Энциклопедия решений. НДС в организациях бюджетной сферы (ноябрь 2024)

НДС в организациях госсектора

В общем случае на основании п.1 ст. 146 НК РФ НДС облагается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав, включая безвозмездную передачу товаров, безвозмездное выполнение работ, оказание услуг.

Не признаются объектом обложения НДС следующие операции, осуществляемые организациями госсектора.

N п/п	Операция, не признаваемая объектом обложения НДС	Нормы НК РФ	Примечание
1.	Выполнение работ (оказание услуг) органами власти (местного самоуправления)	пп. 4 п. 2 ст. 146	1. Обязательность выполнения соответствующих работ (оказания услуг) должна быть установлена: - законодательством РФ; - законодательством субъектов РФ; - актами органов местного самоуправления. 2. Выполнение работ (оказание услуг) должно осуществляться в рамках выполнения возложенных на орган исключительных полномочий в определенной сфере деятельности - возможность осуществления аналогичных операций иными органами и (или) третьими лицами не должна быть предусмотрена законодательством. Если услуги (работы) не отвечают приведенным выше критериям, должен уплачиваться НДС, например: - операции по передаче имущества в аренду; - услуги по предоставлению владельцам рекламных конструкций за плату возможности установки и эксплуатации рекламных конструкций, см. письма Минфина России от 04.08.2017 N 03-07-11/50018, от 06.04.2016 N 03-07-11/19520, от 08.05.2015 N 03-07-11/26714). - при реализации права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) (письмо Минфина России от 31.08.2017 N 03-07-11/55858)
2.	Выполнение любых работ и оказание любых услуг казенными учреждениями	пп. 4.1 п. 2 ст. 146*(1)	Специалисты уполномоченных органов неоднократно подчеркивали, что в данной норме речь идет о любых работах (услугах), выполняемых (оказываемых) казенными учреждениями, в том числе на платной основе (письма Минфина России России от 01.06.2016 N 03-07-11/31666, от 08.05.2015 N 03-07-11/26714, от 19.09.2014 N 03-07-14/46917, от 19.08.2013 N 03-03-05/33760, от 22.04.2013 N 03-07-14/13904, от 16.04.2012 N 03-07-11/111, от 20.06.2012 N 03-07-15/62, от 23.07.2012 N 03-07-15/87, ФНС России от 01.08.2013 N ЕД-4-3/13952, от 23.04.2012 N ЕД-4-3/6814@). Приведенное выше правило в полной мере распространяется на операции по сдаче в аренду имущества (письма Минфина России от 11.07.2017 N 03-07-11/43774, от 02.10.2015 N 03-07-11/56570, от 28.04.2015 N 03-03-05/24417), а также на предоставление коммунальных услуг казенными учреждениями-исполнителями. Однако операции по реализации казенными учреждениями коммунальных ресурсов (тепловой энергии и горячей воды) исполнителям коммунальных услуг подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 12.01.2017 N 03-07-11/530). Норма пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ не применяется при операциях по реализации имущественных прав. В частности, операции по реализации на торгах прав на заключение договора на установку и эксплуатацию рекламных конструкций подлежат обложению НДС (письма Минфина России от 26.01.2018 N 03-07-11/4405, от 27.12.2016 N 03-07-11/78126)
3.	Выполнение работ (оказание услуг) бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета		Финансовое обеспечение выполнения задания осуществляется путем предоставления бюджетным и автономным учреждениям субсидий согласно абзацу первому п. 1 ст. 78.1 БК РФ. Вопрос о налогообложении операций по выполнению работ (оказанию услуг) в рамках мероприятий, финансовое обеспечение которых осуществляется путем предоставления субсидий на иные цели (абзац второй п. 1 ст. 78.1 БК РФ), не связанных с выполнением государственного (муниципального) задания, остается открытым. При формальной трактовке положений главы 21 НК РФ контролирующие органы могут сделать вывод: данные операции должны облагаться НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 18.03.2014 N 03-07-15/11691, письмо ФНС России от 21.04.2014 N ГД-4-3/7601@)

Внимание

Положения ст. 146 НК РФ не позволяют исключать из объекта налогообложения НДС операции по реализации (передаче) организациями госсектора имущества (товаров) и имущественных прав. Если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ, при осуществлении таких операций НДС должен быть исчислен и уплачен в общеустановленном порядке (см. в частности, письмо Минфина России от 20.06.2012 N 03-07-15/62; письма ФНС России от 17.07.2012 N ЕД-4-3/11763@, от 15.04.2014 N СА-4-7/7201). Например:

- операции по выдаче работодателем работникам трудовых книжек или вкладышей в них, в том числе по стоимости их приобретения, являются операциями по реализации товаров и, соответственно, объектом налогообложения НДС (письма Минфина России от 19.05.2017 N 03-03-06/1/30818, от 30.09.2015 N 03-07-11/55714, п. 6 письма Минфина России от 16.08.2013 N 03-03-05/33508).

- предоставление учреждением права ограниченного пользования земельным участком (сервитута) является объектом обложения НДС. При этом налоговая база определяется исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате имущественных прав, полученных в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина России от 16.08.2017 N 03-07-11/52468).

Таким образом, в общем виде порядок уплаты НДС организациями государственного сектора выглядит следующим образом.

Организация государственного сектора	Налогообложение НДС
	Оказание услуг, выполнение работ в рамках задания (полномочий)	Оказание услуг, выполнение работ	Передача имущества в аренду	Реализация имущества, имущественных прав
Бюджетное учреждение	-	+	+	+
Автономное учреждение	-	+	+	+
Казенное учреждение	-	-	-	+
Орган власти, местного самоуправления	-	-	+*(2)	+*(3)

Ряд положений НК РФ, в которых перечислены не признаваемые объектом налогообложения НДС операции, распространяется на организации всех форм собственности, однако применяются преимущественно организациями госсектора.

N п/п	Операция, не признаваемая объектом обложения НДС	Нормы НК РФ	Примечание
1.	Безвозмездная передача основных средств: - органам власти (местного самоуправления) - государственным и муниципальным учреждениям (казенным, бюджетным и автономным)	пп. 5 п. 2 ст. 146	При безвозмездной передаче любыми организациями госсектора любым организациям госсектора основных средств НДС уплачиваться не должен. Если же речь идет о передаче объектов имущества, которые не учитываются в составе основных средств, может быть применена норма пп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ (см. операцию N 2 в данной Таблице)
2.	Передача некоммерческим организациям: - основных средств; - нематериальных активов; - иного имущества	пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 3 п. 3 ст. 39	Согласно данной норме не являются объектом налогообложения НДС операции по передаче от организации госсектора любым некоммерческим организациям (в том числе казенным, бюджетным и автономным учреждениям) любого имущества. Правда, есть одно ограничение - имущество должно передаваться на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. Таким образом, если имущество передается для одновременного использования в уставной и приносящей доход деятельности, то операция должна облагаться НДС в общеустановленном порядке (см. письмо Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/542)
3.	Безвозмездная передача органам власти (местного самоуправления), эксплуатирующим организациям объектов: - социально-культурного назначения; - жилищно-коммунального назначения; - дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и др. подобных объектов	пп. 2 п. 2 ст. 146	Подобные операции осуществляются, в частности, в ходе передачи соответствующих объектов из федеральной в муниципальную собственность. Норма применяется, в частности, при передаче: - жилых домов; - детских садов; - клубов; - санаториев
4.	Передача в безвозмездное пользование объектов основных средств: - органам власти (местного самоуправления) - государственным и муниципальным учреждениям (казенным, бюджетным и автономным)	пп. 5 п. 2 ст. 146	При передаче в безвозмездное пользование любыми организациями госсектора любым организациям госсектора основных средств НДС уплачиваться не должен (см. письма Минфина России от 23.03.2018 N 03-03-06/1/18466, от 07.07.2014 N 03-07-11/32826). Если же речь идет о передаче в безвозмездное пользование объектов имущества, которые не учитываются в составе основных средств, может быть применена норма пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ (см. операцию N 5 в данной Таблице)
5.	Передача некоммерческим организациям в безвозмездное пользование имущества казны	пп. 10 п. 2 ст. 146	Согласно данной норме не являются объектом налогообложения НДС операции по передаче в безвозмездное пользование от организации госсектора любым некоммерческим организациям (в том числе казенным, бюджетным и автономным учреждениям) имущества, учитываемого в составе казны любого публично-правового образования. При передаче учреждением в безвозмездное пользование иной организации госсектора любого имущества НДС может не уплачиваться при выполнении следующих условий: 1) передача была осуществлена "через казну"; 2) имущество предназначено для использования получателем (некоммерческой организацией) при осуществлении уставной деятельности
6.	Передача в собственность на безвозмездной основе имущества государственной (муниципальной) казны - образовательным некоммерческим организациям; - научным некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности	пп. 9.3 п. 2 ст. 146	Эта норма применяется с 1 декабря 2015 года в отношении любого имущества, учитываемого в составе государственной (муниципальной) казны (п. 1 ст. 1, п.п. 1, 6 ст. 4 Федерального закона от 29.12.2015 N 396-ФЗ). Обязательные условия применения: 1) имущество казны передается образовательным и научным некоммерческим организациям; 2) имущество предназначено для использования получателем при осуществлении уставной деятельности
7.	Передача организации госсектора - правопреемнику: - имущественных прав; - основных средств; - нематериальных активов; - иного имущества	пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 7 п. 2 ст. 146, пп. 2 п. 3 ст. 39
8.	Передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации	пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 7 п. 3 ст. 39

В соответствии с положениями ст. 145 НК РФ госучреждение вправе получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС.

Помимо этого, ст. 149 НК РФ в отношении ряда социально значимых оказываемых учреждениями услуг, в том числе связанных с культурой, наукой и образованием, предусмотрена льгота в виде освобождения от налогообложения НДС при выполнении определенных условий.

Внимание

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС включает и освобождение от исполнения обязанности по представлению Налоговой декларации по НДС (если организация госсектора не выставляет покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС и не исполняет обязанности налогового агента). А вот осуществление операций, освобожденных от НДС (не являющихся объектом обложения НДС), не освобождает от обязанности по представлению Налоговой декларации по НДС.

______________________________

*(1) Положения пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.

*(2) НДС обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет налоговый агент - арендатор государственного (муниципального) имущества (подробнее см. материал Определение налоговой базы по НДС при предоставлении на территории РФ органами государственной власти, местного самоуправления имущества в аренду).

*(3) При реализации органами власти (местного самоуправления) имущества казны по общему правилу НДС должен быть исчислен, удержан и уплачен налоговыми агентами - покупателями (получателями) имущества (подробнее см. материал Налогообложение операций по реализации имущества органами власти (местного самоуправления)).

Темы

Налоги и взносы (для госсектора)

Налог на добавленную стоимость

См. также

НДС в органах власти (местного самоуправления)

Определение налоговой базы по НДС при предоставлении на территории РФ органами государственной власти, местного самоуправления имущества в аренду

Определение выручки от реализации в целях освобождения от обязанностей налогоплательщика НДС (ст. 145 НК РФ) в организациях госсектора

Восстановление вычетов по НДС (для госсектора)

Освобождение от обложения НДС отдельных операций, совершаемых организациями госсектора

Особенности выставления счетов-фактур, ведения Книги продаж и Книги покупок в организациях госсектора

Налогообложение при реализации имущества (для госсектора)

Раздельный учет НДС в бюджетном и автономном учреждениях

Энциклопедия судебной практики

Практические ситуации

Построить список