Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21 декабря 2016 г. N 07АП-10990/16

г. Томск

21 декабря 2016 г.

Дело N А27-8183/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 декабря 2016 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Полосина А.Л.

судей Марченко Н.В., Сбитнева А.Ю.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Горецкой О.Ю. с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Курилкин А.А. по доверенности N 002 от 22.01.2016 года (сроком до 31.12.2016 года)

от заинтересованного лица: Красильникова М.Н. по доверенности N 73 от 17.12.2015 года (сроком до 31.12.2016 года), Лузин И.Н. по доверенности N 67 от 19.08.2016 года (сроком до 31.12.2016 года), Осипова И.Д. по доверенности N 90 от 23.09.2016 года (сроком до 31.12.2016 года)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Альтаир", г. Кемерово (N 07АП-10990/16)

на решение Арбитражного суда Кемеровской области

от 20 октября 2016 года по делу N А27-8183/2016 (судья Камышова Ю.С.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Альтаир", г. Кемерово (ОГРН 1034205058315, ИНН 4205054082)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово, г. Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373)

о признании недействительным решения N 290 от 30.12.2015 года "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения",

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Альтаир" (далее по тексту - заявитель, ООО "Альтаир", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово (далее по тексту - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 290 от 30.12.2015 года "о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 20 октября 2016 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20 октября 2016 года отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных ООО "Альтаир" требований, ссылаясь на несоответствие выводов арбитражного суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела; неправильное применение судом первой инстанции норм материального права.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель указывает, что вывод арбитражного суда о формальности представленного на проверку документооборота, по причине отсутствия у спорных контрагентов необходимых ресурсов для исполнения договорных обязательств, ошибочен; в требовании налогового органа не содержалось требований о предоставлении спецификаций; факт отсутствия реальных хозяйственных операций по сделкам с контрагентами ООО "Партнер", ООО "Сибирьавтодор", не доказан; факт недостоверности составленных заявителем по сделкам со спорными контрагентами документов, и принятых к учету, не доказан; налоговым органом не представлено доказательств нарушения спорными контрагентами налогового законодательства, в том числе по представлению налоговой и бухгалтерской отчетности; заключение эксперта выполнено с нарушением установленного порядка производства экспертизы и методики проведения почерковедческой экспертизы; налоговый орган не доказал противоречивость, неполноту и недостоверность сведений, содержащихся в представленных заявителем налоговых декларациях, первичных документах.

Подробно доводы ООО "Альтаир" изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель апеллянта поддержал доводы жалобы по основаниям в ней изложенным.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представители в судебном заседании, возражали против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу заявителя не подлежащей удовлетворению, поскольку суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии правовых оснований для отказа в удовлетворении заявленных требований; судом дана надлежащая оценка всем представленным в материалы дела доказательствам.

Письменный отзыв заинтересованного лица приобщен к материалам дела.

Обществом заявлено ходатайство о приобщении к делу дополнительных доказательств, приложенных к апелляционной жалобе: копия требования N 2 от 07.04.2015 года, копия сопроводительного письма от налоговой Инспекции; копия постановления N 103 от 14.09.2015 года; копия протокола от 115.09.2015 года; копия протокола от 21.09.2015 года; копия постановления N 116 от 22.10.2015 года; копия протокола от 22.10.2015 года; копия протокола от 23.10.2015 года; копия первого листа реестра документов; копия требования N 5113 от 17.03.2015 года.

Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащимся в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 года N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.

К числу уважительных причин, в частности, относятся: необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайств лиц, участвующих в деле, об истребовании дополнительных доказательств, о назначении экспертизы; принятие судом решения об отказе в удовлетворении иска (заявления) ввиду отсутствия права на иск, пропуска срока исковой давности или срока, установленного частью 4 статьи 198 Кодекса, без рассмотрения по существу заявленных требований; наличие в материалах дела протокола судебного заседания, оспариваемого лицом, участвующим в деле, в части отсутствия в нем сведений о ходатайствах или иных заявлениях, касающихся оценки доказательств.

Признание доказательства относимым и допустимым само по себе не является основанием для его принятия судом апелляционной инстанции.

В соответствии с частью 2 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса РФ лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться принадлежащими им процессуальными правами; для лиц, допустивших злоупотребление процессуальными правами, наступают предусмотренные АПК РФ неблагоприятные последствия. Данные положения относятся также к вытекающему из принципа состязательности праву лиц, участвующих в деле, представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу и знакомиться с доказательствами, представленными другими лицами, участвующими в деле (часть 2 статьи 9, часть 1 статьи 41 АПК РФ). Указанные права гарантируются обязанностью участников процесса раскрывать доказательства до начала судебного разбирательства (часть 3 статьи 65 АПК РФ) и в порядке представления дополнительных доказательств в суд апелляционной инстанции, согласно которому такие доказательства принимаются судом, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 АПК РФ).

В нарушение изложенного, податель жалобы не указал уважительных причин невозможности заявления в суде первой инстанции ходатайства о приобщении указанных документов к материалам дела, а также не представил доказательств отказа арбитражного суда в удовлетворении соответствующего ходатайства, в связи с чем, ознакомившись с представленным апеллянтом документами, апелляционный суд, руководствуясь статьями 41, 67, 266, 268 АПК РФ, не нашел правовых оснований для приобщения к материалам дела названных документов, что отражено в протоколе судебного заседания.

Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20 октября 2016 года не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со статьями 31 и 89 Налогового кодекса РФ проведена выездная налоговая проверка ООО "Кемеровоавтодор" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты, удержания и перечисления в бюджет налогов, результаты которой отражены в акте проверки от 20.11.2015 года N 252.

12.01.2016 года ООО "Кемеровоавтодор" переименовано в ООО "Альтаир".

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 30.12.2015 года N 290 о привлечении ООО "Кемеровоавтодор" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 2 262 429 руб.

Указанным решением Инспекция начислила налогоплательщику пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в общем размере 3 280 229 руб., налогоплательщику предложено уплатить доначисленные суммы налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в общем размере 13 626 554 руб.

ООО "Альтаир" обратилось в Управление ФНС России по Кемеровской области с апелляционной жалобой, в которой просило признать недействительным указанное решение.

Решением Управления ФНС России по Кемеровской области N 134 от 16.03.2016 года апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 30.12.2015 года N 290 оставлено без изменений и утверждено.

Указанные выше обстоятельства явились основанием для обращения Общества в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим требованием.

Как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, основанием для принятия оспариваемого решения явилась совокупность установленных обстоятельств, свидетельствующих о том, что ООО "Кемеровоавтодор" в проверяемом периоде по взаимоотношениям с ООО "Партнер", ООО "Сибирьавтодор" применяло схему уклонения от уплаты налогов путем заключения фиктивных договоров и использования фиктивного документооборота с целью искусственного завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций на стоимость якобы поставленного товара, а также завышения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и, как следствие, получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения подлежащих уплате сумм налогов.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, проанализировав положения статей 169, 171, 172, 173, 247, 252 Налогового кодекса РФ, статью 53 Гражданского кодекса РФ, Постановление Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", статью 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ все юридически значимые для дела факты и доказательства в совокупности, оценив доводы Инспекции и Общества, пришел к выводу о том, что представленные налогоплательщиком в подтверждение обоснованности расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налоговых вычетов по НДС, документы не соответствуют требованиям законодательства, предъявляемым к их заполнению и учету, поскольку содержат недостоверные сведения в отношении спорных контрагентов.

Апелляционная инстанция, оставляя без изменения обжалуемый судебный акт, исходит из следующего.

Как отмечено в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 года N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны. Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной следующие обстоятельства: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Также при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными указанными выше обстоятельствами, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Также налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В этой связи суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 года N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и получении налоговых вычетов.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ста. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которым выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей обложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержатся в пунктах 1-3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в соответствии с которым бухгалтерский учет ведется на основании первичных учетных документов, которые подтверждают все проводимые организацией хозяйственные операции и принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать ряд обязательных реквизитов, в том числе наименование организации, от имени которой составлен документ, и должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций; личные подписи указанных лиц; подписываются первичные документы руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными на то лицами, перечень которых утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов, в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в ст. 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса.

Вычетам по налогу на добавленную стоимость подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу (п.п. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса. Названной нормой права, п. 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, предоставляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно п. 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

При этом документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 Налогового кодекса РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 года N 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, не могут служить основанием для применения налогового вычета.

В соответствии с частью 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Представление в налоговый орган необходимых документов не влечет автоматического принятия заявленных расходов для уменьшения суммы дохода в целях налогообложения и налоговых вычетов, поэтому при решении вопроса о правомерности исчисления заявителем налога на прибыль и применения налоговых вычетов суд апелляционной инстанции учитывает доказанные Инспекцией факты недостоверности и противоречивости представленных документов, а также предприятий контрагентов.

В отношении контрагента ООО "Партнер" судом первой инстанции установлено следующее.

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (8 071 653 руб.), заявленных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за период 2012-2013 год (15 628 534 руб.) налогоплательщиком к проверке представлены: договор поставки N 005/2012 от 12.07.2012 года; договор возмездного оказания услуг N 004/2012 от 12.07.2012 года; счета-фактуры; товарные накладные; сальдовая ведомость по счету 41.01 на 01.01.2014 года, на 01.01.2013 года, на 01.01.2012 года; карточка субконто за январь 2012 года - декабрь 2013 года по контрагенту ООО "Партнер"; акт сверки взаимных расчетов за 2012 год; книги покупок за 2012-2013 года.

Согласно условиям договора поставки от 12.07.2012 года N 005/2012, заключенного налогоплательщиком (Покупатель) с ООО "Партнер (Поставщик), Поставщик обязуется поставить запасные части к автотранспортным средствам и (или) сопутствующие товары, именуемые в дальнейшем товар, а Покупатель обязуется принять и оплатить товар.

В соответствии с пунктом 1.2. договора наименование, количество и цена товара, сроки, условия, порядок расчетов и иные необходимые характеристики товаров и условия поставки, не установленные договором, определяются сторонами в двухсторонних спецификациях (счетах на оплату), являющихся неотъемлемой частью договора. Спецификации (счета на оплату) составляются на основании заявок Покупателя, содержащих сведения, указанные в данном пункте, в течение трех рабочих дней с даты их получения Поставщиком.

Поставка товара производится на основании Спецификаций (счетах на оплату), оформляемых в соответствии с заявкой Покупателя.

В ходе проверки налогоплательщиком не были представлены спецификации к договору; в качестве подтверждения факта поставки товара ООО "Партнер" налогоплательщиком представлены только товарные накладные.

Вместе с тем, из представленных налогоплательщиком товарных накладных следовало, что ООО "Партнер" являлось поставщиком щебня и песка, поставка которых не предусмотрена вышеуказанным договором; кроме того, ООО "Партнер" осуществляло налогоплательщику отгрузку щебня и песка в значительных объемах с адреса: г. Кемерово, ул. Таврическая, 106.

Как следует из свидетельских показаний Дубовой Н.Г., которая согласно данным ЕГРЮЛ является руководителем организации, данный адрес является адресом места ее жительства, никаких складских помещений, транспортных средств, оборудования сторонних организаций ООО "Партнер" не арендовало.

Таким образом, налоговый орган пришел к правильному выводу, что хранение и поставка щебня и песка фактически не могло быть осуществлено данной организацией по вышеуказанному адресу.

Исходя из Положений Госкомстата РФ от 25.12.1998 года N 132, товарная накладная оформляется при отпуске товара со склада организации-продавца.

В рассматриваемом случае, Инспекцией установлено отсутствие у контрагента основных средств, арендованного имущества, следовательно, не было и склада, а значит, поставка щебня и песка со склада поставщика не могла быть осуществлена.

Указанное подтверждается и тем обстоятельством, что согласно анализу расчетного счета, ООО "Партнер" щебень и песок ни у кого не приобретало, следовательно, и не могло его реализовать налогоплательщику.

Согласно представленному ответу ООО "Кемеровоавтодор", закупка щебня в количестве 8340 м.куб. и песка в количестве 4760 м.куб. в период с 01.01.2012 года по 31.12.2013 года производилась в связи с тем, что ООО "Кемеровоавтодор" вело обустройство территории. При закупке товара поставка осуществлялась непосредственно по месту нахождения нежилого здания, минуя склад организации.

Услуги по доставке, разгрузке и благоустройству территории в целом оказывало ООО "СпецТрансСервис".

Между тем, из представленных ООО "СпецТрансСервис" документов по требованию налогового органа следует, что последним в октябре-ноябре 2013 года в адрес ООО "Кемеровоавтодор" оказаны услуги машинами и механизмами по уборке территории, корчеванию деревьев и вывозу строительного мусора и грунта на отвал.

Услуги машинами и механизмами по перевозке щебня и песка ООО "Кемеровоавтодор" не оказывались, что также следует из свидетельских показаний директора ООО "СпецТрансСервис" Нагорного Р.Ю.

Кроме того, налогоплательщиком по требованию налогового органа не представлены документы, подтверждающие использование щебня и песка в своей производственной деятельности.

В обоснование заявленных требований заявитель ссылается на то обстоятельство, что для поставки товаров ООО "Партнер" привлекало ИП Кащука Е.В., у которого в штате или по договору подряда (субподряда) находились водители со своими ТС; ООО "СпецТрансСервис" в качестве организации по оказанию автоуслуг указано ошибочно, из-за прошествии большого времени.

Налоговым органом, в ходе проверки налогоплательщику выставлено требование N 4 о предоставлении документов (информации) о лицах оказавших перевозку песка и щебня от ООО "Партнер" в адрес проверяемого налогоплательщика.

В ответ на требование Инспекции, налогоплательщиком представлен ответ, согласно которому, услуги по доставке, разгрузке на территории в целом оказывало ООО "СпецТрансСервис"; кроме того, представлен акт N 300 от 30.11.2013 года об оказанных услугах между ООО "СпецТрансСервис" и налогоплательщиком.

Между тем, ООО "СпецТрансСервис" услуги машинами и механизмами по перевозке щебня и песка ООО "Кемеровоавтодор" не оказывались.

Из показаний свидетеля Кощук Е.В., допрошенного в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции следует, что в 2012-2014 годах работал водителем; подтвердил, что подпись на предоставленных товарных накладных его, уточнил, что помнит факт работы с Дубовой Н.Г. Договоренность о поставке осуществлялась посредством телефонного звонка. Пояснил, что оплата осуществлялась наличными средствами, без составления соответствующих документов по оплате. Документы по доставке груза подписывались спустя продолжительное время после осуществления поставки. Дубова Н.Г. звонила Кощуку, тот подъезжал в обговоренное место и подписывал сразу несколько накладных, при этом, что именно было указано в подписываемых документах, свидетель не проверял. Товар загружался по адресу: г. Кемерово, ул. Таврическая, 106 (адрес регистрации ООО "Партнер), поставка осуществлялась в д. Комиссарово.

Кроме того, пояснил, что сведения, указанные в товарных накладных, представленных ему на обозрение, вероятно, не соответствуют действительности, поскольку он не способен на своем транспорте перевести такой объем материалов; при этом указать период осуществления перевозок свидетель затруднился.

Проанализировав показания указанного свидетеля, суд первой инстанции отнесся к ним критически, приняв во внимание, в том числе сам факт оформления (подписание) документов Кощуком Е.В., то есть спустя продолжительное время, по звонку, а также оплату услуг наличными без составления платежных документов; кроме того, свидетель не смог пояснить конкретно, когда и в каком объеме перевозился груз, указал, что доставку осуществлял не только в адрес налогоплательщика, но и армянам и др.

Также налоговым органом в ходе проверки установлено, что адрес: г. Кемерово, ул. Таврическая, 106 (адрес регистрации ООО "Партнер - адрес погрузки песка и щебня), является адресом места жительства Дубовой Н.Г., при этом никаких складских помещений (в частности гаража), транспортных средств, оборудования сторонних организаций ООО "Партнер" не арендовало.

В соответствии с условиями договора возмездного оказания услуг от 12.07.2012 года N 004, заключенного между ООО "Кемеровоавтодор" (заказчик) и ООО "Партнер" (исполнитель), заказчик поручает, а исполнитель обязуется оказать следующие виды услуг: услуги автомеханика-электрика, токарные/фрезеровочные работы, текущий ремонт погрузчика, текущий ремонт спецтехники, навеска оборудования, услуги электрика, услуги моториста, услуги маляра. При этом Исполнитель обязуется данные услуги оказать лично, качественно, в порядке и на условиях, определенных договором.

Из представленных налогоплательщиком актов сдачи-приемки оказанных услуг следовало, что ООО "Партнер" оказаны ООО "Кемеровоавтодор" услуги по организации перевозок, автоэлектрика по ремонту техники и оборудования, моториста по ремонту техники и оборудования, маляра по покраске и ремонту техники и оборудования.

Между тем, Инспекция пришла к выводу о том, что представленные Обществом акты не подтверждают факт оказания ООО "Партнер" спорных услуг заявителю, а также производственный характер приобретаемых услуг, поскольку в актах не указана техника и оборудование, применительно к которой оказывались указанные услуги, то есть не содержат полной информации, позволяющей признать затраты как произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, отсутствие факта поставки щебня и песка и оказания услуг ООО "Партнер" в адрес налогоплательщика подтверждается, в том числе тем, что Дубова Н.Г., руководитель ООО "Партнер" по данным ЕГРЮЛ, в период с 01.03.2011 года по настоящее время работает на постоянной основе полный рабочий день продавцом ячейки ИП Романенко Р.Ю. в ТК "Привоз", в связи с чем, не имеет возможности в полной мере осуществлять руководство ООО "Партнер".

Заявитель, в обоснование своей позиции указывает, что Дубова Н.Г., занимая должность в ООО "Партнер" и работая продавцом одновременно, не нарушила закон, так как запретов на совмещение деятельности кроме как в соответствии со статьей 276 ТК РФ, а также в соответствии с Федеральным законом N 79-ФЗ "О государственной гражданской службе РФ" не установлено.

Указанные доводы являются несостоятельными, поскольку налоговый орган указал лишь на то обстоятельство, что в ходе проверки факт совмещения должностей не был подтвержден, поскольку Дубова Н.Г. доходы в ООО "Партнер" не получала, значится руководителем и учредителем 2 юридических лиц.

Справки о доходах Дубовой Н.Г. по форме N 2-НДФЛ за 2012-2013 года представлены ИП Романенко Р.Ю.

В результате проведенной почерковедческой экспертизы (заключение эксперта N 5/09-03) установлено, что подписи в документах ООО "Партнер", представленные на исследование, выполнены не руководителем данной организации, а другими (разными) лицами; договорные отношения оформлены налогоплательщиком через несколько дней после регистрации ООО "Партнер" (04.07.2012 года); согласно свидетельским показаниям Дубовой Н.Г. (протокол допроса от 03.09.2015 года) услуги выполнялись ее мужем Роженцовым С.А., который являлся работником ООО "Кемеровоавтодор", что свидетельствует о подконтрольности ООО "Партнер" налогоплательщику.

Из показаний Роженцова С.А., допрошенного в качестве свидетеля (протоколы допроса б/н от 21.09.2015 года, б/н от 25.09.2015 года), следует, что он являлся водителем-экспедитором ООО "Кемеровоавтодор", в период с 11.01.2011 года по 15.03.2015 года, и в настоящее время работает в ООО "Кемеровоавтодор"; договоров совместительства ни с кем не заключал. На вопрос: "Известна ли Вам организация ООО "Партнер"? Если "Да", то в связи с чем? Назовите руководителя ООО "Партнер". Укажите известные Вам контактные телефоны, адреса местонахождения представителей ООО "Партнер" в г. Кемерово", свидетель пояснил, что организация известна, так как руководителем является его супруга - Дубова Наталья Геннадьевна, адрес местонахождения: 650501, г. Кемерово, ул. Таврическая, 106/2. На вопрос: "Каким образом Вы оказывали для ООО "Партнер" услуги моториста по ремонту техники и оборудования, принадлежащего ООО "Кемеровоавтодор"? Где производился ремонт, какое оборудование приходилось задействовать для ремонтных работ", Роженцов С.А. указал, что ремонт производил либо по месту работы техники, либо в домашних условиях - малогабаритных узлов и агрегатов, доставку осуществляли заказчики. Акты дефектовки составлял сам, потребность в запасных частях определял по мере разборки агрегата (узла), после чего запасные части заказывал или брал на складе ООО "КАД". Расценки на услуги по ремонту техники и оборудования устанавливал сам, исходя из стоимости использованных запасных частей с учетом сложности выполненных работ и стоимости дополнительных расходных материалов. Также пояснил, что услуги им выполнялись комплексно, в том числе: автоэлектрика, подготовка узлов и агрегатов к малярным работам. Услугами по организации перевозок, "логистикой по перевозкам" занимался он сам и его супруга - Дубова Наталья Геннадьевна. Роженцов С.А. указал, заявки по доставке от ООО "Кемеровоавтодор" получал по телефону, значительная часть товара транзитом от поставщиков уходила в адрес конечных получателей, минуя складирование в ООО "Кемеровоавтодор". Доставку в пределах области мелких запасных частей он осуществлял либо "Газелью" ООО "Кемеровоавтодор" номерной знак Х800ТК, либо на своей автомашине УАЗ, доставка габаритного груза осуществлялась транспортными компаниями города Кемерово.

Таким образом, налоговый орган правомерно указал, что в данном случае налогоплательщиком неоправданно привлечение ООО "Партнер", в силу того, что Роженцов С.А., оказывавший спорные услуги Обществу, на момент оказания услуг состоял в штате налогоплательщика.

Кроме того, ООО "Партнер" справки формы 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись; денежные средства, перечисленные налогоплательщиком на расчетный счет ООО "Партнер", в дальнейшем обналичены физическими лицами.

При анализе движения денежных средств по расчетному счету контрагента ООО "Партнер" установлено отсутствие перечислений за аренду инвентаря и оборудования и иных нужд организации, на общехозяйственные расходы, выплату заработной платы, что свидетельствует об отсутствии у данного контрагента реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Следовательно, налоговым органом правомерно установлено отсутствие факта реальности сделок налогоплательщика с ООО "Партнер".

В отношении контрагента ООО "Сибирьавтодор" судом первой инстанции установлено следующее.

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (2 429 195 руб.), заявленных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за период 2012 года (1 565 339 руб.) налогоплательщиком к проверке представлены: договор поставки от 10.01.2012 года; счета-фактуры; товарные накладные; акт сверки взаимных расчетов за 2012 год.

Согласно условиям договора поставки от 10.01.2012 года, заключенного между ООО "Кемеровоавтодор" (покупатель) и ООО "Сибирьавтодор" (поставщик), поставщик обязуется передать в собственность покупателю товар в ассортименте, количестве и качестве, установленных Договором, а покупатель обязуется принять и оплатить этот товар.

В силу пункта 1.2 договора ассортимент, количество, цена единицы товара и общая сумма договора определяются поставщиком и покупателем и отражаются в заявке, счете или спецификации, являющейся неотъемлемой частью договора.

Пунктом 3.1 договора установлено, что поставка товара осуществляется отдельными партиями в соответствии с заявками покупателя в сроки, согласованные сторонами и указанные в заявках, счетах, спецификациях.

Как установлено Инспекцией, вышеуказанные документы налогоплательщиком представлены не были, что в свою очередь свидетельствует о том, что ассортимент, количество, сроки и цена единицы товара поставщиком и покупателем не определялись.

Налогоплательщиком в качестве подтверждения факта поставки ГПС ООО "Сибирьавтодор" представлены только товарные накладные, которые не содержали всех обязательных реквизитов, требования к содержанию которых предъявляются Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 года N 132, в частности, отсутствовали сведения о транспортной накладной (номер, дата).

Из представленных налогоплательщиком товарных накладных следовало, что отгрузка товара ООО "Сибирьавтодор" осуществлялась с адреса: г. Кемерово, пр. Советский 9А, офис 26.

Между тем, как установлено налоговым органом, по указанному адресу ООО "Сибирьавтодор" никогда не находилось, что само по себе исключает поставку товара данной организацией налогоплательщику, а, поскольку товар отгружался в больших объемах и габаритах, он и не мог храниться в офисном помещении, что также само по себе исключает реальность отгрузки спорного товара по данному адресу и, как следствие, свидетельствует об отсутствии факта реальной сделки между ООО "Сибирьавтодор" и ООО "Кемеровоавтодор".

Исходя из Положений Госкомстата РФ от 25.12.1998 года N 132, товарная накладная оформляемся при отпуске товара со склада организации-продавца; в рассматриваемом случае, налоговым органом было установлено отсутствие у контрагента основных средств, арендованного имущества, следовательно, не было и склада, а, следовательно, поставка товара со склада поставщика не могла быть осуществлена.

Кроме того, налоговым органом установлено, что представленные налогоплательщиком товарные накладные подписаны неустановленными лицами, что подтверждается результатами почерковедческой экспертизы.

Таким образом, представленные ООО "Кемеровоавтодор" товарные накладные не подтверждают факт поставки товара ООО "Сибирьавтодор" налогоплательщику.

Из представленных налогоплательщиком актов следует, что ООО "Сибирьавтодор" оказаны ООО "Кемеровоавтодор" услуги автоэлектрика по ремонту техники и оборудования, моториста по ремонту техники и оборудования, маляра по покраске и ремонту техники и оборудования, чистки/стирки/уборки, услуги по ремонту и содержанию офиса, ремонт и обслуживание транспортных средств.

Между тем, Инспекция пришла к выводу о том, что представленные налогоплательщиком акты не подтверждают факт оказания ООО "Сибирьавтодор" спорных услуг проверяемому налогоплательщику, в том числе производственный характер приобретаемых услуг, поскольку в актах не указана техника и оборудование, применительно к которой якобы оказывались указанные услуги, то есть не содержат полной информации, позволяющей признать затраты как произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, акты от имени ООО "Сибирьавтодор" подписаны неустановленными лицами, что также подтверждается результатами почерковедческой экспертизы.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд пришел к обоснованному выводу, что, не имея в штате персонала, не располагая собственными материально-техническими ресурсами, при отсутствии документов в подтверждение привлечения для оказания услуг иных лиц, ООО "Сибирьавтодор" не имело реальной возможности оказать спорные услуги, в связи с чем представленные налогоплательщиком документы не подтверждают факт оказания спорных услуг заявленным контрагентом.

При этом факт отсутствия поставки товара и оказания услуг ООО "Сибирьавтодор" в адрес налогоплательщика подтверждается, в том числе и тем, что у данной организации отсутствуют основные средства, транспортные средства и другое имущество.

Кроме того, налоговым органом установлено, что руководитель ООО "Сибирьавтодор" (ИНН 4205214547) Карнаухова М.И., являясь номинальным директором ООО "Сибирьавтодор", в проверяемый период работает в должности заместителя директора по коммерческим вопросам в ООО "Кемеровоавтодор" (ИНН 4205054082), находящемся в одном здании по одному и тому же адресу нахождения: г. Кемерово, пр. Советский. 9а.

Руководители ООО "Сибирьавтодор" и ООО "Кемеровоавтодор" действовали в групповой согласованности, поскольку сотрудничество определенных лиц (учредителей, руководителей), их совместная работа, непосредственно приводят к совместной заинтересованности в конечном результате, в том числе к взаимовыгодным последствиям.

Непричастность Карнауховой М.И. к деятельности ООО "Сибирьавтодор" (ИНН 4205214547), в том числе по взаимоотношениям с ООО "Кемеровоавтодор" (ИНН 4205054082), подтверждается заключением эксперта от 23.10.2015 года N 05/10-17, согласно которому подписи от имени Карнауховой М.И. в документах ООО "Сибирьавтодор" выполнены не Карнауховой М.И., а другим (одним) лицом.

Не располагая собственными материально-техническими ресурсами, персоналом, кроме номинального руководителя Карнауховой М.И., при отсутствии документов об аренде транспортных средств, спецтехники, оборудования и персонала у иных лиц и их оплаты, ООО "Сибирьавтодор" (ИНН 4205214547) не имело реальной возможности осуществлять деятельность по оказанию услуг автоэлектрика, моториста, маляра, а также услуг чистки, стирки, уборки, услуг по ремонту и содержанию офиса.

ООО "Сибирьавтодор" справки формы 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись.

Денежные средства, поступившие от проверяемого налогоплательщика на расчетный счет ООО "Сибирьавтодор" транзитом перечислялись на расчетный счет ООО "Строительные Технологии" (ИНН 5406563980) для последующего обналичивания; денежные средства, перечисленные налогоплательщиком на расчетный счет ООО "Сибирьавтодор", в дальнейшем были обналичены физическими лицами

При этом установить офисные помещения, применительно к которым якобы оказывались услуги по ремонту и содержанию, а также идентифицировать технику и оборудование, применительно к которой якобы оказывались услуги по ремонту и обслуживанию, из представленных ООО "Кемеровоавтодор" документов, не представляется возможным.

В обоснование своей позиции заявитель указал, что согласно показаниям Карнауховой М.И., адрес нахождения предприятия, г. Кемерово, пр. Советский, 9А. офис 26.

Закупаемые запчасти складывались в контейнере, который находился на территории адреса.

Налоговым органом, в соответствии со статьей 93.1 НК РФ, собственнику здания по адресу: г. Кемерово, пр-т Советский. 9а, Таннагашеву И.Н. направлено требование N 16917 от 18.09.2015 года о предоставлении документов (информации) в отношении предоставления ООО "Сибирьавтодор" услуг аренды помещений в здании по адресу: г. Кемерово, пр-т Советский, 9а.

Из полученного Инспекцией ответа следует, что документы, отражающие взаимоотношения по аренде помещений в принадлежащем Таннагашеву И.Н. на праве собственности здании по адресу: г. Кемерово, пр.-т Советский, 9а, с ООО "Сибирьавтодор" отсутствуют. Указанная организация в здании по адресу: г. Кемерово, пр-т Советский, 9а никогда не находилась, документы по аренде или субаренде с ООО "Сибирьавтодор" с арендодателем в лице Таннагашева И.Н., не оформлялись.

При анализе движения денежных средств по расчетному счету контрагента ООО "Сибирьавтодор" установлено отсутствие перечислений за аренду инвентаря и оборудования и иных нужд организации, на общехозяйственные расходы, выплату заработной платы, что свидетельствует об отсутствии у данного контрагента реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Следовательно, налоговым органом правомерно установлено отсутствие факта реальности сделок налогоплательщика с ООО "Сибирьавтодор".

Учитывая изложенное, налоговым органом, в ходе проведения выездной налоговой проверки получена совокупность доказательств, свидетельствующих, что спорные контрагенты не обладали необходимым техническим персоналом для выполнения работ, не несли расходов по оплате их труда, а также не привлекали трудовые ресурсы на основе гражданско-правовых договоров.

Таким образом, выводы суда первой инстанции об отсутствии у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств, материально-технических ресурсов, номинальных руководителей, отсутствие организаций по юридическому адресу, обналичивание денежных средств физическими лицами, возможность осуществить работы (услуги) без необходимости привлекать сторонние организации, является правомерным.

Таким образом, Инспекцией установлен и документально подтвержден факт отсутствия реальных хозяйственных операций по сделкам Общества с ООО "Партнер", ООО "Сибирьавтодор". При этом из полученных Инспекцией в ходе проверки доказательств (документов) следует, что Общество заведомо знало о недостоверности составленных им по сделкам с вышеназванными контрагентами документов, но при этом приняло их к учету.

Факт формального составления документов по сделкам, учтенным Обществом для целей налогообложения, и включения в указанные документы Обществом заведомо недостоверных сведений о хозяйственных операциях, подтвержден представленными в материалы дела доказательствами.

Таким образом, учитывая вышеизложенное, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о не проявлении налогоплательщиком при выборе контрагентов должной осмотрительности.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель указывает, что в материалы дела представлена рецензия N 01/16 от 24.08.2016 года, подготовленная ООО "Научно-исследовательский институт судебных экспертиз горной промышленности", на заключение эксперта N 5-10/17 по проведению почерковедческой экспертизы, выполненной экспертом Хрулевым К.Б.

По итогам проведенного ООО "Научно-исследовательский институт судебных экспертиз горной промышленности" исследования, экспертом Ершовым А.А. сделан вывод о том, что заключение эксперта N 5-10/17 и проведенное исследование, выполненные экспертом Хрулевым К.Б., выполнено с нарушением требований действующего федерального законодательства и методики проведения почерковедческой экспертизы. Исследование объектов экспертизы проведено неполно, не всесторонне, необъективно. Выводы эксперта вызывают сомнение в их обоснованности и достоверности.

Доводы заявителя в части допущенных существенных нарушений при производстве экспертизы подписей, со ссылкой на указанную рецензию, правомерно отклонены судом первой инстанции.

В соответствии с частями 1, 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. При этом часть 3 данной статьи предписывает, что не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона. В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Право налоговых органов привлекать, для проведения налогового контроля экспертов закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза проводится экспертами соответствующих учреждений либо иными специалистами, обладающими специальными знаниями в соответствующей области.

В силу подпунктов 4, 5 статьи 95 НК РФ, эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. Таким образом, истребовать определенные документы для производства экспертизы является в соответствии с законодательством прерогативой непосредственно эксперта, а не налогоплательщика. Вопрос о недостаточности материалов для проведения экспертизы или имеющихся внутренних противоречий в заключении эксперта является субъективным мнением заявителя, не обладающего специальными познаниями в этой области.

Привлеченное в качестве эксперта лицо должно быть предупреждено об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, которая предусмотрена пунктом 2 статьи 129 НК РФ.

Полученные в ходе проверочных мероприятий заключения эксперта, согласно разъяснений Пленума ВАС РФ, изложенных в Постановлении от 04.04.2014 года N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", являются внесудебной экспертизой и не могут признаваться экспертными заключениями по рассматриваемому делу. Однако, такие заключения могут быть признаны судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со статьей 89 АПК РФ.

Согласно статье 19 Федерального закона от 31.05.2001 года N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" орган или лицо, назначившие судебную экспертизу, представляют объекты исследований и материалы дела, необходимые для проведения исследований и дачи заключения эксперта.

Согласно статье 13 Федерального закона N 79-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" должность эксперта в государственных судебно-экспертных учреждениях может занимать гражданин Российской Федерации, имеющий высшее образование и получивший дополнительное профессиональное образование по конкретной экспертной специальности в порядке, установленном нормативными правовыми актами соответствующих федеральных органов исполнительной власти. Таким образом, эксперт это лицо имеющее специальные профессиональные знания в определенной области.

В соответствии со статьей 16 Федерального закона от 31.05.2001 года N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности" (действие которого, в соответствии со статьей 41 указанного Закона, распространяется на экспертную деятельность лиц, не являющихся государственными судебными экспертами), эксперт обязан составить мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение и направить данное сообщение в орган или лицу, которые назначили экспертизу, если объекты исследований и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключения.

Судом первой инстанции установлено, что вопросы, поставленные перед экспертом, не выходили за пределы его специальных познаний, эксперт был предупрежден об уголовной ответственности, заключение эксперта содержит четкие ответы на поставленные вопросы, при этом заявителем документально не подтверждено, что эксперт Хрулев К.Б. не обладает соответствующей квалификацией.

Доказательств того, что представленные материалы для проведения почерковедческой экспертизы были признаны экспертом недостаточными и непригодными для идентификации, заявителем в материалы дела представлено не было.

В ходе налоговой проверки, перед началом проведения почерковедческой экспертизы руководитель Общества Рассказов А.Н. под протокол ознакомлен с постановлением о назначении экспертизы с разъяснением прав, предусмотренных пунктом 7 статьи 95 НК РФ. Своими правами перед началом проведения экспертизы заявитель не воспользовался.

Кроме того, налогоплательщик, в соответствии с положениями статьи 95 НК РФ ознакомлен с заключением экспертиз; каких-либо возражений в ходе ознакомления заявлено не было.

При этом как правомерно отмечено судом первой инстанции, заключение эксперта само по себе не является доказательством совершения налогового правонарушения, а является одним из доказательств, свидетельствующих о представлении Обществом в налоговый орган документов, содержащих недостоверные сведения.

Нарушений требований статьи 95 НК РФ при проведении экспертизы не установлено, какие-либо основания полагать, что заключение по результатам экспертизы содержит неправильные выводы, отсутствуют. Доказательства о недопустимости выводов эксперта, представленных Инспекцией, Обществом в материалы дела не представлены.

Доказательств обратного заявителем не представлено.

Кроме того, апеллянт указывает, что отсутствие у контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия в штате управленческого и технического персонала для выполнений по договорам, основных средств, транспортных средств, не свидетельствуют о заявлении необоснованного налогового вычета, поскольку действующее законодательство не предоставляет участникам сделки полномочий проверять и контролировать штатное расписание и численность работников организаций-контрагентов. Отсутствие основных средств, транспортных средств не противоречит предусмотренным учредительными документами видам деятельности контрагентов. Тот факт, что у контрагента отсутствуют наемные работники, состоящие в штате, не исключает наличия договорных отношений с иными организациями, а также привлечения наемных работников без надлежащей оформления.

Указанные доводы были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка.

Доводы Общества являются несостоятельными, поскольку отсутствие у ООО "Партнер" и ООО "Сибирьавтодор" численности, какого-либо имущества, транспортных средств и другие обстоятельства, свидетельствует о невозможности осуществления реальной предпринимательской деятельности данными организациями. Кроме того, согласно анализа расчетных счетов спорных контрагентов, денежные средства за аренду транспортных средств и какая-либо оплата за услуги не установлена.

Со ссылкой на Постановление ВАС РФ от 03.07.2012 года N 2341/12 заявитель указывает, что реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль организаций подлежит определению, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Между тем, налог на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Сибирьавтодор" налогоплательщику в рамках налоговой проверки не доначислялся, а по взаимоотношениям с ООО "Партнер" не представлены доказательства несения налогоплательщиком расходов в проверяемом периоде по взаимоотношениям со спорным контрагентом.

При этом в указанном постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сформулирована правовая позиция, которой должны следовать суды при схожих фактических обстоятельствах.

В рассматриваемом случае, налогоплательщиком не представлено доказательств факта реальной поставки товара, оказание услуг спорными контрагентами, следовательно, налоговым органом не могли быть определены реальные расходы налогоплательщика по спорным сделкам.

В части доводов апеллянта о применении обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В качестве оснований, смягчающих ответственность, налогоплательщик указал на тяжелое материальное положение Общества, связанное с ухудшением экономической ситуации в стране, отсутствие недоимок перед бюджетом на момент проведения налоговой проверки, сотрудничество и взаимодействие с налоговым органом при проведении налоговой проверки, представление всех запрошенных документов и информации, отсутствие иной задолженности перед бюджетной системой, кроме выявленной в результате налоговой проверки.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Данный перечень является открытым и законодатель допускает, что к числу таких обстоятельств могут быть отнесены любые обстоятельства, признанные как смягчающие судом или налоговым органом.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Обязанность суда снизить размер штрафа при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств не менее чем в два раза разъяснена Постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 года "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса Российской Федерации".

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 16 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации также, изложенной Определении от 16.12.2008 года N 1069-О-О, принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что налоговое законодательство устанавливает строгий и определенный регламент привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, закрепляет четкие санкции за совершение правонарушений.

При этом налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

В свою очередь, статья 7 АПК РФ закрепляет принцип равной судебной защиты прав и законных интересов всех лиц, участвующих в деле.

Задачами судопроизводства в арбитражных судах, в том числе являются укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также формирование уважительного отношения к закону (статья 2 АПК РФ).

К обстоятельствам смягчающим ответственность заявитель отнес то обстоятельство, что главная ценность для общества это люди и создание для них достойных условий труда; общество выплачивает высокие заработные платы, что является основанием для пополнения бюджета в виде налога на доходы физических лиц. Заявитель ссылается на тяжелое финансовое положение, на отсутствие умысла, на добросовестность налогоплательщика, на то, что ранее налоговым органом принимались решения о возмещении налога из бюджета, наличие положительной деловой репутации.

Вместе с тем, принимая во внимание, что материалами дела подтверждено получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а также характер вменяемого правонарушения, суд первой инстанции обоснованно в ходе судебного разбирательства не установил применительно к указанному правонарушению наличие смягчающих обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает право суда уменьшить размер налоговых санкций за совершение налогового правонарушения. Исходя из установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, уменьшение суммы налоговых санкций в данном случае не будет соответствовать принципу разумности и справедливости наказания. Ответственность, назначенная налоговым органом за данные действия в соответствии со статьей 122 НК РФ, является соразмерным наказанием, соответствует тяжести содеянного, степени вины заявителя.

При оценке действий Общества с точки зрения его добросовестности, Инспекция исходила из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, путем создания фиктивного документооборота.

В рассматриваемом случае причиной отказа в вычете НДС и принятии расходов по налогу на прибыль послужило как установление указанных выше обстоятельств заявления налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так и представление Инспекцией доказательств, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

Обществом в опровержение доказательств Инспекции не приведено доводов в обоснование выбора контрагентов, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Представление в налоговый орган необходимых документов не влечет автоматического получения налогового вычета по НДС, поэтому при решении вопроса о правомерности их применения, суд учитывал доказанные Инспекцией обстоятельства отсутствия реальности осуществления спорных операций с данными контрагентами, вопреки доводам Общества о подтверждении реальности деятельности.

При таких обстоятельствах, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ, апелляционный суд приходит к выводу, что все документы, представленные Обществом в обоснование своего права на применение налоговых вычетов по НДС по сделкам со спорным контрагентам, содержат недостоверные и противоречивые сведения; факт реальных хозяйственных отношений Общества с ООО "Партнер", ООО "Сибирьавтодор" достоверно не подтверждают. Перечисленные обстоятельства, установленные Инспекцией в рамках проверки, в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют не только об отсутствии у контрагентов заявителя реальной финансово-хозяйственной деятельности, но и о невозможности реального осуществления заявителем хозяйственных операций с данными контрагентами с учетом отсутствия у последних необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

С учетом положений части 2 статьи 9, частей 2 и 3 статьи 41 АПК РФ лица, участвующие в деле, в том числе несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий, в связи с чем в данном случае несогласие Обществом с установленными налоговым органом обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств, при отсутствии доказательств обратного, как и нежелание заявителя добросовестно пользоваться всеми принадлежащими ему процессуальными правами не свидетельствуют об отсутствии нарушений налогового законодательства, достоверно установленных инспекцией в ходе проведения проверки и доказанных в суде.

В рассматриваемом случае, являются правомерными выводы налогового органа о недостоверности представленных заявителем в обоснование права на применение налоговых вычетов по НДС документов, а также об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и спорными контрагентами.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов по НДС, лежит на налогоплательщике.

Представление Обществом необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статей 169, 171 - 172, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 года N 3-П и в Определении от 25.07.2001 года N 138-О, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без обеспечения достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий контрагентов с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение ими своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, в том числе НДС, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, и отсутствие злоупотребления правом.

Кроме того, апелляционным судом учитывается, что право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость напрямую поставлено в зависимость от правильности и достоверности оформления документов, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 22.10.2008 года N 13034/08, согласно которой сам по себе факт поставки товаров, выполнения работ, услуг права на возможность предъявления НДС к вычету не влечет; основанием для реализации права на вычет являются надлежащие первичные документы, соответствующие требованиям законодательства о налогах и сборах, которые у общества отсутствуют.

Согласно Федеральному закону от 06.12.2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, в связи с чем налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору документы, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах, в том числе, в счетах-фактурах.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется предприятиями на свой риск, в связи с чем на них возлагается бремя несения возможных неблагоприятных последствий, а также определенной ответственности в ходе ее осуществления. Это в свою очередь означает, что каждое юридическое лицо обязано соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность в делах, особенно при выборе контрагентов по договору.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Налоговым органом доказано, что ООО "Кемеровоавтодор" не вступало в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия со спорными контрагентами.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, апелляционный суд с учетом статьи 71 АПК РФ, изложенных норм права, а также правовой позиции, выраженной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 года N 24-П, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 года N 138-О, приходит к выводу о том, что формальное соблюдение налогоплательщиком требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия налога на добавленную стоимость к вычету, и, принимая во внимание пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53, к выводу о том, что судом первой инстанции обоснованно указано о неподтверждении Обществом правомерности принятия налоговых вычетов по спорным сделкам.

Таким образом, судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела подробным образом дана оценка всем доводам заявителя и доказательствам налогового органа, свидетельствующим о недостоверности сведений в документах и невозможности реального осуществления хозяйственных операций с заявленными контрагентами.

Указанные выводы суда Обществом в апелляционной жалобе не опровергнуты ссылками на конкретные документы (доказательства), представленные в материалы дела.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Оценивая иные доводы апеллянта применительно к изложенным выше обстоятельствам, апелляционный суд с учетом перечисленных положений норм права, содержания оспариваемого решения и представленных доказательств, также приходит к выводу об отсутствии оснований для признания доводов апелляционной жалобы по существу спора обоснованными. Все заявленные доводы приводились заявителем в суде первой инстанции, были им оценены и исследованы в совокупности с представленными доказательствами и обоснованно отклонены.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20 октября 2016 года по делу N А27-8183/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Полосин А.Л.

Судьи

Марченко Н.В. Сбитнев А.Ю.