О порядке начисления процентов на сумму излишне взысканного налога (Л.Е. Тимофеева, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, январь 2014 г.)

О порядке начисления процентов на сумму излишне взысканного налога

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ, если у налогоплательщика по каким либо причинам образовалась переплата в бюджет сумм налогов, пеней, штрафов, то он имеет право на своевременный зачет (возврат) этих сумм. В свою очередь, налоговый орган в силу пп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ обязан осуществить такой возврат.

Правила зачета (возврата) сумм налога из бюджета установлены ст. 78 и 79 НК РФ. Первая посвящена излишне уплаченным суммам, вторая - излишне взысканным.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету или возврату без начисления процентов, за исключением случаев начисления процентов за каждый день нарушения срока возврата. А вот если налог неправомерно взыскан налоговым органом, то сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику с начисленными на нее процентами.

Порядок расчета процентов установлен п. 5 ст. 79 НК РФ, где говорится, что проценты начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.

Вот по поводу этого самого дня фактического возврата на практике нередко разгораются нешуточные споры. Один из таких споров дошел аж до Президиума ВАС (Постановление от 24.12.2013 N 11675/13). В чем суть спора и чем он завершился, читайте в данной статье.

Согласно п. 5 ст. 79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика о возврате суммы излишне взысканного налога.

Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.

Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.

По поводу дня фактического возврата существует два мнения. Первое (его придерживаются налогоплательщики, желающие получить побольше) - таким днем считается день фактического поступления денежных средств на счет налогоплательщика в банке. Второе (его по понятным причинам придерживаются налоговики, желающие, чтобы сумма уплаченных процентов была поменьше) - в п. 5 ст. 79 НК РФ речь идет о дне, предшествующем дню фактического возврата денежных средств на счет налогоплательщика.

Казалось бы, суммы, начисленные за один день, невелики, но здесь, как говорится, дело принципа, поэтому споры по данному поводу порою доходили до судебного разбирательства.

И нередко судьи поддерживали налоговиков, как, например, это случилось в Постановлении ФАС МО от 06.06.2013 N А40-62495/12-115-422. Судьи указали, что период просрочки длится по день, предшествующий дате фактического перечисления Федеральным казначейством соответствующих сумм налогоплательщику.

Моментом исполнения обязанности по возврату налогоплательщику соответствующих сумм является дата перечисления средств на расчетный счет налогоплательщика. В результате проценты подлежат начислению по день, предшествующий дате фактического перечисления Федеральным казначейством соответствующих сумм налогоплательщику. Указание на включение в расчет процентов дня фактического возврата в п. 5 ст. 79 НК РФ отсутствует.

Более того, в силу п. 10 ст. 78 НК РФ проценты начисляются за каждый календарный день нарушения срока возврата. Исходя из смысла данной нормы проценты начисляются на сумму излишне уплаченного или излишне взысканного налога за те дни, когда налогоплательщик не имел возможности распоряжаться данными денежными средствами. Следовательно, не подлежат начислению проценты за день, когда сумма излишне уплаченного или излишне взысканного налога была перечислена на счет налогоплательщика. (Отметим, что такое толкование содержится в судебных актах (в частности, постановлениях Арбитражного суда Республики Татарстан по делу N А65-19019/2010, Арбитражного суда Москвы по делам N А40-93323/09-76-608, N А40-86082/09-35-631, N А40-105398/12-115-737) и в Письме Минфина России от 14.01.2013 N 03-02-07/1-7).

Организация, выступавшая истцом в данном судебном разбирательстве и проигравшая его, не удовлетворилась решением ФАС МО и, хотя речь шла о сумме порядка 18 000 руб., обратилась за справедливостью в Высший арбитражный суд.

Определением от 24.10.2013 N ВАС-11675/13 дело было передано в Президиум ВАС. В документе было отмечено: изучение судебно-арбитражной практики показало, что судами при рассмотрении вопроса о расчете сумм процентов, подлежащих начислению и уплате налогоплательщику помимо сумм излишне взысканных налогов, дается иное толкование положениям п. 5 ст. 79 НК РФ и признаются правильными расчеты, осуществленные налогоплательщиками со включением в период начисления процентов дня зачисления на расчетный счет в банке излишне взысканных сумм налогов (в частности, постановления Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 N 16551/11, Арбитражного суда Москвы по делам N А40-2883/06-128-31, N А40-77780/09-99-513, Арбитражного суда Московской области по делу N А41-37237/11, Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-11036/2010).

Президиум ВАС в Постановлении от 24.12.2013 N 11675/13 отменил решение нижестоящих судов.

На сегодняшний день мотивировочная часть постановления, где содержатся доводы высших арбитров, еще не готова. Но уже исходя из того, что они встали на сторону налогоплательщика, можно сделать следующий вывод. Последним днем начисления процентов на сумму излишне взысканного налога нужно считать день фактического поступления денежных средств на счет налогоплательщика в банке.

Л.Е. Тимофеева,

эксперт журнала

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, январь 2014 г.