Арбитражные споры: "хит-парад" от ФНС (журнал "Практическая бухгалтерия", N 2, февраль 2016 г.)

Арбитражные споры: "хит-парад" от ФНС

Журнал "Практическая бухгалтерия", N 2, февраль 2016 г., с. 24-27.

ФНС России разослала по инспекциям для использования в работе обзор судебных актов по вопросам налогообложения, вынесенных Конституционным судом РФ и Верховным судом РФ во II-м полугодии 2015 года. С той целью, чтобы рядовые инспекторы точно знали, в каких ситуациях им стоит отстаивать свою точку зрения до конца, который несомненно будет победным, а когда лучше не устраивать бури в стакане воды. Юристам, бухгалтерам и руководителям предприятий также весьма полезно ознакомиться с правовыми позициями судов.

В письме ФНС от 24.12.2015 N СА-4-7/22683 приведено 23 судебных спора. Расскажем о наиболее интересных и злободневных.

Дробление бизнеса снова признали "схемой"

Некое ООО посредством согласованных действий с неким ИП, применяющим систему ЕНВД, была создана схема уклонения от налогообложения путем формального заключения с указанным лицом взаимных договоров поручения. По их условиям Общество и ИП от имени друг друга могли совершать действия по оформлению сделок купли-продажи с покупателями товаров, что позволяло распределять между собой полученную выручку в целях минимизации своих налоговых обязательств и получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Данные обстоятельства, в частности, были подтверждены тем, что предпринимательская деятельность ИП осуществлялась под полным контролем сотрудников ООО, поиск поставщиков товаров осуществляли сотрудники компании. Работники, оформленные в штат ИП, фактически осуществляли свою трудовую деятельность в организации, кассиры компании работали в магазине за всеми кассовыми аппаратами. Товары для фирмы и товары для ИП разгружались работниками компании и хранились в одних и тех же местах. Рекламная информация о товарах распространялась не от имени ИП, а от имени ООО. Денежные средства за организацию рекламных акций с расчетных счетов не перечислялись вовсе.

Примечательно, что в суде первой инстанции компании удалось победить налоговиков. В апелляции ее ждал проигрыш, в кассации - снова победа. На этом везение закончилось. Разрешая данный спор в пользу налогового органа, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в Определении от 27.11.2015 N 306-КГ15-7673 по делу N А12-24270/2014 также указала, что, признавая недействительным оспариваемое решение инспекции по упомянутому эпизоду, суды первой и кассационной инстанций, отклоняя каждый из доводов инспекции в отдельности, не оценили все имеющиеся доказательства по делу, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в их совокупности и взаимосвязи. Не обошлось, как нетрудно догадаться, и без ссылки на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 о необоснованной налоговой выгоде, где также делается упор именно на "совокупность".

При этом ВС указал, что суд кассационной инстанции превысил свои полномочия, предусмотренные статьями 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и переоценил фактические обстоятельства дела, в то время как оценка фактических обстоятельств дела отнесена к полномочиям судов первой и апелляционной инстанций.

Возмещение НДС: три года - не предел

Пропуск трехлетнего срока на подачу налоговой декларации, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, грозит компании отказом в возмещении НДС в том случае, если она пропустила его без объективных причин, то есть по своей вине. А если объективные причины все же есть? Например, поставщик предоставил документы по операции с огромным опозданием.

А вот тогда еще не все потеряно. Главное - убедительно доказать наличие уважительных причин пропуска. Об этом говорится в Определении Конституционного суда от 27.10.2015 N 2428-О.

Компания обратилась в КС РФ, чтобы оспорить конституционность пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ. Поводом послужил тот факт, что арбитражные суды отказали организации в признании недействительным решения налогового органа, которым налогоплательщику начислена сумма НДС к уплате в связи с утратой им права на заявление вычета. При этом суды исходили из того, что налогоплательщиком пропущен трехлетний срок на подачу декларации, в которой заявлено право на такой вычет. Они посчитали, что указанный срок подлежит исчислению начиная с налогового периода, в котором выставлены счета-фактуры, необходимые для вычета, а не с периода, в котором налогоплательщик такие документы фактически получил.

Оснований для признания оспариваемой нормы Налогового кодекса РФ неконституционной суд не нашел. Но при этом отметил, что возмещение НДС возможно и за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ трехлетнего срока. Но только если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия. При этом Конституционный суд РФ сослался на свои же определения, вынесенные ранее (от 24.03.2015 N 540-О, от 01.10.2008 N 675-О-П, от 03.07.2008 N 630-О-П).

Аналогичную точку зрения ранее высказывали и арбитражные суды. Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 26.06.2013 N А57-17104/2012 суд признал правомерным обращение налогоплательщика за вычетом НДС по экспортным операциям после окончания трехлетнего срока. Причина заключалась в том, что у налогоплательщика не было возможности представить полный пакет документов, в частности выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации товара иностранному лицу на счет компании в российском банке, в силу неоплаты контрагентом услуг по договорам комиссии. Таким образом, у организации имелись объективные обстоятельства, препятствующие вычету НДС в соответствующий период.

Таким образом, разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на возмещение НДС с учетом трехлетнего срока должно осуществляться исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

"Похоронить" расчетный метод исчисления налогов не удалось

В тех случаях, когда налогоплательщик не представил налоговикам в течение более двух месяцев необходимых для расчета налогов документов, при отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, а также при ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, проверяющие могут применить альтернативный способ. А именно - воспользоваться своим правом определять суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Основание - подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.

Организация попыталась оспорить это положение в Конституционном суде РФ (Определение от 29.09.2015 N 1844-О). По мнению компании, действующее законодательство якобы не устанавливает методику определения сумм налогов расчетным путем. А раз так, то такой расчетный метод противоречит Конституции РФ, а именно части 3 статьи 15, части 1 и 2 статьи 46, части 3 статьи 123.

Перед тем как обратиться в Конституционный суд, организация в суде обжаловала действия налоговиков, которые определили размер налоговых обязательств расчетным методом. Инспекторы сопоставили деятельность налогоплательщика с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, выбор которых осуществлялся налоговым органом на основании конкретного вида деятельности, размера выручки, численности персонала и других существенных факторов финансово-хозяйственной деятельности.

В окружном суде организация потерпела поражение. Конституционный суд также отказал компании. Он указал, что допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Подпункт 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ не только содержит перечень оснований для применения расчетного метода, но и закрепляет обязательное условие, при соблюдении которого определение суммы налогов в данном случае может быть признано достоверным.

Так, за основу для расчета принимаются сведения не о любых иных налогоплательщиках, а лишь о тех, которые обладают по отношению к проверяемому налогоплательщику аналогичными, то есть максимально приближенными экономическими характеристиками, влияющими на формирование налоговой базы. Таким образом, определение суммы налогов расчетным методом не предполагает его осуществления на произвольных основаниях. Следовательно, оспариваемая норма, направленная на реализацию целей и задач налогового контроля, а также на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов, сама по себе не может рассматриваться как нарушающая конституционные права заявителя.

Остается напомнить, что организации и ранее пытались признать неконституционным подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, но безуспешно (Определение КС РФ от 23.04.2013 N 488-О).

Общий вывод: если налоговый орган исчисляет налоги расчетным путем, то для этого должны быть основания. При этом сам метод должен использоваться с учетом сведений не о любых налогоплательщиках, а лишь о тех, чья деятельность и финансовое состояние максимально схожи с деятельностью и состоянием проверяемого налогоплательщика.

Учтем упущенную выгоду

Уплаченные суммы упущенной выгоды включаются в состав внереализационных расходов.

Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ, к внереализационным расходам относятся затраты в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также затраты на возмещение причиненного ущерба.

Верховный суд РФ в определении от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506 указал, что по этой же норме Кодекса можно учесть расходы в виде уплаты неосновательного обогащения за использование помещений без законных оснований.

В этом деле рассматривалась следующая ситуация. Между организациями был заключен договор купли-продажи здания. По его условиям право собственности на объект переходит от продавца к покупателю с момента госрегистрации договора.

В регистрации договора было отказано, после чего продавец направил покупателю уведомление о расторжении договора и возврате имущества. Однако покупатель не вернул объект. Продавец обратился в суд, который вынес решение о взыскании с покупателя суммы необоснованного обогащения в размере арендной платы за пользование имуществом в спорные периоды. Покупатель расплатился с продавцом и включил выплаты в состав внереализационных расходов.

Налоговый орган, обнаружив данный факт в ходе проверки, отказал компании в признании названных расходов и произвел доначисление налога на прибыль.

Суды трех инстанций встали на сторону налоговиков. Они посчитали, что отнесение в состав внереализационных расходов сумм присужденного неосновательного обогащения неправомерно.

Обоснование такое: денежные средства, возвращенные по решению суда, ранее не были учтены в составе доходов, а возврат незаконно полученного дохода не образует расходов в целях налогообложения прибыли.

Однако Верховный суд расценил данный вывод как ошибочный и указал следующее. Из системного анализа положений главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ следует, что понятия "убыток" и "ущерб" являются равнозначными и их возникновение влечет одинаковые налоговые последствия для налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 15 Гражданского кодекса РФ под убытками понимаются как расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), так и доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Организация использовала спорное помещение в производственной деятельности. В нем продукция компании проходила конечную стадию своего производства, реализовывалась покупателям, вследствие чего у организации возникал доход в виде выручки от реализации продукции.

Таким образом, затраты в виде уплаты неосновательного обогащения за использование помещений без законных оснований представляют арендную плату, подлежащую уплате за такое использование объекта в целях осуществления предпринимательской деятельности.

Следовательно, понесенные расходы документально подтверждены и отвечают критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 и пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.