", N 8, август 2010 г.)

Учет генподрядных услуг при исполнении договора строительного подряда

В статье рассмотрены вопросы учета и налогообложения услуг генподрядчика, связанных с организацией и обслуживанием субподрядных организаций. Приведены примеры арбитражной практики по данному вопросу.

Определение понятия "генподрядные услуги"

Согласно ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) подрядчик по договору строительного подряда обязуется построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик - создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. На основании ст. 706 ГК РФ подрядчик может выполнить работу лично либо привлечь к исполнению других лиц (субподрядчиков), выступая в этом случае в роли генерального подрядчика.

В соответствии со ст. 747 ГК РФ в договоре строительного подряда могут быть предусмотрены обязанности генподрядчика по предоставлению субподрядчику в пользование необходимых для осуществления строительных работ зданий и сооружений, оказанию услуг по транспортировке грузов, временной подводке сетей электроснабжения, водопровода и оказанию других услуг, связанных с организацией и обслуживанием строительства. В этом случае генподрядчик в рамках договора строительного подряда предоставляет субподрядчику встречные услуги.

На практике такие услуги именуются как "услуги генподряда"*(1) или "генподрядные услуги". Порядок предоставления генподрядных услуг и их состав приведены в Положении о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утвержденном постановлением Госстроя СССР и Госплана СССР от 03.07.1987 N 132/109. Применение статей данного Положения возможно по взаимной договоренности участников договора строительного подряда и в случае, если вышеуказанные статьи не противоречат действующему законодательству.

Обязанности генподрядчика по договору строительного подряда

По договору строительного подряда на генподрядчика могут быть возложены следующие обязанности:

- предоставлять проектную документацию, относящуюся к объемам работ, переданным для исполнения субподрядчику;

- обеспечивать предусмотренную договором строительную готовность объекта к выполнению возложенных на субподрядчика обязанностей;

- передавать субподрядчику необходимое оборудование и материалы, поставить которые должен генподрядчик или заказчик строительства;

- выполнять ограждение и освещение строительной площадки, устраивать внутриплощадочные временные дороги, обеспечивать благоустройство строительной площадки;

- обеспечивать субподрядчика электроэнергией, водой, теплом и другими ресурсами в количестве, необходимом для выполнения работ;

- предоставлять право пользования частично в течение рабочего дня грузоподъемными механизмами генподрядчика;

- обеспечивать вывоз мусора со стройплощадки, пожарно-сторожевую охрану строящегося объекта;

- предоставлять субподрядчику помещения для складирования материалов и другого имущества, а также персонала субподрядчика;

- обеспечивать выполнение мероприятий по охране труда и технике безопасности;

- координировать работу субподрядчиков;

- принимать и оплачивать выполненные субподрядчиком работы в установленные договором сроки и сдать их заказчику.

Оплата выполненных услуг

Согласно условиям договора строительного подряда оплата услуг производится в фиксированном размере, как правило, в процентах от стоимости выполненных работ. Генподрядчик удерживает стоимость генподрядных услуг из каждого причитающегося субподрядчику платежа. Подтверждением оказанных услуг является надлежащее исполнение субподрядчиком своих обязанностей по договору в части выполненных строительно-монтажных услуг (СМР). Фактом оказания услуг могут служить также заключенные генподрядчиком на период строительства со специализированными организациями договоры электроснабжения, теплоснабжения, на отпуск воды и прием стоков, вывоз мусора, оказание охранных услуг, а также акты выполненных работ и оказанных услуг по таким договорам, счета на оплату и счета-фактуры организаций коммунальной инфраструктуры.

При этом генподрядчик выставляет субподрядчику счета на оплату генподрядных услуг и счета-фактуры. Акты на оказание генподрядных услуг могут составляться, если это предусмотрено условиями договора строительного подряда.

При исполнении договора строительного подряда (субподряда) возникает обязательство генподрядчика перед субподрядчиком по оплате выполненных работ. Одновременно возникает встречное обязательство субподрядчика по оплате полученных от генподрядчика генподрядных услуг.

Вышеуказанные обязательства погашаются путем проведения зачета*(2) взаимных требований согласно ст. 410 ГК РФ.

При оформлении расчетов за выполненные работы в актах ф. N КС-2 и справке ф. N КС-3 стоимость работ показывается в соответствии со сметой, а стоимость генподрядных услуг отражается отдельно в виде суммы, подлежащей удержанию. Таким образом, субподрядчик отражает в учете выручку от реализации выполненных работ, а генподрядчик - выручку от реализованных генподрядных услуг.

Налогообложение и бухгалтерский учет операций по зачету взаимных требований

Операции по зачету взаимных требований подлежат налогообложению в общеустановленном порядке. Начисление НДС производится в момент реализации генподрядных услуг. Предъявление сумм "входного" НДС осуществляется при принятии вышеуказанных услуг к учету.

Отметим, что действовавшая ранее обязанность налогоплательщиков при неденежных расчетах перечислять друг другу денежные средства в объеме возмещаемого НДС отменена с 1 января 2009 года Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ.

При зачете взаимных требований величина обязательств сторон, как правило, различна. Поэтому зачет следует проводить на сумму наименьшей задолженности. После отражения в учете суммы зачета (Дебет 60 Кредит 62) у стороны, чья задолженность окажется больше, останется часть обязательства, не погашенная зачетом и подлежащая отдельному перечислению.

Записи по учету и налогообложению хозяйственных операций с использованием механизма зачета взаимных требований приводятся в таблице, в которой отражены операции по оказанию генподрядных услуг, выполнению СМР и зачету взаимных требований между генподрядчиком и субподрядчиком.

Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
	В учете генподрядчика		В учете субподрядчика
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Оказание генподрядных услуг:
а) реализация	62	90	-	-
б) списание с учета/принятие на учет	90	26	26	60
в) выделение НДС	90	68	19	60
г) вычет НДС	-	-	68	19
Сдача-приемки СМР
а) расходы по строительству/реализация СМР	20	60	62	90
б) выделение НДС	19	60	90	68
в) вычет НДС	68	19	-	-
Зачет взаимных требований:
а) отражение зачета взаимных требований	60	62	60	62
б) перечисление части обязательства, не погашенной зачетом	60	51	51	62

Библиография

1. Адамов Н.А., Войко А.В., Соколов П.А. Учет, анализ и аудит в строительстве. - М.: Финансы и статистика, 2006.

2. Бухгалтерский учет в строительстве. 3-е издание // Под ред. Н.А. Адамова. - СПб.: Питер, 2006.

3. Юлина Т.К. Теория и практика генподряда // Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение. - 2009. - N 9.

П.А. Соколов,

ведущий аудитор ООО "Информбюро"

"Бухучет в строительных организациях", N 8, август 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Правомерность использования в строительстве механизма услуг генподряда подтверждается арбитражной практикой: см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.12.2009 по делу А56-8933/2009, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2009 N 09АП-17821/2009/АК, постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2009 N Ф09-8619/09-С4, постановление ФАС Уральского округа от 05.11.2009 N Ф09-8538/09-С4.

*(2) Правомерность использования механизма зачета взаимных требований при расчетах в строительстве подтверждается арбитражной практикой: см. постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2008 N 09АП-7946/2008-АК по делу N А40-7111/08-33-33.