Энциклопедия решений. Как учесть убытки (расходы) прошлых лет, выявленные в текущем периоде, при исчислении налога на прибыль (июнь 2025)

Убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде (в целях налогообложения прибыли)

В силу пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Перечень убытков, а также причины их возникновения, позволяющие организациям воспользоваться нормами пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, главой 25 НК РФ не определены.

По мнению контролирующих органов, в качестве убытков прошлых лет на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ могут быть учтены, например:

- затраты по возмещению сумм денежных средств, уплаченных за бракованную продукцию, которая была реализована в прошлом налоговом периоде (см. письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/351, от 03.06.2010 N 03-03-06/1/378, от 02.06.2010 N 03-03-06/1/370, от 05.02.2010 N 03-03-06/1/51, от 18.09.2007 N 03-03-06/1/667);

- расходы, осуществленные налогоплательщиком в период применения кассового метода, но оплаченные после перехода на метод начисления (см. письма УФНС по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89146, от 04.04.2006 N 20-12/27397, УФНС по Московской обл. от 01.02.2006 N 22-19-И/0037);

- расходы, осуществленные в период применения УСН и оплаченные уже в период применения метода начисления (см. письма Минфина России от 23.10.2006 N 03-11-05/237, УФНС России по г. Москве от 16.01.2008 N 18-11/002514@, от 04.07.2007 N 18-11/3/063013@, от 28.02.2005 N 20-12/12458).

Президиум ВАС РФ в постановлении от 09.09.2008 N 4894/08 подчеркнул, что положения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 НК РФ. См. также постановление АС Северо-Западного округа от 04.02.2016 N Ф07-4242/15 по делу N А26-10106/2014.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно первому абзацу п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (второй абзац п. 1 ст. 54 НК РФ).

Вместе с тем, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (третий абзац п. 1 ст. 54 НК РФ). То есть если организация может определить конкретный период, к которому относятся выявленные (неучтенные) расходы, исправления нужно внести в налоговую отчетность того периода, к которому относятся выявленные ошибки (письмо Минфина России от 11.08.2011 N 03-03-06/1/476).

По мнению Минфина России, организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки, которая привела к излишней уплате налога в предыдущем периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль. Если по итогам текущего периода получен убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (см. письмо Минфина России от 22.07.2015 N 03-02-07/1/42067).

Обратите также внимание на письмо Минфина России от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299. В нем разъясняется, что в целях применения третьего абзаца п. 1 ст. 54 НК РФ следует использовать понятие "ошибки", установленное в бухгалтерском учете (на основании п. 1 ст. 11 НК РФ). Правила исправления ошибок установлены ПБУ 22/2010, утвержденным приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н. При этом не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или