Срок подачи заявления о возврате (зачете) переплаты по налогу (Ю.А. Белецкая, "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, февраль 2011 г.)

Срок подачи заявления о возврате (зачете) переплаты по налогу

В случаях, когда организация перечислила в бюджет излишнюю сумму налога на прибыль*(1), она имеет право обратиться в свою налоговую инспекцию с заявлением о зачете (возврате) переплаты (п. 6 ст. 78 НК РФ). Как указано в п. 7 ст. 78, такое заявление может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено НК РФ. Как поступить, если такой срок пропущен? Об этом вы узнаете из данной статьи.

День, когда лицо узнало о нарушении своего права

Если налогоплательщик пропустил трехлетний срок подачи заявления на зачет или возврат налога, это, как следует из Определения КС РФ от 21.06.2001 N 173-О, не препятствует ему обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в данном случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ). В Налоговом кодексе не разъясняется, с какого момента налогоплательщик должен узнать о наличии у него переплаты, что на практике порождает массу споров, о чем свидетельствует обширная арбитражная практика. Итак, рассмотрим, что же это за день.

День уплаты налога или подачи декларации

Может ли день уплаты налога или подачи первоначальной декларации признаваться моментом, когда налогоплательщик узнал о наличии переплаты? По данному вопросу есть два мнения.

Некоторые арбитры считают, что не может. Так, ФАС ПО в Постановлении от 21.04.2010 N А49-9726/2009 отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик узнал о переплате в момент излишней уплаты налога. Суд указал, что срок для обращения в инспекцию с заявлением о возврате был пропущен налогоплательщиком, поскольку налоговый орган не исполнил обязанность по своевременному уведомлению налогоплательщика о возникшей переплате. Обществу стало известно о переплате позже, при подписании акта совместной сверки расчетов, поэтому срок исковой давности для обращения в суд не пропущен.

А вот что сказали судьи ФАС ЦО в Постановлении от 07.04.2010 N А54-3708/2009-С20: налогоплательщик не мог знать об излишней уплате налога в бюджет в момент уплаты налога или при подаче первоначальной налоговой декларации. Расходы за один из налоговых периодов были подтверждены документально только три года спустя. Именно с этого момента возникла необходимость внести изменения в налоговую базу и, соответственно, был установлен факт переплаты налога, включая налог в доле местного бюджета. Сама же переплата образовалась позже в связи с подачей уточненной налоговой декларации.

Существует и другое мнение - налогоплательщик самостоятельно исчисляет налог, поэтому он должен был узнать о возникновении переплаты в день уплаты налога или при подаче первоначальной декларации. Поэтому трехлетний срок должен исчисляться с указанного момента. Так посчитали судьи ФАС МО в Постановлении от 10.02.2010 N КА-А40/520-10 и ФАС ВВО в Постановлении от 25.12.2009 N А43-6080/2009.

День подписания акта сверки расчетов с бюджетом

Моментом, с которого налогоплательщик узнал о наличии переплаты, может признаваться и день подписания акта сверки расчетов с бюджетом (выдачи соответствующей справки, выписки). Такое мнение высказывают многие арбитры. Например, ФАС УО (Постановление от 30.03.2010 N Ф09-1929/10-С2) установил, что в нарушение п. 3 ст. 78 НК РФ инспекция не сообщила налогоплательщику об имеющейся переплате. Организация узнала о ней только при проведении совместной сверки расчетов, после чего обратилась с заявлением о возврате.

Поддержал налогоплательщика и ФАС МО в Постановлении от 26.03.2009 N КА-А40/2329-09. Суд отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик должен был узнать о наличии переплаты по пеням из карточки расчетов с бюджетом: только налоговый орган, который в зависимости от конкретных факторов начисляет пени и сторнирует их, может определить размер и момент возникновения переплаты. Поэтому срок исковой давности исчисляется со дня составления акта сверки по пеням. Этот же ФАС в Постановлении от 13.02.2009 N КА-А40/293-09 установил, что при составлении акта сверки расчетов инспекция и налогоплательщик окончательно определили суммы переплат. Поэтому именно с данного дня начинает исчисляться срок, в течение которого общество может обратиться с заявлением о возврате переплаты.

В Постановлении от 20.07.2010 N КА-А40/7304-10 ФАС МО указал, что факт переплаты налога стал известен налогоплательщику из акта сверки, проведенной после камеральной проверки уточненной декларации. Суд не принял довод инспекции о том, что на основании Постановления Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 N 12882/08 общество должно было узнать о переплате в день излишней уплаты налога или при подаче первоначальной декларации. Изложенная в данном постановлении позиция распространяется только на случай возврата налога в связи с неприменением льготы, право на которую налогоплательщик имел в период уплаты налога, но не воспользовался им.

Обратите внимание! В некоторых постановлениях подчеркивается, что акт сверки с бюджетом должен быть подписан без разногласий (см., например, постановления ФАС МО от 16.03.2010 N КА-А40/1118-10, ФАС СКО от 17.04.2008 N Ф08-1966/2008).

День представления уточненной декларации

Дата представления уточненной декларации является моментом, с которого налогоплательщик должен был узнать о переплате налога. К такому мнению пришли судьи в постановлениях ФАС СЗО от 14.10.2010 N А26-4088/2009, ФАС ЗСО от 26.02.2010 N А67-2188/2009, ФАС ЦО от 18.03.2009 N А08-2946/2008-25. Вот какие аргументы приводятся арбитрами:

- окончательная сумма переплаты была сформирована при подаче уточненной декларации, поэтому именно с данной даты следует исчислять срок исковой давности для обращения в суд за возвратом излишне уплаченного налога (Постановление ФАС МО от 10.12.2009 N КА-А40/13447-09);

- уточненные декларации поданы в связи с выявлением ошибок, которые не могли быть учтены в момент подачи первоначальной декларации. Поэтому срок на обращение за возвратом суммы переплаты не пропущен (Постановление ФАС ВСО от 13.05.2010 N А33-15918/2008).

Однако, по мнению некоторых судей, подача уточненной декларации не является безусловным подтверждением факта излишней уплаты налога. Например, Президиум ВАС в Постановлении от 25.02.2009 N 12882/08 сделал вывод о том, что моментом, когда налогоплательщик узнал о переплате налога, не может считаться дата совершения им действий по корректировке своего налогового обязательства и представлению уточненной декларации*(2).

Дата принятия (вступления в силу) судебного акта

Моментом, с которого исчисляется срок исковой давности, может признаваться дата принятия (вступления в силу) судебного акта. Так, ФАС ВВО в Постановлении от 13.03.2009 N А43-26439/2008-32-826*(3) установил, что о наличии переплаты налогоплательщик узнал из судебного решения, на основании которого ему были возмещены убытки от реализации населению услуг по льготным ценам за вычетом суммы НДС. В другом постановлении (от 11.02.2010 N А38-3294/2009) тот же ФАС пришел к выводу, что до принятия судебного акта по другому делу налогоплательщик не мог выявить переплату, поскольку по решению инспекции за данный налоговый период была определена недоимка.

К аналогичному выводу пришел и ФАС УО в Постановлении от 12.01.2009 N Ф09-10148/08-СЗ. Суд установил, что налогоплательщик узнал о переплате с даты вступления в силу решения суда, которым признаны недействительными инкассовые поручения о взыскании пеней. Следовательно, срок на обращение за возвратом излишне уплаченных сумм должен исчисляться с этого момента.

День получения акта или решения по выездной налоговой проверке

Налогоплательщик может узнать о переплате в результате выездной налоговой проверки, а именно в день получения акта или решения по ней.

В арбитражной практике есть немало примеров, когда судьи высказывают такое мнение, тем самым поддерживая налогоплательщика, - см., к примеру, постановления ФАС ЗСО от 18.12.2009 N А75-3925/2009, ФАС СЗО от 05.05.2009 N А56-27319/2008, ФАС СКО от 03.09.2009 N А63-9628/2008-С4-20.

ФАС ЗСО в Постановлении от 27.01.2010 N А46-12581/2009 отметил, что дату вручения налогоплательщику акта выездной проверки установить невозможно, однако известны даты представления возражений по акту и рассмотрения материалов проверки. Из этого был сделан вывод, что о переплате налогоплательщик узнал в результате выездной проверки.

Ю.А. Белецкая,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, февраль 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статью "Как вернуть или зачесть излишне уплаченные суммы налога" читайте в этом номере на стр. 61.

*(2) Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС ВВО от 26.04.2010 N А43-35946/2009, ФАС ВСО от 26.01.2010 N А33-3166/2009, ФАС ЗСО от 02.03.2010 N А03-4059/2009, ФАС МО от 16.03.2010 N КА-А40/1118-10.

*(3) Определением ВАС РФ от 24.04.2009 N ВАС-5081/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС.