Судебное урегулирование предоставления вычета по НДС (Е.Е. Голованова, "НДС: проблемы и решения", N 11, ноябрь 2011 г.)

Судебное урегулирование предоставления вычета по НДС

Обращаясь в судебные инстанции в случае отказа налогового органа в заявленном вычете, налогоплательщику следует не только основательно проанализировать доводы для отстаивания своих интересов, но и ознакомиться с решениями арбитров по аналогичным спорным ситуациям, принимаемыми в его федеральном округе. В противном случае время может быть потрачено впустую.

Правило "пяти процентов" вправе применять и торговые организации

Спор касается правомерности принятия к вычету сумм НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, переданным в рекламных целях, в связи с применением абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Ситуация

Из Постановления ФАС МО от 12.08.2011 N КА-А40/8387-11 следует, что налогоплательщик, осуществляющий торговую деятельность, производил передачу товаров, ранее приобретенных у сторонних организаций, стоимость единицы которых не превышает 100 руб., в рекламных целях.

Исходя из того, что им осуществляются операции, как облагаемые, так и не облагаемые НДС, для решения вопроса о ведении раздельного учета "входного" НДС он производил расчет пятипроцентного барьера и применял положения абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. Поскольку превышения пятипроцентного барьера не было, он применил вычет по НДС в размере 43 643 531 руб. по товарам, переданным в рекламных целях.

Данную сумму общество отразило в разд. 7 налоговой декларации за IV квартал 2009 года по коду 1010275 как операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Таким образом, налогоплательщик самостоятельно определил и задекларировал передачу в рекламных целях товаров, работ, услуг, расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб., как операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Также данные операции были отражены налогоплательщиком в бухгалтерском учете.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за IV квартал 2009 года инспекция не осуществляла переквалификацию операций по реализации в разд. 7 налоговой декларации.

Позиция инспекции

Отказ в вычете инспекция обосновала тем, что положения абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ не распространяются на организации, осуществляющие исключительно торговую деятельность. В этой связи налоговый орган не принял вычеты в размере 43 643 531 руб. и исчислил с данной суммы налог в бюджет в размере 7 855 836 руб. (43 643 531 руб. x 18%).

Позиция арбитров

ФАС МО согласился с выводами судов первой и апелляционной инстанций, которые посчитали решение инспекции о доначислении НДС к уплате в размере 7 855 836 руб. неправомерным, не соответствующим положениям налогового законодательства. При этом арбитры отметили, что, определив налоговый вычет как налоговую базу для исчисления налога к уплате в бюджет, налоговый орган нарушил положения налогового законодательства и неправильно определил сумму налога, подлежащего уплате в бюджет.

Учитывая изложенное, ФАС МО постановил, что решение инспекции подлежит признанию недействительным в части выводов о доначислении НДС к уплате в указанном выше размере.

Что касается довода общества о том, что действительный смысл, который вкладывал законодатель в понятие "расходы на производство", состоит в праве налогоплательщика учитывать не только расходы на производство, но и приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав, необходимо учесть следующее.

Пункт 4 ст. 170 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2002) был изложен в следующей редакции: положения настоящего пункта не применяются в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5 процентов (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг). При этом все суммы налога, предъявленные продавцами указанных товаров (работ, услуг) в таком налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

На основании Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ данная норма изложена в новой редакции: налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Таким образом, данная норма была изменена, то есть фактически распространена на производителей продукции, а такое право предоставлено налогоплательщикам, которые могут при определении пропорции использовать показатели совокупных расходов на производство, а не расходов, связанных с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг).

Вывод. Несмотря на то, что с 01.10.2011 применение правила "пяти процентов" торговыми организациями урегулировано на законодательном уровне*(1), по налоговым проверкам, охватывающим периоды до указанной даты, налоговые споры по данному вопросу не исключаются.

Право на вычет НДС не может зависеть от действий контрагентов

Отсутствие контрагентов по юридическим адресам, неисполнение контрагентами налоговых обязанностей не может свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. К такому выводу пришли судьи в Постановлении ФАС ПО от 15.09.2011 N А55-24782/2010.

Ситуация

В ходе выездной налоговой проверки общества инспекция пришла к выводу о необоснованном применении налоговых вычетов по НДС в сумме 1 824 873 руб. на основании счетов-фактур, выставленных в его адрес контрагентами.

Инспекция указывает на то, что первичные документы содержат недостоверные сведения (подписаны неустановленными лицами), недостоверные реквизиты (организации зарегистрированы по адресу массовой регистрации), не представляют налоговую отчетность, отсутствует персонал, материальная база и технические возможности для выполнения работ; учредители, директора обществ отрицают свое финансово-хозяйственное участие в деятельности данных организаций.

Позиция инспекции

По мнению инспекции, данные обстоятельства указывают на нереальность хозяйственных отношений между налогоплательщиком и его контрагентами и на получение необоснованной налоговой выгоды путем принятия к учету документов, содержащих недостоверные сведения.

Позиция арбитров

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов обществом представлены договора купли-продажи товара, дополнительные соглашения к договорам, счета-фактуры, накладные, платежные поручения, подтверждающие факт оплаты. Кроме того, налогоплательщик представил доказательства последующей реализации продукции, полученной от указанных поставщиков, регистры бухгалтерского учета.

Судебная коллегия признает обоснованными выводы судов о том, что формальное указание налоговым органом на то, что на представленных счетах-фактурах отражены подписи неустановленных лиц, не являются безусловным основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов, поскольку в данном случае отсутствуют доказательства, опровергающие реальность произведенных работ, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 и от 09.03.2010 N 15574/09.

ФАС ПО также согласился с выводами судов о том, что результаты экспертизы не являются бесспорным доказательством подписания первичных документов контрагентов неустановленными лицами. Согласно правовой позиции Президиума ВАС, выраженной в постановлениях от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15668/09, от 08.06.2010 N 17684/10, при реальности произведенного исполнения то обстоятельство, что договор и документы, подтверждающие его исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителях в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным основанием, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение проявления должной степени заботливости и осмотрительности при вступлении в хозяйственные отношения с контрагентами налогоплательщиком представлены учредительные документы, выписки из Единого государственного реестра юридических лиц, свидетельства о постановке на учет в налоговых органах. Все организации на момент заключения договоров с обществом были зарегистрированы и поставлены на налоговый учет в соответствии с действующим законодательством, то есть обладали правоспособностью.

С учетом изложенного ФАС ПО согласился с выводами судов первых двух инстанций о том, что обществом соблюдены условия, установленные ст. 171, 172, 252 НК РФ, для предъявления к вычету НДС.

Вывод. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Реализация товаров (работ, услуг) не является условием для вычета НДС

До сих пор стандартным основанием для отказа в вычете НДС является отсутствие облагаемых НДС операций в том налоговом периоде, за который заявлен вычет. Подтверждением тому служит Постановление ФАС МО от 01.09.2011 N КА-А41/9789-11.

Ситуация

В ходе камеральной налоговой проверки обществу отказано в возмещении НДС в размере 4 603 206 руб., предъявленного в стоимости подготовительных работ, связанных со строительством складского комплекса.

Позиция инспекции

По мнению инспекции, вычет заявлен неправомерно, поскольку у общества отсутствует разрешение на строительство. Кроме того, в спорном налоговом периоде отсутствуют операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, что также препятствует принятию НДС к вычету.

Позиция арбитров

Вместе с тем судом установлено, что в обоснование правомерности принятия к вычету НДС общество представило счета-фактуры, акты сдачи-приемки, акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты, акты об оказании услуг, договоры, оборотно-сальдовые ведомости и карточки счетов.

Представленные документы выражают действительное намерение налогоплательщика реализовать проект строительства складского комплекса с целью дальнейшего осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Доказательств наличия нарушений ст. 169, 171, 172 НК РФ и порядка оформления документов налоговым органом также нет. Отсутствие разрешения на строительство не может служить основанием к отказу в возмещении НДС по подготовительным работам.

По мнению арбитров, при соблюдении условий гл. 21 НК РФ налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является условием применения налоговых вычетов.

Аналогичная правовая позиция выражена в Постановлении Президиума ВАС РФ N 14996/05 от 03.05.2006.

С учетом того, что налоговый орган не представил суду соответствующих доказательств, а также не установил обстоятельств, подтверждающих необоснованное получение налогоплательщиком налоговой выгоды, судьи пришли к выводу о том, что организация выполнила все условия, предусмотренные НК РФ, для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов.

Выводы. 1. Нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является условием применения налоговых вычетов.

2. Отсутствие разрешения на строительство не может служить основанием для отказа в возмещении НДС по подготовительным работам.

Е.Е. Голованова,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 11, ноябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Дополнительно об этом читайте в статье Е.Е. Головановой "Какие изменения ожидают налогоплательщиков НДС с IV квартала 2011 года?", N 8, 2011.