Нюансы валютных операций в современных реалиях (Л.Г. Лукинова, журнал "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.)

Нюансы валютных операций в современных реалиях

Л.Г. Лукинова,

эксперт журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.

Поводом написать данную статью стало Письмо Минфина РФ от 12.08.2015 N 07-05-08/46382, в котором затронут актуальный вопрос об освобождении от привлечения к административной ответственности резидента за то, что ему не удается исполнить обязанность национального валютного законодательства по причине применения санкций, введенных иностранным государством партнера по сделке. Кроме этого, автор предлагает вниманию читателя еще ряд разъяснений чиновников относительно непростых ситуаций, связанных с применением валютного законодательства при осуществлении хозяйствующим субъектом внешнеэкономической деятельности.

В ответ на санкции...

Как известно, санкции вводятся на межгосударственном уровне, но направлены они больше на создание трудностей налогоплательщикам, которые финансируют функционирование государственных институтов власти. Одна из проблем здесь - затруднение расчетов при международном сотрудничестве.

Напомним: на компании-резиденты валютным законодательством возложена обязанность репатриации иностранной валюты. Суть в том, что резиденты обязаны обеспечить получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты РФ, причитающейся в соответствии с условиями заключенных контрактов. Резиденты обязаны обеспечить и возврат на свои счета денежных средств, если товары не получены, работы не выполнены, услуги не оказаны (п. 1 ст. 19 Закона о валютном регулировании и валютном контроле*(1)).

За невыполнение в установленный контрактом срок обязанности по возврату в Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за неисполненные международные контракты, а также при неполучении от них выручки за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги, ответственность определена ч. 4, 5 ст. 15.25 КоАП РФ. Означает ли это, что российской организации нужно быть готовой к наказанию за неисполнительность иностранного партнера, обусловленную межгосударственными санкциями? В Письме от 12.08.2015 N 07-05-08/46382 финансовое ведомство предлагает один из вариантов выхода из такой неприятной ситуации.

На заметку. Юридическое лицо признается виновным в совершении правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых КоАП РФ или законами субъекта РФ предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению (ч. 2 ст. 2.1 КоАП РФ).

Введение иностранным государством ограничений прав и свобод предпринимательской деятельности, осуществления валютных операций с нерезидентами, а также иных ограничительных и запретительных мер может быть признано форс-мажорным обстоятельством. Признать это может Торгово-промышленная палата РФ. Для подобных случаев есть отдельное Положение о порядке свидетельствована ТПП РФ обстоятельств форс-мажора*(2).

В связи с этим резидент вправе обратиться в ТПП РФ или территориальную ТПП за сертификатом о форс-мажорных обстоятельствах для подтверждения возникновения обстоятельств непреодолимой силы, которые повлекли невозможность своевременного исполнения обязанности по репатриации иностранной валюты. Если при рассмотрении дела об административном правонарушении установлено, что вина резидента в невыполнении обязанности по репатриации денежных средств отсутствует, то в силу п. 2 ч. 1 ст. 24.5 КоАП РФ производство по делу подлежит прекращению, то есть с резидента РФ снимается вина и он освобождается от административной ответственности.

Далее приведем арбитражную практику, которая будет небесполезной резидентам:

- получение резидентом валютной выручки с превышением срока, предусмотренного контрактом, по причине несвоевременной оплаты нерезидентом при отсутствии признаков противоправного поведения резидента, препятствующего получению валютной выручки на его банковские счета в уполномоченных банках, не образует состава нарушения, предусмотренного ч. 4 ст. 15.25 КоАП РФ (Постановление АС ДВО от 20.01.2015 N Ф03-6020/2014);

- обращение к иностранному контрагенту с претензией о возврате денежных средств, а также направление повторной претензии (после истечения срока действия контракта и срока для возврата денежных средств) не могут быть признаны достаточными доказательствами, свидетельствующими о принятии обществом всех возможных мер по обеспечению возврата денежных средств (Постановление АС СКО от 19.01.2015 N А53-15360/2014);

- если между резидентом и нерезидентом на территории РФ через банковскую систему России производятся расчеты в валюте РФ по договору, заключенному и подлежащему исполнению на территории РФ, то на резидентов не распространяется обязанность по возврату аванса при неисполнении нерезидентом договора (Постановление АС СКО от 10.04.2015 N Ф08-555/2015);

- если срок возврата денежных средств сторонами был продлен, валютная выручка возвращена в Российскую Федерацию до составления протокола по делу об административном правонарушении и вынесения постановления о назначении административного наказания по ч. 5 ст. 15.25 КоАП РФ, то наложение такого наказания на резидента необоснованно (Постановление АС ДВО от 23.06.2015 N Ф03-2273/2015);

- при неоказании во внешнеторговом контракте срока исполнения сторонами обязательств, в том числе возврата средств за их неисполнение, указанный срок берется из паспорта сделки при идентификации нарушения валютного законодательства (Постановление АС ЗСО от 01.09.2015 N Ф04-22209/2015)*(3).

Заслуживает внимания еще один вопрос, связанный с осуществлением расчетов по внешнеэкономическим сделкам. В общем случае они должны проводиться через уполномоченные банки. Однако в непростой ситуации введенных международных санкций безналичные расчеты могут быть затруднены. Позволительна ли для участников сделки замена наличными расчетами, включая использование третьих лиц? Как минимум здесь придется задействовать физических лиц - нерезидентов. Тогда юридические лица - резиденты могут проводить без использования банковских счетов в уполномоченных банках расчеты с физическими лицами - нерезидентами в наличной валюте РФ по договорам розничной купли-продажи товаров. Это исключение из правила осуществления расчетов в безналичной форме по внешнеэкономическим контрактам.

Если в роли организатора наличных расчетов с иностранным партнером (пусть даже с физическим лицом - нерезидентом) выступит предприниматель, это будет расцениваться как неразрешенная валютная операция, ответственность за совершение которой предусмотрена ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ (Постановление АС ВСО от 11.06.2015 N Ф02-2604/2015). Сказанное следует взять на заметку и юридическим лицам, если они решили рассчитаться с иностранным партнером "живыми" деньгами по договору поставки товаров на оптовом уровне, что также не предусмотрено законодательством о валютном регулировании (Постановление АС ВСО от 06.05.2015 N Ф02-1220/2015).

Об оформлении паспорта сделки

Нормы п. 2 ст. 24 Закона о валютном регулировании обязывают ведущих в России валютные операции резидентов и нерезидентов:

- предоставлять органам и агентам валютного контроля документы и информацию в случаях, предусмотренных упомянутым законом;

- вести в установленном порядке учет и составлять отчетность по проводимым ими валютным операциям, обеспечивая сохранность соответствующих документов;

- выполнять предписания органов валютного контроля об устранении выявленных нарушений актов валютного законодательства РФ и актов органов валютного регулирования.

Основная отчетность по валютным операциям - это паспорт сделки (ПС). Он представляет собой установленную ЦБ РФ форму, в которой прописываются наиболее важные сведения о внешнеторговой сделке. По сути, ПС - форма контроля банками совершения валютных операций между резидентами и нерезидентами.

Причем сами банки являются агентами валютного контроля, которые отчитываются перед органом данного контроля - ЦБ РФ. Уполномоченные банки в течение трех рабочих дней передают оформленные паспорта сделок в электронном виде органам валютного контроля в порядке, утвержденном Банком России*(4). На указанную информацию имеют право и агенты валютного контроля, такие как таможенные и налоговые органы (п. 3 ст. 22 Закона о валютном регулировании).

На заметку. Валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений (ст. 6 Закона о валютном регулировании и валютном контроле, Письмо Минфина РФ от 22.01.2015 N 02-01-07/69611).

Есть подзаконный акт, регулирующий вопросы предоставления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, и оформления ПС - это Инструкция ЦБ РФ от 04.06.2012 N 138-И (далее - Инструкция N 138-И). Обязательство по оформлению ПС возникает при заключении внешнеторговых сделок, которые предусматривают осуществление валютных операций, связанных с расчетами через счета резидентов, открытые в уполномоченных банках, и (или) через счета резидентов, открытые в банках-нерезидентах (п. 5.1 Инструкции N 138-И). Обязанность по оформлению ПС возникает у резидента, если сумма обязательств равна или превышает в эквиваленте 50 тыс. долл. на дату заключения контракта (возможного изменения) (п. 5.1 и 5.2 Инструкции N 138-И).

Заметим: если конечная сумма контракта неизвестна, то срок оформления ПС по контракту устанавливается не позднее срока для представления резидентом справки о валютных операциях при проведении той операции, в результате которой сумма расчетов по контракту (кредитному договору) будет равна или превысит в эквиваленте 50 тыс. долл. (пп. 6.5.3 п. 6.5 Инструкции N 138-И). В этот момент резидент вправе представить в банк документы и информацию для оформления ПС (Информационное письмо Банка России от 07.05.2014 N 44).

Недавно Банк России подготовил Методические рекомендации по вопросу оформления паспорта сделки на основании документов, рассматриваемых в качестве договоров от 15.06.2015 N 14-МР. В них напоминается: порядок заключения договора определен в гл. 28 ГК РФ, подразумевающей, что контракт может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок. В целях оформления ПС резидент может представить в уполномоченный банк договор, оформленный не только в виде одного документа, подписанного сторонами по сделке, но и в виде нескольких документов (совокупности документов) при условии, что они содержат все важные условия договора, необходимые для осуществления валютного контроля. В частности, для оформления ПС и оплаты оказанных резидентом услуг он может представить в уполномоченный банк выставленный резидентом и акцептованный нерезидентом счет (Письмо ЦБ РФ от 16.04.2015 N 12-1-5/779).

Об отчетности физических лиц

С 1 января 2015 года Федеральным законом от 21.07.2014 N 218-ФЗ внесены изменения в п. 7 ст. 12 Закона о валютном регулировании и валютном контроле, согласно которым физические лица, имеющие счета (вклады) в зарубежных банках, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета отчеты о движении средств по этим счетам в порядке, устанавливаемом Правительством РФ.

Действующими правилами представления резидентами отчетов о движении средств по счетам в банках за пределами территории РФ, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 28.12.2005 N 819, определена форма отчета о движении средств по счетам для юридических лиц. В то же время для резидентов - физических лиц форма отчета о движении средств по счетам в банках за пределами территории РФ и порядок его представления не указаны.

Вместе с тем в ФНС РФ поступают обращения граждан, в которых они ссылаются на требования территориальных налоговых органов о представлении отчетов о движении средств по счетам (вкладам) в банках за пределами территории РФ. Учитывая изложенное, ФНС РФ обращает внимание на необоснованность направления территориальными налоговыми органами таких требований в отсутствие установленного порядка (Письмо от 30.04.2015 N ЕД-4-2/7568@). То есть до тех пор, пока во исполнение норм закона не будет принят соответствующий подзаконный акт, требования закона будут считаться формальными и не подлежащими применению.

Но скоро все изменится, так как на Едином портале для размещения информации о разработке федеральными органами исполнительной власти проектов нормативных правовых актов и результатов их общественного обсуждения*(5) размещена информация о ходе разработки проекта постановления Правительства РФ "Об утверждении Правил представления физическими лицами - резидентами налоговым органам отчетов о движении средств по счетам (вкладам) в банках за пределами территории РФ". Как только данный проект пройдет все предусмотренные законом процедуры, гражданам, имеющим счета в зарубежных банках, придется отчитываться об операциях по ним перед налоговыми органами.

Здесь нужно отметить принятие Федерального закона от 08.06.2015 N 140-ФЗ, посвященного (внимание!) добровольному декларированию физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках. Цель этого закона - обеспечение правовых гарантий сохранности капитала и имущества физических лиц, защита имущественных интересов граждан, в том числе за пределами России, а также создание стимулов для добросовестного исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов.

Законодатель предоставляет гражданам-декларантам следующие гарантии:

- защиту декларируемых сведений в ФНС РФ (налоговую тайну) и нераспространение их другим государственным органам без согласия декларанта;

- неиспользование декларируемых сведений в качестве доказательств правонарушений, совершенных до 1 января 2015 года;

- освобождение от налоговой, административной и уголовной ответственности за противоправные деяния, связанные с приобретением (формированием) капиталов, совершенные до 1 января 2015 года;

- возможность передачи имущества от номинала фактическому владельцу без налоговых последствий.

В приложении к упомянутому закону приведена форма декларации, которую можно представить в налоговый орган на бумажном носителе лично либо через уполномоченного представителя. Названное декларирование действует с 1 июля по 31 декабря 2015 года. Значит, до конца года заявители могут задекларировать свое имущество (недвижимость, ценные бумаги, контролируемые иностранные компании, банковские счета). Что же это даст гражданам, имеющим активы за границей?

Освобождение декларанта и (или) лица, информация о котором содержится в декларации, от уголовной, административной и налоговой ответственности в пределах, установленных Законом N 140-ФЗ, в отношении правонарушений, совершенных до 1 января 2015 года, если они были связаны с формированием (приобретением) задекларированных объектов имущества или с операциями, связанными с приобретением имущества (Письмо Минфина РФ от 26.06.2015 N 03-01-11/37117). Здесь нужно помнить, что применение российского законодательства возможно только на территории РФ (Письмо Минфина РФ от 26.06.2015 N 03-01-11/37157).

Игра на курсах валют и облагаемый доход

Купить валюту по одному курсу, а продать ее по другому (более высокому) - одно из основных высокодоходных направлений деятельности кредитных организаций. Однако в период кризиса и значительных колебаний курсов валют на этом пытаются заработать и физические лица. Возникает ли у них облагаемый НДФЛ доход?

В Письме Минфина РФ от 20.02.2015 N 03-04-06/8370 напоминается, что при определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, которые были получены им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло (п. 1 ст. 210 НК РФ). Причем какого-либо особого порядка налогообложения доходов при совершении операций с иностранной валютой гл. 23 НК РФ не установлено. Исходить тут надо из того, что иностранная валюта признается имуществом согласно нормам ст. 141 ГК РФ и ст. 1 Закона о валютном регулировании и валютном контроле, поэтому налогообложение доходов при совершении операций с иностранной валютой производится исходя из положений НК РФ, предусмотренных для налогообложения доходов физических лиц, полученных от продажи имущества.

Чиновники не уточняют данный момент, но несложно догадаться, что иностранная валюта считается движимым имуществом. Поэтому в налоговую базу включаются доходы от продажи иностранной валюты, которые можно уменьшить одним из двух вариантов:

- имущественным налоговым вычетом в размере доходов, полученных в налоговом периоде от продажи движимого имущества (за исключением ценных бумаг), находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающем в целом 250 000 руб. (пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ);

- суммой фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (пп. 1 п. 2 ст. 220).

Чиновники подобные детали не раскрывают, обращая внимание на то, что при выплате кредитной организацией налогоплательщику дохода, полученного в результате операций с банком по покупке и продаже иностранной валюты, такая организация не признается налоговым агентом. Исчисление и уплата налога производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании декларации, подаваемой в налоговый орган по окончании налогового периода. Правда, не факт, что налогоплательщику придется декларировать данные операции, поскольку источники выплаты доходов не будут предоставлять дублирующую информацию об этих операциях в налоговый орган.

* * *

Осталось подвести итоги. Во-первых, принятые на межгосударственном уровне санкции могут быть квалифицированы как форс-мажорные обстоятельства, освобождающие резидента от ответственности за невыполнение требований национального законодательства по репатриации валюты. Правда, это должно быть подтверждено уполномоченным органом - Торгово-промышленной палатой РФ. Во-вторых, санкции не удастся обойти, проводя расчеты с нерезидентами не в безналичном, а в наличном порядке, так как это можно сделать лишь в исключительных случаях. В-третьих, акцептованный иностранным партнером счет является одним из документов, на основании которых может быть оформлен паспорт сделки в предусмотренных валютным законодательством случаях. В-четвертых, скоро физические лица обязательно будут отчитываться об активах за границей, включая денежные средства в банках. В то же время до конца текущего года можно задекларировать ценности за рубежом в добровольном порядке, что позволит надеяться на "амнистию". И наконец, при купле-продаже валют в период нестабильной экономической ситуации и скачков курса у трейдеров - физических лиц может возникнуть облагаемая экономическая выгода, налог с которой исчислять именно им, а не источникам, от которых они ее получили (банкам).

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-Ф3.

*(2) Утверждено Постановлением Правления ТПП РФ от 30.09.1994 N 28-4.

*(3) Отметим, что неуказание сроков во внешнеторговом контракте допустимо в одной из применяемых схем вывода капитала за рубеж, в связи с чем проверяющие уделяют таким контрактам повышенное внимание.

*(4) Положение о порядке передачи уполномоченными банками и территориальными учреждениями Банка России в таможенные органы для выполнения ими функций агентов валютного контроля информации по паспортам сделок по внешнеторговым договорам (контрактам) в электронном виде от 29.12.2010 N 364-П.

*(5) Адрес портала в Интернете: www.regulation.gov.ru.