Акт, который обоснует расходы компании на консервацию основных средств (А.А. Френкель, Е.Н. Рябцева, "Российский налоговый курьер", N 10, май 2012 г.)

Акт, который обоснует расходы компании на консервацию основных средств

Для перевода имущества на консервацию нередко требуется проведение подготовительных работ: специальная обработка, демонтаж и т.д. Обосновать расходы на них поможет акт о переводе временно неиспользуемого объекта на консервацию.

Для акта о переводе на консервацию не установлена унифицированная форма, поэтому компании оформляют его в произвольном виде. Утверждает его руководитель. Составление такого акта завершает стадию перевода основного средства на консервацию, который оформляется целым пакетом документов (см. врезку справа). Образец акта о переводе на консервацию представлен на с. 70.

Справка. Пакет документов, который подтвердит консервацию имущества

Конкретных рекомендаций о порядке перевода ОС на консервацию нет. Каждая компания разрабатывает его самостоятельно, однако на практике обычно оформляют следующие документы:

- заявку на перевод объектов на консервацию;

- приказ о создании комиссии по переводу объектов на консервацию;

- приказ о проведении инвентаризации объектов, подлежащих консервации, и документы, оформляющие ее результаты (инвентаризационная опись, сличительная ведомость и т.д.);

- заключение комиссии о консервации объекта;

- приказ руководителя о переводе объекта на консервацию;

- смету расходов на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов;

- акт о переводе объекта на консервацию.

Рисунок. Образец акта о переводе на консервацию

ООО "Компания"                                                "Утверждаю"

                                                     Генеральный директор

                                                     Петров (Петров С.А.)

                                                     ------

                                                      "01" ноября 2011 г.

                                                     --------------------

Акт N 6
о переводе основных средств на консервацию

Мы, нижеподписавшиеся, комиссия в составе:

Председателя главного инженера А.Р. Иванова

             ------------------------------------------------------------

и членов комиссии  начальника цеха В.К. Волкова, рабочего А.И. Медведева,

                   ------------------------------------------------------

бухгалтера В.Н. Зайцева

-------------------------------------------------------------------------

составили настоящий акт в том, что:

1  ноября  2011 года*(1)  произведена  консервация  экскаватора,   модель

-------------------------------------------------------------------------

"Экскаватор-планировщик UDS 214 на шасси TATRA T815-2 6x6.2"

-------------------------------------------------------------------------

Наименование	Инвентаризационный номер	Вид учета	Первоначальная стоимость, руб.	Сумма амортизации, руб.	Остаточная стоимость, руб.	Срок ввода в эксплуатацию
Экскаватор-планировщик UDS 214 на шасси TATRA T815-2 6x6.2	110	Бухгалтерский	310 000	160 000	150 000*(2)	20.03.2012
		Налоговый	310 000	160 000	150 000

Причины консервации объекта:

отсутствие заказов на земляные работы

-------------------------------------------------------------------------

Перед  консервацией  произведены   следующие    подготовительные   работы

согласно заключению комиссии от 20 октября 2011 года*(3):

1. Очищены поверхности оборудования от загрязнений.

-------------------------------------------------------------------------

2. Произведена смазка подвижных частей экскаватора.

-------------------------------------------------------------------------

В процессе подготовительных работ использованы материалы:

- ветошь 1 кг;

-------------------------------------------------------------------------

- литол 8 кг.

-------------------------------------------------------------------------

Общие затраты на консервацию 3000 (три тысячи) руб.*(4).

Консервация  указанного  выше  имущества и оборудования проведена на срок

до 20 марта 2012 года

   ------------------

Председатель комиссии*(5)          Иванов        А.Р. Иванов

Члены комиссии:                    Волков        В.К. Волков

                                  Медведев     А.И. Медведев

                                   Зайцев        В.Н. Зайцев

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В акте необходимо четко обозначить начало консервации.

*(2) На период консервации более трех месяцев остаточная стоимость объекта фиксируется в акте.

*(3) Ссылка на заключение комиссии обоснует подготовительные работы.

*(4) В акте желательно зафиксировать сумму уже произведенных расходов на консервацию.

*(5) В состав комиссии должны входить технические специалисты.

Перечень объектов, переводимых на консервацию, определяют в ходе инвентаризации

Обычно компания переводит на консервацию группу объектов, которые задействованы в той или иной деятельности (например, производственную линию), а не отдельные основные средства. Чтобы определить конкретный перечень временно неиспользуемых активов, проводится инвентаризация.

В приказе о проведении инвентаризации должно содержаться прямое указание на то, какие группы объектов инвентаризируются, а также что инвентаризация проводится для передачи объектов на консервацию.

Если при переводе объектов на консервацию компании известны сроки, когда основные средства не будут использоваться, можно установить в учетной политике срок ревизии всего имущества на момент перевода объектов в разряд законсервированных.

Объекты, предназначенные для консервации, при проведении инвентаризации выделяются в отдельную группу. Для ее учета компания может использовать отдельный субсчет "Объекты, переведенные на консервацию" счета 01. В акте такие объекты перечисляются с указанием марки или модели, а также инвентарного номера.

Решение о переводе на консервацию принимает комиссия

Для перевода объекта на консервацию руководитель назначает специальную комиссию, которая принимает решение о необходимости такого решения. Она может состоять из представителей администрации, технических служб, руководителя соответствующего подразделения, к которому относятся объекты основных средств, подлежащие консервации, сотрудники бухгалтерии и экономических служб.

Именно эта комиссия проводит инвентаризацию и подписывает акт о консервации. Подпись комиссии на акте подтвердит, что объект переведен с соблюдением всех технических процедур. Если же в результате их нарушения основное средство получит повреждения во время консервации (например, из-за неслитой жидкости на морозе разорвало шланги), ответственны за это будут члены комиссии.

Обоснованность расходов на консервацию подтвердит смета и заключение комиссии

В акте о консервации комиссия указывает подготовительные работы и расходы на их проведение. К примеру, это могут быть зарплата рабочих, непосредственно выполняющих работы по консервации объекта, стоимость материалов, израсходованных на консервацию, а также услуги сторонних организаций. Отсылка к затратам в акте зафиксирует конечную сумму расходов, связанных с переводом.

На момент принятия решения о переводе объекта на консервацию необходимость подготовительных работ прописывается в заключении о консервации объекта. На него комиссия делает ссылку в акте и оговаривает следующие вопросы:

- причина и основания для перевода объекта на консервацию;

- возможность использования законсервированного объекта в будущем;

- сопоставление расходов на консервацию и убытков от содержания объекта, не переведенного на консервацию;

- окончательное решение о переводе ОС на консервацию.

В общем случае расходы на консервацию, расконсервацию и содержание законсервированных объектов осуществляются на основании сметы, утвержденной руководителем организации. В налоговом учете такие затраты признаются в составе внереализационных расходов на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 265 НК РФ (письмо Минфина России от 25.01.11 N 03-03-06/1/24).

Минфин России разъяснил, что расходы, связанные с консервацией и расконсервацией объекта ОС, направлены на сохранение и содержание в должном состоянии имущества, которое в дальнейшем принесет доход, и поэтому они признаются обоснованными (письмо от 15.09.10 N 03-03-06/1/590). Однако инспекторы нередко отказывают организациям в признании ряда затрат.

Расходы на добровольное страхование законсервированного имущества. Официальной позиции по учету таких затрат нет. ФАС Центрального округа считает, что они не уменьшают налогооблагаемую прибыль, поскольку законсервируемое имущество не используется в деятельности, направленной на получение дохода (постановление от 28.08.07 N А-62-3649/2005).

Авторы придерживаются другого мнения. Ведь компания намерена в дальнейшем использовать законсервированное имущество в своей предпринимательской деятельности. Кроме того, в НК РФ не содержится положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности (постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.11 N 8905/10). Однако такую точку зрения налогоплательщику придется отстаивать в суде.

Расходы на ремонт и охрану законсервированных объектов. По мнению Минфина России, содержание имущества в должном состоянии непосредственно относится к производственной деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, расходы по ремонту и охране законсервированных основных средств можно считать обоснованными (письмо от 15.09.10 N 03-03-06/1/590).

Такого же мнения придерживаются и суды, указывая, что консервация ОС не означает отсутствия необходимости поддерживать их в работоспособном состоянии. Ремонтные работы, а также затраты на охрану объекта являются расходами на содержание оборудования, временно исключенного из состава амортизируемого имущества (постановления ФАС Уральского от 05.08.10 N Ф09-6084/10-С3, от 28.10.08 N Ф09-5908/07-С3 и Московского от 01.09.08 N КА-А40/8144-08 округов).

В акте необходимо зафиксировать остаточную стоимость законсервированных объектов

В налоговом учете основные средства, переведенные на консервацию на срок не менее трех месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ). Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором осуществлена консервация. Поэтому в акте о переводе на консервацию необходимо зафиксировать сумму начисленной к этому времени амортизации, а также остаточную стоимость объекта. Это позволит избежать ошибок в дальнейшем при расконсервации.

Причем в данном случае признается фактический, а не предполагаемый период консервации. Если согласно документам основное средство предполагалось законсервировать на два месяца, а в итоге оно простояло без работы пять месяцев, то инспекторы могут отказать компании в праве начислять амортизацию по такому объекту.

В бухучете амортизация также приостанавливается, если консервация длится более трех месяцев (п. 23 ПБУ 6/01), но нет прямого указания, с какой даты. По мнению авторов, организация может применять тот же порядок, что и в налоговом учете, на основании пунктов 21 и 22 ПБУ 6/01. При этом компания не освобождается от обязанности платить налог на имущество по таким объектам, так как они по-прежнему продолжают числиться в составе основных средств по данным бухучета.

После расконсервации ОС срок амортизации продлевается на период приостановления, соответственно амортизация будет начисляться по объекту и после истечения срока полезного использования (к примеру, письмо УФНС России по г. Москве от 01.12.09 N 16-15/125953).

Нет единого мнения, можно ли принять к вычету НДС по расходам на содержание законсервированного имущества

Судебная практика по вопросу, можно ли принять к вычету такой НДС, неоднозначна. Так, некоторые суды считают, что можно, поскольку затраты на консервацию и содержание законсервированных объектов связаны с производственной деятельностью организации (определение ВАС РФ от 27.08.08 N 10798/08, постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.09.08 N А05-780/2008 и от 04.04.08 N А56-51219/2006). Такого же мнения придерживаются и авторы.

Однако есть постановления судов, в которых указано, что консервация ОС признается выполнением работ для собственных нужд, затраты на которые учитываются в расходах по налогу на прибыль, поэтому такие работы объектом обложения НДС не являются (постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.09.07 N А05-13740/2006-13). Следовательно, нет оснований для предъявления к вычету сумм НДС, уплаченных по таким работам и услугам.

Законсервированное имущество рискованно продавать

Законсервированный объект исключается из состава амортизируемого имущества, поэтому в целях налогообложения он рассматривается как прочее имущество (ст. 268 НК РФ). Получается, что при его продаже будет применяться подпункт 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ, согласно которому доходы от реализации уменьшаются на стоимость приобретения прочего имущества. А не на остаточную стоимость, как при продаже амортизируемого имущества (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Однако такая трактовка заведомо приведет к спорам с налоговыми инспекторами, так как налицо будет повторный учет одного и того же расхода: первый раз в виде начисленной к моменту консервации амортизации, второй - в виде стоимости приобретения при продаже. И суд, скорее всего, поддержит налоговиков. Чтобы не возникло споров, перед продажей имущество безопаснее расконсервировать.

А.А. Френкель,

эксперт по бухгалтерскому учету

и налогообложению ООО "АУДИТ-УНИСЕРВИС"

Е.Н. Рябцева,

директор департамента развития и продаж,

аудитор ООО "АУДИТ-УНИСЕРВИС"

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2012 г.