Энциклопедия решений. Убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде (в целях налогообложения прибыли)

Убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде (в целях налогообложения прибыли)

В силу пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Перечень убытков, а также причины их возникновения, позволяющие организациям воспользоваться нормами пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, главой 25 НК РФ не определены.

По мнению контролирующих органов, в качестве убытков прошлых лет на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ могут быть учтены, например:

- затраты по возмещению сумм денежных средств, уплаченных за бракованную продукцию, которая была реализована в прошлом налоговом периоде (см. письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/351, от 03.06.2010 N 03-03-06/1/378, от 02.06.2010 N 03-03-06/1/370, от 05.02.2010 N 03-03-06/1/51, от 18.09.2007 N 03-03-06/1/667);

- расходы, осуществленные налогоплательщиком в период применения кассового метода, но оплаченные после перехода на метод начисления (см. письма УФНС по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89146, от 04.04.2006 N 20-12/27397, УФНС по Московской обл. от 01.02.2006 N 22-19-И/0037);

- расходы, осуществленные в период применения УСН и оплаченные уже в период применения метода начисления (см. письма Минфина России от 23.10.2006 N 03-11-05/237, УФНС России по г. Москве от 16.01.2008 N 18-11/002514@, от 04.07.2007 N 18-11/3/063013@, от 28.02.2005 N 20-12/12458).

Президиум ВАС РФ в постановлении от 09.09.2008 N 4894/08 подчеркнул, что положения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 НК РФ. См. также постановление АС Северо-Западного округа от 04.02.2016 N Ф07-4242/15 по делу N А26-10106/2014.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно первому абзацу п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (второй абзац п. 1 ст. 54 НК РФ).

Вместе с тем, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (третий абзац п. 1 ст. 54 НК РФ). То есть если организация может определить конкретный период, к которому относятся выявленные (неучтенные) расходы, исправления нужно внести в налоговую отчетность того периода, к которому относятся выявленные ошибки (письмо Минфина России от 11.08.2011 N 03-03-06/1/476).

По мнению Минфина России, организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки, которая привела к излишней уплате налога в предыдущем периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль. Если по итогам текущего периода получен убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (см. письмо Минфина России от 22.07.2015 N 03-02-07/1/42067).

Обратите также внимание на письмо Минфина России от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299. В нем разъясняется, что в целях применения третьего абзаца п. 1 ст. 54 НК РФ следует использовать понятие "ошибки", установленное в бухгалтерском учете (на основании п. 1 ст. 11 НК РФ). Правила исправления ошибок установлены ПБУ 22/2010, утвержденным приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н. При этом не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности. Таким образом, неотражение информации в прошлом налоговом периоде, например, из-за отсутствия документов поставщика, не является ошибкой. Следовательно, расходы прошлого налогового периода, подтвержденные документально в текущем налоговом периоде, можно учесть в момент поступления документов, то есть в текущем периоде.

К излишней уплате налога на прибыль организаций могут привести, в том числе, не учтенные в момент возникновения расходы. По мнению Минфина России, осуществляя перерасчет, налогоплательщик отражает в составе соответствующей группы (вида) расходов (расходы на оплату труда, амортизация, внереализационные расходы и т. д.) отчетного (налогового) периода, в котором выявлена ошибка, сумму выявленного своевременно не учтенного расхода (см. письма Минфина России от 18.01.2012 N 03-03-06/4/1, от 28.12.2010 N 03-03-06/1/814, от 17.12.2010 N 03-03-06/1/789, от 05.10.2010 N 03-03-06/1/627, от 04.08.2010 N 03-03-06/2/139, от 30.07.2010 N 03-03-06/1/498, от 13.04.2010 N 03-03-06/1/261, от 18.03.2010 N 03-03-06/1/148).

Отметим, что на величину налоговой базы и, соответственно, на сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, не окажет влияния тот факт, в каком качестве будут учтены данные расходы: в составе внереализационных: в виде убытков (на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ) или в составе соответствующей группы (вида) расходов (на оплату труда, амортизации, внереализационных и т.д.).

Тема

Внереализационные расходы в целях налогообложения прибыли

Cм. также

Признание внереализационных и прочих расходов при методе начисления

Признание расходов в целях налогообложения прибыли

Налоговый и отчетный периоды по налогу на прибыль

Доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (в целях налогообложении прибыли)