Энциклопедия решений. Учет расходов на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности (ноябрь 2024)

Учет расходов на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности

Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете при общей системе налогообложения расходы на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности?

Юридические аспекты

Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Согласно п. 2 ст. 779 ГК РФ правила главы 39 ГК РФ являются общими нормами для договоров оказания услуг (за исключением услуг, оказываемых по договорам, предусмотренным главами 37, 38, 40, 41, 44-47, 49, 51, 53 ГК РФ).

Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре (п. 1 ст. 781 ГК РФ). 

В соответствии с п. 1 ст. 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде и бытовом подряде (статьи 702-739 ГК РФ), если это не противоречит статьям 779-782 ГК РФ, а также специфике договора возмездного оказания услуг.

Существенным условием для данного вида договора является определение конкретного вида оказываемых услуг (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Без них договор будет считаться незаключенным (ст. 432 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 20 25 26 44 60 76

Типовые проводки к счету 20: по дебету к счету 25: по дебету к счету 26: по дебету к счету 44: по дебету к счету 60: по кредиту к счету 76: по кредиту

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими.

Расходы на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности можно отнести на основании п. 5, п. 7 ПБУ 10/99 к расходам по обычным видам деятельности.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при выполнении следующих условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (п. 16 ПБУ 10/99). 

Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. Таким образом, расходы по оплате вышеперечисленных услуг в бухгалтерском учете являются расходами по обычным видам деятельности и признаются на дату оказания услуг (дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг).

Если организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности (второй абзац п. 18 ПБУ 10/99).

Указанные виды расходов отражаются по дебету счетов учета затрат (20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" - в зависимости от их предназначения) в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

Документальным подтверждением расходов на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности являются:

- договор возмездного оказания услуг;

- акт приемки-сдачи оказанных услуг;

- документы, подтверждающие оплату услуг: платежные поручения, кассовые ордера и т.п.

Кроме того, подтверждением расходов являются задание заказчика, отчет об оказанных услугах. В любом случае, документальное оформление указанных услуг должно быть достаточно детализировано. Так, например, налоговыми органами и судебной инстанцией не приняты в качестве документов, подтверждающих осуществление услуг, акты сдачи-приемки, которые не содержат конкретной информации о проведенных консультациях, представленных рекомендациях и выполненных работах, носят обезличенный характер, не содержат расчета стоимости оказанных услуг. Кроме того, налогоплательщик не смог подтвердить необходимость в оказанных консультационных услугах и факты использования результатов услуг в своей производственной деятельности (см. постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.05.2006 N А19-39593/05-51).

В то же время в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20.04.2006 N Ф04-2117/2006 судьи указали, что действующее законодательство не содержит требований о необходимости детального указания в актах приемки оказанных услуг, объема трудозатрат работников консультанта по выполнению договорных обязательств. Если полученные консультации были необходимы налогоплательщику для осуществления и развития производства, продвижения продукции на рынок и т.д., то есть экономически оправданны, то составленные акты приемки подтверждают расходы, учитываемые в целях налогообложения.

С 2011 года действуют формы бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. В Отчете о финансовых результатах расходы на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности отражают в составе затрат по строке 2120 "Себестоимость продаж" или по строке 2220 "Управленческие расходы".

В налоговой отчетности расходы на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности отражаются по строке 040 (в составе косвенных) приложения N 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль.

Пример Отчета о финансовых результатах

Пример приложения 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Для целей налогообложения прибыли к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся:

- расходы на юридические и информационные услуги (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- расходы на консультационные и иные аналогичные услуги (пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- расходы на аудиторские услуги (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие) (пп. 20 п. 1 ст. 264 НК РФ). 

Необходимо обратить внимание, что ст. 264 НК РФ не предъявляет никаких специальных требований к юридическим, информационным, консультационным, аудиторским и иным аналогичным услугам. Так, например, законодатель не разграничил аудит по его видам (обязательный и инициативный (добровольный)), а целиком отнес аудиторские услуги к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Основное, что в данном случае необходимо учитывать налогоплательщикам, это соответствие данных расходов требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

При этом налоговые органы требуют, чтобы документальное оформление услуг должно быть подробным. При составлении актов об оказании услуг стороны должны подробно расписать, какие именно и в каком объеме услуги оказаны, а также привести расчет цены услуг с разбивкой по составу услуг. Цена на услуги должна соответствовать рыночному уровню цен на аналогичные услуги в регионе, где услуги оказаны. Получение услуг не должно иметь своей целью получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, контролирующие органы считают, что понесенные расходы на данные услуги должны приводить к положительному экономическому результату, а у налогоплательщика в штате не должно быть сотрудников, в чьи должностные обязанности входит оказание подобных услуг (см. письма Минфина России от 16.07.2008 N 03-03-06/1/83, от 06.12.2006 N 03-03-04/2/257, УФНС по г. Москве от 07.12.2004 N 26-12/78777).

Однако налоговым органам не предоставлено права оценивать расходы, понесенные налогоплательщиком, с позиции их экономической эффективности и целесообразности. Конституционный Суд РФ в своих определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и от 04.06.2007 N 366-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. А бремя доказывания необоснованности расходов возлагается на налоговые органы.

При методе начисления согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов (для затрат в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) признается:

- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

- последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, расходы, связанные с оплатой юридических информационных, консультационных, аудиторских услуг, расходов на публикацию отчетности, оказанных сторонней организацией, признаются в целях налогообложения прибыли в отчетном (налоговом) периоде их фактического оказания.

Если организация применяет в налоговом учете кассовый метод определения доходов и расходов, то расходы признаются после фактической оплаты указанных услуг (п. 3 ст. 273 НК РФ). В целях главы 25 НК РФ оплатой услуг признается прекращение встречного обязательства организацией - приобретателем указанных услуг перед продавцом (исполнителем), которое непосредственно связано с оказанием услуг.

Пример

Организация, применяющая общий режим налогообложения, заключила договор об оказании информационных услуг. Стоимость оказанных услуг за месяц составила 23 600 руб. (в том числе НДС 3600 руб.). Акт приема-сдачи оказанных услуг подписан сторонами договора в марте, а оплата произведена в апреле.

В бухучете организации сделаны следующие записи:

В марте:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
26	60	20 000 (23 600 - 3600)	отражены расходы по договору на приобретение информационных услуг
19	60	3600	отражена предъявленная сумма НДС
68, субсчет "Расчеты по НДС"	19	3600	отражен налоговый вычет по НДС

В апреле:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
60	51	23 600	оплачены информационные услуги

Эта же сумма (20 000 руб.) списывается в марте в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Возможные риски

Риск 1. Вправе ли налогоплательщик включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на приобретение консультационных, юридических и иных услуг при наличии у налогоплательщика структурных подразделений, должностных лиц, решающих аналогичные задачи?

Риск 2. Можно ли учесть расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги, если в итоге отсутствуют конкретные замечания или рекомендации налогоплательщику?

1. Вправе ли налогоплательщик включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на приобретение консультационных, юридических и иных услуг при наличии у налогоплательщика структурных подразделений, должностных лиц, решающих аналогичные задачи?

Положительная практика

Минфин России разъясняет, что организация вправе учитывать в целях налогообложения обоснованные и документально подтвержденные расходы на оплату аналогичных услуг, оказываемых сторонними организациями. Выводы судей аналогичны: НК РФ не устанавливает безусловной связи между признанием указанных расходов экономически оправданными и отсутствием структурных подразделений, должностных лиц, решающих те же задачи.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) Письмо Минфина России от 16 июля 2008 г. N 03-03-06/1/83

(+) Письмо Минфина России от 7 марта 2006 г. N 03-11-04/2/57

Акты судебных органов:

(+) Постановление Пятнадцатого ААС от 18 мая 2016 г. N 15АП-6462/16

(+) Постановление АС Поволжского округа от 20 марта 2015 г. N Ф06-20334/13

(+) Постановление ФАС Центрального округа от 18 ноября 2013 г. N Ф10-3318/13

(+) Постановление ФАС Московского округа от 25 декабря 2012 г. N Ф05-14017/12

(+) Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28 сентября 2012 г. N Ф08-5355/12

(+) Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31 марта 2011 г. по делу N А53-16764/2010

(+) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 ноября 2006 г. N А56-20288/2005

(+) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 октября 2005 г. N А66-12629/2004

Отрицательная практика

Иногда налоговые органы находят достаточно доказательств для обоснования исключения затрат на услуги привлеченных сторонних организаций из расчета налоговой базы. Например, налоговые органы могут указать на то, что контрагент не специализируется на оказании услуг, являющихся предметом договора, а у самого налогоплательщика при этом достаточно в штате соответствующих специалистов. Однако причиной для судебных решений в пользу налогового органа в таких обстоятельствах служит не столько дублирование привлеченной организацией функций структурных подразделений налогоплательщика, сколько возможность у налогового органа доказать отсутствие реальных взаимоотношений по заключенному с контрагентом договору.

Акты судебных органов:

(-) Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11 октября 2013 г. N Ф04-4488/13

2. Можно ли учесть расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги, если в итоге отсутствуют конкретные замечания или рекомендации налогоплательщику?

Положительная практика

Есть примеры судебных решений, согласно которым расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги можно учесть, даже если подтверждающие документы не содержат конкретных рекомендаций для налогоплательщика.

Акты судебных органов:

(+) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 2 апреля 2007 г. N А26-6924/2006-25

(+) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 ноября 2006 г. N А05-2732/2006-34

Отрицательная практика

Существуют противоположные судебные решения, в которых отмечено, что если в результате оказания услуг конкретных рекомендаций налогоплательщику не выработано, то расходы на такие услуги учесть нельзя.

Акты судебных органов:

(-) Постановление АС Поволжского округа от 16 февраля 2015 г. N Ф06-19883/13

(-) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 марта 2007 г. N А19-20812/05-20-15

(-) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 г. N А19-1558/06-52

(-) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24 января 2007 г. N А10-439/05

(-) Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28 августа 2007 г. N Ф04-5734/2007

(-) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27 декабря 2006 г. N А19-6451/06-33

(-) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31 мая 2006 г. N А19-39593/05-51

(-) Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26 октября 2005 г. N Ф04-7555/2005

Учет расходов на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности

Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете при общей системе налогообложения расходы на юридические и информационные услуги, на консультационные, аудиторские услуги, на публикацию отчетности?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список