Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 апреля 2015 г. N 19АП-5341/14

город Воронеж

07 апреля 2015 г.

Дело N А64-4167/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 01 апреля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 07 апреля 2015 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Ольшанской Н.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тамбовской области на решение арбитражного суда Тамбовской области от 22.01.2015 по делу N А64-4167/2014 (судья Копырюлин А.Н.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества "Волковский спиртзавод" (ОГРН 1046835261428; ИНН 6820020492) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тамбовской области о признании недействительными решения от 28.03.2014 N 4,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тамбовской области: Тереховой А.М., представителя по доверенности от 29.12.2014 N 02-19/11043;

от закрытого акционерного общества "Волковский спиртзавод": Милосердова В.А., представителя по доверенности от 05.05.2014,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Волковский спиртзавод" (далее - общество "Волковский спиртзавод", общество, налоговый агент) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тамбовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28.03.2014 N 4 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части штрафа в сумме 1 768 550 руб., примененного на основании статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц (с учетом уточнений и отказа от заявленных требований в части от 27.10.2014, т.11, л.д.14-18).

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 22.01.2015 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части применения штраф, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, в сумме 1 591 695 руб.

В удовлетворении требований в части применения штрафа в сумме 176 855 руб. обществу отказано.

Налоговый орган, не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения требований общества, обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции о признании недействительным решения от 28.03.2014 N 4 о привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 1 591 695 руб. отменить, ссылаясь на вынесение обжалуемого судебного акта с нарушением норм материального права и при неполном выяснении и неверной оценке обстоятельств, имеющих значение для дела.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что судом не было учтено выявление налоговым органом в ходе выездной проверки обстоятельств, отягчающих ответственность лица за совершение налогового правонарушения, при отсутствии смягчающих вину обстоятельств. В частности, как указывает налоговый орган, по результатам проведения предыдущей выездной налоговой проверки общество "Волковский спиртзавод" уже привлекалось к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц решением от 11.05.2012 N 21, вступившим в законную силу 05.07.2012.

Таким образом, как указывает налоговый орган, общество, являясь налоговым агентом, совершило аналогичное правонарушение в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения налогового органа, в связи с чем оно правомерно привлечено к ответственности с учетом отягчающих обстоятельств. Повторное совершение обществом аналогичного правонарушения, по мнению инспекции, свидетельствует о недобросовестном характере действий налогового агента, направленности его действий на уклонение от уплаты налогов и невозможности применения при разрешении вопроса о размере ответственности смягчающих вину обстоятельств.

Кроме того, налоговый орган полагает, что документы, представленные обществом в подтверждение его тяжелого материального положения, достоверно не свидетельствуют о наличии у общества финансовых затруднений в проверенном налоговом периоде, поскольку выездная проверка проводилась за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, а представленные обществом документы имеют отношение к 2013-2014 годам, вследствие чего они не могут свидетельствовать об отсутствии у налогового агента невозможности оплатить задолженность в проверенном инспекцией периоде.

Также налоговый орган указывает, что, не перечислив своевременно в бюджет исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц, общество фактически распоряжалось этими суммами, что противоречит налоговому законодательству.

В представленном отзыве налоговый агент возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

По сути, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой удовлетворены требования общества.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Общество "Волковский спиртзавод" ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявляло, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Тамбовской области от 22.01.2015 лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа и налогового агента, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции в обжалуемой части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 7 по Тамбовской области в отношении закрытого акционерного общества "Волковский спиртзавод" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога, акцизов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, а также налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 24.06.2011 по 29.09.2013 г, по результатам которой составлен акт от 27.01.2014 N 3.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений на акт начальником инспекции было вынесено решение от 28.03.2014 N 4 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым общество, в том числе, привлечено к ответственности за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и (или) перечислению налоговым агентом за 2012 год, в виде штрафа в сумме 1 768 550 руб.

При этом, разрешая вопрос о размере подлежащей применению ответственности за нарушение, предусмотренное статьей 123 Налогового кодекса, налоговый орган признал не подтвержденными документально и не заслуживающими внимания доводы общества о наличии в его действиях смягчающих ответственность обстоятельств, установив одновременно наличие отягчающего ответственность обстоятельства, выражающегося в том, что по результатам предыдущей налоговой проверки за период с 01.01.2008 по 23.06.2011 уже был установлен факт совершения обществом аналогичного правонарушения, за которое оно было привлечено к ответственности, и правомерность применения ответственности подтверждена вступившим в законную силу решением арбитражного суда Тамбовской области по делу N А64-6888/2012.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 28.05.2014 N 05-11/50, принятым по апелляционной жалобе общества, поданной в вышестоящий налоговый орган в порядке статьи 139 Налогового кодекса, решение инспекции в части ответственности по статье 123 Налогового кодекса было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 28.03.2014 N 4, общество "Волковский спиртзавод" обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании его частично недействительным, ссылаясь на неприменение налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении смягчающих обстоятельств применительно к ответственности, установленной статьей 123 Налогового кодекса (с учетом уточнений и отказа от заявленных требований в части от 27.10.2014).

Суд области, рассмотрев спор, признал обоснованным привлечение общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса, вместе с тем, установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств, снизил размер штрафа в 10 раз.

Апелляционная коллегия считает необходимым согласиться с данным выводом суда области, исходя при этом из следующего.

Согласно статье 207 Налогового кодекса налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц, в силу статьи 209 Налогового кодекса, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 Кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, в том числе, со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1 статьи 24 Налогового кодекса).

Налоговые агенты, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса, обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 Налогового кодекса).

Статьей 226 Налогового кодекса предусмотрены особенности исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами и порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.

Пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса установлена обязанность налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Как следует из пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса, налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

В силу статьи 123 Налогового кодекса неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В целях осуществления контроля за соблюдением налоговым агентом законодательства о налогах и сборах налоговые органы вправе проводить, в частности, выездные налоговые проверки (пункт 1 статьи 82, пункт 2 статьи 87 Налогового кодекса).

Статьей 100 Налогового кодекса установлено, что по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

В силу статьи 101 Налогового кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения акта камеральной проверки в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен вынести решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Кодекса).

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 8 статьи 101 Кодекса, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Применительно к рассматриваемой ситуации основанием для привлечения общества "Волковский спиртзавод" решением от 28.03.2014 N 4 к налоговой ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса в виде взыскания штрафа в сумме 1 768 550 руб. послужил вывод инспекции о том, что общество в нарушение пункта 6 статьи 226 и подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса за период с 24.06.2011 по 29.09.2013 не исполнило обязанности налогового агента, а именно, неправомерно не перечислил в бюджет сумму исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц 5 167 110 руб.

Данное обстоятельство подтверждается материалами дела и налоговым агентом не оспаривается, что свидетельствует о наличии в его действиях состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 123 Налогового кодекса.

Учитывая, что имеющимися материалами дела факт совершения налоговым агентом налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, доказан и отсутствуют основания для освобождения общества от ответственности, суд апелляционной инстанции считает правомерным привлечение общества "Волковский спиртзавод" к налоговой ответственности.

Вместе с тем, частично удовлетворяя заявленные обществом требования об оспаривании оснований применения налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогового агента за совершение налогового правонарушения, что послужило основанием для применения статей 112, 114 Налогового кодекса и снижения размера штрафа в 10 раз.

При этом суд правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Постановлении N 14-П от 12.05.1998, меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В силу статьи 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.

В пункте 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

Согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Из изложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающем заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств представлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1069-О-О, законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19, часть 1; статья 55, части 2 и 3, Конституции Российской Федерации).

Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, спора о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

В соответствии со статьей 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие - не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

Часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагает на каждое лицо, участвующее в деле, обязанность доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В данном случае общество "Волковский спиртзавод", не оспаривая факта совершения налогового правонарушения, в уточнениях от 27.10.2014 указало, что при вынесении оспариваемого решения N 4 о привлечении к ответственности налоговым органом не были учтены в качестве смягчающих следующие обстоятельства:

- тяжелое финансовое положение общества, в обоснование которого обществом представлены копии кредитных договоров и договоров об открытии кредитной линии, а также налоговая отчетность в период с 2011 года по настоящее время, а также копии приказов о простое предприятия;

- принятие мер к полному погашению задолженности по налогу на доходы физических лиц, что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями.

Оценивая перечисленные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность налогового агента, суд области правомерно исходил из того, что представленные в материалы дела договоры об открытии кредитных линий N 29-13 от 20.03.2013, N 42-13 от 11.04.2014, N 47-13 от 22.04.2013, договор залога движимого имущества от 06.08.2013 N 100-13/03, кредитные договоры от 06.08.2013 N 100-13, N 145 от 29.09.2014, приказы о простое, налоговая отчетность по налогу на прибыль организаций за 2011-2013 годы, 9 месяцев 2014 года, уведомление о приостановлении использования основного технологического оборудования для производства алкогольной продукции с использованием этилового спирта от 10.04.2014 N 90/4 в полном объеме подтверждают тяжелое финансовое положение общества.

Представленная в материалы дела налоговая отчетность общества, в частности, налоговые декларации по налогу на прибыль за периоды 2011 год - 9 месяцев 2014 года свидетельствуют об отсутствии у общества прибыли от реализации продукции. Так, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2014 года обществом отражен убыток от хозяйственной деятельности в сумме 4 722 916 руб. (т.11 л.д.25-34).

Также в указанной декларации отражены расходы по долговым обязательствам, составившие 7 781 262 руб., что, в свою очередь, свидетельствует об исполнении обществом обязательств по заключенным кредитным договорам и договорам на открытие кредитных линий и опровергает довод налогового органа о том, что представленные обществом документы не подтверждают наличие у него таких обязательств в проверенном периоде.

Кроме того, судом установлено и налоговым органом не оспаривается то обстоятельство, что к моменту рассмотрения дела в суде обществом как налоговым агентом была оплачена сумма задолженности по налогу на доходы физических лиц в полном объеме.

При этом, как установил суд области, фактически при вынесении инспекцией решения по результатам проведенной налоговой проверки размер штрафа был определен без учета смягчающих ответственность обстоятельств. Из текста решения следует, что налоговым органом не проводился анализ финансового положения общества и того, каким образом оно могло повлиять на неисполнение обществом как налоговым агентом своей обязанности по перечислению в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц, равно как и того, какие последствия для финансово-хозяйственной деятельности общества повлечет уплата доначисленной суммы штрафа в полном объеме.

Утверждение налогового органа о том, что все вышеуказанные обстоятельства не могут быть приняты в качестве смягчающих ответственность общества по причине того, что тяжелое финансовое положение сформировалось у общества в период, не охватываемый периодом выездной налоговой проверки, и судом при этом не была дана оценка финансовому положению общества в 2011-2012 годах, не принимается судом апелляционной инстанции как необоснованная.

Из положений пункта 1 статьи 112 Кодекса следует, что налоговое законодательство не содержит исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, следовательно, право определения тех или иных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность предоставлено налоговым законодательством лицу или органу, рассматривающим дело о налоговом правонарушении или соответствующий налоговый спор.

Таким образом, любое обстоятельство, характеризующее налогоплательщика, его отношение к совершенному правонарушению, меры, принимаемые к устранению негативных последствий правонарушения, могут быть расценены судом как смягчающие налоговую ответственность.

При этом закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом. Данные обстоятельства могут быть установлены и на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, при этом, отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишает его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора.

В рассматриваемой ситуации, разрешая спор по существу, суд первой инстанции принял во внимание характер налогового правонарушения и, усмотрев смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, обосновал причины уменьшения штрафа, в том числе, указав, что сумма подлежащего перечислению налога уплачена обществом в бюджет, т.е. им предприняты меры по устранению негативных последствий допущенного нарушения; совершенное правонарушение носит неумышленный характер; размер налагаемого штрафа несоразмерен характеру правонарушения и сумме доначисленного налога и пеней; общество находится в тяжелом финансовом положении, обусловленном наличием заемных обязательств перед кредитными организациями.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам дела, а также положениям статей 112, 114 Налогового кодекса вывод суда первой инстанции о необходимости снижения размера взыскиваемых штрафных санкций за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Кодекса, в 10 раз до 176 855 руб.

Отклоняя доводы налогового органа о том, что не перечислив своевременно в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц общество фактически распоряжалось не принадлежащими ему денежными средствами, а также о том, что привлечение общества к ответственности за аналогичное нарушение в предыдущем периоде исключает возможность смягчения его ответственности в рассматриваемом случае, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Удержание налога на доходы физических лиц из доходов физических лиц осуществляется путем выплаты работникам заработной платы за вычетом налога. Поэтому само по себе удержание налога на доходы физических лиц из доходов физических лиц не свидетельствует о наличии у налогового агента реальных денежных средств для уплаты налога в бюджет.

Налоговый орган не представил доказательств того, что общество имело реальные денежные средства, позволяющие ему исполнить обязанность по перечислению в бюджет исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц, однако, в результате недобросовестных действий не предприняло мер по перечислению налога в бюджет.

В акте налоговой проверки и в решении по нему отсутствуют сведения о движении денежных средств по счетам общества и о наличии денежных средств в кассе общества.

Кроме того, сам по себе факт привлечения общества к налоговой ответственности в предыдущем периоде, что квалифицируется налоговым законодательством как отягчающее ответственность обстоятельство, не свидетельствует об отсутствии смягчающих ответственность обстоятельств и не исключает возможность их учета при разрешении вопроса о применении налоговой ответственности в последующем периоде.

При этом снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.

Исходя из изложенного, апелляционная коллегия считает, что арбитражный суд Тамбовской области обоснованно, руководствуясь статьями 112, 114 Налогового кодекса, воспользовался по результатам рассмотрения настоящего спора предоставленным ему правом применения смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и правомерно признал решение инспекции от 28.03.2014 N 4 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" недействительным в части.

Оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса все представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суд области не вышел за пределы предоставленных ему правомочий и не нарушил баланс публичных и общественных интересов.

Учитывая, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены арбитражным судом области на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Решение арбитражного суда Тамбовской области в оспариваемой части по изложенным основаниям отмене не подлежит.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 22.01.2015 по делу N А64-4167/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тамбовской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

Н.А. Ольшанская М.Б. Осипова