Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2017 г. N 13АП-25764/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 апреля 2018 г. N Ф07-3151/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

26 декабря 2017 г.

Дело N А56-90396/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 25 декабря 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2017 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Лущаева С.В.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: до перерыва - Сивцевой П.С.; после перерыва - Климцовой Н.А.

при участии:

от заявителя: Данилов И.Н. - доверенность от 12.10.2017;

от налогового органа: Басай О.С. - доверенность от 12.12.2017;

Зубарева Н.А. - доверенность от 09.02.2017;

Сметанин А.В. - доверенность от 09.02.2017;

от Управления ФНС по СПб: Захаров А.В. - доверенность от 23.12.2016;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-25764/2017) Общества с ограниченной ответственностью "Петроком" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.08.2017 по делу N А56-90396/2016 (судья Калайджян А.А.), принятое

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Петроком"

к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Санкт-Петербургу

3-е лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Петроком" (далее - ООО "Петроком", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 30.06.2016 N 14-15/825 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение) в части пунктов 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, в соответствии с которыми Обществу доначислены налоги на прибыль организаций и НДС в общей сумме 250 462 391 руб., а также в части начисления пени (в общей сумме 74 914 387 руб.) и штрафов (в общей сумме 12 256 491 руб.) за несвоевременную уплату налогов, начисленных на основании указанных пунктов решения.

К участию в деле в качестве третьего лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу (далее - Управление).

Решением суда от 14.08.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество просит решение суда отменить, удовлетворить заявленные требования.

Определением апелляционного суда от 20.11.2017 рассмотрение жалобы было отложено на 18.12.2017. В судебном заседании 18.12.2017 объявлен перерыв. Судебное заседание продолжено после перерыва 25.12.2017.

Обществом заявлено ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы по определению рыночной стоимости права собственности в отношении имущества, приобретенного у ООО "Петромашэнерго".

Налоговый орган и Управление возражали против назначения по делу экспертизы.

Апелляционный суд, принимая во внимание обстоятельства спора, не находит достаточных оснований для удовлетворения ходатайства Общества о назначении по делу судебной экспертизы. Ходатайство отклонено.

Обществом заявлено ходатайство об отложении рассмотрения апелляционной жалобы.

Налоговый орган и Управление возражали против отложения судебного разбирательства.

Апелляционный суд не находит оснований для отложения рассмотрения апелляционной жалобы. Ходатайство отклонено.

Представитель Общества поддержал доводы апелляционной жалобы и дополнения к жалобе.

Представители налогового органа и Управления возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Согласно материалам дела, налоговым органом в отношении ООО "Петроком" проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 11.03.2016 N 14-01.

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика, Инспекцией вынесено обжалуемое решение, в соответствии с которым Обществу доначислены неуплаченные (излишне возмещенные) налоги в общей сумме 250 478 883 руб. (в том числе налог на прибыль организаций в общей сумме 91 908 711 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 158 553 680 руб., транспортный налог в сумме 16 492 руб.); начислены пени в общей сумме 74 977 704 руб. (в том числе по налогу на прибыль - 17 419 461 руб., по НДС - 57 494 926 руб., по НДФЛ - 62 687 руб., по транспортному налогу - 630 руб.), также Общество привлечено к налоговой ответственности в общей сумме 13529697 (в том числе по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 9 190 871 руб., по НДС в размере 3 065 620 руб., по транспортному налогу в размере 1 649 руб., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа (по НДФЛ) в размере 1 271 557 руб.).

ООО "Петроком", не согласившись с решением Инспекции, подало апелляционную жалобу в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу (далее - Управление) от 04.08.2016 N 63.

Решением Управления от 30.12.2016 N 16-13/60304 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 30.06.2016 N 14-15/825 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - заявление). Заявитель не оспаривает действительность решения в части, предусмотренной п. 1.7. решения (Транспортный налог), а также в части, предусмотренной п.п. 1.8, 1.9. решения (НДФЛ), а также в части соответствующих им пени и штрафов. В остальной части Заявитель считает решение необоснованным и подлежащим признанию недействительным.

По пункту 1.1. решения Инспекции (неуплата налога на прибыль организаций в сумме 8 298 973 рубля в результате невключения в состав внереализационных доходов подлежащей списанию кредиторской задолженности ООО "Бренд").

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что в нарушение п. 18 ст.250 НК РФ ООО "Петроком" не включило в состав внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли кредиторскую задолженность ООО "Бренд", подлежащую списанию в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, на сумму 41 494 864 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) налога на прибыль организаций за 2012 г. в сумме 8298973 руб. (ФБ - 829 897 руб., ТБ -7 469 076 руб.).

Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований Общества по данному эпизоду.

В апелляционной жалобе заявитель ссылается на получение налоговым органом доказательств с нарушением действующего законодательства: при периоде проверки с 01.01.2012 по 31.12.2013 проверяющими были затребованы документы 2008 и 2009 гг. Также Общество указывает, что Инспекция не дала оценку всем предоставленным документам; срок исковой давности по задолженности перед ООО "Бренд" не пропущен; кредиторская задолженность ООО "Бренд" не могла быть списана.

Оценив доводы апелляционной жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов суда обстоятельствам дела и представленным доказательствам, апелляционная инстанция находит решение суда по данному эпизоду верным в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Пунктом 1 ст. 271 НК РФ установлено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Как указано в статье 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы.

В свою очередь, п. 1 ст. 248 НК РФ установлено: доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих получение налогоплательщиком доходов, и документов налогового учета.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереалтизационным доходам налогоплательщика отнесены доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Порядок списания кредиторской задолженности регламентирован Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. Пунктом 78 данного Положения предусмотрено, что суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

В ходе проверки установлено, что в соответствии с Договором поставки N 18П от 29.09.2008 (далее - Договор) и дополнительными соглашениями к договору (N N 2,3,4) ООО "Бренд" (Поставщик) в адрес ООО "Петроком" (Покупатель) в 2008, 2009 годах осуществлена поставка строительных материалов, что подтверждается товарными накладными формы ТОРГ-12 и счетами-фактурами.

Срок исполнения обязательств ООО "Петроком" (Покупатель) по оплате поставок (который п.4.3. Договора определен в течение 3 банковских дней по факту поставок) ООО "Бренд" (Поставщик) по Договору поставки N 18П от 29.09.2008 и дополнительным соглашениям (N N 2,3,4) на общую сумму 41 494 863,49 руб. (в том числе НДС) по товарным накладным и счетам-фактурам от 30.12.2008 N 368, от 30.12.2008 N 369, от 30.03.2009N 26 наступил 12.01.2009, 12.01.2009, 02.04.2009, соответственно.

ООО "Петроком" задолженность по вышеуказанному договору не погасило.

Трехлетний срок исковой давности, установленный статьей 196 ГК РФ, по обязательствам по оплате ООО "Петроком" поставок от ООО "Бренд" истек 12.01.2012, 12.01.2012, 02.04.2012. Следовательно, как правильно установил суд первой инстанции, на указанные даты налогоплательщик должен был отразить в составе внереализационных доходов соответствующие суммы кредиторской задолженности, вне зависимости от того, проводилась ли организацией инвентаризация задолженности, и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

Кроме того, при рассмотрении спора судом обоснованно принято во внимание, что ООО "Бренд" 01.10.2012 исключено из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) на основании п.2 ст.21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) как лицо, фактически прекратившее деятельность.

Положения п. 18 ст.250 НК РФ, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 N 1598) и Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н (Зарегистрировано в Минюсте России 31.051999 N 1791), предусматривают обязанность организации включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с нее не будет взыскана.

ООО "Петроком" в нарушение п. 18 ст. 250 НК РФ не включило в состав внереализационных доходов за 2012 год кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности по исключенному из ЕГРЮЛ юридическому лицу.

Вопреки доводам жалобы, представленные Обществом документы и заявленные доводы получили надлежащую оценку суда первой инстанции.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции обоснованно указал, что акт сверки от 31.08.2012 и Соглашение о новации обязательства в вексельное от 01.09.2012 (а также выдача векселя ПТ-001 N 000004) не являются доказательствами по факту нарушения ООО "Петроком" норм налогового законодательства, так как к дате составления и подписания Акта сверки и Соглашения о новации срок исковой давности истек (12.01.2012, 12.01.2012, 02.04.2012) и не мог прерваться подписанием указанных документов (пункт 21 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 29.09.2015 N 43, Постановление Президиума ВАС РФ от 06.12.2005 N 10157/05 по делу N А40-39978/03-34-350). Кроме того, согласно карточке счета 60 Обществом за период с 01.01.2008 по 31.12.2013 указанные операции с векселем не отражены, задолженность ООО "Бренд" не списана, задолженность от 01.09.2012 не возникла.

Суд также обоснованно отклонил доводы Общества о нарушениях при получении налоговым органом доказательственной базы.

Предусмотренное п.п. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ право налоговых органов требовать у налогоплательщика документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов в проверяемом периоде, а также п. 1 ст. 93 НК РФ, конкретизирующий это право применительно к выездной налоговой проверке, направлены на создание необходимых условий для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля и, следовательно, нацелены на обеспечение исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов (Определение Конституционного Суда РФ от 16.03.2006 N 70-О).

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

По пунктам 1.2, 1.5 решения Инспекции (неуплата налога на прибыль организаций в сумме 32 157 385 руб. и НДС в сумме 138 890 576 руб. по операциям по поставкам материалов от ООО "Петромашэнерго").

В ходе проверки налоговым органом установлено получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за 2012-2013 гг. по поставкам электрооборудования от поставщика - ООО "Петромашэнерго":

- в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ занижены суммы налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет в результате необоснованного включения в состав расходов разницы (160 786 928 руб.) между фактически понесенными расходами на приобретение материалов и оборудования и стоимостью указанных материалов и оборудования, отраженной в первичных документах (товарных накладных), что привело к неуплате (неполной уплате) налога на прибыль организаций за период 2012-2013 гг. в сумме 32 157 385 руб. (в т.ч. за 2012 год в сумме 31 654 469 руб.; за 2013 год в сумме 502 916 руб.);

- в нарушение п. 5 ст. 169, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ ООО "Петроком" необоснованно включен в состав налоговых вычетов НДС по счетам-фактурам, выставленным от ООО "Петромашэнерго", что привело к неуплате (неполной уплате) налога на добавленную стоимость в общей сумме 138 890 576 руб.

Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований Общества по данному эпизоду.

В апелляционной жалобе заявитель ссылается на ведение реальной хозяйственной деятельности с ООО "Петромашэнерго". По мнению Общества, налоговым органом и судом не проанализировано участие ООО "Петромашэнерго" и ООО "Энерго СПб" в осуществлении торгово-посреднической деятельности, при которой осуществление перевозки грузов не требуется. ООО "Петромашэнерго", учитывая специфику деятельности, не требовалось наличие производственных и складских помещений, транспортных средств, работников. То обстоятельство, что товар направлялся сразу конечным покупателям, также не свидетельствует о нереальности хозяйственных отношений между Обществом и ООО "Петромашэнерго". Общество указывает, что налоговым органом не доказано получение необоснованной налоговой выводы. По данному эпизоду Общество также указывает на необходимость назначения судебной экспертизы по определению рыночной стоимости права собственности в отношении имущества, приобретенного у ООО "Петромашэнерго".

Оценив доводы апелляционной жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов суда обстоятельствам дела и представленным доказательствам, апелляционная инстанция находит решение суда по данному эпизоду верным в силу следующего.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Из приведенных норм НК РФ и Федерального Закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ следует, что требования о соблюдении порядка оформления первичных учетных документов (товарных накладных, актов приемки товара и др.) относятся не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога. Данная правовая позиция изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2009 N 468-О-О.

Согласно п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 следует, что, делая вывод об обоснованности заявленных вычетов по НДС, необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми действующее законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов. Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10.

Таким образом, при установлении обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС, а также обоснованности понесенных расходов необходимо учитывать как достоверность, полноту и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных налогоплательщиком, так и реальность совершения хозяйственных операций.

Из материалов дела следует, что Заявителем были заключены договоры поставки электрооборудования с ООО "Петромашэнерго" (всего 19).

В подтверждение понесенных расходов и вычетов по НДС по спорным поставкам налогоплательщик в ходе проверки представил товарные накладные и счета-фактуры, выставленные ООО "Петромашэнерго" (всего 55 накладных и 55 счетов-фактур, номера и даты которых совпадают).

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Петроком" приобретало оборудование через цепочку посредников, при этом фактическое движение товара осуществлялось путем прямой поставки материалов (оборудования) от фактических поставщиков (заводов-изготовителей и дилеров, имевших длительные и устойчивые прямые хозяйственные отношения с Обществом) на территорию объектов строительства или на складские объекты ООО "Петроком".

Денежные средства перечислялись Обществом за поставленные в его адрес товары по установленной Инспекцией в ходе проверки схеме, в том числе по цепочке контрагентов: от ООО "Петроком" к ООО "Петромашэнерго" (контрагент 1 уровня); далее - к ООО "Энерго СПб" (контрагент 2 уровня); далее - к непосредственным фактическим поставщикам материалов и оборудования. При этом часть (1 566 млн.руб.) полученных ООО "Энерго СПб" денежных средств (завышенная стоимость приобретаемого от фактических поставщиков оборудования) далее была перечислена на расчетные счета ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" (контрагенты 3 уровня).

Дальнейший анализ движения денежных средств (до 9 звена в цепочке перечисления денег) показал, что от ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" денежные средства в транзитном режиме (с назначением платежа "за поставку энергооборудования", "за комплектующие к энергооборудованию", "за электрооборудование", "за товар", "за продукцию" и пр.) перечислялись на счета более чем 50-ти организаций и индивидуальных предпринимателей, физических лиц или выводились за пределы РФ.

В отношении всех организаций 4 уровня (ООО "Мирт", ООО "Интегра", ООО "Меридиан", ООО "Монолит", ООО "ТехноСтрой", ООО "Виамед"), 5-го уровня (ООО "Фуц-Сервис", ООО "Система", ООО "Обертон", ООО "Мегаполис" ООО "Интегра" ИНН 6317093904, ЗАО "Союзпрофстрой", ООО "Фактор", ООО "Смарт", ООО "Стратег", ООО "Портал", ООО "СевЗапТорг", ООО "Оптима"), 6-го уровня (ООО "Онега", ООО "Армалит", ООО "Энергосистема", ООО "Регент", ООО "Динас", ООО "ТомТрейд", ООО "Компания Спектр", ООО "Леспром", ООО "Сократ", ООО "Милена", ООО "Промресурс", ООО "Континенталь", ООО "Опора", ООО "Бизнес без границ", ООО "Циркон") и 7-го уровня (ООО "Вайс", ООО "Тариэль", ООО "Финансовая группа "Форвард капитал", ООО "Сибтерм") в ходе проверки установлено и подтверждено представленными в дело материалами, что они соответствуют всем критериям "фирм-однодневки" и не осуществляли реальной финансово-хозяйственной деятельности.

В отношении посредников Общества как 1 уровня в цепочке перечисления денежных средств - ООО "Петромашэнерго", так и 2 уровня - ООО "Энерго СПб", а также в отношении организаций 3 уровня - ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" установлено отсутствие у данных организаций как объективной возможности для исполнения условий договоров с ООО "Петроком" по спорным поставкам, так и отсутствие у указанных организаций необходимых условий для осуществления реальной предпринимательской деятельности (минимальный уставный капитал, среднесписочная численность 2 человека, отсутствие транспорта и основных средств, указание в учредительных документах "массовых" адресов регистрации и пр.).

В отношении данных организация также установлен транзитный характер движения денежных средств по расчетным счетам, суммы списаний денежных средств по итогам отчетных периодов превышают суммы поступлений денежных средств на расчетные счета (или же сальдо по оборотам за 2012 и 2013 гг. равно нулю), формальное исполнение налоговых обязанностей - минимальная уплата налогов в бюджет.

Из показаний учредителей (руководителей) и главных бухгалтеров ООО "Петромашэнерго" Петровой М.А. (протокол допроса N 227 от 25.06.2015), Барановской К.В. (протокол допроса N 267 от 28.08.2015) и ООО "Энерго СПб" Рябинченковой М.В. (протокол допроса N 247 от 21.07.2015), Гладкой СЕ. (протокол допроса N 257 от 14.08.2015), а также ООО "Балтстроймонтаж" Сухановой М.Г. (протокол допроса N 281 от 18.09.2015), Пивоваровой Н.В. (протокол допроса N 323 от 17.11.2015) следует, что они не владеют сведениями об обстоятельствах деятельности указанных организаций и лишь подписывали первичные документы.

Судом первой инстанции при оценке доводов сторон обоснованно принято во внимание то обстоятельство, что 02.06.2011 налогоплательщик заключил соглашение с поставщиком - ООО "Энергокомплект" о замене стороны в обязательстве на сумму 156 656 134,48 руб., по которому выплачен аванс в размере 70% - 109 467 344,5 руб., с вновь созданной организацией (ООО "Петромашэнерго", дата создания -05.05.2011), не имеющей репутации и опыта работы на рынке энерготехнического оборудования, имеющей минимальный размер уставного капитала и не обладающей иными ликвидными активами в обеспечение рисков неисполнения или ненадлежащего исполнения договоров.

Должностные лица ООО "Петроком" - генеральные директора Гриценко А.С. (протоколы допроса от 25.04.2016 и от 28.04.2016), Петров А.Ю. (протокол допроса от 20.05.2016 N 42), Терещенко Т.Н. (протокол допроса от 16.05.2016 N 39), а также главный бухгалтер ООО "Петроком" Иванова Н.А. (протокол допроса N 40 от 17.05.2016) не смогли пояснить, по каким критериям был выбран в качестве поставщика указанный контрагент, в то время как налогоплательщик имел взаимоотношения с заводами-изготовителями.

При этом из показаний Скачковой Е.В. (протокол допроса N 38 от 16.05.2016), являющейся экономистом договорного отдела ООО "Петроком", следует, что Общество проводит тендеры перед заключением договоров со своими потенциальными поставщиками, в частности, один из фактических поставщиков товара в адрес Заявителя в проверяемом периоде (ОАО "Тверьэнергокабель") участвовало в тендере, чего не произошло в отношении ООО "Петромашэнерго".

Таким образом, ООО "Петроком" не приведено каких-либо доводов в обоснование выбора указанной организации в качестве контрагента.

Также налоговым органом в ходе проверки установлены обстоятельства, позволяющие сделать выводу, что деятельность ООО "Петромашэнерго" (1-е звено) и ООО "Энерго СПб" (2-е звено), а также ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" была подконтрольна Обществу.

ООО "Петромашэнерго" (контрагент Общества 1-го уровня) и ООО "Энерго СПб" (контрагент 2-го уровня) зарегистрированы в один день - 05.05.2011; ликвидированы в один период, с разницей в 1,5 месяца - 12.05.2014 и 25.06.2014 соответственно.

Регистрацию и ликвидацию ООО "Петромашэнерго" и ООО "Энерго СПб" осуществляло одно и то же лицо - Иноземцев Андрей Геннадьевич, который также осуществлял регистрацию и ликвидацию организаций ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" (контрагенты 3-го звена).

В результате анализа данных регистрационных дел указанных организаций установлено, что генеральные директоры Петрова М.А. (ООО "Петромашэнерго"), Рябинченкова М.В. (ООО "Энерго СПб"), Суханова М.Г. (ООО "Балтстроймонтаж"), Кузнецова Д.Н. (ООО "Севзапэнергокомплект") выписывали доверенности на Иноземцева А.Г. в одни и те же даты (29.04.2014: ООО "Петромашэнерго", ООО "Энерго СПб", ООО "Севзапэнергокомплект"; 30.10.2013 и 14.04.2014: "ООО "Петромашэнерго", ООО "Севзапэнергокомплект").

В своих показаниях Иноземцев А.Г. подтвердил, что участвовал в процедуре регистрации и ликвидации вышеуказанных организаций по просьбе одного и того же человека, своего клиента Александра (протокол допроса N 287 от 25.09.2015).

При этом учредителями ООО "Управляющая компания "Компас", сотрудником и учредителем которой являлся Иноземцев, также являлись генеральный директор ООО "Петроком" Терещенко Т.Н. (с 16.09.2010 по 26.03.2012), который подписывал первичные документы о приеме товара от поставщика - ООО "Петромашэнерго", и учредитель ООО "Петроком" Дупленко Б.И. (с 27.03.2012 по 07.11.2013). Кроме того, Иноземцев А.Г. являлся сотрудником и генеральным директором ЗАО "Группа "КАО", учредителем и генеральным директором которого являлся бывший генеральный директор ООО "Петроком" Кадкин А.О. Учредителем и руководителем ЗАО "Группа "КАО" Кадкин был с 28.01.2004 (дата создания) по 10.04.2013.

Также в ходе проверки установлено, что учредители и/или руководители (а также иные сотрудники документально заявленных поставщиков 1-го и 2-го звена ООО "Петромашэнерго" и ООО "Энерго СПб", а также предшествующего поставщика ООО "Энергокомплект" (который был заменен на ООО "Петромашэнерго") и организаций ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" (3-е звено) являлись сотрудниками (получали доходы) в ООО "Петроком", что подтверждается справками 2-НДФЛ за 2010-2013 гг., свидетельскими показаниями (Петровой М.А., Барановской К.А, Щепотина Д.В., Федорова А.В., Быханова В.В., Скачковой Е.В. и др.).

Так, 8 из 14 сотрудников документально заявленного поставщика Общества 1-го звена - ООО "Петромашэнерго" являлись сотрудниками ООО "Петроком" до периода получения дохода в ООО "Петромашэнерго" (Петрова М.А., Барановская К.В., Антонов А.Е. и др.), а двое из них получали доходы одновременно в обеих указанных организациях, в том числе Барановская К.В., подписи которой имеются в первичных документах по спорным поставкам от имени главного бухгалтера ООО "Петромашэнерго" (товарные накладные, счета-фактуры).

Генеральный директор ООО "Энергокомплект" Федоров А.В. и главный бухгалтер Мохова И.В. получали доход в ООО "Петроком". При этом Федоров А.В. в показаниях сообщил, что некоторые сотрудники ООО "Энергокомплект" как и свидетель работали параллельно в ООО "Петроком".

Сотрудники поставщика 2-го звена ООО "Энерго СПб" Быханов В.В. и Изотов А.О. получали доход в ООО "Петроком".

Ликвидатор ООО "Балтстроймонтаж" Урсатьева З.И. согласно справкам 2-НДФЛ являлась сотрудником ООО "Петроком".

Кузнецова Д.Н. (учредитель и руководитель ООО "Севзапэнергокомплект") получала доходы в ООО "Балтстроймонтаж" и в ООО "Петроком".

Из показаний ряда свидетелей, являвшихся сотрудниками ООО "Петроком" до перевода в ООО "Энерго СПб", следует, что они перешли работать либо представляли интересы ООО "Энерго СПб" при приемке товара от фактических поставщиков по указанию должностных лиц ООО "Петроком". При этом свидетели поясняют, что в результате перевода в ООО "Энерго СПб" в их работе ничего не изменилось (ни место работы, которое осталось по адресу ООО "Петроком", ни фактические отношения по руководству-подчинению между ними и сотрудниками ООО "Петроком", не изменились также и их должностные обязанности) (например, Быханов В.В., прораб ООО "Петроком", а затем прораб ООО "Энерго СПб" - протокол допроса N 253 от 31.07.2015).

Кроме того, из показаний Скачковой Е.В. (протокол допроса N 38 от 16.05.2016) следует, что она взаимодействовала напрямую с заводами-изготовителями, будучи должностным лицом ООО "Петроком" и от имени ООО "Петроком". Она никогда не выступала в качестве представителя ООО "Энерго СПб". Более того, Скачкова Е.В. подтвердила, что должностные лица ООО "Петромашэнерго" (Петрова М.А. и Барановская К.В.) и ООО "Балтстроймонтаж" (Суханова М.Г.) а также Урсатьева З.Н. (ликвидатор ООО "Балтстроймонтаж") ранее работали в ООО "Петроком".

Из показаний ряда свидетелей и пояснений фактических поставщиков (ССЫЛКИ НА ТОМА ЛИСТЫ ДЕЛА) электрооборудования следует, что офис ООО "Петроком" и ООО "Энерго СПб" находился в одном и том же здании, находящемся в аренде у ООО "Петроком" (протокол допроса N 253 от 31.07.2015 Быханова В.В. - прораб ООО "Энерго СПб", протокол допроса N 309 от 16.10.2015 Потапова К.С. - ЗАО "ЛИК-94", пояснения ООО "РКБ" и др.).

Также согласно представленным Заявителем ТТН от поставщика 1-го звена - ООО "Петромашэнерго", адреса, указанные в качестве пунктов отгрузки, являются адресами объектов складского хранения ООО "Петроком", что подтверждается соответствующими договорами (в том числе аренды).

При этом пунктами разгрузки спорного товара являются адреса складов ООО "Петроком" на строящихся (ремонтируемых) объектах.

Из материалов дела следует, что фактическую отгрузку спорного товара в адрес ООО "Петроком" осуществляли следующие организации (фактические поставщики-изготовители и дилеры электрооборудования), с которыми у налогоплательщика как до заключения договоров поставки с ООО "Петромашэнерго", так и параллельно с ООО "Петромашэнерго" существовали длительные и устойчивые прямые хозяйственные отношения (заключены и действовали прямые договоры): ООО "Систек", ОАО "Электромонтаж-55", ЗАО "ЛИК-94", ООО "Энергоучет-Автоматизация", ООО "ЭЗОИС-СПб", ООО "Сименс", ОАО "Электрозавод", ООО "ЭЛСИС ГРУПП", АО "СвердловЭлектро", ООО "Элегазэнергосервис", ООО "Комплектпромматериалы", ООО "ТЭК Энерган", ООО "К-Электротехник", ООО "НТЦ "Элбат", ООО "РКБ", ООО "СТАЛЬ-СНАБ", ООО "Интеграция", ООО "СанТехПрогресс", ЗАО "ЭЛЕКТРОТЕХАППАРАТ-СПб", ООО "ЦУП ЧЭАЗ", ООО "Альфа Л Сервис", ЗАО "Полимер-Аппарат", ООО "ЭЛИТА-Петербург".

Наличие устойчивых прямых хозяйственных связей фактических поставщиков спорного товара с Заявителем подтверждается полученными письменными пояснениями и показаниями указанных организаций, представленными прямыми договорами ряда поставщиков с ООО "Петроком", а также данными оборотно-сальдовой ведомости налогоплательщика по счету 60 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2012-2013 гг.

В силу части 1 статьи 64 и статей 71, 168 АПК РФ арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств, при оценке которых он руководствуется статьями 67 и 68 АПК РФ об относимости и допустимости доказательств.

В рассматриваемом случае налогоплательщик не опроверг представленные Инспекцией доказательства нереальности его хозяйственных операций со спорным контрагентом.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о согласованной и подконтрольной одним лицам деятельности Общества и ООО "Петромашэнерго" (1-й уровень), ООО "Энерго СПб" (2-й уровень), ООО "Балтстроймонтаж" и ООО "Севзапэнергокомплект" (3-й уровень), об отсутствии реальной хозяйственной деятельности ООО "Петромашэнерго", о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в случае, если налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Реальные налоговые обязательства налогоплательщика правомерно определены в ходе проверки расчетным путем в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, в соответствии с которым налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Согласно пункту 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 N 57 бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов. Налогоплательщиком соответствующих доказательств не представлено. При этом оснований для удовлетворения ходатайства Общества о назначении судебной экспертизы не установлено.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

По пункту 1.3. и 1.4. решения инспекции (неуплата налога на прибыль организаций в сумме 50 000 000 руб. в результате завышения внереализационных расходов и неуплата налога на прибыль организаций в сумме 1 452 353 руб. в результате занижения налоговой базы на сумму прибыли при выбытии векселя ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк").

В ходе проверки Инспекцией установлено, что налогоплательщик в 2013 году включил в состав внереализационных расходов стоимость приобретения векселя ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" - 250 000 000 руб.

При этом Обществом не был отражен доход от выбытия векселя в размере его рыночной стоимости - 257 261 767,38 руб.

По мнению Инспекции, доход от выбытия векселя должен был быть учтен Обществом одновременно с учетом расходов на приобретение векселя.

Таким образом, установлено занижение налоговой базы в размере 257 261 767,38 руб. и неуплата налога на прибыль за 2013 год в размере 51 452 353 руб.

Налоговым органом также указано на некорректное отражение Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль расходов по приобретению векселя как внереализационных, а не как операций с ценными бумагами.

Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований Общества по данному эпизоду.

В апелляционной жалобе заявитель ссылается на то, что при выбытии вексель выступал как средство платежа по исполнению обязательств за банковскую гарантию, данная операция не является реализацией применительно к положениям главы 25 НК РФ. По мнению Общества, оснований для применения ст. 280 НК РФ не имеется. При этом соответствующая сумма дохода была получена Обществом в 2014 году. Также Общество указывает, на ошибочный порядок определения налоговым органом налоговой базы по соответствующим операциям.

Оценив доводы апелляционной жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов суда обстоятельствам дела и представленным доказательствам, апелляционная инстанция находит решение суда по данному эпизоду верным в силу следующего.

Вопреки доводам Общества, налоговым органом учтены расходы Общества на приобретение векселя в размере 250 000 000 руб. (перенесены по иному разделу налоговой декларации). Соответствующие доначисления налога на прибыль фактически связаны только с неотражением Обществом в 2013 году дохода в размере 257 261 767,38 руб.

Из материалов дела следует, что между ООО "Петроком" (Генподрядчик) и Управлением Федерального агентства по государственным резервам (Заказчик) был заключен Государственный контракт от 02.07.2010 N 9-14 (далее - Госконтракт, Государственный контракт, Контракт).

Во исполнение условий Госконтракта об обеспечении исполнения своих обязательств Генподрядчик (ООО "Петроком") представил Заказчику безотзывную Банковскую гарантию N 55 от 07.02.2011 в размере 30% от цены Контракта на сумму 256 266 429 рублей, полученную по Договору N 04-1/0055 ч от 07.02.2011 о выдаче банковской гарантии, заключенному ООО "Петроком" (Принципал) и ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" (Гарант).

15.06.2011 ООО "Петроком" приобрело у Банка вексель БАА N 002617 по номинальной стоимости 250 000 000 руб., которая была уплачена платежным поручением от 15.06.2011 N 8945.

19.12.2012 ООО "Петроком" приобрело у Банка вексель БАА N 001574 по номинальной стоимости 250 000 000 руб. Данный вексель оплачен ООО "Петроком" путем зачета встречного требования ООО "Петроком" к Банку по предъявленному к гашению векселю БАА N 002617 на сумму 271 917 898 руб. (Соглашение от 19.12.2012 о зачете к Договору выдачи векселей N 191212/ПР от 19.12.2012 и Акту N 191212/БА приема-передачи простых векселей от 19.12.2012).

В незачтенной части (21 917 898,05 руб.) сумма к платежу по предъявленному к гашению векселю БАА N 002617 перечислена Банком на расчетный счет ООО "Петроком".

19.12.2012 в целях обеспечения надлежащего исполнения обязательства ООО "Петроком" перед Гарантом (Банком) по Договору N 04-1/0055 ч от 07.02.2011 о возмещении Гаранту всех выплаченных Бенефициару сумм по Банковской гарантии N 55 Общество (Залогодатель) передало в залог Банку (Залогодержатель) процентный банковский вексель БАА N 001574 (стоимостью 250 000 000 руб. на момент передачи в залог) по Договору залога (заклада) векселей N 04-1/0984з от 19.12.2012.

По Банковской Гарантии N 55 от 07.02.2011 в адрес Гаранта (Банка) Бенефициаром (Управление Федерального агентства по государственным резервам) было заявлено требование об уплате денежной суммы в размере 256266429 руб. в связи с ненадлежащим исполнением ООО "Петроком" своих обязательств по Госконтракту (направлялись Требования от 13.05.2011, 25.05.2011).

ООО "Петроком" обратилось в суд с иском к КИТ Финанс Инвестиционный банк (ОАО) о признании банковской гарантии неподлежащей исполнению, заявив при этом обеспечительные меры в виде запрета банку производить выплаты.

Решением суда первой и апелляционной инстанции (соответственно от 20.07.2012 и от 12.12.2012) по делу N А56-71324/11 заявление Общества удовлетворено, а Постановлением кассационной инстанции (Постановление ФАС СЗО от 06.03.2013 по делу N А56-71324/11) налогоплательщику отказано в удовлетворении иска на основании того, что нормами Гражданского Кодекса Российской Федерации на гаранта не возложено обязанности проверки факта нарушения принципалом основного обязательства, в обеспечение которого выдана гарантия, что позволяет гаранту по формальным признакам определить, предъявлено ли требование об уплате именно за то допущенное принципалом нарушение, за которое гарант принял на себя обязательство отвечать перед бенефициаром.

Бенефициаром (Управление Федерального агентства по государственным резервам) было заявлено повторное Требование от 18.03.2013 об уплате денежной суммы в размере 256 266 429 руб. в связи с ненадлежащим исполнением ООО "Петроком" своих обязательств по Госконтракту, которое было удовлетворено Гарантом (Банком) 12.04.2013 в полном объеме.

Так как сумма произведенных Банком выплат по банковской гарантии в соответствии с пунктами 2.8 и 6.3 Договора залога векселей N 04-1/0984з от 19.12.2012 не была возмещена Банку Должником (ООО "Петроком"), ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" (Залогодержатель) обратило взыскание на заложенный по указанному договору вексель БАА N 005174, реализовав предмет залога путем оставления Ценных бумаг за собой, о чем 22.04.2013 вручило ООО "Петроком" уведомление N15321.

Стоимость Ценных бумаг (векселя БАА N 005174), по которой Залогодержатель (Банк) оставляет их за собой, определена в Отчете привлеченного Залогодержателем независимого оценщика равной рыночной стоимости Ценных бумаг (пункты 6.8.1. и 6.8.2. Договора залога векселей N04-1/0984з от 19.12.2012). Согласно Отчету независимого оценщика N31/13 от 22.04.2013, стоимость Ценных бумаг (векселя БАА N 005174) для обращения взыскания в рамках вышеуказанного Договора определена в размере 257 261 767, 38 рублей.

Ценные бумаги поступили в собственность Залогодержателя (Банк) в момент получения Залогодателем (ООО "Петроком") Уведомления (пункт 6.8.3. Договора залога векселей N 04-1/0984з от 19.12.2012).

Таким образом, 22.04.2013 произошло выбытие у ООО "Петроком" векселя БАА N 005174 при переходе к ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" права собственности на указанную Ценную бумагу в результате обращения на нее взыскания.

Обществом была включена в состав внереализационных расходов, уменьшающих доходы для целей исчисления налога на прибыль за 2013 год, стоимость приобретения векселя БАА N 005174 (250 000 000 рублей). И при этом не отражены доходы от выбытия векселя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 280 НК РФ порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам устанавливается гражданским законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при предъявлении таких документов (документарные ценные бумаги). В соответствии с пунктом 2 статьи 142 ГК РФ вексель является ценной бумагой.

В соответствии с пунктом 2 статьи 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

В соответствии со статьей 329 НК РФ доходы и расходы по операциям с ценными бумагами признаются в соответствии с порядком, установленным статьей 271 или статьей 273 НК РФ, в зависимости от применяемого налогоплательщиком порядка признания доходов и расходов.

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В свою очередь, пунктом 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Специальное правовое регулирование векселя как "средства расчета" или "средства платежа" нормами гражданского и налогового законодательства не предусмотрено.

Таким образом, вексель в настоящем случае - это ценная бумага, налоговые последствия приобретения и выбытия которой регулируются нормами ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Иных, применимых к рассматриваемым правоотношениям норм, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

Как правильно указал суд первой инстанции, в соответствии с вышеизложенными нормами НК РФ в момент перехода права собственности на вексель БАА N 005174 от ООО "Петроком" к ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" - 22.04.2013 - налогоплательщику следовало отразить стоимость ценной бумаги (векселя БАА N 005174), по которой она принята ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" (257 261 767,38 рублей), в качестве доходов от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг.

Таким образом, налоговый орган правомерно установил, что налогоплательщиком в 2013 году в нарушение норм налогового законодательства стоимость переданного векселя (257 261 767,38 руб., в том числе и прибыль от реализации данной ценной бумаги - 7 261 767,38 руб.) не была учтена в составе доходов одновременно с учетом расходов для исчисления налога на прибыль организаций по правилам ст. 280 НК РФ. Учет Обществом в 2013 году лишь внереализационных расходов на приобретение векселя не может быть признан правомерным.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

По пункту 1.6. решения инспекции (неуплата НДС за 2 квартал 2013 г. в сумме 19 663 104 руб. в результате неправомерно заявленных вычетов по НДС с авансов по Договору подряда с ОАО "ГУОВ").

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что в нарушение п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 169, п. 5 ст. 171, п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172, ст. 173 НК РФ, налогоплательщиком неправомерно заявлены вычеты по НДС на сумму 128 902 574 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в сумме 19 663 104 руб.

Из материалов дела следует, что между ОАО "Главное управление обустройства войск" (далее ОАО "ГУОВ") (Генподрядчик) и ООО "Петроком" (Подрядчик) был заключен Договор подряда N 1445 от 21.07.2011, согласно которому Генподрядчик осуществляет финансирование, обеспечение выполнения и контроль за выполнением работ, а Подрядчик - проведение инженерных изысканий для подготовки проектной документации, разработку проектной и рабочей документации, строительно-монтажные работы в соответствии с техническим заданием.

Цена Договора составляла 1 644 000 000 рублей, с учетом НДС 18 % - 250 779 661,02 рубля (пункт 3.1 Договора).

Согласно п.4.9. Договора, предусматривающему авансирование подрядчика в размере 30% от цены договора, налогоплательщику 19.09.2011 был перечислен аванс в сумме 493 200 000 рублей, в том числе НДС - 75 233 900,69 рублей.

Налогоплательщик отразил в книге продаж за 3 квартал 2011 года счета-фактуры на суммы указанных авансов соответственно от 19.09.2011 N А35, от 19.09.2011 N А36, от 19.09.2011 N А34, исчислил и уплатил в бюджет в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налог в сумме - 75 233 898,30 руб.

В дальнейшем, между Генподрядчиком и Подрядчиком было заключено Соглашение о расторжении Договора подряда N 1445 от 30.10.2012 (далее Соглашение).

Согласно п.2.1. Соглашения Подрядчик (ООО "Петроком") признает за собой задолженность по Договору перед Генподрядчиком (ОАО "ГУОВ") в размере 493200000 руб., с учетом НДС - 18 %.

В соответствии с п. 2.3. Соглашения сумма долга по Договору Подрядчиком Генподрядчику не перечисляется, а принимается Подрядчиком в качестве аванса по новому договору.

Между ОАО "ГУОВ" (Генподрядчик) и ООО "Петроком" (Подрядчик) был заключен новый Договор (N 3434 от 30.10.2012), в соответствии с которым Подрядчик выполнял работы по обследованию, инженерным изысканиям для подготовки проектной документации, разработке проектной и рабочей документации, строительно-монтажные работы в соответствии договором, ведение авторского надзора и работы (услуги), необходимые для ввода в эксплуатацию объекта (инженерное обеспечение объектов капитального строительства Минобороны России в г. Анапа).

Согласно пункту 3.1. общая сумма Договора составляла 2 586 400 000 руб. (с НДС), включая 493 200 000 руб. (с НДС), уплаченных ранее ОАО "ГУОВ" в качестве аванса по Договору N 1445 от 21.07.2011.

В соответствии с пунктом 4.11. Договора авансовый платеж в сумме 493200000 рублей (в том числе НДС 75 233 898 рублей), полученный Подрядчиком по Договору от 21.07.2011 N 1445, засчитывается в счет оплаты работ по Договору N 3434 от 30.10.2012.

В соответствии с пунктом 4.13 Договора стоимость всех выполненных и принятых работ засчитывается в счет погашения авансов.

Согласно Справкам о стоимости выполненных работ и затрат N 1 от 14.11.2012, N 1/ПИР от 30.11.2012 и N 2 от 20.12.2012, Актам о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 14.11.2012 N N 1-18, от 30.11.2012 и от 20.12.2012, ООО "Петроком" были выполнены работы на общую сумму 316070078,75 руб. (включая НДС). Счета-фактуры на общую сумму 316 070 078,75 руб. были отражены налогоплательщиком в книге продаж за 4 квартал 2012 года.

На основании пункта 8 статьи 171 НК РФ и пункта 6 статьи 172 НК РФ, в книге покупок за 4 квартал 2012 года налогоплательщик отразил следующие суммы выполненных работ, как зачтенный аванс:

- А34 от 19.09.2011 - 146 929 027,57 руб. (НДС - 22 412 902,51 руб.);

- А35 от 19.09.2011 - 107 250 000 руб. (НДС - 16 360 169,49 руб.);

- А36 от 19.09.2011 - 57 150 000 руб. (НДС - 8 717 796,61 руб.).

Таким образом, всего зачтено 311 329 027,57 (НДС - 47 490 868,61 руб.).

Таким образом, в счет выданного аванса в сумме 493 200 000 рублей, в том числе НДС 75 233 898 рублей, был произведен зачет выполненных работ в сумме 311 329 027,57 рублей, в том числе НДС - 47 490 868,61 руб. Сумма незачтенного аванса составила 181 870 972,43 рублей, в том числе НДС - 27 743 029,69 рублей.

Между ОАО "ГУОВ" и ООО "Электрострой" был заключен Договор уступки права требования N 2013/3186 от 05.06.2013, согласно которому ОАО "ГУОВ" (Цедент) уступило ООО "Электрострой" (Цессионарий) право денежного требования к ООО "Петроком" в размере 181 870 972 руб.

Между ОАО "ГУОВ", ООО "Петроком" и ООО "Электрострой" было подписано Соглашение N 2013/3184 от 05.06.2013 о замене сторон в Договоре подряда N3434 от 30.10.2012, в соответствии с которым ООО "Электрострой" (Новый подрядчик) приняло на себя все права и обязанности ООО "Петроком" (Подрядчик) по исполнению Договора от 30.10.2012 N3434. На момент подписания задолженность Подрядчика (ООО "Петроком") перед Генподрядчиком (ОАО "ГУОВ") составляла 181 870 972,43 руб. (в т.ч. НДС).

При замене сторон в обязательстве ООО "Петроком" отразило вычет в книге покупок за 2 квартал 2013 года с суммы незачтенного аванса в размере 181 870 972 руб. (НДС - 27 743 030 руб.) - счета-фактуры 19.09.2011 N А35, от 19.09.2011 N А36, от 19.09.2011 N А34.

Работы в счет полученного аванса выполнены не были, возврат аванса не был произведен.

На счете 76.5 ООО "Петроком" была отражена задолженность перед ООО "Электрострой", возникшая в соответствии с Договором цессии N 2013/3186 от 05.06.2013 в размере 181 870 972 руб.

05.06.2013 между ООО "Электрострой" (Подрядчик) и ООО "Петроком" (Субподрядчик) был заключен Договор N 05/06 на выполнение строительно-монтажных работ на объектах капитального строительства Минобороны России в г. Анапа.

Согласно Справкам о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) N 1 от 28.06.2013, N 1 от 01.10.2013 и N 2 от 22.11.2013, актам о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 28.06.2013 N N 42-52, от 01.10.2013 N N 3-6 и от 22.11.2013 N N 7-10 в течение 2013 года по Договору N 05/06 ООО "Петроком" выполнило работы на общую сумму 96 280 163,27 руб. (с НДС).

Поскольку у ООО "Петроком" уже имелась кредиторская задолженность перед ООО "Электрострой", сторонами был подписан Акт взаимозачета от 30.06.2013 N 374 на сумму 52 968 398,54 руб. (зачет по договору N 05/06 от 05.06.2013 и договору цессии N 2013/3186 от 05.06.2013). Соответственно, сумма задолженности на счете 76.5 по ООО "Электрострой" уменьшилась и составила 128902573 руб. на 31.12.2013.

Апелляционным судом установлено, что возврат аванса платежными поручениями от 07.11.2013 N 1688 и от 13.11.2013 N 1717 не производился. По данным платежным поручениям ООО "Петроком" являлось получателем денежных средств.

Таким образом, рассматриваемый аванс в полном объеме Обществом не был возвращен или зачтен.

Общество в апелляционной жалобе и дополнении связывает право на вычет по НДС с заменой кредитора в отношении невозвращенного аванса во втором квартале 2013 года.

Апелляционная инстанция не может принять данную позицию Общества.

Согласно абзацу 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата сумм авансовых платежей.

Предъявление к вычету НДС по непогашенным авансам неправомерно.

Ссылки Общества на приведенную судебную практику не могут быть приняты апелляционным судом, поскольку в рамках соответствующих споров рассматривались иные обстоятельства.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Учитывая, что при рассмотрении дела суд первой инстанции правильно установил фактические обстоятельства, всесторонне и полно исследовав представленные сторонами доказательства, не допустил нарушений норм материального права и процессуального права, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.08.2017 по делу N А56-90396/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева