Энциклопедия решений. Учет компенсаций за использование личного имущества в служебных целях (ноябрь 2024)

Учет компенсаций за использование личного имущества

Организация выплачивает своим работникам компенсации за использование личного имущества (ноутбуков, мобильных телефонов и пр.) в служебных целях. Как отражаются эти выплаты в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Определение компенсаций содержится в ст. 164 ТК РФ. Это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

Компенсации, в отличие от заработной платы, выплачиваются не за сам труд, а для возмещения затрат, произведенных работником в связи с исполнением трудовых обязанностей. Таким образом, компенсационные выплаты оплатой труда не являются.

В соответствии со ст. 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием.

То есть при использовании личного имущества работник может получать два вида выплат :

- компенсацию за использование, износ (амортизацию) личного имущества;

- возмещение расходов, связанных с использованием имущества.

Выплата и размер компенсации за использование личного имущества определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме (ст. 188 ТК РФ).

Стороны трудового договора вправе установить любой размер компенсации или определить порядок ее расчета (например, предусмотрев, что компенсация выплачивается ежемесячно в твердой денежной сумме независимо от количества календарных дней в месяце). При этом конкретный размер компенсации, по мнению Минфина России, определяется в зависимости от интенсивности использования личного имущества (письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-02/275).

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 20 44 73

Типовые проводки к счету 20: по дебету к счету 44: по дебету к счету 73: по дебету/по кредиту

Компенсация за использование для служебных целей личного имущества работника формирует расходы по обычным видам деятельности организации и включается в себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (пункты 5, 7, 9 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99) при выполнении условий, перечисленных в п. 16 ПБУ 10/99.

Если организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности (второй абзац п. 18 ПБУ 10/99).

Поскольку расходы по выплате работнику организации компенсации за использование для служебных целей его личного имущества не являются оплатой труда, они отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям":

Дебет	Кредит	Описание
20 (26, 44)	73	начислена сумма компенсации за использование личного имущества работника
73	50	выплачена компенсация за использование личного имущества в служебных целях

Документооборот

Для документального подтверждения расходов на компенсацию за использование личного имущества работника необходимы:

1) соглашение между работником и работодателем, выраженное в письменной форме (ст. 188 ТК РФ). В соглашении должны быть отражены:

- вид используемого имущества и его характеристики;

- документы, подтверждающие принадлежность имущества работнику;

- порядок использования имущества;

- размер компенсации за использование;

- порядок возмещения расходов, связанных с использованием имущества. При этом необходимо указать виды возмещаемых расходов, порядок их подтверждения работником и т.д.;

- срок использования имущества;

2) приказ руководителя организации, в котором указывается размер компенсации, рассчитываемый с учетом интенсивности использования имущества.

Кроме того, должны быть оформлены расчеты таких компенсаций, а также приложены документы (их копии), подтверждающие:

- принадлежность используемого имущества работнику;

- фактическое использование имущества в интересах работодателя;

- суммы произведенных расходов.

Так, например, при использовании работником в служебных целях личного мобильного телефона необходимо экономически обосновать размер компенсации. Для этого работодателю, по мнению официальных органов, следует документально подтвердить:

- стоимость телефона и время телефонных переговоров сотрудника по служебным вопросам и в личных целях. Служебный характер телефонных переговоров документально подтверждают счета оператора связи, их детализация с указанием номеров абонентов (письма Минфина России от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138, УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115, от 28.08.2007 N 28-17/1269);

- принадлежность имущества работнику (письмо Минфина России от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138).

По поводу документального подтверждения принадлежности используемого имущества сотрудники контролирующих органов разъясняют, что работник, получающий компенсацию за использование личного имущества в служебных целях, должен предоставить организации документы, подтверждающие его право собственности на это имущество (см. письма УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115 и Минфина России от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138). Однако такое требование не является законным. Ни в НК РФ, ни в ТК РФ нет требования о представлении документов, подтверждающих право собственности. Кроме того, ни в одном нормативном акте не сказано, какие документы могут подтверждать право собственности физического лица на такое имущество, как компьютер, принтер или, например, мобильный телефон. Накладные на приобретение, товарные чеки не подтверждают право собственности. Они лишь могут подтвердить, что физическое лицо понесло соответствующие затраты на приобретение имущества. Заметим, что в письме Минфина России от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 использована более мягкая формулировка: в организации должны иметься документы, подтверждающие принадлежность имущества работнику. Подтвердить принадлежность имущества работнику можно непосредственно в соглашении, определяющем порядок выплаты компенсации. В нем достаточно указать, что работник в служебных целях использует "принадлежащее ему" имущество и указать, какое конкретно.

В бухгалтерской отчетности расходы в виде компенсации за использование личного имущества работника в служебных целях отражаются в составе затрат по строке 2120 "Себестоимость продаж" Отчета о финансовых результатах (приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н).

В налоговой отчетности расходы в виде компенсации за использование личного имущества работника отражаются по строке 040 (в составе косвенных) приложения N 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль.

Налоговые агенты по НДФЛ представляют в налоговый орган по месту своего учета за год сведения о выплаченных ими физическим лицам доходах и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица" (утверждена приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@). В случае получения налогоплательщиками доходов, освобождаемых от налогообложения в соответствии со ст. 217 НК РФ, эти доходы в форме 2-НДФЛ не отражаются.

Пример Отчета о финансовых результатах

Пример приложения 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль

Налогообложение

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ (НДФЛ)

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, полученные как в денежной, так и в натуральной форме, в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ.

Организация, выплачивающая физическому лицу доход, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Каких-либо норм компенсаций за использование в служебных целях сотовых телефонов, компьютеров, инструмента и иного имущества законодательством РФ не установлено, поэтому для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями ТК РФ. Согласно ст. 188 ТК РФ выплата и размер компенсации за использование личного имущества определяется соглашением сторон трудового договора.

Таким образом, освобождению от налогообложения НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ подлежат суммы компенсационных выплат в связи с использованием личного имущества работника при выполнении им трудовых обязанностей в размерах, согласованных сторонами трудового договора. При этом должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также документы, подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов. Налогооблагаемого дохода у работника в таком случае не возникает. См. также письма Минфина России от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387, от 17.06.2009 N 03-04-06-01/138, от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43, письма УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115 и от 28.08.2007 N 28-17/1269, а так же постановления ФАС Поволжского округа от 19.08.2008 N А06-6865/07, ФАС Северо-Западного округа от 17.07.2007N А56-49256/2006. 

СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ с 1 января 2017 года

Для организаций и индивидуальных предпринимателей объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 1 ст. 420 НК РФ):

- в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;

- по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;

- по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения физлицам, перечисленные в пунктах 4 - 7 ст. 420 НК РФ.

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен ст. 422 НК РФ и является исчерпывающим.

Так, согласно пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (за некоторыми исключениями).

Поэтому установленные ст. 188 ТК РФ компенсации, выплачиваемые работникам за использование личного имущества при исполнении трудовых обязанностей, не подлежат обложению взносами на обязательное социальное страхование в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником в соответствии со ст. 188 ТК РФ.

Кроме того, сумма компенсации за использование личного имущества не подлежит обложению страховыми взносами только в том случае, когда использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей, то есть направлено на служебные цели.

Подробнее о страховых взносах см. Учет заработной платы.

ВЗНОСЫ НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ СОЦИАЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ по 31 декабря 2016 года

Выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, являются объектом обложения страховыми взносами (ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ):

- в ПФР - на обязательное пенсионное страхование;

- в ФСС РФ - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- в Федеральный фонд ОМС - на обязательное медицинское страхование.

Базой для начисления страховых взносов является сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ). База исчисляется нарастающим итогом с начала года по истечении каждого месяца отдельно по каждому физическому лицу (ч. 3 ст. 8, ч. 1 ст. 10 Закона N 212-ФЗ).

Это значит, что на все выплаты, произведенные в рамках трудовых отношений, за исключением тех, что входят в перечень необлагаемых (ст. 9 Закона N 212-ФЗ), необходимо начислять взносы.

Подробнее о взносах на обязательное социальное страхование см. Учет заработной платы.

Не подлежат обложению взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

Поэтому установленные ст. 188 ТК РФ компенсации, выплачиваемые работникам за использование личного имущества при исполнении трудовых обязанностей, не подлежат обложению взносами на обязательное социальное страхование.

Сумма компенсации за использование личного имущества в служебных целях не облагается страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником в соответствии со ст. 188 ТК РФ (п. 3 письма Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19, письмо Минздравсоцразвития России от 26.05.2010 N 1343-19, п. 2 письма ПФР от 29.09.2010 N 30-21/10260).

В письме Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19 разъяснено, что сумма компенсации за использование личного имущества не подлежит обложению страховыми взносами только в том случае, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей работника организации (служебные цели).

Отметим, что компенсация за использование в служебных целях имущества, не принадлежащего работнику на праве собственности (используемого им по доверенности), по мнению Минтруда России, облагается взносами (см. письма от 13.11.2015 N 17-3/В-542 и от 26.02.2014 N 17-3/В-92).

ВЗНОСЫ НА СТРАХОВАНИЕ ОТ НЕСЧАСТНЫХ СЛУЧАЕВ И ПРОФЗАБОЛЕВАНИЙ

Заработная плата работников облагается также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ, далее - Закон N 125-ФЗ). Предельная величина базы для начисления таких страховых взносов не установлена, поэтому они начисляются независимо от общей величины оплаты труда работника в течение года.

Подробнее о страховании от несчастных случаев и профзаболеваний см. Учет заработной платы.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ).

В письме ФСС РФ от 25.01.2011 N 14-03-11/07-539 приведена сравнительная таблица выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС России по обязательному страхованию от несчастных случаев и профессиональных заболеваний, рекомендованная к использованию страхователями.

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

В пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, упомянуты только расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 (далее - Постановление N 92).

Подробнее о компенсациях за использование личного транспорта см. Учет компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях.

Расходы на компенсацию за использование иного личного имущества работника в главе 25 НК РФ прямо не упоминаются.

Поскольку перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, не является исчерпывающим, суммы компенсаций, начисленные работникам за использование ими для выполнения служебного задания личного имущества (кроме легкового автотранспорта), поименованного в ст. 188 ТК РФ, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. также письма Минфина России от 08.12.2006 N 03-03-04/4/186, от 15.08.2005 N 03-03-02/61).

При этом сумы компенсации должны соответствовать критериям, установленным ст. 252 НК РФ. Прежде всего, следует документально подтвердить произведенные расходы. Для этого служат соглашения с работниками, определяющие размер и порядок выплаты компенсации. При этом размер компенсации должен быть обоснован, то есть подтвержден расчетами. Так, например, размер компенсации может определяться исходя из стоимости используемого работником имущества, интенсивности его использования в служебных целях и т.п. Кроме того, для обоснованного включения компенсаций в расходы в организации должностные инструкции, трудовой договор должны подтверждать, что работнику для выполнения его служебных обязанностей действительно требуется соответствующее имущество.

При применении метода начисления прочие расходы, связанные с производством и реализацией, являются косвенными и и относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. В соответствии с пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ только расходы налогоплательщика в виде компенсации за использование для служебных поездок личного автомобиля признаются в целях налогообложения прибыли на дату ее выплаты работнику. Об других компенсациях в ст. 272 НК РФ ничего не сказано. Поэтому их следует учитывать по правилам, установленным для признания прочих расходов в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ: на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо на последнее число отчетного (налогового) периода.

Пример

Бухгалтер организации работает на собственном компьютере, и организация выплачивает ему компенсацию за использование личного компьютера в служебных целях. Сумма компенсации определена соглашением сторон в размере 2000 руб. в месяц. Указанная сумма рассчитана исходя из рыночной стоимости компьютера - 24 000 руб. и суммы ежемесячной амортизации - 2000 руб.

В бухгалтерском учете организации начисление и выплата суммы компенсации за использование личного компьютера в служебных целях отражается проводками:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
73	50	2000	выплачена работнику сумма компенсации за месяц
26	73	2000	начислена компенсация за месяц

В налоговом учете сумма компенсации за использование имущества в служебных целях в размере 2000 руб. ежемесячно отражается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Возможные риски

Риск 1. Облагается ли НДФЛ сумма компенсации за использование в служебных целях личного имущества, выплачиваемая работнику?

Риск 2. Учитываются ли в целях налогообложения прибыли расходы на выплату компенсации за использование личных грузовых автомобилей (микроавтобусов) в служебных целях в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ?

1. Облагается ли НДФЛ сумма компенсации за использование в служебных целях личного имущества, выплачиваемая работнику?

Положительная практика

Согласно нынешней официальной позиции компенсация за использование в служебных целях личного имущества не облагается НДФЛ в размере, установленном соглашением сторон трудового договора. При этом организация должна располагать документами, подтверждающими принадлежность используемого имущества налогоплательщику и расходы, понесенные сотрудником при использовании этого имущества в служебных целях. Есть примеры судебных решений, из которых следует, что поскольку нормы компенсаций за использование в служебных целях инструмента, компьютеров и сотовых телефонов не установлены законодательством, такие выплаты не облагаются НДФЛ в размерах, установленных трудовыми договорами.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) письмо Минфина России от 27 июня 2013 г. N 03-04-05/24421

(+) письмо Минфина России от 21 сентября 2011 г. N 03-04-06/6-228

(+) письмо Минфина России от 23 декабря 2009 г. N 03-04-07-01/387

(+) письмо Минфина России от 17 июня 2009 г. N 03-04-06-01/138

(+) письмо Минфина России от 2 марта 2006 г. N 03-05-01-04/43

(+) письмо УФНС России по г. Москве от 21 января 2008 г. N 28-11/4115

(+) письмо УФНС России по г. Москве от 28 августа 2007 г. N 28-17/1269

Акты судебных органов:

(+) постановление ФАС Поволжского округа от 19 августа 2008 г. N А06-6865/07

(+) постановление ФАС Поволжского округа от 27 марта 2007 г. N А65-11684/06

2. Учитываются ли в целях налогообложения прибыли расходы на выплату компенсации за использование личных грузовых автомобилей (микроавтобусов) в служебных целях в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ?

В НК РФ порядок признания расходов на выплату компенсаций за использование личного автотранспорта установлен только в отношении легковых автомобилей.

Отрицательная практика

Ранее специалисты Минфина России ответили на подобный вопрос относительно использования личного микроавтобуса работника прямо противоположно. Так как пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ не предусматривает возможности включения в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходов на компенсацию за использование личного микроавтобуса, признать компенсацию в целях налогообложения нельзя.

Судебной практики по этому вопросу нет.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(-) письмо Минфина России от 24 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/293

Положительная практика

В 2010 году Минфин России так прокомментировал ситуацию: расходы на компенсацию за использование личного грузового транспорта работника главой 25 НК РФ не предусмотрены. Вместе с тем с учетом того, что перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, не является исчерпывающим, суммы компенсации, начисленные работникам за использование ими личного грузового транспорта, для выполнения служебного задания, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 49 п.1 ст. 264 НК РФ), при условии, что они отвечают требованиям ст. 252 НК РФ. При этом транспортное средство должно принадлежать работнику на праве собственности.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) письмо Минфина России от 24 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/293

Учет компенсаций за использование личного имущества

Организация выплачивает своим работникам компенсации за использование личного имущества (ноутбуков, мобильных телефонов и пр.) в служебных целях. Как отражаются эти выплаты в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список