За командировку платит контрагент (О.С. Кирьянова, "Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2010 г.)

За командировку платит контрагент

Командировка сотрудников за счет принимающей стороны - явление частое. Такая поездка имеет особенности документального оформления. А от того, для каких целей командированы сотрудники, будет зависеть учет расходов, доходов и НДС как у работодателя, так и у принимающей фирмы.

Если расходы по командировке возмещает принимающая сторона, то это нужно сразу учесть при издании приказа о направлении сотрудника в служебную поездку. Для него установлена унифицированная форма Т-9 (Т-9а)*(1), в которой предусмотрена специальная строка "Командировка за счет средств". По ней в рассматриваемой ситуации указываем в качестве источника финансирования наименование принимающей организации. При этом у работодателя должен быть документ, который подтверждает согласие контрагента возместить расходы по командировке полностью или частично. Это может быть договор или гарантийное письмо, свидетельствующие о намерении стороны оплачивать командировочные расходы.

Учет у работодателя

Статьей 168 Трудового кодекса предусмотрено, что при направлении в служебную поездку сотрудника работодатель обязан возмещать ему расходы:

по проезду;

по найму жилого помещения;

суточные и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Это означает, что независимо от того, какая сторона компенсирует расходы на командировку, работодатель обязан выдать сотруднику аванс до его отъезда. У некоторых компаний возникает вопрос: нужно ли выдавать командированному работнику суточные, если принимающая сторона компенсирует все расходы по служебной поездке? Ответ будет однозначный - нужно.

Ни Трудовой кодекс, ни подзаконные акты не конкретизируют, какие именно расходы возмещаются работнику с помощью суточных. Однако заменить суточные какими-либо иными выплатами трудовое законодательство РФ не позволяет. Верховный Суд РФ отметил, что выплата суточных сотруднику полагается именно в связи с проживанием работника вне места постоянного жительства более суток*(2). Необходимость выплаты суточных командированному работнику подтверждает и ВАС РФ*(3).

Пример

Производственное предприятие направляет сотрудника в командировку на 3 дня для переговоров с контрагентом. Согласно гарантийному письму, предоставленному принимающей стороной, по окончании командировки она возмещает все расходы. На командировочные расходы сотруднику выдан аванс в сумме 10 000 руб., в т.ч. суточные - 2100 руб.

В бухучете будет запись:

Дебет 71 Кредит 50

- 10 000 руб. - выдан из кассы аванс командированному работнику.

По возвращении из командировки работник обязан в течение 3 рабочих дней предоставить в бухгалтерию авансовый отчет о потраченных в ходе служебной поездки средствах. При этом в отчете будут фигурировать только суточные, потому что все остальные расходы не будут являться тратами работодателя на командировку. Первичные документы, подтверждающие расходы сотрудника в командировке, передаются принимающей стороне. Допустим, подтвержденные расходы сотрудника составили 7800 руб.

В учете компании будут записи:

Дебет 20 Кредит 71

- 2100 руб. - учтены в себестоимости продукции суточные по командировке;

Дебет 76 Кредит 71

- 7800 руб. - начислены расходы по поездке, компенсируемые контрагентом;

Дебет 50 Кредит 71

- 100 руб. - возвращена в кассу неиспользованная часть аванса;

Дебет 51 Кредит 76

- 7800 руб. - поступили деньги от контрагента в счет компенсации расходов.

Возможна другая ситуация: сотрудник командирован в фирму для выполнения работ, услуг, и договором предусмотрено, что заказчик возмещает полностью или частично расходы на командировку. В таком случае командированный работник оформляет авансовый отчет в общем порядке, работодатель учитывает расходы в составе стоимости оказанных услуг, а затем в составе выручки учитывает их возмещение. Копии документов по командировочным расходам компания передает заказчику для определения и подтверждения суммы возмещения.

По налогу на прибыль возможны 2 варианта учета расходов на командировку сотрудников.

Во-первых, когда командированный работник направляется, например, на переговоры, презентацию и т.д. То есть его поездка не связана с выполнением работ или оказанием услуг. Работодатель не вправе уменьшить базу по налогу на прибыль на те расходы по командировке, которые возмещает принимающая сторона. Поскольку он не осуществляет и не несет эти расходы, а это одно из условий признания трат расходами*(4).

Если гарантийным письмом (или иным документом) предусмотрено, что принимающая сторона возмещает только определенные виды расходов, то на остальные траты командировочного работодатель вправе уменьшить базу по налогу на прибыль. Тогда в авансовом отчете командированного работника должны фигурировать те траты, которые ему возмещает непосредственно работодатель. А сумму возмещения, поступившую от контрагента, не учитывают в составе доходов по налогу на прибыль, потому что организация в данном случае не получает экономическую выгоду*(5).

Во-вторых, сотрудник может быть командирован в другую организацию в рамках договора подряда или оказания услуг. Если договором предусмотрено частичное или полное возмещение заказчиком командировочных расходов, то они увеличивают цену договора. При таком варианте командировочные траты работодатель учитывает в расходах по налогу на прибыль в полном объеме на основании авансового отчета работника, составленного в общем порядке. А сумма возмещения расходов будет входить в состав выручки от реализации услуг, работ по договору и увеличивать доходы исполнителя.

В первом из рассмотренных выше вариантов операция по возмещению расходов командированного работника одной организацией другой не является объектом обложения НДС. В данном случае не происходит реализации (перехода права собственности).

Налоговый кодекс позволяет принять к вычету НДС по командировочным расходам при наличии счета-фактуры или чека ККТ с выделенным налогом. Тем не менее работодатель не сможет принять к вычету НДС по тем расходам, которые возмещает компания, принимавшая командированного работника. Такой НДС не участвует в облагаемой НДС деятельности. Если часть расходов работодатель компенсирует работнику самостоятельно, то по ним можно принять к вычету НДС при соблюдении условий статей 171, 172 Налогового кодекса.

При втором варианте, когда возмещение командировочных расходов увеличивает цену договора оказания услуг, возмещение будет облагаться НДС в общем порядке. Примером является договор на оказание аудиторских услуг, в цену которого включается стоимость расходов аудиторов на проживание и питание. Согласны с такой позицией и в Минфине России*(6). По мнению чиновников, компенсация заказчиком работ организации, выполняющей работы, расходов, связанных с командировками сотрудников организации к месту расположения заказчика, связана с оплатой за эти работы. Эти выводы применимы и к договору оказания услуг. Суммы НДС, уплаченные работодателем по расходам на командировки, можно принять к вычету.

А вот арбитражная практика придерживается такой позиции: если командировочные расходы в стоимость работ не включаются, то возмещение не облагается НДС. Например, судьи ФАС Волго-Вятского округа*(7) отмечают, что обязанность заказчика по оплате командировочных расходов носит компенсационный характер и не связана с расчетами за выполненные работы, поэтому при возмещении заказчиками подрядчику этих расходов не возникает реализации товаров (работ, услуг).

При возмещении заказчиками компании выплаченных работникам за счет собственных средств командировочных расходов не произошло передачи права собственности на товары, результаты выполненных работ. Аналогичные выводы делают и другие суды*(8).

Учет у принимающей стороны

Если компания берет на себя обязательство возместить контрагенту расходы на командировку сотрудников последнего, то у нее может возникнуть ряд проблем с налогами.

Пожалуй, самые большие риски связаны с налогом на прибыль. Конечно, безопаснее всего не учитывать такие расходы при расчете налога. Те организации, которые готовы отстаивать свою точку зрения в суде, могут отнести в состав представительских расходы на прием работников другой организации, приехавших для деловых переговоров.

Согласно Налоговому кодексу*(9) к представительским относятся расходы на официальный прием и обслуживание делегатов других организаций, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения мероприятия и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров. При этом Кодекс не конкретизирует, должна ли "доставка лиц" производиться в рамках одного города или страны. Поэтому если деловая цель поездки сотрудников контрагента подтверждается документально, то возможность учесть возмещаемые командировочные расходы у компании есть.

Специалисты Минфина России и налогового ведомства считают, что, если деловые переговоры длятся несколько дней, расходы принимающей стороны по оплате проживания прибывших гостей не являются представительскими*(10). Стоимость завтраков, обедов, ужинов, которые не носят официального характера, должны оплачиваться самостоятельно сотрудниками, которые прибыли на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при их командировании, либо за счет собственных средств*(11).

Арбитражные суды в таких спорах поддерживают компании. Свою позицию они аргументируют тем, что обеспечение жильем лиц, прибывших из других населенных пунктов, в целях пункта 2 статьи 264 Налогового кодекса относится к "обслуживанию представителей"*(12).

Есть и другой вариант учета возмещаемых контрагенту расходов на командировку его работников. При условии, что это позволяет договор с бизнес-партнером. Так, если его сотрудники посещают компанию для оказания каких-либо услуг (аудиторских, консультационных), а в договоре предусмотрено, что расходы на командировку возмещает заказчик услуг. При таком варианте возмещаемые расходы можно учесть в составе аудиторских*(13), консультационных*(14) по статье 264 Налогового кодекса. Такой вариант учета расходов, вероятно, вызовет претензии у налоговых органов при проверке, однако арбитражная практика на стороне компании.

При рассмотрении одного из налоговых споров в ФАС Уральского округа*(15) инспекция указала, что условия договора не являются основанием для принятия затрат в состав налоговых расходов. При этом договором было предусмотрено, что заказчик обязан возместить аудиторской фирме суммы командировочных расходов по фактически представленным первичным документам.

Судьи разрешили спор в пользу компании. Они отметили, что цена в договоре возмездного оказания услуг включает в себя компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение*(16). Поэтому спорные затраты относятся к расходам на аудиторские услуги.

Аналогичные выводы можно применить к ситуации, когда сотрудники контрагента направлены в компанию для выполнения работ, скажем, для монтажа оборудования. Хотя Минфин России*(17) против уменьшения базы по налогу на прибыль на расходы по проживанию и питанию командированных работников партнера. Чиновники свою точку зрения обосновывают тем, что приезжающие на монтаж и наладку оборудования не состоят в трудовых отношениях с организацией, поэтому расходы на их питание и проживание не могут быть учтены при определении базы по налогу на прибыль.

Однако арбитражные суды признают за компаниями право уменьшать базу по налогу на прибыль на суммы возмещения контрагентам командировочных расходов его сотрудников в рамках договора подряда*(18).

О.С. Кирьянова,

налоговый консультант

Экспертиза статьи:

А.Н. Сикорский,

налоговый консультант, д.э.н.

Примечание

В.В. Семенихин, руководитель "Экспертбюро Семенихина", участник Экспертного совета по налоговому законодательству при Комитете Государственной думы РФ по бюджету и налогам

Согласно статье 166 Трудового кодекса служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Из данного определения следует, что в командировку может быть направлено только лицо, которое работает в фирме на основании трудового договора. Соответственно, расходы на "чужих" работников считать командировочными нельзя.

Расходы по проезду приглашенных участников к месту встречи не могут учитываться компанией в составе представительских расходов. Такая точка зрения изложена, например, в письме УФНС России по г. Москве от 6 декабря 2007 года N 21-11/116748. Минфин России запрещает учитывать в качестве представительских расходы принимающей стороны на оплату услуг проживания приглашенных участников, на что, в частности, указывает письмо ведомства от 16 апреля 2007 года N 03-03-06/1/235. Следовательно, расходы на "чужих" работников считать представительскими нельзя.

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) утв. пост. Госкомстата России от 05.01.2004 N 1

*(2) решение ВС РФ от 04.03.2005 N ГКПИ05-147

*(3) решение ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04

*(4) п. 1 ст. 252 НК РФ

*(5) ст. 41 НК РФ

*(6) письма Минфина России от 02.03.2010 N 03-07-11/37, от 26.02.2010 N 03-07-11/37

*(7) определение ВАС РФ от 14.06.2007 N 6950/07; пост. ФАС ВВО от 19.02.2007 N А17-1843/5-2006

*(8) пост. ФАС СЗО от 25.08.2008 N А42-7064/2007, ФАС ВСО от 10.03.2006 N А33-20073/04-С6-Ф02-876/05-С1

*(9) п. 2 ст. 264 НК РФ

*(10) письма Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/235, УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 21-11/116748, от 12.04.2007 N 20-12/034115

*(11) письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157

*(12) пост. ФАС ЗСО от 01.03.2007 N Ф04-9370/2006(30552-А81-27), ФАС МО от 23.12.2004 N КА-А40/12097-04, ФАС СЗО от 17.05.2004 N А56-21571/03

*(13) подп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ

*(14) подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ

*(15) пост. ФАС УО от 19.01.2009 N Ф09-10311/08-СЗ

*(16) п. 2 ст. 709 ГК РФ

*(17) письмо Минфина России от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723

*(18) определение ВАС РФ от 31.07.2009 N ВАС-9188/09; пост. ФАС УО от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-СЗ, ФАС ПО от 05.03.2009 N А57-12814/2006