Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 ноября 2015 г. N 13АП-23904/15

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 марта 2016 г. N Ф07-411/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

23 ноября 2015 г.

Дело N А42-5880/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 23 ноября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 ноября 2015 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: Серегиной О.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Обухова А.Ю. по доверенности от 05.08.2014

от ответчика (должника): Атабаевой Н.ВА. по доверенности от 29.09.2015, Киселевой Т.С. по доверенности от 05.11.2015, Зозуля О.В. по доверенности от 29.09.2015

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 13АП-23904/2015, 13АП-23906/2015) ИП Кондакова С.С., ИФНС России по г. Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 07.08.2015 по делу N А42-5880/2014 (судья Евтушенко О.А.), принятое

по иску (заявлению) ИП Кондакова С.С.

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

о признании частично недействительным решения

установил:

Индивидуальный предприниматель без образования юридического лица Кондаков Сергей Сергеевич (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции ФНС по городу Мурманску (далее - Инспекция налоговый орган, ответчик) о признании частично недействительным решения налогового органа от 21.02.2014 N 02.4-12/15 о доначислении налогов, пени и налоговых санкций по результатам выездной налоговой проверки.

В ходе рассмотрения спора ответчиком были заявлены встречные требования о взыскании с предпринимателя Кондакова Сергея Сергеевича налогов, пени и санкций на общую сумму 7 801 222 руб. 07 коп., начисленных на основании решения N 02.4-12/15 от 21.02.2014, оспариваемого налогоплательщиком в настоящем деле (т. 4 л.д. 35 - 54).

Решением суда от 07.08.2015 заявление предпринимателя удовлетворено частично. Суд признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску от 21.02.2014 N 02.4-12/15 в части доначисления налога на доходы физических лиц с соответствующими пенями и налоговой санкцией по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по эпизоду, связанному с реализацией квартиры, расположенной по адресу: Московская область, город Можайск, ул. Дм. Пожарского, д. 8, кв. 69, а также привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 57 000 руб., обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель, не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просит отменить решение в обжалуемой части.

Инспекция также не согласившись с решением суда, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части удовлетворения требований ИП Кондакова С.С. и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании был объявлен перерыв до 23.11.2015 до 13 часов 50 минут.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Апелляционный суд отмечает следующее.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Кондаков С.С. является индивидуальным предпринимателем, в качестве налогоплательщика состоит на налоговом учете в Инспекции ФНС по городу Мурманску, имеет ИНН 519240162925.

В проверяемом периоде (с 01.01.2010 по 31.12.2012) Кондаков С.С. свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя не имел.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении Кондакова С.С. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС и НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 05.11.2013 N 02.4-12/126 (т. 1 л.д. 39 - 79) и вынесено решение N 02.4-12/15 от 21.02.2014 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ, пункту 1 статьи 119 и пункту 2 статьи 116 НК РФ в виде штрафов на общую сумму 2 099 670 руб. 10 коп.

Указанным решением Кондакову С.С. также были доначислены налог на добавленную стоимость и налог на доходы физических лиц в общей сумме 4 765 995 руб. и пени на общую сумму 581 681 руб. 84 коп. (т. 2 л.д. 1 - 48).

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 05.05.2014 N 148 решение Инспекции от 21.02.2014 N 02.4-12/15 утверждено, апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения (т.2 л.д. 52 - 71).

Не согласившись с решением от 21.02.2014 N 02.4-12/15, Кондаков С.С. обратился с заявлением в Арбитражный суд Мурманской области.

Налоговый орган обратился в суд с встречным заявлением о взыскании с предпринимателя Кондакова С.С. доначисленных налогов, пени и санкций на общую сумму 7 801 222 руб. 07 коп.

Определением суда от 31.07.2015 требования Инспекции выделены в отдельное производство (т. 5 л.д. 125 - 127).

В судебном заседании представитель заявителя в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявленные требования, и просил признать решение налогового органа недействительным в части доначисления НДС, соответствующих пеней и санкций и привлечения к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ, а также включения в налоговую базу по НДФЛ доходов и вычетов по эпизоду переквалификации деятельности Кондакова С.С. как предпринимательской в части реализации объектов нежилого недвижимого имущества; доначисления НДФЛ, соответствующих пеней и санкций от реализации квартиры, расположенной по адресу Московская обл., г. Можайск, ул. Дм. Пожарского, д. 8, кв. 69; доначисления НДФЛ, соответствующих пеней и санкций по сделке с ООО "СтройРесурс"; привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 116 НК РФ.

Решением суда от 07.08.2015 заявление предпринимателя удовлетворено частично. Суд признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску от 21.02.2014 N 02.4-12/15 в части доначисления налога на доходы физических лиц с соответствующими пенями и налоговой санкцией по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по эпизоду, связанному с реализацией квартиры, расположенной по адресу: Московская область, город Можайск, ул. Дм. Пожарского, д. 8, кв. 69, а также привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 57 000 руб., обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Налоговый орган оспаривает решение налогового органа в части привлечения его к ответственности по пункту 2 статьи 116 НК РФ в виде взыскания 57 000 руб. штрафа.

Суд первой инстанции отказал ему в удовлетворении требований о признании незаконным решения в указанной части.

Апелляционная инстанция считает, что в данном случае решение суда первой инстанции по данному эпизоду не подлежит отмене по данному эпизоду, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 116 НК РФ ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным названным Кодексом, влечет взыскание штрафа в размере 10 процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 000 рублей.

Таким образом, субъектом ответственности за совершение указанных противоправных действий являются организации и индивидуальные предприниматели, то есть лица, правовой статус которых в указанном качестве подтвержден надлежащей государственной регистрацией. Следовательно, по смыслу данной нормы закона не предполагается ответственности физического лица за осуществление предпринимательской деятельности без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, а потому субъектами ответственности по данной норме (как специальной) не могут быть физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в установленном порядке в качестве предпринимателей.

При таких обстоятельствах, привлекая Кондакова С.С. к ответственности по пункту 2 статьи 116 НК РФ за осуществление предпринимательской деятельности без постановки на учет в налоговый орган в качестве индивидуального предпринимателя (который в спорном периоде таковым статусом не обладал), Инспекция допустила расширительное толкование данной нормы, что является недопустимым в сфере публично-правовой ответственности, поскольку ни статьей 83 НК РФ, ни иными положениями налогового законодательства не предусмотрена обязанность физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность без государственной регистрации, осуществлять постановку на налоговый учет.

Поэтому суд первой инстанции заявленные требования по данному эпизоду удовлетворил правомерно.

Апелляционная жалоба предпринимателя не подлежит удовлетворению, исходя из следующего.

Согласно ст. 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДФЛ, НДС (ст. 143, 207 Кодекса).

Доходы, полученные налогоплательщиком от реализации имущества и от сдачи его в аренду в соответствии с подп. 4, 5 п. 1 ст. 208, ст. 209, п. 1 ст. 210 Кодекса являются объектом налогообложения НДФЛ.

В пункте 17.1 ст. 217 Кодекса указано, что не подлежат налогообложению доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения данного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

В силу подп. 1 п. 1 ст. 220 Кодекса при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 000 руб.

Положения данного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения по НДС (п. 1 ст. 146 Кодекса).

Исходя из п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 153, п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166 Кодекса реализация недвижимого имущества и услуг (аренда) в рамках предпринимательской деятельности подпадает под объект налогообложения НДС.

В силу п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Как указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14009/09, от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В постановлении от 17.12.1996 N 20-П и определении от 11.05.2012 N 833-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что юридическое лицо в отличие от гражданина - физического лица имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом, тогда как гражданин - индивидуальный предприниматель использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено.

Следовательно, ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение.

Как следует из решения Инспекции, Кондаков С.С. в проверяемый период (с 01.01.2010 по 31.12.2012) осуществлял систематическую реализацию объектов собственности: в 2010 году - 10 объектов, в 2011 году - 14 объектов, 2012 году -14 объектов.

Из числа реализованных объектов, 4 объекта являлись нежилыми помещениями:

нежилое помещение, общей площадью 9,5 кв. м., кадастровый номер 51-51-01/034/2007-321, расположенное по адресу г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, реализовано Кондаковым С.С. 23.12.2010;

нежилое помещение, общей площадью 52,6 кв. м., кадастровый номер 51:20:01:08:311:029:1203:1/3,6,8-11, расположенное по адресу г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, реализовано 22.12.2010;

нежилое помещение, общей площадью 72,6 кв. м., кадастровый номер 51:20:02:01:072:011:1566:23, расположенное по адресу г. Мурманск, пр. Ленина, 61, реализовано 07.03.2012;

нежилое помещение, общей площадью 647,6 кв. м., кадастровый номер 51:20:03:03:187:016:5020, расположенное по адресу г. Мурманск,

ул. Домостроительная, 28, реализовано 28.11.2012.

С учетом анализа даты возникновения права на приобретенное имущество и даты его реализации Инспекция указала на систематичность реализации Кондаковым С.С. в проверяемом периоде недвижимого имущества.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что сделки по реализации Кондаковым С.С. объектов недвижимости, а также сдаче нежилого помещения в аренду с получением соответствующего дохода не были разовыми, и носили систематический характер. В данном случае деятельность Кондакова С.С. заключалась в покупке и последующей реализации недвижимости, а также сдаче в аренду.

Инспекцией было установлено, что в проверяемый период Кондаков С.С. имел доход от реализации недвижимого имущества, принадлежащего ему на праве личной собственности.

Указанное имущество было продано Кондаковым С.С. в процессе осуществления предпринимательской деятельности, поскольку в проверяемый период Кондаковым С.С. систематически приобретались объекты жилого и нежилого недвижимого имущества в целях их последующей перепродажи и получения прибыли от реализации.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что указанное имущество, а также квартиры были проданы Кондаковым С.С. в процессе осуществления предпринимательской деятельности, поскольку в проверяемый период Кондаковым С.С. систематически приобретались в целях последующей перепродажи и получения прибыли от реализации недвижимого имущества объекты недвижимости, период владения Кондаковым С.С. указанными квартирами составлял от нескольких недель и нескольких месяцев, до года, двух и около трех лет.

Инспекция, установив, что собственником объектов в течение одного календарного года был получен доход от продажи двух и более объектов недвижимого имущества, пришла к выводу о том, что Кондаков С.С. в проверяемый период являлся плательщиком налога на доходы физических лиц и НДС.

На основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств, доводов сторон, в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой инстанции правомерно признал, что спорное имущество приобретено Кондаковым С.С. не для личных целей и использовалось в предпринимательской деятельности, следовательно, полученный от его реализации доход является доходом, подлежащим обложению НДФЛ, НДС.

Деятельность Кондакова С.С., направленная на покупку и продажу объектов недвижимого имущества, носила длительный систематический характер.

Поскольку деятельность Кондакова С.С. по реализации объектов недвижимого имущества носила систематический характер, направлена на получение дохода, то есть являлась предпринимательской, поскольку отвечала характеризующим предпринимательскую деятельность признакам.

К признакам предпринимательской деятельности относятся: получение прибыли, а также осуществление деятельности на свой риск. Риски Кондакова С.С. заключались в отсутствии возможного получения налогоплательщиком прибыли (чистого дохода) от продажи объектов недвижимости.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Статьей 2 ГК РФ предусмотрено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Согласно пункту 4 статьи 23 ГК РФ гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 ГК РФ, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.

В силу требований пункта 2 статьи 11 НК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них названным Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Таким образом, физическое лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность, при отсутствии регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не вправе ссылаться на то, что он не является индивидуальным предпринимателем.

Как следует из материалов дела, Кондаковым С.С. на основании договора купли-продажи недвижимости от 14.11.2012 (т. 3 л.д. 58 - 59) было реализовано Кострову В.Л. нежилое помещение, общей площадью 647,6 кв.м., кадастровый номер: 51:20:03:03:187:016:5020, расположенное по адресу: г. Мурманск, ул. Домостроительная, д. 28, за 10 000 000 руб., дата государственной регистрации прекращения права: 28.11.2012. В договоре имеется расписка Кондакова С.С. о получении им денег в сумме 10 000 000 руб. Указанный объект был приобретен Кондаковым С.С. у Штырхунова А.В. за 10 000 000 руб. на основании договора купли-продажи от 24.08.2011, дата государственной регистрации права: 01.09.2011 (т. 3 л.д. 54 - 56).

Указанный объект недвижимости налоговым органом на основании статьи 146 НК РФ признан объектом налогообложения по НДС. Налоговая база по операции, связанной с реализацией указанного объекта недвижимости, определена Инспекцией в сумме 10 000 000 руб., НДС исчислен в сумме 1 800 000 руб.

Как следует из оспариваемого решения, нежилое помещение, общей площадью 72,6 кв.м., кадастровый номер: 51:20:02:01:072:011:1566:23, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Ленина, д. 61, было реализовано Кондаковым С.С. на основании договора купли-продажи нежилого помещения от 01.03.2012 Тугунову С.А. за 6 000 000 руб., дата государственной регистрации прекращения права: 07.03.2012 (т. 3 л.д. 66 - 68). В дополнительном соглашении от 01.03.2012 к договору купли-продажи от 01.03.2012 имеется расписка Кондакова С.С. о получении им денег в сумме 6 000 000 руб. (т. 3 л.д. 70). Указанный объект ранее был приобретен Кондаковым С.С. у Вдовиной Н.Л. за 6 000 000 руб., на основании договора купли-продажи от 22.06.2010 дата государственной регистрации права: 06.07.2010 (т. 3 л.д. 61 - 64).

В договоре купли-продажи от 22.06.2010 стоимость объекта составляет 6 000 000 руб., ссылка на то что, в стоимость объекта включена сумма НДС, также отсутствует. Кондаковым С.С. в счет приобретения спорного объекта уплачена сумма в размере 6 000 000 руб.

Согласно имеющимся в Инспекции сведениям, Вдовина Н.Л. с 17.11.2004 по 07.09.2012 применяла упрощенную систему налогообложения (УСН), в связи с чем не являлась плательщиком НДС.

Кондраковым С.С. было реализовано недвижимое имущество - нежилое помещение, общей площадью 9,5 кв. м., кадастровый номер 51-51-01/034/2007-321, расположенное по адресу г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, дата реализации 23.12.2010; и нежилое помещение, общей площадью 52,6 кв. м., кадастровый номер 51:20:01:08:311:029:1203:1/3,6,8-11, расположенное по адресу г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, дата реализации 22.12.2010.

Согласно договору купли-продажи нежилого помещения от 20.10.2010 Кондаков С.С. реализовал ООО "Прогресс" нежилое помещение, часть здания -мастерская по ремонту обуви, этаж: 1, общей площадью 9,5 кв.м, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, за 214 000 руб., дата государственной регистрации прекращения права: 23.10.2010 (т. 3 л.д. 49 - 51, 52 - 53). Указанный объект ранее был приобретен Кондаковым С.С. у Комитета имущественных отношений города Мурманска за 214 000 руб., на основании договора купли-продажи от 05.10.2007, дата государственной регистрации права: 28.11.2007 (т. 3 л.д. 43 - 46, 47 - 47).

Согласно договору купли-продажи нежилого помещения от 20.10.2010 Кондаков С.С. реализовал ООО "Прогресс" нежилое помещение, расположенное на первом этаже пятиэтажного дома общей площадью 52,6 кв.м, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, за 1 230 500 руб. (т. 3 л.д.38 - 40). Указанный объект ранее был приобретен Кондаковым С.С. у гражданина Шлипса А.А. за 1 230 500 руб., на основании договора купли-продажи от 05.11.2009, дата государственной регистрации права: 18.11.2009 (т. 3 л.д. 33 -37).

В договорах на реализацию Кондаковым С.С. имущества отсутствовали указания о том, что указанные объекты приобретаются с учетом НДС, денежные средства по сделкам получены Кондаковым С.С. в проверяемом периоде в полном объеме. Кроме того, нежилое помещение общей площадью 9,5 кв.м, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Кольский, д. 224, до его реализации Кондаковым С.С. сдавалось им в аренду предпринимателю Филипповой А.Г., что подтверждается показаниями данного свидетеля в протоколе допроса N 483 от 09.09.2013, и не оспаривается заявителем (т. 3 л.д. 21 - 22).

При определении налоговой базы по НДС при реализации спорных объектов Инспекцией применены положения пункта 1 статьи 154 НК РФ как стоимость реализованных товаров, исчисленная исходя из цен без включения в них НДС; при определении налоговой ставки - положения пункта 3 статьи 164 НК РФ - 18 процентов.

Оценив и исследовав добытые и проанализированные Инспекцией в ходе проверки доказательства, суд первой инстанции правомерно согласился с выводом налогового органа о том, что материалами дела подтверждено, что деятельность заявителя по продаже недвижимого имущества осуществлялась в рамках предпринимательской деятельности, поскольку носила систематический характер и была направлена на получение прибыли, о чем свидетельствует систематическое приобретение и последующая реализация жилых помещений в течение проверяемого периода. Спорные помещений заявителем в личных целях не использовались, документальных доказательств обратного заявителем в ходе проверки и в суд представлено не было.

Следовательно, доход от продажи нежилых помещений непосредственно связан с предпринимательской деятельностью и должен учитываться в составе доходов при исчислении НДФЛ и НДС.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, является правом налогоплательщика, которое может быть использовано при наличии оснований и соблюдении условий, установленных статьей 145 НК РФ.

Поскольку Кондаковым С.С. уведомление и документы, предусмотренные пунктом 3 статьи 145 и пунктом 6 статьи 145 НК РФ, в Инспекцию не представлялись, основания для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, у заявителя отсутствуют.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции и налогового органа, что заявителем не подтверждено право на налоговые вычеты в размере 1 800 000 руб. по реализации нежилого помещения по адресу: город Мурманск, ул. Домостроительная, д. 28.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Кондаковым С.С. на основании договора купли-продажи недвижимости от 14.11.2012 (т. 3 л.д. 58 - 59) было реализовано Кострову В.Л. нежилое помещение, общей площадью 647,6 кв.м., кадастровый номер: 51:20:03:03:187:016:5020, расположенное по адресу: г. Мурманск, ул. Домостроительная, д. 28, за 10 000 000 руб., дата государственной регистрации прекращения права: 28.11.2012. В договоре имеется расписка Кондакова С.С. о получении им денег в сумме 10 000 000 руб. Указанный объект был приобретен Кондаковым С.С. у Штырхунова А.В. за 10 000 000 руб. на основании договора купли-продажи от 24.08.2011, дата государственной регистрации права: 01.09.2011 (т. 3 л.д. 54 - 56).

В ходе проведения выездной налоговой проверки в отношении Штырхунова А.В., на которую ссылается заявитель, было установлено, что в 2011 году Штырхунов А.В. реализовал Кондакову С.С. нежилое помещение, общей площадью 647,6 кв.м., кадастровый номер: 51:20:03:03:187:016:5020, расположенное по адресу: город Мурманск, ул. Домостроительная, д. 28, на основании договора купли-продажи от 24.08.2011 за 10 000 000 руб.

При этом Штырхуновым А.В. счета-фактуры в адрес покупателя не выставлялись, книги продаж и покупок не велись, что подтверждается актом проверки в отношении Штырхунова А.В.

Как следует из материалов дела, и не оспаривается заявителем, при реализации продавцом Штырхуновым А.В. нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Мурманск, ул. Домостроительная, д. 28, НДС покупателю Кондакову С.С. не предъявлялся.

В силу положений статьи 143 НК РФ предприниматель, получивший доход от продажи нежилого помещения, используемого в предпринимательской деятельности является плательщиком налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДС.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей в рассматриваемый период) объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 153 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Поскольку в договоре цена недвижимого имущества установлена без НДС и налог к уплате покупателю не предъявлялся

Таким образом, применительно к обстоятельствам данного дела цена сделки, а также подлежащий выплате продавцу доход в сумме 10 000 000 рублей не включает в себя НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

Заявитель, считая, что спорные хозяйственные операции не подлежат обложению НДС, поскольку не связаны с предпринимательской деятельностью, не мог заявлять о применении соответствующих вычетов, декларировать их.

В рассматриваемом случае применение налоговых вычетов по НДС не обусловлено переквалификацией налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций либо его статуса.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ. Налоговые вычеты согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, право на налоговые вычеты по НДС возникает у налогоплательщика при соблюдении им условий, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ, а именно: факта приобретения товаров (работ, услуг); принятия приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличия у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выставленного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.

В данном случае предприниматель не представил все документы, подтверждающие факты приобретения нежилого помещения, выставления продавцом счета-фактуры с выделенной суммой НДС, а также принятия помещение на учет в качестве объекта основных средств и использования его в предпринимательской деятельности.

Инспекцией на основании определения суда заявителю были представлены выписки из решения по выездной налоговой проверке Штырхунова А.В. по указанной сделке.

Принятое налоговым органом в отношении Штырхунова А.В. решение о доначислении НДС в размере 1 800 000 руб. не освобождает заявителя по настоящему делу от уплаты налога.

В договоре купли-продажи от 24.08.2011 стоимость объекта составляет 10 000 000 руб., ссылка на то что, в стоимость объекта включена сумма НДС, отсутствует. Кондаковым С.С. в счет приобретения спорного объекта также уплачена сумма в размере 10 000 000 руб.

Гражданским законодательством не предусмотрена возможность уменьшения на сумму НДС ранее согласованной сторонами договорной цены имущества, в которую сумма налога не включалась.

Таким образом, указанный объект при его приобретении Кондаковым С.С. подлежит учету без включения в него стоимости НДС, поскольку НДС в сумме 1 800 000 руб. продавцом Штырхуновым А.В. покупателю фактически не предъявлялся, и покупателем не уплачивался.

Судебное решение, которым подтверждена обязанность продавца Штырхунова А.В. уплатить НДС, не может являться основанием для предоставления вычета покупателю без соблюдения им требований статей 169, 171, 172 НК РФ.

Доказательств уплаты НДС в размере 1 800 00 руб. Штырхуновым А.В. в мктприалы дела не представлено.

Что касается пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, то Конституционный Суд Российской Федерации отметил специальный характер его предписаний: будучи компенсационными по своей природе, они защищают бюджет от налоговых потерь и требуют уплаты налога на добавленную стоимость только в случае выставления налогоплательщиками, освобожденными от его уплаты, счета-фактуры с выделенной суммой данного налога, поскольку такая сумма может быть в дальнейшем использована для налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах у Инспекции имелись законные основания для отказа предпринимателю в вычете суммы НДС, подлежащих налогообложению в порядке норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подателем жалобы также оспаривается доначисление НДФЛ с соответствующими пенями и санкциями по сделке с ООО "Строй Ресурс".

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц является доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Перечень видов доходов, являющихся доходами от источников в Российской Федерации, установлен пунктом 1 статьи 208 НК РФ.

Подпунктом 5 пункта 1 названной статьи к таким доходам отнесены доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации, а подпунктом 10 - иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления деятельности в Российской Федерации.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено пунктом 2 названной статьи, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Основанием для включения указанной суммы в состав доходов явилось непредставление ООО "СтройРесурс" по требованию налогового органа документов (информации) в отношении сделки купли-продажи квартиры; пояснения налогоплательщика от 12.02.2014, представленные в Инспекцию представителем Кондакова С.С. по доверенности Неволиной И.В. от имени налогоплательщика, о том, что денежные средства возвращены неустановленному лицу (т. 2 л.д. 111); противоречивость содержащихся в представленных налогоплательщиком документах сведений, почерковедческие экспертизы от 14.02.2014 N 14-1047 и от 31.12.2014 N 14/1262.

Вывод налогового органа об отсутствии сделки по продаже Кондаковым С.С. квартиры ООО "СтройРесурс" и возврате денежных средств указанной организации основан на совокупности и взаимосвязи полученных налоговым органом в ходе проведенной проверки доказательств.

Так, на поручение Инспекции об истребовании у ООО "СтройРесурс" документов: договора купли - продажи от 21.09.2012 N 21/09/12 и платежного поручения от 27.09.2012 N 97, Межрайонная Инспекция ФНС России N 11 по

г. Санкт-Петербургу сообщила, что документы по требованию ООО "СтройРесурс" не представило.

Из материалов дела следует, что Кондакову С.С. на основании платежного поручения от 27.09.2012 N 97 на счет N40817810910003142414, открытый в Филиале ОАО "ОФК Банк" Баренц в Мурманске, поступили денежные средства в сумме 10 000 000 руб. от ООО "СтройРесурс" в счет оплаты договора купли-продажи недвижимого имущества N21/09/12 от 21.09.2012 (т. 1 л.д. 164).

Согласно договору купли-продажи квартиры от 24.09.2012 N 21-09-2012, представленному Кондаковым С.С. с возражениями на акт выездной налоговой проверки, "Продавец" (Кондаков С.С.) продал, а "Покупатель" (ООО "СтройРесурс" в лице Логачева Э.М.) купил в собственность квартиру, расположенную по адресу: г. Санкт Петербург, Большая Конюшенная улица, д.17, кв. 28 (пункты 1 Договора, т. 2 л.д.112 - 112а).

Указанная квартира принадлежит "Продавцу" на основании договора купли-продажи квартиры (с использованием кредитных средств) N ИФ0065/111

от 15.04.2011 года, зарегистрированного в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по г. Санкт-Петербургу 04.05.2011, о чем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним сделана запись регистрации N 78-78-42/029/2011-026, что удостоверяется Свидетельством о государственной регистрации права серии 78-АЖ 194815 (пункт 2 Договора).

Согласно пункту 3 Договора указанная квартира продается по согласованию сторон за 23 500 000,00 руб., которые Покупатель оплачивает продавцу в следующем порядке:

* 10 000 000 руб. в течение 3 банковских дней с момента подписания договора путем перечисления денежных средств на счет Продавца;

* 13 500 000 руб. в течение 60 календарных дней с момента подписания договора путем перечисления денежных средств на счет Продавца.

Согласно представленному Кондаковым С.С. соглашению от 16.11.2012 о расторжении договора купли-продажи квартиры, стороны решили расторгнуть договор от 24.09.2012 N 21-09-2012, заключенный 24.09.2012. При этом Продавец обязуется осуществить возврат денежных средств, полученных от покупателя в размере 23 500 000,00 руб. в течение трех банковских дней с момента подписания соглашения путем зачисления их на расчетный счет Покупателя, указанный в договоре, либо путем внесения денег в кассу Покупателя (т. 2 л.д. 113).

Из представленной заявителем квитанции к приходному кассовому ордеру N 075 от 16.11.2012 следует, что 16.11.2012 ООО "СтройРесурс" принято от Кондакова С.С. 10 000 000 руб., основание - возврат денежных средств по договору купли-продажи квартиры N 21-09-2012 от 24.09.2012. На квитанции проставлена печать ООО "СтройРесурс" имеются подписи главного бухгалтера, кассира, и их расшифровки - Логачев Э.М. (т. 2 л.д.114).

Дата,указанная в платежном поручении от 27.09.2012 N 97 в качестве основания перечисления денежных средств -21.09.2012, что не соответствует дате заключения договора купли-продажи квартиры - 24.09.2012.

Доказательств возврата 13 500 000 руб. заявителем не представлено, как и доказательств совершения покупателем каких-либо действий (направления претензий, обращения в суд) по получению указанной суммы.

Согласно пояснениям налогоплательщика от 12.02.2014, представленные в Инспекцию от имени Кондакова С.С. его представителем по доверенности Неволиной И.В., где от имени Кондакова С.С. указано, о том, что денежные средства (перечисленная по договору предоплата) возвращены им неустановленному лицу (т. 2 л.д. 111).

Как следует из указанных пояснений Кондакова С.С., между ним и ООО "СтройРесурс" был заключен договор купли-продажи квартиры N 21-09-2012 от 24.09.2012, расположенной по адресу г. Санкт-Петербург, ул. Большая Конюшенная, д. 17 кв. 28, которая использовалась им в личных целях. ООО "СтройРесурс" перечислило ему предоплату в рамках данного договора, но через определенный период времени, ввиду отсутствия со стороны ООО "СтройРесурс" возможности полностью погасить перед ним долг по договору, полученная предоплата была возвращена им в адрес Общества наличными денежными средствами при встрече в г. Мурманске лицу, который представился как руководитель организации ООО "СтройРесурс". После получения денежных средств, ему был выдан приходный кассовый ордер, после чего договор был расторгнут. Впоследствии имущество было продано другим лицам.

В материалах дела также имеются заключения почерковедческих экспертиз от 14.02.2014 N 14-1047 и от 31.12.2014 N 14/1262, и заключение специалиста АНО "Центра криминалистических экспертиз" Евтушенко И.Г., представленное заявителем.

Согласно заключению эксперта от 14.02.2014 N 14/1041 (т. 2 л.д. 86 - 92), полученному в ходе проведения выездной налоговой проверки, не представилось возможным определить кем выполнены - Логачевым Э.М. или другим лицом, записи от его имени в представленных электрографических копиях договора купли-продажи квартиры от 24.09.2012 N 21-09-2012 и соглашения о расторжении договора купли-продажи квартиры от 16.11.2012 по причине недостаточности свободных образцов почерка Логачева Э.М.

Экспертом также был сделан вывод о том, что не представилось возможным определить кем выполнены - Логачевым Э.М. или другим лицом, подписи от имени Логачева Э.М., содержащиеся в соглашения о расторжении договора купли-продажи квартиры от 16.11.2012, квитанции к приходному кассовому ордеру от 16.11.2012 N 075, по причине несопоставимости между собой по строению и направлению безбуквенных штрихов подписей в указанных документах и подписей, представленных в качестве образцов.

Суд первой инстанции счел, что налоговым органом соблюдены положения статьи 95 НК РФ при назначении экспертизы и ознакомлении с ее результатами.

Определением суда первой инстанции была назначена судебная почерковедческая экспертиза документов по сделке с ООО "Строй Ресурс".

Согласно заключению эксперта от 31.12.2014 N 14/1262 (т. 4 л.д. 12 - 27) рукописные записи "Логачев Эдвальд Михайлович", изображения которых находятся в электрофотографических копиях: доверенности от 29.05.2012, выданной от имени Логачева Э. М. на имя Зерновой С. Н.; заявления о государственной регистрации юридического лица при создании выполнены Логачевым Э. М.

Подписи от имени Логачева Э.М., изображения которых находятся в электрографических копиях: доверенности от 29.05.2012, выданной от имени Логачева Э. М. на имя Зерновой С. Н.; заявления о государственной регистрации юридического лица при создании; карточки с образцами подписей и оттиска печати ООО "СтройРесурс" от 08.06.2012 выполнены Логачевым Э.М.

Рукописные записи "Логачев Эдвальд Михайлович", изображения которых находятся в электрофотографических копиях: договора купли-продажи квартиры N 21-09-2012 от 24 сентября 2012; соглашения о расторжении договора купли-продажи квартиры от 16.11.2012 выполнены не Логачевым Э. М., а другим (одним) лицом.

Подписи от имени Логачева Э.М., изображения которых находятся в электрофотографических копиях: договора купли-продажи квартиры N 21-09-2012 от 24 сентября 2012; соглашения о расторжении договора купли-продажи квартиры от 16.11.2012 г.; квитанции к приходному кассовому ордеру N 075 от 16.11.2012 выполнены не Логачевым Э.М., а другим (одним) лицом.

Таким образом, результаты почерковедческой экспертизы копий первичных документов, представленных заявителем в обоснование своей позиции по эпизоду сделки Кондакова С.С. с ООО "СтройРесурс", не подтверждают доводы налогоплательщика о совершении им сделки купли-продажи квартиры с ООО "СтройРесурс" и о возврате им ООО "СтройРесурс", ранее полученных на свой расчетный счет денежных средств в счет частичной оплаты по договору купли-продажи.

Судом первой инстанции не установлено нарушений Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" при проведении экспертизы.

Указанная экспертиза проведена с учетом представленных заявителем документов, содержащих свободные образцы почерка Логачева Э.М.; выводы указанной экспертизы не противоречат заключению эксперта от 14.02.2014 N 14/1041.

Суд первой инстанции правомерно не принял в качестве доказательства протокол допроса Кондакова С.С. от 05.02.2014 N 4350, поскольку он составлен в рамках выездной налоговой проверки ЗАО "Центргазстрой", в оспариваемом решении ссылки на него отсутствуют.

Заявителем в материалы дела было представлено заключение специалиста АНО "Центра криминалистических экспертиз" Евтушенко И. Г. от 16.03.2015 по почерковедческому исследованию подписей в спорных документах (5 л.д. 6 -29), которому дана оценка в качестве ненадлежащего доказательства судом первой инстанции.

Инспекция не установила в ходе проверки получение Кондаковым С.С. аванса по сделке купли-продажи квартиры, как и самого факта заключения такого договора с ООО "СтройРесурс" и последующего возврата денежных средств.

Полученные Кондаковым С.С. от ООО "СтройРесурс" денежные средства в размере 10 000 000 руб. налоговый орган посчитал иным доходом, в связи с чем обоснованно доначислила налог с соответствующими пенями и санкциями.

Возникновение обязанности по уплате налога связывается с наличием объекта налогообложения (пункт 1 статьи 38 Кодекса).

При этом в силу статьи 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с нормами главы 23 "Налог на доходы физических лиц" и главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами Налогового кодекса Российской Федерации.

В материалы дела не представлено доказательств как заключения сделки по продаже имущества, так и ее расторжения, а равно и доказательств возврата 10 000 000 руб., перечисленных заявителю (с учетом экспертизы и пояснений Логачева Э.М.).

Поскольку доход в спорной сумме не возвращен, то в соответствии со статьями 41, 209 НК РФ полученный доход является объектом налогообложения.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно согласился с выводом Инспекции о получении Кондаковым С.С. иного дохода от ООО "СтройРесурс" в размере 10 000 000 руб., который, в нарушение статьи 210 НК РФ, не был отражен налогоплательщиком в налоговой декларации по НДФЛ за 2012 год.

Довод заявителя о том, что полученная по договору купли-продажи предоплата в момент расторжения договора перестала быть доходом Кондакова С.С., и стала его кредиторской задолженностью перед ООО "СтройРесурс", а потому не является доходом физического лица до истечения сроков исковой давности, правомерно отклонен судом первой инстанции.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Поскольку доначисление по оспариваемому решению признано обоснованным, то, соответственно, у налогового органа имелись правовые основания и для начисления штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

Судом не установлено нарушения налоговым органом положений статьи 101 НК РФ.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 07.08.2015 по делу N А42-5880/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

М.Л. Згурская Н.О. Третьякова