Размер товара имеет значение (Н.Н. Антошина, "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2013 г.)

Размер товара имеет значение

В соответствии с пп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли. Положениями гл. 26.3 НК РФ установлен ряд общих ограничений на применение "вмененки" в отношении розничной торговли. Однако при этом Налоговый кодекс никак не увязывает габаритные размеры товара с возможностью применения данного спецрежима в отношении деятельности по реализации этого товара в розницу.

Но имеющаяся арбитражная практика свидетельствует о том, что контролеры при проведении проверок обращают внимание на большие размеры товара, который реализуют "вмененщики". Делается это с целью проверить правильность определения величины физического показателя (площади торгового зала или торгового места) или для сбора доказательственной базы необоснованного применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Проводя налоговые проверки, они задаются простым вопросом: можно ли через объект организации торговли продавать товар, имеющий значительные размеры?

Какие существуют ограничения?

Как было отмечено, Налоговым кодексом предусмотрены ограничения, связанные с размерами и типом объектов организации торговли. Например, "вмененка" не может применяться, если торговля осуществляется через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 кв. м или через интернет-магазины (п. 2 ст. 346.26 и ст. 346.27 НК РФ).

Кроме того, нельзя применять спецрежим в виде ЕНВД при реализации отдельных видов товаров. Например, из определения розничной торговли, которое нужно использовать в целях исчисления ЕНВД, следует, что не подпадает под обложение единым налогом розничная торговля легковыми автомобилями, автомобильным бензином, дизтопливом. Про габариты самого товара - ни слова.

Действительно, довольно странно, если налогоплательщик заявляет, что через торговое место площадью менее 5 кв. м, расположенное в административном здании, он продает в розницу крупногабаритные строительные материалы (плиты, балки перекрытия, фундаментные блоки и т.д.) или, например, катера. В этой ситуации у ревизоров сразу встает вопрос о правомерности применения системы налогообложение в виде ЕНВД.

По мнению представителей контролирующих органов, если отгрузка товара происходит не из объекта стационарной торговой сети, деятельность нельзя классифицировать как розничную торговлю, подлежащую переводу на уплату ЕНВД (письма Минфина России от 11.02.2013 N 03-11-06/3/3381, от 15.05.2013 N 03-11-06/3/16944, от 21.03.2012 N 03-11-11/94, от 07.10.2011 N 03-11-06/3/111, от 06.09.2011 N 03-11-06/3/98, от 01.04.2011 N 03-11-11/80).

По мнению автора, для того чтобы правильно оценить существующие налоговые риски, плательщикам ЕНВД, занимающимся продажей крупногабаритных товаров, есть смысл изучить имеющуюся арбитражную практику.

Арбитражная практика

Постановлением ФАС ПО от 25.03.2013 N А72-6052/2012 были отменены решения нижестоящих судов, удовлетворивших требования предпринимателя о признании незаконным решения налоговой инспекции, а дело было направлено на новое рассмотрение. Коллегия посчитала, что нижестоящими судами не были исследованы в совокупности и взаимосвязи все доказательства, представленные проверяющими. В числе прочего кассационная инстанция указала на необходимость при новом рассмотрении сопоставить размеры торгового и складского помещений с размерами, количеством (объемом) и габаритами товара, который реализовывался, а также исследовать вопрос возможности хранения отдельных видов товаров на территории торговой точки, принадлежавшей индивидуальному предпринимателю.

В Постановлении ФАС ВВО от 14.10.2011 N А29-9831/2010, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, арбитры пришли к выводу, что индивидуальный предприниматель использовал для осуществления розничной торговли зал площадью более 150 кв. м., поэтому у него отсутствовали основания для применения спецрежима в виде ЕНВД. Делая такой вывод, арбитры приняли во внимание показания свидетелей, согласно которым на складе на специально приспособленных конструкциях был размещен крупногабаритный товар (цемент, линолеум, панели ПВХ, панели МДФ, двери, ДСП, ДВП) с указанием его названия, габаритных характеристик и стоимости. При этом покупатели имели свободный доступ в данное помещение. Кроме того, проводя проверку, налоговые инспекторы подкрепили показания свидетелей самостоятельным осмотром спорного объекта организации торговли.

В Постановлении ФАС УО от 27.12.2011 N Ф09-7984/11 был рассмотрен случай, когда индивидуальный предприниматель занимался продажей строительных материалов. Крупногабаритный товар оплачивался в магазине, тогда как отпускался со склада, расположенного в другом здании.

Инспекторы настаивали на необоснованном применении системы налогообложения в виде ЕНВД, так как процесс реализации крупногабаритного товара был разделен: оформление сделки и оплата товара осуществлялись в выставочном зале, а отпуск покупателю - со склада.

Однако арбитры не поддержали представителей налоговой службы, решив, что образцы крупногабаритного товара выставлялись предпринимателем в пределах помещения, удовлетворяющего понятию "объект стационарной торговой сети". Поэтому его деятельность по продаже строительных материалов следовало классифицировать как реализацию товара через магазин, подпадающую под обложение ЕНВД.

Отметим, что в отдельных случаях к такому же выводу приходят представители высшей инстанции арбитражного суда. В качестве примера приведем Постановление Президиума ВАС РФ от 16.04.2013 N 15460/12. В данном случае, так как деятельность организации по продаже по образцам крупногабаритных товаров, находившихся на складе, осуществлялась через магазин при наличии в нем оборудования, предназначенного для выкладки, демонстрации товаров и проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, в силу ст. 346.27 НК РФ в отношении такой деятельности применение специального налогового режима в виде ЕНВД высшие арбитры посчитали обоснованным.

Существуют примеры, когда контролеры не смогли надлежащим образом зафиксировать факты реализации крупногабаритных товаров через площади, которые плательщики ЕНВД не учитывали при определении величины физических показателей (постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2013 N А12-27991/12, Второго арбитражного апелляционного суда от 17.05.2013 N А29-8990/2012, ФАС ВСО от 22.05.2012 N А78-7171/2011). По мнению автора, скорее всего, эти решения в пользу налогоплательщиков выносились не в силу убежденности судей в неправоте налоговых инспекторов, а из- за того, что при проведении налоговых проверок надлежащим образом не была собрана доказательственная база.

* * *

Налоговые риски, связанные с применением спецрежима в виде ЕНВД в отношении розничной торговли крупногабаритными товарами, выросли (о чем свидетельствует появившаяся арбитражная практика). Налоговые инспекторы все чаще проводят проверки с целью доказать необоснованность применения "вмененки". Одним из критериев, который они используют для отбора потенциальных нарушителей налогового законодательства, в частности, является информация из общедоступных источников (СМИ, Интернет) о размерах (габаритах) продаваемых товаров.

По мнению автора, некоторым плательщикам ЕНВД, торгующим крупногабаритным товаром через небольшие торговые объекты, пришло время отказаться от этого режима налогообложения. Тем же, кто не захочет поступить таким образом, необходимо заблаговременно позаботиться о том, чтобы используемые ими объекты торговли отвечали всем критериям стационарных объектов. Это позволит классифицировать их деятельность как реализацию товара по образцам и каталогам через стационарную торговую сеть.

Н.Н. Антошина,

эксперт журнала "ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2013 г.