Как платить налоги? Указания ФНС России (А. Шершавин, "Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 10, октябрь 2011 г.)

Как платить налоги? Указания ФНС России

Нужно ли уплачивать ЕНВД по розничной торговле в случае продажи деталей при оказании услуг по ремонту автомобилей?

Переводится ли на ЕНВД розничная торговля в помещении, не предназначенном для торговли?

Учитывают ли "упрощенцы" доходы в натуральной форме?

Налоговая служба подготовила обзор постановлений Президиума Высшего арбитражного суда РФ (далее - ВАС РФ) по различным налоговым спорам. В письме ФНС России от 12 августа 2011 г. N СА-4-7/13193@ (далее - Письмо) собраны различные ситуации и выводы судей, которые переданы региональным управлениям в качестве руководства к действию.

Много внимания в Письме уделено налогу на добавленную стоимость. Выводы инспекторов мы приведем в таблице. Помимо НДС, рассмотрены, в частности, ЕНВД и "упрощенный" налог, а также НДФЛ, налог на прибыль и на имущество организаций.

Таблица. Налог на добавленную стоимость

Вопрос	Комментарий
Заявление о возврате НДС подавать не обязательно	Осуществление возврата не ставится в зависимость от подачи заявления. Если коммерсант не представил заявление, отказать в вычете на этом основании инспекторы не вправе. Заявление подается, только когда бизнесмену необходим возврат налога на конкретный банковский счет. Тогда он подает заявление с просьбой о возврате налога и указывает реквизитами счета (п. 6 ст. 176 НК РФ). При отсутствии заявления контролеры, приняв решение о возврате НДС, осуществят возврат на любой известный налоговой расчетный счет (постановление ВАС РФ от 17 марта 2011 г. N 14223/2010)
Если не завершенные строительством объекты недвижимости, по которым НДС принят к вычету, переданы в качестве вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), НДС восстанавливать не нужно	Налоговый кодекс требует восстанавливать НДС, принятый к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, когда они передаются в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ, товариществ или в качестве паевых взносов в паевые фонды кооперативов (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Одновременно лицо, получившее такой вклад, должно заявить к вычету сумму НДС, восстановленную акционером (п. 11 ст. 171 НК РФ). Налоговый кодекс не устанавливает для лиц, заключивших договор о совместной деятельности (договор простого товарищества), обязанности восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету. Статья 39 НК РФ также неприменима. Передача имущества по договору о совместной деятельности действительно не признается реализацией, но это указывает лишь на то, что сам факт передачи не образует объекта обложения НДС. О суммах налога, принятых к вычету раньше, до заключения договора, в данной ситуации речи быть не может (постановление Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. N 2196/10)
Действия (бездействие) третьего лица в рамках правоотношений, в которых оно не участвует, не может стать самостоятельным основанием для отказа в вычетах по НДС	Спор, из которого ФНС вывела данную формулу, касался векселей. Фирма приобрела векселя у компании. По договору векселя переданы, оплата перечислена продавцу, а затем векселя переданы в оплату своему поставщику за купленные товарно-материальные ценности и основные средства. Инспекторы отказали в вычете по сделке купли-продажи на том основании, что продавец векселей (у кого фирма купила векселя) не оплатил стоимость этих векселей первоначальному владельцу этих бумаг. Судьи не согласились с таким подходом. Векселя получены, приняты на учет и оплачены продавцу. Сделка купли-продажи ценностей и основных средств оформлена, счета-фактуры выставлены. Все условия для вычета НДС соблюдены. Тот факт, что третье лицо, не имеющее отношение к закупке ценностей, не оплатило вексель, никак не повлияет на право налогоплательщика принять НДС к вычету (постановление Президиума ВАС РФ от 20 июля 2010 г. N 2447/10)
При строительстве объектов с целью их последующей продажи, строительные работы не могут квалифицироваться как выполняемые для собственного потребления	Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления облагается НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ), то есть с суммы всех расходов, которые бизнесмен понес при выполнении строительных работ для себя (строительство здания, создание основных средств, их достройка), нужно заплатить НДС. Но когда такие объекты создаются для их последующей продажи, работы не могут квалифицироваться как выполняемые для собственного потребления, то есть НДС уплачивать не нужно. НДС возникает при реализации данного объекта. Не играет роли, что работы выполняются собственными силами бизнесмена без привлечения подрядчика, важна цель строительства - продажа имущества. В споре, рассмотренном в постановлении Президиума ВАС РФ от 23 ноября 2010 г. N 3309/10, компания представила доказательства, что строительство осуществлялось с целью продажи (решение о цели строительства, договоры купли-продажи, предварительные договоры о заключении договора купли-продажи в будущем на определенных условиях), поэтому, если вы строите объект для продажи, стоит позаботиться о документальных доказательствах
Если при расчете налоговой базы при уплате НДС по нулевой ставке допущены ошибки, а претензий к документам на право применять нулевую ставку нет, то оснований для отказа в возмещении НДС не имеется	Когда налог исчисляется по нулевой ставке, итоговая сумма налога все равно будет равна нулю (налоговая база умножается на ноль). В этой ситуации ошибки, допущенные при определении налоговой базы, на результат исчисления налога повлиять не могут. Даже если ошибка обнаружится, она не приведет к доначислению налога, так как итоговая величина все равно будет равна нулю. Поэтому при отсутствии каких-либо претензий со стороны инспекции к документам, подтверждающим обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, оснований для отказа в возмещении НДС нет (постановление Президиума ВАС РФ от 1 марта 2011 г. N 13995/10)
Вычеты по НДС должны быть отражены в налоговой декларации и только тогда коммерсант сможет ими воспользоваться	Компания, представляя декларацию по НДС, указала налог с учетом вычета. Право на налоговый вычет у фирмы действительно было, и документы это подтверждали, однако в декларации вычет отражен не был. Декларация представляет собой письменное заявление о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком (ст. 80 НК РФ). Применение вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством декларирования. Само по себе наличие документов, подтверждающих право на вычет, без отражения (указания, заявления) суммы вычета в декларации, не является основанием для уменьшения налога, подлежащего уплате в бюджет. Наличие подтверждающих документов не заменяет декларирования вычетов (постановление Президиума ВАС РФ от 26 апреля 2011 г. N 23/11).
Коммерсант должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов камеральной проверки, связанной с возмещением НДС	Закон не предусматривает самостоятельной процедуры принятия решения о возмещении (об отказе в возмещении) НДС. Оно принимается одновременно с решением о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности, которое составляется по результатам проверки. То есть вопрос о возмещении налога является частью процедуры проверки, поэтому осуществляя камеральную проверку декларации по вопросу возмещения НДС, инспекторы должны соблюдать общие правила, установленные для вынесения решений по результатам проверки (ст. 101 НК РФ), в том числе извещать коммерсанта о рассмотрении материалов проверки. Даже если проверка выявит недочеты и в итоге будет принято решение об отказе в возмещении НДС, но при этом контролеры не уведомят ИП о рассмотрении материалов проверки и примут решение в отсутствие коммерсанта (его представителя), такое решение суд отменит по процедурным основаниям - как принятое с существенным нарушением положений статьи 101 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 20 апреля 2010 г. N 162/10)
Если камеральная проверка декларации по НДС, где заявлен налог к возмещению, не выявила нарушений, инспекторы обязаны в течение семи дней принять решение о возмещении налога	Когда камеральная проверка не выявляет нарушений, акт по результатам проверки не составляется (п. 2 ст. 176 НК РФ). Данный вывод инспекторов - это лишь один из аргументов постановления Президиума ВАС РФ от 12 апреля 2011 г. N 14883/10. В рассмотренном деле фирма подала декларацию по НДС. По результатам камеральной проверки инспекторы согласились с возмещением лишь части налога. Так как проверка выявила нарушения, составлен акт и назначена дата рассмотрения материалов проверки. Спустя примерно месяц после завершения проверки вынесены решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение, об отказе в возмещении части налога и решение о возмещении части заявленного НДС. ВАС РФ указал, что инспекторы должны были сразу по окончании проверки в течение семи дней вернуть фирме ту часть НДС, по которой вопросов не возникло. Откладывать возврат контролеры не вправе. За просрочку возврата с инспекции взысканы пени. Все процедурные вопросы (составление акта, вынесение решений), касаются лишь той части НДС, в отношении которой выявлены ошибки
НДС, уплаченный подрядчикам, при ликвидации (демонтаже, разборке) основных средств принять к вычету можно	С 1 октября 2011 года в пункт 6 ст. 171 НК РФ внесено дополнение, согласно которому коммерсанты при ликвидации основных средств (демонтаже, разборке) смогут принимать НДС к вычету. В прежней редакции кодекс этот момент не уточнял. Финансисты запрещали принимать НДС к вычету, указывая, что работы по ликвидации не связаны с реализацией, а значит, операций, облагаемых НДС, нет (письмо Минфина России от 2 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/682). В суде бизнесменам удавалось доказать обратное, а теперь поддержкой в спорах станет письмо ФНС. Налоговая служба соглашается с тем, что и до вступления поправки в НК РФ в силу НДС принять к вычету можно. Использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости ликвидацию основного средства. Данный вывод сформулирован в постановлении Президиума ВАС РФ от 20 апреля 2010 г. N 17969/09. При этом "содержащееся в настоящем постановлении ... толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел"

Единый налог на вмененный доход

Торговля запчастями

Реализация запчастей и дополнительного оборудования при оказании услуг по ремонту и техобслуживанию автомобилей дополнительного вида деятельности не образует.

При ремонте и техобслуживании автомобилей коммерсанты нередко используют свои запчасти и расходные материалы, которые затем оплачивает клиент. Возникает вопрос: к какому виду деятельности относится передача клиенту запчастей: ремонту и техобслуживанию или розничной торговле? Во втором случае у бизнесмена возникает дополнительный вид деятельности и придется уплачивать ЕНВД не только при оказании услуг по ремонту, но и в отношении продажи.

ФНС России в письме от 25 июня 2009 г. N ШС-22-3/507@ указывала, что запчасти, принадлежащие исполнителю (подрядчику), которые используются при ремонте автотранспорта в рамках договоров об оказании услуг, не признаются товаром. А коммерсанты не становятся плательщиками ЕНВД по розничной торговле. Причем в письме рассмотрена ситуация, когда стоимость запчастей указывается в документах отдельной строкой и с торговой наценкой. Это роли не играет. Когда по условиям сделки подрядчик должен выполнить ремонт (техобслуживание) с использованием собственных запчастей (это должно оговариваться в договоре об оказании услуг), то запчасти не признаются товаром, а коммерсант - розничным продавцом. Розничной "вмененки" не возникнет.

Минфин России, в свою очередь считает, что стоимость деталей должна включаться в общую стоимость услуг, а если она выделена отдельной строкой, то это будет розничной продажей и повлечет "вмененку" (письмо от 24 марта 2010 г. N 03-11-11/74).

Налоговая служба остается верна своей точке зрения и в качестве еще одного аргумента приводит постановление Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. N 14630/09. Сам по себе факт использования при осуществлении ремонта запчастей и дополнительного оборудования, принадлежащих исполнителю, не является безусловным основанием для отнесения деятельности к торговой. Если бы подрядчик предъявил заказчику к оплате детали, агрегаты, которые не использовались при оказании услуг по ремонту и техобслуживанию (то есть помимо деталей, использованных в ремонте, продал дополнительные детали), то это была бы розничная продажа. Но поскольку детали используются в рамках оказания услуги, дополнительной "вмененки" не возникнет.

Характеристики помещения

Если коммерсант осуществляет розничную торговлю через помещение, которое изначально не предназначено для торговли, то деятельность под ЕНВД не подпадает. Именно такой вывод налоговая служба сформулировала на основе постановления Президиума ВАС РФ от 15 февраля 2011 г. N 12364/10.

Спор касался предпринимателя. Бизнесмен торговал строительными материалами. Он арендовал отдельно стоящее здание-склад и комнату в трехэтажном здании. Комната использовалась для демонстрации товаров и расчетов с покупателями. Здесь находились образцы товаров, контрольно-кассовый аппарат, через который проходила оплата. Отпуск товара производился со склада. В подобной ситуации "вмененка" не возникнет. На ЕНВД переводится розничная торговля (за наличный расчет или с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи, при этом под ЕНВД не подпадает реализация товаров по образцам и каталогам (ст. 346.27 ГК РФ). Договор считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека, либо иного документа, подтверждающего оплату товара. В рассматриваемом случае сделка заключается в офисе, где выставлены образцы (реализация по образцам и каталогам). Такая торговля действительно под ЕНВД не подпадает. На это указано, в частности, в письме Минфина России от 31 декабря 2010 г. N 03-11-06/3/175.

Судьи согласились с тем, что деятельности ИП не является "вмененной", однако привели иной аргумент: протоколы осмотра указывали, что арендуемая комната находилась в административном здании, не предназначенном для торговли, там располагались служебные помещения. При таких обстоятельствах офисное помещение ИП не является объектом стационарной сети. Деятельность по продаже стройматериалов, через данный объект, не подпадает под определение "вмененной" розничной торговли.

В Письме инспекторы не учитывают ситуацию, рассмотренную судьями (оплата товара в офисе, отпуск - на складе), и рекомендуют обращать внимание именно на характеристики помещения. Это может привести к спорам. Нередко ИП арендуют помещения, которые по документам не предназначены для осуществления торговли. Но оплата товара и передача товара происходят на месте, никакого склада нет. А это важно, поскольку такая деятельность под ЕНВД подпадает. Исходя из документов, контролеры могут запретить бизнесмену работать на "вмененке", доначислив налоги общего режима. Обезопасить себя можно, если переоборудовать помещение под торговую деятельность, отразив это в документах, или в договоре аренды (купли-продажи помещения) указать, что оно передается для осуществления торговли. В любом случае судьи будут смотреть именно на фактическое использование арендованных площадей.

Упрощенная система налогообложения

Доходы, полученные "упрощенцем" в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам (п. 4 ст. 346.18 НК РФ).

Если коммерсант в качестве оплаты за полученные товары (работы, услуги) передает собственные товары (работы, услуги), то у бизнесмена возникает доход от реализации. Реализацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (ст. 39 НК РФ). ИП передает принадлежащие ему товары (собственного производства или покупные), то есть возникает факт реализации. Стоимость переданных товаров отражается в доходах ИП (постановление Президиума ВАС РФ от 21 декабря 2010 г. N 10659/10).

Налог на доходы физлиц

Оплата дополнительных выходных дней одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами НДФЛ не облагается.

Одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами по письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц. Они могут быть использованы одним из указанных лиц либо разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере среднего заработка (ст. 262 ТК РФ).

Оплата названных дополнительных дней осуществляется за счет средств ФСС (п. 10 разъяснений, утвержденных постановлением Минтруда России и ФСС России от 4 апреля 2000 г. N 26/34). Государственные пособия (за исключением пособий по временной нетрудоспособности), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, освобождаются от НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ). Распространяется ли это на выплаты за выходные дни по уходу за детьми-инвалидами?

Минфин России в письме от 12 декабря 2007 г. N 03-04-05-01/407 считает, что суммы от налога на доходы не освобождаются. Президиум ВАС РФ в постановлении от 8 июня 2010 г. N 10659/10 отмечает, что оплата работнику дополнительных выходных дней для ухода за ребенком-инвалидом не облагаются НДФЛ. С этим согласна и налоговая служба.

А. Шершавин,

эксперт журнала

"Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 10, октябрь 2011 г.