Вклады в имущество ООО: налоги (О.В. Давыдова, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2013 г.)

Вклады в имущество ООО: налоги

В предыдущей статье были рассмотрены правовые моменты, связанные с принятием решения о внесении вкладов в имущество общества, и разобран порядок отражения этих вкладов на счетах бухгалтерского учета ООО. В части налоговых обязательств для передающей стороны - учредителя важно знать, может ли она учесть в целях налогообложения прибыли стоимость имущества, имущественных прав, переданных в качестве вклада в имущество другой организации, и надо ли данную стоимость включать в налоговую базу по НДС. Принимающая сторона заинтересована в том, чтобы не включать стоимость полученного имущества, имущественных прав в налоговую базу по налогу на прибыль.

Налог на прибыль

В целях налогообложения прибыли имущество, имущественные права, полученные в качестве вклада в имущество ООО, расцениваются как имущество, имущественные права, полученные безвозмездно*(1) (письма Минфина РФ от 18.05.2010 N 03-03-07/16, от 15.05.2008 N 03-03-06/1/318, от 19.10.2006 N 03-03-04/2/222). Имущество (работы, услуги) или имущественные права в целях применения гл. 25 НК РФ считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для него работы, оказать ему услуги) (п. 2 ст. 248 НК РФ).

О налоговом учете безвозмездно полученного имущества мы писали в прошлом номере (стр. 19-23). Напомним: при получении имущества безвозмездно у принимающей стороны возникают внереализационные доходы. В то же время, если сработают положения пп. 3.4 или 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, ООО не будет включать стоимость такого имущества в налоговые доходы.

Что касается участника ООО - юридического лица, расходы в виде стоимости имущества, имущественных прав, переданных им в качестве вклада в имущество другой организации, в состав расходов, участвующих в определении налоговой базы по налогу на прибыль, не включаются на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

НДС

Передающая сторона

Если в качестве вклада в имущество выступают не денежные средства, перед участником - юридическим лицом встает вопрос о том, надо ли при передаче имущества начислять НДС. По общему правилу передача товаров, имущественных прав (выполнение работ, оказание услуг) на безвозмездной основе признается объектом обложения НДС согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Однако из этого правила есть исключения. Так, не облагается НДС передача имущества, носящая инвестиционный характер. В частности, это касается вкладов в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вкладов по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевых взносов в паевые фонды кооперативов (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).

По мнению московских налоговиков, безвозмездная передача учредителем основных средств и нематериальных активов в имущество другого юридического лица не является вкладом в уставный капитал этого лица и поэтому подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке (Письмо от 20.02.2004 N 24-08/10784). Такого же мнения придерживается Минфин. Перечни операций, не являющихся объектом обложения НДС и освобождаемых от обложения данным налогом, установлены п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ. Поскольку операции по передаче имущества в качестве вклада в имущество общества (без изменения уставного капитала) в этих перечнях не поименованы, такая передача имущества не освобождается от обложения НДС. Сумма налога, ранее принятая к вычету по данному имуществу, не восстанавливается (Письмо от 15.07.2013 N 03-07-14/27452).

У судей на этот счет совсем другая точка зрения (автор с ней согласен). Сделка по внесению налогоплательщиком вклада в имущество созданного им общества носит инвестиционный характер (преследует цель получения прибыли или иного полезного эффекта)*(2), поэтому не является объектом обложения НДС (постановления ФАС ВВО от 03.12.2012 по делу N А29-10167/2011, ФАС ЦО от 20.02.2007 по делу N А-62-3799/2006). Что касается необходимости восстановления при таком подходе ранее предъявленного к вычету НДС, здесь с учетом опять же сложившейся арбитражной практики можно сослаться на то, что эта обязанность при передаче имущества в качестве вклада в имущество другой организации Налоговым кодексом не предусмотрена. Так, в п. 3 ст. 170 НК РФ речь идет о восстановлении НДС при передаче имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

Принимающая сторона

Поскольку при передаче имущества в качестве вклада в имущество ООО НДС к уплате получателю имущества не предъявляется, у организации отсутствует право на вычет этого НДС. Именно поэтому счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы, в книге покупок не регистрируются (пп. "а" п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость*(3)).

Но если в качестве вклада в имущество ООО выступает имущество (не денежные средства), ввозимое на территорию РФ, обществу как получающей стороне придется уплатить таможенный НДС (если только не действует льгота). Согласно пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, признается объектом обложения НДС. Исходя из пп. 3 п. 1 ст. 70 ТК ТС НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза, относится к таможенным платежам. Этот НДС можно поставить к вычету, если товары, полученные в качестве вклада в имущество ООО, будут использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). Тогда ООО должно зарегистрировать в книге покупок таможенную декларацию на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС (абз. 1 п. 17 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость).

В то же время таможенные пошлины, налоги не уплачиваются, если в соответствии с ТК ТС, законодательством или международными договорами государств - членов Таможенного союза товары освобождаются от обложения таможенными пошлинами, налогами (пп. 4 п. 3 ст. 80 ТК ТС). Какие ввозимые на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, товары не подлежат налогообложению, указано в ст. 150 НК РФ. В частности, в этот список включено технологическое оборудование (в том числе комплектующие и запасные части к нему), аналоги которого не производятся в РФ, по перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 30.04.2009 N 372 (п. 7).

Аналогичным образом ситуация складывается в случае, если товар ввозится на территорию РФ с территории государства - члена Таможенного союза. По общему правилу в этом случае косвенные налоги взимаются налоговыми органами государства-импортера, то есть РФ (ст. 3 Соглашения*(4), п. 1 ст. 2 Протокола*(5)). Но косвенные налоги не взимаются при импорте на территорию государства - участника Таможенного союза товаров, которые в соответствии с законодательством этого государства не подлежат налогообложению при ввозе на его территорию.

Если при ввозе на территорию РФ с территории Республики Беларусь или Республики Казахстан товара - вклада в имущество ООО был уплачен НДС, в книге покупок регистрируются заявления о ввозе товара и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате НДС и указываются реквизиты документов, подтверждающих фактическую уплату налога (абз. 2 п. 17 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость).

* * *

Для целей налогообложения передача имущества, имущественных прав в качестве вклада в имущество общества расценивается как безвозмездная передача. Для передающей стороны (участника ООО, являющегося юридическим лицом) это означает, что, если в качестве вклада выступают не денежные средства, она должна начислить НДС (на этом настаивают чиновники) или рискнуть - и не начислять НДС, рассчитывая в случае необходимости на поддержку судей. Расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, не увеличиваются на стоимость передаваемого имущества, имущественных прав.

При получении вклада в имущество у ООО отсутствует "входной" НДС, поскольку данный налог ему к уплате не предъявляется (соответственно, к вычету ставить нечего). Однако если имущество ввозится на территорию РФ с территории другого государства, у общества может возникнуть необходимость уплаты таможенного НДС. В отношении налога на прибыль надо выяснить, не действуют ли льготы, когда стоимость безвозмездно полученного имущества можно не включать в состав налоговых доходов.

О.В. Давыдова,

редактор журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) По мнению судей, в правовом поле такая передача безвозмездной (в том числе дарением) не является (постановления ФАС ДВО от 31.10.2011 N Ф03-4581/2011, ФАС ЗСО от 14.03.2008 N Ф04-912/2008(510-А81-14), Ф04-912/2008(2124-А81-14)). У Минфина прямо противоположная точка зрения: согласно гражданскому законодательству вклад участника в имущество общества рассматривается как безвозмездная передача имущества (Письмо от 10.05.2006 N 03-03-04/1/426).

*(2) Инвестиционная деятельность - вложение инвестиций (денежных средств, ценных бумаг, прочего имущества, в том числе имущественных прав, иных прав, имеющих денежную оценку, вкладываемых в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности) и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта (ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений").

*(3) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

*(4) Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе".

*(5) Протокол от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе".