Какие новшества нужно учесть при расчете пособий по беременности и родам, а также по уходу за ребенком в 2013 году (Е.А. Рожкова, "Российский налоговый курьер", N 4, февраль 2013 г.)

Какие новшества нужно учесть при расчете пособий по беременности и родам, а также по уходу за ребенком в 2013 году

С 1 января 2013 года претерпел изменения порядок исчисления пособий по беременности и родам и по уходу за ребенком. В частности, теперь у женщин больше нет права выбора между новым и старым порядками расчета пособий. Рассчитывать их по старым правилам можно было в период с начала 2011 года до конца 2012 года.

Новшества в порядке исчисления пособий по беременности и родам и по уходу за ребенком вызваны вступлением в силу Федерального закона от 25.02.11 N 21-ФЗ (в ред. от 29.12.2012) и Федерального закона от 29.12.12 N 276-ФЗ (далее - Закон N 276-ФЗ). В этой статье пойдет речь о том, как рассчитать пособия в связи с материнством в 2013 году, чтобы не вызвать претензий контролеров из фондов.

При расчете пособия не исключаются дни, предоставленные сотруднице для ухода за ребенком-инвалидом

С нового года для расчета пособий нужно учитывать заработок за два календарных года, предшествующих году наступления декретного отпуска или отпуска по уходу за ребенком (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 08.12.10 N 343-ФЗ и п. 1 ст. 14 Федерального закона от 29.12.06 N 255-ФЗ, далее - Закон N 255-ФЗ). Причем из общего количества дней расчетного периода исключаются календарные дни, приходящиеся (п. 3.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ в нов. ред.):

- на периоды временной нетрудоспособности;

- отпуск по беременности и родам;

- отпуск по уходу за ребенком;

- периоды освобождения работника от работы с полным или частичным сохранением заработной платы, в течение которых не начислялись страховые взносы в ФСС РФ.

До 2013 года предполагалось исключать из расчета дополнительные оплачиваемые выходные дни, предоставленные для ухода за ребенком-инвалидом в порядке статьи 262 ТК РФ.

В соответствии с новой редакцией данной нормы этого делать не нужно. Несмотря на то что оплата выходных, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами, финансируется за счет бюджетных средств, указанные выплаты начисляются в рамках трудовых отношений, поэтому работодатель начисляет страховые взносы и уплачивает их за счет собственных средств (письмо ФСС РФ от 15.08.11 N 14-03-11/08-8158).

Справка, где бывший работодатель указывает сумму заработка уволившейся сотрудницы, дополнена сведениями, но форма документа пока не утверждена

Если в расчетном периоде женщина работала у других работодателей, то для расчета пособий учитывается полученный у них заработок (п. 1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ). Информация о заработке сотрудника отражается бывшим работодателем в справке, форма и порядок выдачи которой утверждены приказом Минздравсоцразвития России от 17.01.11 N 4н. Законом N 276-ФЗ скорректированы сведения, которые указываются в справке о сумме заработка, выдаваемой уволившемуся работнику (подп. 3 п. 2 ст. 4.1 Закона N 255-ФЗ в нов. ред.).

Теперь в ней необходимо указать также сведения о количестве календарных дней, приходящихся на периоды временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком, период освобождения работника от выполнения трудовых обязанностей с полным или частичным сохранением заработной платы, если на сохраняемую зарплату не начислялись страховые взносы в ФСС РФ.

Однако действующая форма справки не предусматривает возможности отражения в ней указанных сведений. На официальном сайте Минтруда России размещен проект приказа, которым планируется утвердить новую форму справки, выдаваемой работникам при увольнении для расчета больничных и пособий, а также порядок ее заполнения (http://www.rosmintrud.ru/docs/mintrud/projects/189).

До утверждения новой формы справка, содержащая сведения об исключаемых периодах для исчисления пособия по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком, может выдаваться в произвольной форме (письмо ФСС РФ от 11.01.13 N 15-03-18/12-169 и п. 2 информации ФСС РФ от 17.01.13 "Об изменениях, внесенных в федеральное законодательство об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", далее - информация ФСС РФ).

При расчете пособий по беременности и родам и по уходу за ребенком средний заработок ограничивается суммой предельной величины для начисления страховых взносов

Размер среднего заработка в каждом из двух календарных годов для целей расчета пособия по-прежнему ограничен. Для расчета пособий берется средний заработок в сумме, не превышающей предельной величины базы для начисления страховых взносов на соответствующий календарный год (п. 3.2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, также см. врезку на с. 36).

Данные для расчета. Предельная величина базы для начисления страховых взносов

Предельная величина базы для начисления страховых взносов с учетом индексации составляет:

- в 2013 году - 568 000 руб. (постановление Правительства РФ от 10.12.12 N 1276);

- в 2012 году - 512 000 руб. (п. 5 ст. 8 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ и постановление Правительства РФ от 24.11.11 N 974);

- в 2011 году - 463 000 руб. (п. 5 ст. 8 Закона N 212-ФЗ и постановление Правительства РФ от 27.11.10 N 933);

- в 2010 году и предшествующих годах - 415 000 руб. (п. 4 ст. 8 Закона N 212-ФЗ и ст. 2 Федерального закона от 08.12.10 N 343-ФЗ).

Например, работница уходит в отпуск по беременности и родам в 2013 году. За 2011 и 2012 годы расчетного периода учитывается средний заработок в сумме, не превышающей 975 000 руб. (512 000 + 463 000). В случае если по заявлению работницы (которая в 2011 и 2012 годах находилась в отпуске по уходу за ребенком) пособие в 2013 году рассчитывается по данным 2009 и 2010 годов, учитывается средний заработок в сумме, не превышающей 830 000 руб. (415 000 + 415 000).

Таким образом, при расчете пособия сравнивается средний заработок работницы за каждый календарный год с лимитом базы для начисления взносов по этому году. Для дальнейшего расчета пособия берется наименьшая из указанных сумм.

Если женщина работает одновременно у нескольких работодателей, пособие каждого из них не должно быть больше предельной величины базы для начисления страховых взносов на соответствующий календарный год (п. 3.2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ).

Когда работницы по-прежнему вправе воспользоваться правом замены лет расчетного периода

В 2013 году продолжает действовать норма, которая позволяет женщинам воспользоваться правом замены годов, если в двух календарных годах (либо в одном из них), непосредственно предшествующих году наступления страховых случаев, они находились в отпуске по беременности и родам или в отпуске по уходу за ребенком (п. 1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ и информация ФСС РФ). То есть для расчета среднего заработка можно использовать заработок, который был начислен в этих годах.

Соответствующие календарные годы (или один календарный год) по заявлению застрахованного лица могут заменяться в целях расчета среднего заработка предшествующими календарными годами (календарным годом) при условии, что это приведет к увеличению размера пособия (п. 1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ и п. 11 постановления Правительства РФ от 15.06.07 N 375). При этом в Законе N 255-ФЗ не указано, что календарные годы (или один год), в которых женщина находилась в отпуске по беременности и родам или в отпуске по уходу за ребенком, могут заменяться только на непосредственно предшествующие им календарные годы. Учитывая изложенное, замена одного или двух годов расчетного периода может производиться на любой календарный год. Главное, чтобы это привело к увеличению размера пособия.

ФСС РФ не разъясняет, учитывается ли при расчете пособия число календарных дней в расчетных годах, если работница их заменила на другие годы

С 2013 года установлен максимальный размер среднего дневного заработка для исчисления пособия по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком (подп. "в" п. 9 ст. 1 Закона N 276-ФЗ и п. 3.3 ст. 14 Закона N 255-ФЗ). Это необходимо для того, чтобы не было завышения размера пособий для тех, у кого имеются периоды, исключаемые из расчетного.

Средний дневной заработок для исчисления указанных пособий не должен превышать величину, которая определяется путем деления на 730 дней суммы предельных величин базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ, установленных на два календарных года, предшествующих году наступления соответствующего отпуска по беременности и родам и отпуска по уходу за ребенком.

Таким образом, предельный размер среднего дневного заработка для исчисления пособия по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком в отношении страховых случаев, наступивших в 2013 году, составляет 1335,62 руб. [(463 000 руб. + 512 000 руб.) : 730 дн.].

Учитывая нормы пункта 1 статьи 11.2 и пункта 5.1 статьи 14 Закона N 255-ФЗ, предельный размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком в 2013 году составляет 16 241,14 руб. (1335,62 руб. х 30,4 дн. х 40%).

Из буквального прочтения пункта 3.3 статьи 14 Закона N 255-ФЗ следует, что если декретный отпуск наступил в 2013 году и сотрудница заменяет один или два года расчетного периода (2011 или 2012 год) на другие годы, то для расчета максимального размера среднего дневного заработка необходимо разделить предельные величины базы страховых взносов за два календарных года, предшествующих году наступления отпуска (то есть за 2011 и 2012 годы), на 730 дней, независимо от того, сколько календарных дней было в двух расчетных годах. Официальных разъяснений по этому вопросу найти не удалось.

Если в расчетном периоде у работницы не было заработка, то пособие исчисляется исходя из МРОТ

Случается, что женщина в расчетном периоде не имеет заработка или ее заработок за этот период в расчете за полный календарный месяц меньше минимального размера оплаты труда. В этом случае средний заработок, на основании которого рассчитываются пособия, принимается равным МРОТ, действующему на день наступления страхового случая (п. 1.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 11(1) Положения об особенностях порядка исчисления пособий, утв. постановлением Правительства РФ от 15.06.07 N 375, и ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" (далее - Закон N 82-ФЗ)).

С 1 января 2013 года МРОТ составляет 5 205 руб. (ст. 1 Закона N 82-ФЗ и ст. 2 Закона N 232-ФЗ). То есть средний дневной заработок для расчета пособия в указанных случаях рассчитывается так: МРОТ х 24 : 730 (п. 15 Положения).

Однако с 2013 года средний дневной заработок для исчисления пособий по беременности и родам и по уходу за ребенком зависит от числа календарных дней в расчетном периоде. В соответствии с информацией ФСС РФ при определении среднего дневного заработка количество календарных дней расчетного периода определяется с учетом количества дней в високосном году - 366. Таким образом, расчетный период может составлять 730 календарных дней или 731 календарный день в случае, если один год расчетного периода високосный. При замене календарных годов (календарного года), предусмотренных законодательством, на високосный год (високосные годы) расчетный период может составлять 732 календарных дня.

Поэтому в 2013 году в тех случаях, когда пособие по беременности и родам и по уходу за ребенком рассчитывается исходя из МРОТ, средний дневной заработок определяется по формуле:

МРОТ х 24 : 731,

где МРОТ - минимальный размер оплаты труда на день наступления страхового случая;

731 - число календарных дней в расчетном периоде 2011-2012 годов (365 дней в 2011 году, 366 дней в 2012 году).

Для расчета пособия работнице, которая в расчетном периоде не имела заработка или ее заработок был меньше МРОТ, берется величина МРОТ, которая установлена на момент наступления отпуска по беременности и родам или по уходу за ребенком.

Необходимость в пересчете декретного пособия возникает, только если стаж сотрудницы менее шести месяцев и ее декретный отпуск переходит на другой год, в котором изменился МРОТ

Если отпуск по беременности и родам или по уходу за ребенком начался в 2012 году и продолжается в 2013 году, то в общем случае пособия за период после 1 января 2013 года выплачиваются в том же размере, что и в 2012 году, поскольку перерасчет пособий законодательством не предусмотрен.

Необходимость в пересчете пособия возникает в том случае, если стаж сотрудницы менее шести месяцев и ее декретный отпуск начался в 2012 году и продолжается в 2013 году - то есть приходится на время изменения минимального размера оплаты труда.

Дело в том, что у сотрудников со страховым стажем менее шести месяцев максимальный размер пособия по беременности и родам законодательно ограничен и не может превышать МРОТ (с учетом районного коэффициента) за каждый календарный месяц (п. 3 ст. 11 Закона N 255-ФЗ). Соответственно, если сумма пособия за месяц, рассчитанная в обычном порядке, больше МРОТ, пособие выплачивается исходя из МРОТ. Если пособие меньше этого лимита, оно выплачивается в рассчитанном размере (п. 3 ст. 11 Закона N 255-ФЗ и ст. 1 Закона N 82-ФЗ). Следовательно, если пособие по беременности и родам выплачивается исходя из МРОТ и декретный отпуск приходится на время его изменения, то действия следующие:

- с начала декретного отпуска пособие рассчитывается исходя из МРОТ, действовавшего на момент открытия листка нетрудоспособности;

- с даты, когда изменился МРОТ, до окончания декретного отпуска пособие пересчитывается исходя из вновь утвержденной суммы МРОТ. Доначисленная сумма пособия выплачивается сотруднице.

Пособия для сотрудников-иностранцев в ряде случаев могут уменьшать налог на прибыль

Право получать государственные пособия по беременности и родам и по уходу за ребенком имеют только женщины, которые подлежат обязательному социальному страхованию (п. 1 ст. 2 Закона N 255-ФЗ и ст. 6 Федерального закона от 19.05.95 N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей").

Застрахованными лицами признаются, в частности, постоянно или временно проживающие на территории России иностранцы, работающие по трудовым договорам. Временно пребывающие в РФ иностранные граждане не подлежат социальному страхованию, поэтому получать государственные пособия по беременности и родам и по уходу за ребенком они не вправе (постановление ФАС Московского округа от 29.11.11 N А40-124637/10-90-712 и определение Московского городского суда от 16.09.11 N 33-29576).

Однако работодатель может выплачивать данные пособия временно пребывающим иностранным работникам из собственных средств (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.01.13 N 09АП-39301/2012).

Хотя, по мнению Минфина России, законодательство не предусматривает права на получение пособия по беременности и родам временно пребывающим в РФ иностранным гражданином и расходы налогоплательщика по выплате такого пособия за счет собственных средств не учитываются при исчислении налога на прибыль (письмо от 13.11.09 N 03-03-06/2/224).

При этом, по мнению УФНС России по г. Москве, возможность учета организацией в составе расходов для целей налога на прибыль затрат по выплате пособия по беременности и родам зависит от того, предусмотрена ли данная выплата в трудовом договоре. Так, если работник - иностранный гражданин, имеющий статус временно пребывающего в РФ, заключил с организацией трудовой договор, в котором предусмотрена выплата пособия по беременности и родам за счет средств работодателя, то расходы организации, понесенные в связи с такой выплатой, учитываются в целях налогообложения прибыли (письмо от 11.11.09 N 16-15/118378).

У компании возникают риски при завышении заработной платы сотрудницы перед декретным отпуском

ФСС РФ вправе отказать в зачете (возмещении) расходов на обязательное социальное страхование, произведенных с нарушением законодательства РФ либо не подтвержденных документально (подп. 3 п. 1 ст. 11 Федерального закона от 16.07.99 N 165-ФЗ и п. 18 постановления Правительства РФ от 12.02.94 N 101). В то же время законодательство РФ не разъясняет, вправе ли ФСС РФ отказать в зачете (возмещении) пособия при завышении зарплаты сотрудницы перед ее уходом в декретный отпуск по сравнению с зарплатой других сотрудников компании.

Судебная практика по этому вопросу противоречива. С одной стороны, есть немало решений, из которых следует, что завышенная зарплата - одно из оснований для отказа в зачете или возмещении пособия по беременности и родам (постановления ФАС Поволжского от 28.06.12 N А72-7849/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 13.09.12 N ВАС-11570/12) и Восточно-Сибирского от 24.02.12 N А69-717/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.06.12 N ВАС-7432/12) округов).

Также существуют судебные решения, из которых следует, что завышенная зарплата может быть одним из оснований только для частичного отказа в зачете или возмещении пособия по беременности и родам (постановления ФАС Северо-Кавказского от 25.07.12 N А32-15825/2011 и от 24.07.12 N А20-3227/2011, Западно-Сибирского от 06.09.12 N А45-20170/2011 округов).

Однако есть ряд судебных актов, свидетельствующих о том, что завышенная зарплата не является основанием для отказа в зачете или возмещении пособия по беременности и родам (постановления ФАС Западно-Сибирского от 17.08.12 N А45-1277/2012, Уральского от 19.07.12 N Ф09-6254/12 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 01.11.12 N ВАС-13863/12) и от 22.06.12 N Ф09-1225/12 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 03.09.12 N ВАС-11031/12) округов).

Е.А. Рожкова,

член Палаты налоговых консультантов РФ

"Российский налоговый курьер", N 4, февраль 2013 г.