Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 октября 2015 г. N 19АП-1990/14

г. Воронеж

15 октября 2015 г.

Дело N А64-325/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 8 октября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 15 октября 2015 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: Ольшанской Н.А.,

судей: Осиповой М.Б.,

Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бауман Л.В.,

при участии:

от Индивидуального предпринимателя Чернякова Владимира Александровича: Морозова О.Н., представителя по доверенности б/н от 6.01.2015, Власова В.А., представителя по доверенности б/н от 6.01.2015,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Бич В.С., доверенность N 05-23/000006 от 12.01.2015; Макаровой О.В., доверенность N 05-23/000003 от 13.01.2015, Щербаковой О.Н., доверенность N 05-23/031655 от 31.12.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Чернякова Владимира Александровича на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 24.09.2014 по делу N А64-325/2014 (судья - Парфенова Л.И.), принятое по заявлению Индивидуального предпринимателя Чернякова Владимира Александровича (ОГРНИП 314682906500073, ИНН 683211255650) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения N18-24/12 от 26.04.2013,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Черняков Владимир Александрович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - Инспекция, налоговый орган) N 18-24/12 от 26.04.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 24.09.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано. Принимая решение, суд исходил из вывода о пропуске Предпринимателем предусмотренного ст. 198 АПК РФ срока на обжалование решения налогового органа N 18-24/12 от 26.04.2013 при отсутствии ходатайства о его восстановлении.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 23.04.2015 решение суда отменено, заявление Предпринимателя удовлетворено - оспариваемый ненормативный правовой акт признан недействительным.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 13.08.2015 постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.042015 по делу N А64-325/2014 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Арбитражный суд Центрального округа указал, что суд апелляционной инстанции произвольно, без соответствующего ходатайства восстановил Предпринимателю пропущенный процессуальный срок и тем самым нарушил нормы процессуального права. При этом в нарушение положений п.12 ч.2 ст.271 АПК РФ суд апелляционной инстанции не привел в обжалуемом постановлении мотивы, по которым он не согласился с доводами Предпринимателя о том, что срок для подачи в суд заявления об оспаривании ненормативного правового акта не был им пропущен.

При новом рассмотрении - в судебном заседании 24.09.2015 - Индивидуальный предприниматель Черняков Владимир Александрович поддержал доводы апелляционной жалобы по тем основаниям, что о нарушении своих прав и законных интересов ему стало известно с даты получения решения, вынесенного по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение налогового органа, то есть - 30.11.2013. Заявление в Арбитражный суд Тамбовской области было подано 27.01.2014, то есть с соблюдением установленного законом трехмесячного срока.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 24.09.2009 по 24.11.2010, по результатам которой вынесено оспариваемое Предпринимателем решение.

Отказывая в удовлетворении заявленных Предпринимателем требований ввиду пропуска срока, установленного ч. 4 ст. 198 АПК РФ, и отсутствия оснований для его восстановления, суд первой инстанции указал, что ходатайство о восстановлении пропущенного срока, доказательства уважительных причин пропуска срока на подачу заявления в суд Предприниматель не представил.

Суд апелляционной инстанции не согласился с выводом суда первой инстанции о пропуске Предпринимателем срока на обжалование оспариваемого решения Инспекции, определением от 24.09.2015 применительно к разъяснениям, содержащимся в п. 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", руководствуясь положениями части 1 статьи 268 АПК РФ о повторном рассмотрении дела и части 5 статьи 270 АПК РФ, апелляционный суд перешел к рассмотрению дела N А64-325/2014 по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции.

При этом суд руководствовался следующим.

Пунктом 1 статьи 198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 137 НК РФ каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

На основании пункта 2 статьи 138 НК РФ судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.

На основании пункта 4 статьи 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Как следует из материалов дела, решение Инспекции от 26.04.2013 N 18-24/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было получено Предпринимателем и своевременно - 16.05.2013 обжаловано в УФНС по Тамбовской области. Решение по жалобе принято 12.07.2013.

В суд с заявлением о признании указанного решения недействительным Предприниматель обратился 27.01.2014.

В обоснование довода об отсутствии пропуска срока на обжалование в суд решения Инспекции Предприниматель ссылался, что о нарушении своих прав он узнал только 30.11.2013 - после получения решения УФНС по Тамбовской области, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение налогового органа. При этом, как пояснил апелляционному суду Предприниматель, указанное решение УФНС по Тамбовской области было получено в ответ на его письменное обращение от 01.11.2013, после неоднократных устных обращений в УФНС по Тамбовской области.

Признавая срок пропущенным, суд первой инстанции указал, что Предприниматель получил решение по апелляционной жалобе 28.08.2013 по почте.

Однако согласно данным сайта ФГУП "Почта России" почтовое отправление, принятое почтовым отделением "Тамбов 36" 17.07.2013, покинуло сортировочный центр "Тамбов почтамт" 23.08.2013 и вручено адресату 28.08.2013 в почтовом отделении "Тамбов 36". Указанное свидетельствует, что решение по апелляционной жалобе 28.08.2013 было получено по возвращении Управлением ФНС по Тамбовской области. Факт возврата письма Управления в его адрес в связи с истечением срока хранения подтвержден также письмом почтового отделения от 20.10.2014 N 18-04-Ч-200/16. То обстоятельство, что Предприниматель фактически не получил направленную ему корреспонденцию и письмо возвратилось с соответствующей отметкой в адрес Управления ФНС по Тамбовской области, подтвердили также апелляционному суду представители Инспекции в судебном заседании.

Причины неполучения корреспонденции Предприниматель объяснил тем, что с начала 2013 года он проживал по адресу жены в г. Котовске Тамбовской области.

В пользу отсутствия оснований оценивать поведение Предпринимателя в качестве недобросовестного судебная коллегия принимает также его довод о получении решения УФНС по Тамбовской области от 18.10.2013 N 18-24/8 "О приостановлении решения налогового органа в отношении физического лица". Со слов Предпринимателя, получив данное решение, он полагал, что вопрос по его жалобе еще не разрешен.

Письменно обратившись в УФНС по Тамбовской области в ноябре 2013 года, Предприниматель получил копию решения УФНС по Тамбовской области от 12.07.2013.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Указанная норма связывает начало течения срока на подачу заявления о признании ненормативного акта недействительным с моментом, когда лицо узнало о нарушении своих прав и законных интересов, а не с моментом, когда оно могло или должно было узнать о таком нарушении (постановления Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 N 8148/10, от 26.02.2008 N 12493/07)

В определении Конституционного Суда РФ от 02.12.2013 N 1908-О отмечено, что согласно буквальному смыслу ч. 4 ст. 198 АПК РФ для исчисления процессуального срока нужно исходить не из презумпции разумно предполагаемой осведомленности лица о нарушении его прав и законных интересов, а из того, что начало течения этого срока определяется в каждом конкретном случае судом на основе установления момента, когда заинтересованное лицо реально узнало о соответствующем нарушении.

Поскольку предприниматель получил решение вышестоящего налогового органа по своей жалобе только 30.11.2013, следовательно, обратившись 27.01.2014 в арбитражный суд, он не пропустил предусмотренный ч. 4 ст. 198 АПК трехмесячный срок на обжалование решения Инспекции.

Согласно п. 72 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" налогоплательщик вправе обратиться с заявлением в суд с момента истечения срока, установленного п. 3 ст. 140 НК РФ для рассмотрения жалобы, и до истечения трех месяцев с момента, когда ему стало известно о вынесении вышестоящим органом решения по жалобе.

Таким образом, довод Инспекции о направлении решения Управления по Тамбовской области по адресу регистрации Предпринимателя апелляционной коллегией принят быть не может, поскольку сам по себе факт направления - в отсутствие доказательств вручения (письмо вернулось в адрес Управления) - не может свидетельствовать о надлежащем извещении Предпринимателя о состоявшемся решении.

С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обращение в суд произведено Предпринимателем без нарушения процессуального срока.

Из разъяснений, изложенных в п. 27, 28 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" следует, что если судом апелляционной инстанции при рассмотрении апелляционной жалобы в порядке апелляционного производства будет установлено, что по какому-то требованию лица, участвующего в деле, суд не принял решения и утрачена возможность принятия дополнительного решения, то суд апелляционной инстанции, исходя из положений части 1 статьи 268 АПК РФ о повторном рассмотрении дела, в силу части 6.1 статьи 268 АПК РФ переходит к рассмотрению дела по правилам, установленным Кодексом для рассмотрения дела в суде первой инстанции, в рамках которого рассматривает не рассмотренные ранее требования.

С учетом указанных положений Постановления Пленума ВАС РФ суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что арбитражным процессуальным законодательством допускается возможность рассмотрения дела судом апелляционной инстанции по правилам, установленным для рассмотрения дел в суде первой инстанции, в тех случаях, когда при рассмотрении апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции будет установлено, что судом первой инстанции требования истца неправомерно не были рассмотрены по заявленным истцом основаниям.

Как следует из материалов дела, заявление Предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции по основаниям, указанным в данном заявлении, судом первой инстанции не рассматривалось, оценка доводам и доказательствам, на которые ссылался Предприниматель в обоснование недействительности ненормативного акта Инспекции, судом первой инстанции не давалась. При этом, не исследовались судом также и доводы Инспекции, которая в силу ст. 200 АПК РФ обязана доказать законность и обоснованность принятого ненормативного акта.

В судебном заседании 08.10.2015 представитель налогового органа заявил ходатайство о прекращении производства по делу, поскольку Предприниматель с 24.11.2010 утратил статус индивидуального предпринимателя и спор не подведомственен арбитражному суду.

Указанное ходатайство налогового органа подлежит отклонению в связи со следующим.

Определением от 20.02.2014 судом первой инстанции было удовлетворено аналогичное ходатайство Инспекции о прекращении производство по делу на основании пункта 1 части 1 статьи 150 АПК РФ.

Постановлением от 15.05.2014 Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд отменил определение Арбитражного суд Тамбовской области от 20.02.2014 и направил дело в суд первой инстанции для рассмотрения по существу.

При этом суд первой инстанции руководствовался следующим.

На момент принятия Арбитражным судом Тамбовской области заявления к производству, то есть на 29.01.2014, Черняков В.А. утратил статус индивидуального предпринимателя.

Вместе с тем, согласно свидетельству о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя от 06.03.2014 серии 68 N 001689805 и выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, Черняков В.А. вновь зарегистрирован Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову в качестве индивидуального предпринимателя 06.03.2014 за основным государственным регистрационным номером 314682906500073.

Таким образом, на момент рассмотрения апелляционной жалобы Черняков В.А. обладал статусом индивидуального предпринимателя, что в силу положений статьи 27 АПК РФ препятствует его обращению в суд общей юрисдикции за защитой нарушенного права.

Кроме того, требование, с которым Черняков В.А. обратился в арбитражный суд - оспаривание решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, связано с осуществлением Черняковым В.А. предпринимательской деятельности в 2009-2010 годах, возникший спор носит экономический характер и вытекает из административных правоотношений, что прямо свидетельствует о его подведомственности арбитражному суду в силу положений статьи 29 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 46 Конституции Российской Федерации и пунктом 1 статьи 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. В случае отказа арбитражным судом в рассмотрении настоящего заявления налогоплательщик будет лишен установленного этими положениями Конституции Российской Федерации и Конвенции о защите прав человека и основных свобод права на судебную защиту, так как при наличии у него статуса индивидуального предпринимателя и экономическом характере спора данный спор не может быть подведомственен суду общей юрисдикции, на что в аналогичной ситуации указано, в частности, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 14925/12.

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2014 Инспекция не обжаловала. Таким образом, апелляционный суд признал отсутствие оснований для прекращения производства по делу.

В связи с изложенным, ходатайство от 08.10.2015 налогового органа о прекращении производства по делу N А64-325/2014, содержащее доводы, аналогичные рассмотренным апелляционным судом ранее, подлежат отклонению.

В качестве основания своего требования о признании недействительным решения N 18-24/12 от 26.04.2013, Предприниматель указал, что Инспекция без достаточных оснований вменила ему доход в виде сумм, поступившим на его расчетный счет от реализации комиссионного товара, принадлежащего ООО "Тезис". В ходе налоговой проверки комитент ООО "Тезис" подтвердил наличие комиссионных отношений с Предпринимателем. Установленному Инспекцией факту подписания представленных Предпринимателем договоров комиссии со стороны ООО "Тезис" не директором Князевым Антоном Ю., а иным лицом, Предприниматель представил объяснения. Предприниматель пояснил, что все договоры комиссии были фактически подписаны братом директора - Князевым Дмитрием Ю. Такие обстоятельства были подтверждены директором ООО "Тезис" Князевым Антоном Ю., предоставившим в Инспекцию приказ N 5 от 04.03.2010 о предоставлении Князеву Дмитрию Ю. права подписи счетов-фактур, договоров и иных первичных бухгалтерских документов за "руководителя" и "главного бухгалтера". Вместе с тем, Инспекция доводы Предпринимателя не восприняла.

Инспекция заявленное требование не признала, настаивала на правомерности сделанного в оспариваемом решении вывода о том, что поскольку договоры комиссии подписаны не руководителем ООО "Тезис", то товар приобретался у ООО "Тезис" не на комиссионной основе, а на праве собственности.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что заявленное Предпринимателем требование подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя Чернякова В.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) единого налога по упрощенной системе налогообложения, налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость за период с 24.09.2009 по 24.11.2010.

Результаты проверки зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 27.03.2013 N 18-24/12.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, иных материалов налоговой проверки, а также письменных возражений налогоплательщика начальником Инспекции вынесено решение от 26.04.2013 N 18-24/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Предпринимателю предложено уплатить недоимку: по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2010 года в сумме 12 114 691 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2010 год в сумме 20 001 руб., Предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату): налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2010 года в виде штрафа в общем размере 2 422 936 руб., налога на доходы физических лиц за 2010 год в виде штрафа в размере 4000 руб.; статьей 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций: по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2010 года в виде штрафа в размере 3 634 408 руб.; по налогу на доходы физических лиц за 2010 год в виде штрафа в размере 6000 руб., а также за несвоевременную уплату НДС и НДФЛ предпринимателю начислены пени по состоянию на 26.04.2013 в общем размере 3 159 486 руб.

Основанием для доначисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2010 год послужил вывод налогового органа о неправомерном занижении дохода, полученного от предпринимательской деятельности.

Решением Управления ФНС России по Тамбовской области от 12.07.2013 N 05-11/77 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции от 27.03.2013 N 18-24/12 не соответствует закону и нарушает его права, Предприниматель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В проверяемом периоде Предприниматель в соответствии со статьей 346.12 НК РФ являлся плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. В качестве объекта налогообложения Предпринимателем выбраны доходы (п.1 ст. 346.14 НК РФ).

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности); индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции от 27.03.2013 N 18-24/12, налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2010 года и налог на доходы физических лиц за 2010 год начислены Предпринимателю в связи с тем, что по результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком занижен доход, полученный от предпринимательской деятельности, и поскольку превышен предел в 60 млн. руб. основания для применения упрощенной системы налогообложения в 2010 году отсутствуют.

В ходе проверки Инспекция установила, что Предприниматель в 2009-2010 годах осуществлял деятельность агентов по оптовой торговле строительными и лесоматериалами. Уплату единого налога Предприниматель осуществлял, указывая в качестве дохода суммы полученного комиссионного вознаграждения.

В декларации по УСН за 2010 год, представленной Предпринимателем в налоговый орган, отражен доход в виде комиссионного вознаграждения в сумме 356 710 руб.

Инспекция установила, что на расчетный счет Предпринимателя поступили денежные средства за реализованные товары от покупателей ООО "Титан", ООО "Эйвайс" и ООО "Стройресурс".

Комитентами Предпринимателя, согласно представленных им на проверку документов, являлись ООО "Жилстройсервис", ООО "Эйвайс, ИП Акуличев и ООО "Тезис".

Заключив по результатам проверки, что товар у ООО "Тезис" приобретался Предпринимателем не на комиссионной основе, а на праве собственности, Инспекция установила превышение ограничения в 60 млн. руб., дающего право на применение УСН, признала Предпринимателя утратившим право на применение УСН, исчислив ему налоги по общей системе налогообложения (НДС и НДФЛ).

В результате Инспекция вменила Предпринимателю получение дохода в сумме 67 689 077 руб. без НДС, в том числе 67 637 694 руб. - от реализации собственного товара, и 51 383 руб. без НДС - от реализации товара на комиссионной основе.

Вывод о реализации Предпринимателем собственного товара обоснован в решении N 18-24/12 от 26.04.201 следующим.

В обоснование комиссионных отношений с ООО "Тезис" Предприниматель представил налоговому органу копии первичных документов от имени ООО Тезис", в том числе договоры комиссии и отчеты комиссионера, подписанные руководителем ООО "Тезис" Князевым А.Ю.

На основании статьи 95 НК РФ Инспекция назначила почерковедческую экспертизу. Согласно заключению эксперта N 279/01 от 25.02.2013 подписи от имени Князева А.Ю. (директор) в представленных на экспертизу договорах комиссии и отчетах комиссионера выполнены не Князевым Антоном Юрьевичем, образцы подписей которого представлены в качестве сравнительного материала, а другим лицом с подражанием подписи Князева А.Ю.

Исходя из результата экспертизы, сославшись на положения статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации об органах юридического лица, Инспекция заключила, что договоры комиссии, представленные для проверки, не могут иметь юридической силы, т.к. подписаны не руководителем ООО "Тезис", следовательно, товар приобретался у ООО "Тезис" не на комиссионной основе, а на праве собственности.

Ознакомившись с результатами почерковедческой экспертизы, оформленными заключением N 279/01 от 25.02.2013, Предприниматель представил в Инспекцию письменные пояснения от 26.03.2013 (т.2, л. 59-61) и акт экспертного исследования от 26.03.2013, проведенного по инициативе Князева Дмитрия Юрьевича.

Предприниматель пояснил, что не был своевременно уведомлен о назначении Инспекцией экспертизы подписей Князева А.Ю., поэтому не смог реализовать свое право поставить перед экспертом свои вопросы. Между тем, вопрос, поставленный Инспекцией: "Выполнены ли подписи Князевым А.Ю. или другим лицом?" являлся заведомо некорректным, поскольку на момент назначения экспертизы налоговый орган располагал приказом ООО "Тезис" N 5 от 04.03.2010 (представлен в Инспекцию согласно описи от 16.07.2012) о предоставлении менеджеру Князеву Д.Ю. права подписи счетов-фактур, договоров, иных бухгалтерских и финансовых документов за "руководителя" и "главного бухгалтера" (т. 6, л. 115). Предприниматель указал, что Инспекции было доподлинно известно, что подпись на документах ООО "Тезис" выполнена Князевым Д.Ю.

Также Предприниматель пояснил, что по его просьбе Князев Д.Ю. обратился к тому же эксперту для проведения повторной экспертизы, представив подлинники тех же договоров комиссии (20 шт.) и отчетов комиссионера (15 шт.), копии которых направляла на экспертизу Инспекция. Согласно Акту экспертного исследования от 26.03.2013 N 507/01 подписи от имени Князева А.Ю. выполнены Князевым Д.Ю. (т. 6, л. 106-114).

Указанные доводы Предпринимателя проверяющими во внимание приняты не были.

Получив акт проверки от 27.03.2013, Предприниматель представил письменные возражения от 15.04.2013 (т.1, л. 70-75), в которых также ссылался на факт подписания спорных договоров комиссии Князевым Д.Ю. Кроме того, Предприниматель обращал внимание Инспекции, что при допросе налоговым органом директор ООО "Тезис" Князев А.Ю. подтвердил наличие комиссионных отношений с ИП Черняковым В.А., показал, что организация не открывала расчетные счета, расчеты с Черняковым В.А. производились с применением ККМ.

Инспекция возражения Предпринимателя не приняла, отметив в решении N 18-24/12 от 26.04.2013 следующее: повторная экспертиза проведена не самим Предпринимателем, а Князевым Д.Ю., также Инспекция усмотрела различия между документами, представленными эксперту и копиями, представленными в Инспекцию при проверке (в виде неидентичного расположения подписей и печатей), что следует о замене документов; также Инспекция сослалась на показания Князева А.Ю. при допросе, который указал, что официально в организации работников не было и документы подписывались им лично.

Ссылку на приказ ООО "Тезис" N 5 от 04.03.2010 о предоставлении менеджеру Князеву Д.Ю. права подписи документов Инспекция отклонила, указав, что "право заключать сделки должно быть поименовано в доверенности".

В апелляционной жалобе от 13.05.2013 на решение Инспекции (т.1, л. 77-82) Предприниматель изложил вышестоящему налоговому органу свои доводы, полагая, что у Инспекции имелось достаточно доказательств того, что между ним и ООО "Тезис" имели место комиссионные отношения.

К жалобе Предприниматель приложил дубликаты всех договоров комиссии с ООО "Тезис" (963 шт.), в которых изменена преамбула: в качестве лица, заключившего договор от имени ООО "Тезис" (Комитент), указан менеджер Князев Дмитрий Юрьевич, действующий на основании доверенности N 3 от 05.03.2010. Также Предприниматель представил доверенность N 3 от 05.03.2010, акт экспертного исследования от 26.03.2013 N 507/01, отчеты комиссионера (963 шт.), приказ ООО "Тезис" N 2 от 11.01.2010 о принятии на работу Князева Д.Ю. менеджером, приказ N 5 от 04.03.2010 о предоставлении менеджеру Князеву Д.Ю. права подписи счетов-фактур и трудовой договор N 2 от 11.01.2010 (т.2, л. 62-66).

Решением от 12.07.2013 N 05-11/77 Управление ФНС России по Тамбовской области апелляционную жалобу Предпринимателя оставило без удовлетворения. При этом вышестоящий налоговый орган не изложил мотивы своего решения, ограничившись заключением о правомерности выводов Инспекции и обоснованности доначисления НДС и НДФЛ (т. 1, л. 114-115).

Установив фактические обстоятельства по настоящему делу, апелляционная коллегия не может признать законными и обоснованными выводы Инспекции на основании следующего.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров на территории Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализация товаров организацией или индивидуальным предпринимателем - это передача права собственности на товары на возмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом решения, возлагается на данный государственный орган, исходя из чего в данном случае именно налоговый орган должен доказать, что поступившие на расчетный счет Предпринимателя денежные средства являются доходом последнего от реализации принадлежащего ему товара.

При рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода.

Как следует из представленных Предпринимателем документов, между ООО "Тезис" (Комитент) и Предпринимателем (Комиссионер) имели место отношения по договорам комиссии, в соответствии с которым Комиссионер принял на себя обязанность по реализации товаров Комитента от своего имени, но за счет Комитента, а Комитент обязался выплачивать Комиссионеру вознаграждение за оказанные услуги.

При этом Инспекция не оспаривает факт получения контрагентом ООО "Тезис" денежных средств от ИП Чернякова В.А. Так, определяя при исчислении НДФЛ сумму профессиональных налоговых вычетов, Инспекция признала в качестве расходов Предпринимателя сумму денежных средств, переданную Предпринимателем ООО "Тезис" (сумму 67 535 227 руб. без НДС).

Как установил суд апелляционной инстанции, первоначально ООО "Тезис" не представило документы в рамках встречной проверки. Однако затем указанный контрагент Предпринимателя представил испрашиваемые документы по взаимоотношениям с Предпринимателем непосредственно в налоговый орган, пояснив в сопроводительном письме, что запрос не был исполнен по причине несвоевременного получения корреспонденции от налогового органа по месту учета. Данное обстоятельство представитель Инспекции подтвердила в судебном заседании.

Из материалов проверки следует, что директор ООО "Тезис" Князев А.Ю. при допросе в Инспекции показал, что организация осуществляет оптовую торговлю строительными и лесоматериалами; подтвердил наличие комиссионных отношений с ИП Черняковым В.А организация не открывала расчетные счета, поэтому расчеты с Черняковым В.А. производились наличными денежными средствами с применением ККМ (протокол допроса от 16.01.2013, т. 6, л. 99-102).

Представленные налоговому органу Предпринимателем и его контрагентом документы устраняли выявленные Инспекцией сомнения в подписании документов и заключении сделок комиссии.

Более того, апелляционный суд отмечает, что все действия ООО "Тезис", в том числе и изготовление дубликатов договоров комиссии, свидетельствует о подтверждении сделок с Предпринимателем.

В силу статьи 183 Гражданского кодекса Российской Федерации при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии прямо не одобрит данную сделку. Последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения.

Под последующим прямым одобрением сделки, в частности, могут пониматься действия, если они свидетельствуют об одобрении сделки.

Таким образом, при установленных по настоящему делу обстоятельствах даже установленный Инспекцией факт подписания направленных на экспертизу договоров комиссии (20 шт.) не директором ООО "Тезис" не давал Инспекции правовых оснований для вывода об отсутствии юридической силы договоров, тем более, для вывода о приобретении Предпринимателем товара не на комиссионной основе, а на праве собственности. Никаких доводов о взаимозависимости или согласованности действий ООО "Тезис" и Предпринимателя, позволивших суду усомниться в реальном характере сделок указанных лиц, Инспекция не привела.

Таким образом, имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи не позволяют сделать вывод о том, что получателем дохода, исходя из которого оспариваемым решением Инспекцией были начислены НДС и НДФЛ, являлся Предприниматель.

Поскольку выводы о начислении пени и правонарушениях, за которые Инспекция привлекла Предпринимателя к ответственности по ст. 119 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ, основаны на выводах о вменении Предпринимателю дохода, признанных судом безосновательными, решение N 18-24/12 от 26.04.2013 является незаконным также в данной части.

Доводы налогового органа, изложенные в пояснении по делу от 07.10.2015, что:

- ООО "Тезис" представило частично документы в ИФНС России по г. Тамбову, тогда, как информация, свидетельствующая о наличии обособленного подразделения ООО "Тезис" по адресу: Тамбовская область, Тамбовский район, г. Котовск, Железнодорожный проезд, д. 1 отсутствует,

- в пояснении ООО "Тезис" указано, что направляется - 2889 копий документов, при пересчете Инспекцией установлено представление 1263 документов,

- отсутствует информация о том, каким образом пояснения ООО "Тезис" и документы оказались у Предпринимателя, рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклонены как не имеющие правового значения для рассмотрения данного дела при установленных судом обстоятельствах.

Доводы налогового органа, что документы по встречной проверке от ООО "Тезис" в полном объеме не представлены ни в налоговый орган, ни в суд, отсутствуют сведения о выплатах заработной платы работнику ООО "Тезис" Князеву Д.Ю., апелляционной инстанцией отклоняются, так как указанные обстоятельства сами по себе, вне связи с другими обстоятельствами дела, не могут служить объективным признаком недобросовестности налогоплательщика и позицию Инспекции не доказывают.

Довод налогового органа, что представленные дубликаты договоров комиссии не воспроизводят полностью информацию подлинного документа и все его внешние признаки отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в соответствии с пунктом 2.1 28 ГОСТ Р 51141-98 дубликат документа - повторный экземпляр подлинника документа, имеющий юридическую силу, копия документа - документ, полностью воспроизводящий информацию подлинного документа и все его внешние признаки или часть их, не имеющий юридической силы, заверенная копия документа - копия документа, на которой в соответствии с установленным порядком проставляют необходимые реквизиты. Таким образом, дубликат документа не должен полностью воспроизводить все внешние признаки документа, поскольку законодатель разделил такие понятия как копия документа (заверенная копия документа) и дубликат документа.

При установленных обстоятельствах в соответствии с ч. 4 ст. 201 АПК РФ решение Инспекции N 18-24/12 от 26.04.2013 подлежит признанию недействительным, Инспекция обязана устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предпринимателя.

Расходы по уплате Предпринимателем государственной пошлины, понесенные при обращении в суд первой и апелляционной инстанции, подлежат отнесению на налоговый орган (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в размере 300 руб. В связи с тем, что при обращении в суды первой и второй инстанций Предприниматель по чекам-ордерам от 24.01.2014 и 13.10.2014 ошибочно уплатил государственную пошлину в излишнем размере (исходя из предмета заявленных требований пошлина составляет соответственно 200 и 100 руб.), 3700 руб. подлежит возврату Предпринимателю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 24.09.2014 по делу N А64-325/2014 отменить.

Требования индивидуального предпринимателя Чернякова Владимира Александровича удовлетворить.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 18-24/12 от 26.04.2013 признать недействительным.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тамбову устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Индивидуального предпринимателя Чернякова Владимира Александровича.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (ОГРН 1046882321903, ИНН 6829001173) в пользу Индивидуального предпринимателя Чернякова Владимира Александровича (ОГРНИП 314682906500073, ИНН 683211255650) судебные расходы в сумме 300 руб.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю Чернякову Владимира Александровича из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 3700 руб.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова М.Б. Осипова