Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 января 2018 г. N 03АП-6826/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 апреля 2018 г. N Ф02-1337/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Красноярск

19 января 2018 г.

Дело N А69-704/2017

Резолютивная часть постановления объявлена "18" января 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен "19" января 2018 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей: Борисова Г.Н., Юдина Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Монтажник") - Запорожец Л.В., представителя по доверенности от 30.01.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 4 по Республике Тыва - Бадыраа Р.С., представителя по доверенности от 26.10.2017;

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва - Дамдын Р.К., представителя по доверенности от 13.06.2017,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (ИНН 1701037515, ОГРН 1041700531707)

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от "23" октября 2017 года по делу N А69-704/2017, принятое судьёй Ханды А.М.,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Монтажник" (далее - Общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т.4,л.д. 130), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Тыва и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2016 N12/1720, в части предложения уплатить:

недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 года в сумме 353 738 рублей,

недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2015 года в сумме 1 138 888 рублей;

пени по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 года в размере 257 705 рублей 28 копеек,

пени по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2015 года в размере 433 543 рубля 41 копейка;

налоговые санкции по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 324 899 рублей.

Решением от 23.10.2017 заявленные требования удовлетворены - решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2016 N 12/1720 признано недействительным в той части, в которой просил налогоплательщик. Кроме этого, с налогового органа в пользу общества взыскано 3000 рублей расходов по оплате государственной пошлины.

Не согласившись с вынесенным решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, просит отменить решение суда по следующим основаниям.

- Подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

- При этом право на вычет налога, уплаченного по авансовым платежам в период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не установлено.

- В связи с этим выводы суда о том, что за 1 квартал 2014 года сумма НДС должна быть уменьшена на ранее уплаченные обществом суммы, ошибочен. Поэтому последующее уменьшение налогоплательщиком доначисленных сумм за 1, 2, 3 квартал 2014 года произведено судом неверно.

- Налоговый орган не согласен с выводами суда первой инстанции относительно спорных сумм за 2 квартал 2015 года, поскольку налоговым органом в решении N 12/1720 от 27.12.2016 обществу не вменяются нарушения по 4 кварталу 2014 года и по 3 кварталу 2015 года - поэтому не было причин учитывать результаты начисления налога за эти периоды.

- Поскольку в рамках дела N 69-704/2017 оценивается законность конкретного решения, исследование иных обстоятельств и иных ненормативных актов выходит за пределы настоящего спора, однако не лишает налоговый орган права использовать результаты проведенных камеральной проверки, не оспоренные и вступившие в силу.

- Оценка судом первой инстанции законности решения N 3 и решений по результатам камеральной проверки является выходом за рамки предмета спора.

- Поскольку у общества имеется обязанность по уплате налога, следовательно, общество подлежит ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а так же должно уплачивать пени в порядке статьи 75 этого же кодекса.

Общество с апелляционной жалобой не согласно, просит оставить решение без изменения.

В судебном заседании стороны поддержали свои позиции.

К пояснениям заявителя по материалам дела приложены дополнительные доказательства - копии акта камеральной проверки от 28.05.2015 N 17556; сведений о налоговых обязательствах общества с ограниченной ответственностью "Монтажник"; платежных поручений от 12.09.2013 N 400, от 23.12.2013 N 659, от 09.06.2015 N 65, от 16.04.2015 N 38, от 27.07.2015 N 80, от 29.08.2015 N 90; решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2015 N 23492; решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.02.2016 N 2459; счет-фактур от 25.05.2015 (11 штук); счет-фактур от 12.05.2014 (9 штук); счет-фактур от 09.07.2014 (12 штук); счет-фактуры от 29.01.2014 (2 штуки); счет-фактуры от 28.01.2014; счет-фактуры от 13.05.2014; протокола о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 01.11.2016 N 1 (с приложениями).

Представитель заявителя заявил устное ходатайство о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела.

Кроме того, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 4 по Республике Тыва поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, а именно копии налоговых деклараций по НДС за 2014, 2015 годы; решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2015 N 23492, от 30.09.2015 N 24791; решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.02.2016 N 2459.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 4 по Республике Тыва и представитель Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва поддержали вышеуказанное ходатайство.

Лица не возразили относительно приобщения к делу копий документов, представленных оппонентами.

Оценив ходатайства сторон, апелляционный суд приобщает к материалам дела копию акта камеральной проверки от 28.05.2015 N 17556; платежные поручения от 12.09.2013 N 400, от 23.12.2013 N 659, от 09.06.2015 N 65, от 16.04.2015 N 38, от 27.07.2015 N 80, от 29.08.2015 N 90; счета-фактуры; копии налоговых деклараций по НДС за 2014, 2015 годы; решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2015 N 24791 - поскольку эти документы необходимы для рассмотрения дела, стороны ссылались на них в первой инстанции, на данных документах основано оспариваемое решение налогового органа.

Иные документы имеются в материалах дела, и поскольку они представлены в электронном виде, сторонам они не возвращаются.

В судебном заседании объявлялся перерыв, стороны о времени и месте продолжения судебного заседания после перерыва извещены непосредственно в судебном заседании и путем размещения информации в сети Интернет на сайте http://kad.arbitr.ru.

После перерыва заседание продолжено с участием представителей налоговых органов.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом установлены следующие обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью "Монтажник" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц, за основным государственным регистрационным номером (ОГРН) 1081722000062, (ИНН) 1718001926.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 4 по РТ от 05.10.2016 N 12, с учётом внесённых дополнения (изменений) решением от 19.10.2016 N 12/1, проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

По результатам проверки 24.11.2016 составлен акт выездной налоговой проверки общества N 09-33-12, который получен обществом, о чём имеется отметка в представленном акте выездной налоговой проверки с датой от 24.11.20156 и с подписью его представителя Ооржак А.С., по доверенности от 23.11.2016.

Материалы выездной налоговой проверки N 09-33-12 от 24.11.2016 рассмотрены в отсутствие надлежаще извещённого проверяемого лица, по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2016 N 12/1720.

Налоговый орган посчитал, что общество, применяющее УСН и не являющееся плательщиком НДС, выполнив заказчику работы и предъявив ему к оплате счета-фактуры с выделением НДС обязано, в соответствии с пунктом 5 статьи 175 Налогового кодекса Российской Федерации, исчислить и уплатить в бюджет указанный налог (НДС), так по результатам проведённой выездной налоговой проверки за 3 квартал 2014 года доначислен налог в сумме 1 076 989 рублей, за 2 квартал 2015 года в сумме 2 700 836 рублей.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2016 N 12/1720 получено обществом, что не оспаривается заявителем.

Указанное решение предприятие обжаловало в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва.

Решением руководителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 13.03.2017 N 02-06/1824, вынесённым в порядке главы 20 Налогового кодекса Российской Федерации (части первой), решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2016 N 12/1720 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2016 N 12/1720 общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 4 и 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают ли оспариваемый акт, решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; обязанность по доказыванию соответствия ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными суд должен установить совокупность следующих условий:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, в силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие), то есть в данном случае на налоговый орган, вынесший оспариваемое решение.

На лице, оспаривающем ненормативный правовой акт(обществе), в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лежит бремя доказывания нарушения оспариваемым актом прав и законных интересов.

Нарушений процедуры проведения налоговой проверки и принятия налоговым органом оспариваемого решения, которые в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации могут являться основанием для отмены решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения арбитражный суд не установил.

Заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган (решение по жалобе от 13.03.2017 N 02-06/1824) (т.1, л.д. 56).

По существу заявленных требований апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Общество является налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения и в соответствии с нормами главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации и в силу этого не является плательщиком НДС.

В силу пункта 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации, применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 настоящего Кодекса.

То есть по общему правилу, общество не являлось плательщиком НДС в спорный период.

Вместе с тем, установленное налоговым органом нарушение выразилось в неполной уплате сумм налога на добавленную стоимость в соответствии с положениями пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога.

Таким образом, не являясь плательщиком НДС, в случае выставления им покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога, этот налог должен быть им перечислен в бюджет. Статус плательщика НДС при этом общество не приобретает.

В пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" сказано, что в подпункте 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена обязанность лиц, не являющихся плательщиками налога, а также лиц, освобожденных от исполнения обязанностей плательщиков налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога перечислить соответствующую сумму в бюджет.

Однако возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов.

На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого в силу прямого указания пункта 5 статьи 173 Кодекса определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты приведенной нормой либо иными положениями главы 21 Кодекса не предусмотрена.

Общество в соответствии с заключенными договорами субподряда с ГБУ РТ "Управление капитального строительства" за номерами 281-ДС, 332-СП, 330-СП, 271-СП, 329-СП от 02.09.2013 и 29.10.2013 года соответственно, осуществляло работы, стоимость которых определялась договорной ценой. Данная цена на момент заключения договоров являлась твердой и фиксированной и включала в себя налог на добавленную стоимость. ГБУ РТ "УКС" как основной подрядчик выставляло условие субподрядчику, непосредственно обществу о необходимости выделения НДС в соответствующих документах и общество, для того, чтобы получить необходимый объем работ согласилось на данные условия.

Налоговый орган обосновано посчитал, что общество, применяющее УСН и не являющееся плательщиком НДС, выполнив заказчику (ГБУ РТ "УКС") работы и оформив необходимые документы, в частности счета-фактуры с выделением НДС, обязано в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость за 2014-2015 годы, выделенный в выставленных счетах-фактурах.

Общество, не отрицая наличие обязанности по перечислению НДС, установленной законодательством, указывает, что оно исполнило обязанность в соответствии с пунктом 5 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации по представлению налоговых деклараций и по перечислению НДС, выделенных в предъявленных счетах-фактурах в адрес ГБУ РТ "УКС".

Поэтому для данного дела является существенным вопрос о том, на основании каких документов следует устанавливать наступление данной обязанности.

Абзац второй подпункта 2 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации указывает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.06.2014 N 17-П, пункт 5 статьи 173 Кодекса имеет специальный характер предписаний, поскольку, будучи компенсационными по своей природе, защищают бюджет от налоговых потерь и требуют уплаты налога на добавленную стоимость только в случае выставления налогоплательщиками, освобожденными от его уплаты, счета-фактуры с выделенной суммой данного налога, поскольку такая сумма может быть в дальнейшем использована для налоговых вычетов.

Таким образом, обязанность лица, не являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость, но выделившего налог в счете-фактуре, вытекает не просто из самого факта выделения указанного налога, а в возможности лица, в чей адрес выставлен счет-фактура, воспользоваться налоговым вычетом.

В пунктах 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав.

Предъявление НДС определяется на основании счетов-фактур.

Следовательно, обязанность общества перечислить в бюджет НДС возникает, устанавливается и размер ее определяется на основании выставленных счетов-фактур - поскольку именно на основании счетов-фактур контрагенты общества смогут предъявить к вычету уплаченный им обществу НДС. Саму же сумму НДС бюджет получит от общества.

В силу этого апелляционный суд исходит из того, что начисление НДС на основании платежных поручений не верно - поскольку это приводит к двойному налогообложению, так как одна и та же сумма фигурирует в расчетах дважды, зачастую в разных периодах - при получении денежных средств на счет по платежному поручению, а в дальнейшем - при выставлении счета-фактуры.

В настоящем случае:

- есть договоры, имеющие фиксированную цену, включающую НДС - сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет по итогу, таким образом, может быть точно определена на основании этих договоров;

- контрагенты по договору, имеющие бюджетное финансирование, перечисляют денежные средства обществу по мере поступления финансирования, в том числе авансами, с указаниями на то, по каким договорам производится перечисление, но без указания на акты или иные основания;

- общество выставляет счета-фактуры по мере выполнения и приемки работ.

При этом общество сдает декларации по НДС с указаниями, в том числе и сумм впрок (во избежание возможной ответственности) и, как пояснил представить общества, исходя из своего учета поступивших денежных средств по договорам, распределяя их по затратам по какому либо из договоров.

В итоге апелляционному суду не удалось установить соотношение полученных сумм и выставленных счетов-фактур, а так же деклараций.

Вместе с тем апелляционный суд исходит из того, что:

- в конечном итоге договоры исполнены, сведений о наличии задолженности одной из сторон (заказчика, подрядчика) нет,

- налоговый орган по результатам сверки пришел к выводу, что в результате всех взаимоотношений, платежей и перечисления НДС в бюджет задолженности у общества по НДС нет.

То есть в итоге все выставленные обществом счета-фактуры были оплачены заказчиком. Общая стоимость выполненных работ, в том числе и НДС, выставленная к оплате, и оплаченная, совпадают - поскольку не доказано иного. Нормами Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусмотрено, что данные обязанности должны устанавливаться на основании счетов-фактур.

В дальнейшем при рассмотрении дела апелляционный суд основывается на этом выводе.

При этом апелляционный суд принимает во внимание еще следующие выводы и обстоятельства.

В соответствии с правовой позицией, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 13 декабря 2005 года N 10053/05, N 10048/05, N 9841/05, от 27 января 2009 года N 9833/08 суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и во взаимосвязи.

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации и Верховный Суд Российской Федерации, налогоплательщик должен платить только законно установленные и начисленные налоги.

То есть итогом судебного разбирательства должно стать определение реальных налоговых обязанностей общества.

Предметом налоговой проверки явились все налоги, период - с 01.01.2014 по 31.12.2015 (т.1, л.д. 15).

Соответственно, налоговый орган должен был выяснить все налоговые обязательства общества, которые сформировались за этот период. Тот факт, что в своем решении налоговый орган пропускал некоторые периоды и игнорировал документы, относящиеся к этим периодам, свидетельствуют только о неполноте проведенной налоговым органом проверки - но не лишают общество права ссылаться на обстоятельства, сформировавшиеся в эти периоды, и не исключают обязанности суда проверить все обстоятельства и на основании них определить налоговые обязательства за весь проверяемый период.

Неправильное исчисление налога может заключаться не только в занижении, но и в завышении налоговой базы (подпункт 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановление Конституционного суда РФ от 16.07.2004 N 14-П). Соответственно, налоговый орган обязан в ходе проверки не только доначислять неуплаченные налоги и сборы в случае выявления ошибок в определении налоговой базы, но и учитывать выявленные в ходе проверки неучтенные суммы.

Об этом же говорит и установленные Приложением N 24 к приказу ФНС России от 8 мая 2015 г. N ММВ-7-2/189@ "Требования к составлению акта налоговой проверки" - в описательной части Акта указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, а также обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. Согласно приказу итоговая часть акта налоговой проверки должна содержать, в том числе и сведения об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам и налоговым периодам.

В силу положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам налоговых проверок налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение как недоимки, так и излишнего исчисления налога. Налоговые обязательства, установленные в ходе выездной налоговой проверки, должны соотноситься с обязательствами этого налогоплательщика за аналогичный налоговый период, определенными иными решениями налогового органа, в частности, принятым по результатам камеральной налоговой проверки.

Таким образом, полное и точное определение реальных налоговых обязательств общества должно было быть произведено именно по результатам выездной проверки и отражено в оспариваемом решении N 12/1720 от 27.12.2016.

Из статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговые органы проводят камеральные и выездные проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) законодательства о налогах и сборах. Порядки проведения камеральных и выездных проверок установлены в статьях 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации соответственно.

Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период (пункт 5 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации), за исключением случаев, предусмотренных в статье 89 Налогового кодекса Российской Федерации. Положений же, ограничивающих возможность проведения выездной проверки по тем же налогам и периодам, которые были проверены в рамках камеральной проверки, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

Конституционный Суд Российской Федерации выразил позицию о том, что выездная проверка не является повторной по отношению к камеральной проверке; нормы Налогового кодекса РФ не исключают проведения выездной проверки по налоговым периодам, проверенным в ходе камеральной проверки, и не запрещают выявлять нарушения, которые не были обнаружены ранее. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации придерживался сходной позиции: выездная проверка не может рассматриваться как повторная по отношению к камеральной проверке, проведенной по тому же периоду и тому же налогу, в силу разных форм налогового контроля, осуществляемых в рамках самостоятельных задач и процедур, предписанных Налоговым кодексом РФ. Принятие решений по камеральным проверкам не исключает возможности скорректировать впоследствии по итогам выездных проверок суммы налога, в отношении которых приняты такие решения (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.01.2012 N 172-О-О, от 08.04.2010 N 441-О-О, Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2012 N 12207/11 по делу N А33-10298/2010, от 14.07.2009 N 3103/09 по делу N А40-12417/08-87-37, от 22.03.2006 N 15000/05 по делу N А40-63756/04-142-180).

Конституционный Суд РФ в Определении от 10.03.2016 N 571-О указал, что правила выездной проверки, предполагающие возможность пересмотра размера налоговой обязанности налогоплательщика за конкретный налоговый период по сравнению с ранее установленным ее размером в рамках камеральной проверки, не нарушают конституционные права налогоплательщиков.

В связи с этим апелляционный суд полагает, что поскольку решением N 3 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.12.2014 (т. 4, л.д. 52) проверен период за 2011, 2012, 2013 годы, то результаты данной проверки, отраженные в указанном решении, должны приниматься во внимание. Учет результатов предшествующей проверки, указанных во вступившем в законную силу решении органа, не означает, вопреки доводам налогового органа, выход за пределы спора, а, напротив, является способом обеспечения законности во взаимоотношениях между обществом и государством по вопросу исполнения обязанности по оплате налогов.

Результаты камеральных проверок апелляционный суд учитывает как документы, содержащие сведения об обстоятельствах формирования налоговых обязательств.

Однако при этом, поскольку все решения по результатам камеральных проверок. которые представлены в настоящее дело, уже вступили в силу, в случае подтверждения обоснованности доначислений по их результатам, апелляционный суд исходит из наличия у них юридической силы.

Кроме того, как было указано, налогоплательщик сдавал налоговые декларации, в некоторых из которых указывал на обязанность уплатить налог. Обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом (ст. 44 ПК РФ). Те из деклараций, которые были приняты и подтверждены налоговыми органами, порождают налоговые обязательства и должны учитываться при выездной проверке (то есть уменьшать сумму доначисления на сумму, подлежащую уплате на основании декларации).

Действительно, лица, уплачивающие НДС в бюджет на основании пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, не имеют права на налоговый вычет.

Однако ранее излишне начисленный НДС не является "налоговым вычетом", его учет должен производиться для определения реального размера налогового обязательства, в итоге приводящего к совпадению суммы НДС, полученной от заказчика, и перечисленной в бюджет. Иные суммы НДС, уплаченные самим обществом его поставщикам ("вычеты), в этих отношениях не учитываются в силу отсутствия правового основания.

Налоговый орган указывает, что общество не имело право ссылаться в суде на новые доказательства.

Апелляционный суд не соглашается с налоговым органом о том, что апелляционный суд не должен принимать и оценивать представленные документы, так как они не были представлены при налоговой проверке.

В пункте 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" сказано, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации допускаются дополнительный сбор и представление доказательств в суд в рамках спора с налоговым органом. Условием реализации данного права является ознакомление второй стороны с доказательствами, представленными в ходе судебного разбирательства. Данное право предоставлено и налогоплательщику, и налоговому органу. Соответственно, налогоплательщик имеет возможность ссылаться в суде на иные доказательства.

Данное правило так же подтверждено Определением Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 614-О, где сказано, что такой подход соответствует позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12 июля 2006 года N 267-О, в соответствии с которой судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В суде первой инстанции между налоговым органом и обществом проведена сверка расчетов с бюджетом - по состоянию на момент рассмотрения дела судом первой инстанции, на 23.01.2017, задолженности нет (т.1, л.д. 65), за 2014 год и 2015 год задолженности нет (т.4, л.д. 34)

Стороны вправе совместным заявлением подтвердить обстоятельства в деле и не представлять документы в подтверждение этого обстоятельства. Порядок совершения таких действий предусмотрен статьей 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации - стороны вправе подтвердить обстоятельства письменно, заключив соглашение по фактическим обстоятельствам - такого соглашения в настоящем деле нет, стороны вправе сделать совместное заявление, которое заносится в протокол судебного заседания - однако в настоящем случае такого заявление не последовало.

Кроме того, решение налогового органа, как всякий ненормативный акт, оценивается на момент его вынесения. Отсутствие долга по расчетам с бюджетом на данный момент (на момент рассмотрения дела в суде первой инстанции) не означает, что на момент принятия налоговым органом такой задолженности тоже не было.

Оценивая доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав представленные первичные документы, на основании которых у общества сложились налоговые обязательства по перечислению НДС в бюджет, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В ходе проверки установлено, что в 2014 г. между ООО "Монтажник" и ГБУ РТ "УКС" выполнялись работы по следующим договорам:

- договор субподряда N 329-СП от 29.10.2013 (т.2, л.д. 43) на выполнение аварийно-восстановительных работ на объектах социального значения республиканской собственности. Согласно пункту 2.1 стоимость подлежащих выполнению аварийно- восстановительных работ согласно перечню объектов в республиканской собственности (Приложение N 1), определяется договорной ценой, которая на момент подписания Договора является твердой и фиксированной и составляет 302 500 рублей 00 копеек, в том числе НДС 18%, 46 144 рубля 07 копеек. Объект указан в Приложении N1 - здание центра социальной реабилитации детей и подростков, ул. Ленина, д. 16 (т.2. л.д. 52);

- договор субподряда N 332-СП от 29.10.2013 (т.2, л.д. 53) на выполнение аварийно-восстановительных работ на объектах социального значения республиканской собственности. Согласно пункту 2.1 стоимость подлежащих выполнению аварийно- восстановительных работ согласно перечню объектов в республиканской собственности (Приложение N 1), определяется договорной ценой, которая на момент подписания договора является твердой и фиксированной и составляет 2 158 200 рублей 00 копеек, в том числе НДС 18%, 329 216 рублей 95 копеек. Объект, согласно Приложению N1, здание больницы, ул. Ленина. 55 (т.2, л.д. 62);

- договор субподряда N 339-СП от 29.10.2013 (т.2, л.д. 63) на выполнение аварийно-восстановительных работ на объектах социального и культурного значения муниципальной собственности. Согласно пункту 2.1 стоимость подлежащих выполнению аварийно-восстановительных работ согласно перечню объектов в муниципальной собственности (Приложение N 1), определяется договорной ценой, которая на момент подписания Договора является твердой и фиксированной и составляет 11 555 346 рублей 00 копеек. Объекты указаны в Приложении N1 (т.2, л.д. 72) - административное здание, ул. Комсомольская, 1а; здание автовокзала, ул. Данзырык Каллар-оола, д. 30; здание администрации, ул. Комсомольская, д. 3а; здание детского сада, ул. Дружбы, 3б; здание детского сада, ул. Молодежная, д. 31; здание дворца культуры, ул. Центральная, д. 5; здание школы. ул. Дружбы, д. 30; здание школы, ул. Ленина, д. 22, здание школы, ул. Центральная, д. 23.

1 квартал 2014 года.

Обществом представлена декларация с суммой налога к уплате в размере 1 154 089 рублей.

Сведения о проведении и результатах камеральной налоговой проверки отсутствуют.

При выездной налоговой проверке было установлено, что ООО "Монтажник" предъявил ГБУ РТ "УКС" счета-фактуры:

от 29.01.2014 на сумму 633 332 рублей 80 копеек, включая НДС 96 610 рублей 08 копеек, основание для оплаты "Оплата за выполнение работы по договору N 271-ДС Строительство пяти двухквартирных жилых домов в Ак-Довурак" (т. 2, л.д. 127)

от 29.01.2014 на сумму 1 383 115 рублей, включая НДС 210 983 рубля 64 копейки по основанию "Оплата за выполнение работы по договору N 271-ДС Строительство пяти двухквартирных жилых домов в Ак-Довурак" (т.2, л.д. 120),

от 28.01.2014 на сумму 302 500 рублей, включая НДС 46 144 рубля, с основанием платежа "Договор субподряда N 350-СП от 11.11.2013 "аварийно-восстановительные работы здания котельной больницы по ул. Островная, д. 6" (т.2, л.д. 121),

всего НДС предъявлен на общую сумму - 353 738 рублей.

Налоговый орган указал на эти обстоятельства в своем решении (т.1, л.д. 35) и счел эту сумму обоснованно задекларированной, в остальной части установил излишнее декларирование и далее работал с остатком суммы как с излишней оплатой.

Но апелляционный суд вслед за обществом считает, что и для декларирования НДС в указанной сумме оснований тоже не было.

Общество указывает, что Решением от 01.12.2014 года N 3 (т.4, л.д. 52) налоговый орган произвел доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 1 674 960 рублей за 3 и 4 квартал 2013 года. В данном решении так же отражена полная уплата обществом доначисленных сумм (т. 4, л.д. 58, стр. 14 решения N 3, абз. 8).

Поводом послужил тот факт, что на расчетный счет Общества от заказчика поступали денежные средства на авансирование договоров субподряда с ГБУ РТ "Управление капитального строительства", по платежным поручениям:

N 653 от 30.10.2013 на сумму 87 900 рублей 45 копеек, в том числе НДС 13 408 рублей 54 копейки, основание "вып. ав.-вос.рем.раб. объект соц. знач. Республик. собств. в г.Ак-Довурак. С-но Г\к 30 от 27.07.2013 д/суб. 329-СП 29.10.2013" (т.4, л.д. 66)

N 796 от 31.10.2013 на сумму 3 357 752 рубля 44 копейки, в том числе НДС 512 199 рублей 52 копейки. Основанием указан договор N 339-СП от 29.10.2013 (т.4, л.д. 67),

N 69 от 07.11.2013 на сумму 627 129 рублей 76 копеек, в том числе НДС 95 663 рубля 86 копеек, основание - договор N 332-СП от 29.10.2013 (т.4, л.д. 68),

N 659 от 23.12.2013 на сумму 446 931 рубль 15 копеек, в том числе НДС 68 175 рублей 94 копейки, основание - договор N 271-ДС от 11.09.2013 (т.4, л.д. 69),

N 974 от 23.12.2013 на сумму 446 931 рубль 15 копеек, в том числе НДС 68 175 рублей 94 копейки, основание - договор N271-ДС (т.4, л.д. 70).

N 400 от 12.09.2013 на сумму 2 482 950 рублей 89 копеек, в том числе НДС 378 755 рублей, основание - договор N 271-ДС от 11.09.2013 - так же указано в решении N 3 на стр. 14 с указанием даты 11.09.2013 (т. 4, л.д. 58, верхняя строчка таблицы) (приобщено в суде апелляционной инстанции).

Общество указывает, что доначисление НДС при предыдущей выездной налоговой проверке было произведено только на основании платежных поручений без наличия в налоговых периодах 3 и 4 кварталов 2013 года счетов-фактур. Счета-фактуры Общество в адрес ГБУ РТ "УКС" стало предъявлять только в 2014 году. Обществом Решение налогового органа от 01.12.2014 года N 3 не было оспорено и в полном объеме доначисленные суммы, включая пени оплачены в бюджет.

Налоговый орган факт исполнения Решения N 3 не оспаривает.

Апелляционный суд, сопоставив основания платежей, приходит к выводу, что налоговым органом дважды учтен НДС по договору N 271-ДС в сумме 68 175 рублей 94 копейки, 68 175 рублей 94 копейки и в сумме 378 755 рублей, поскольку:

- в 2013 году он начислен по решению N 3 на основании платежного поручения N 659 от 23.12.2013 на сумму 446 931 рубль 15 копеек, в том числе НДС 68 175 рублей 94 копейки, на основании платежного поручения N 974 от 23.12.2013 на сумму 446 931 рубль 15 копеек, в том числе НДС 68 175 рублей 94 копейки и на основании платежного поручения N400 от 12.09.2013 на сумму 2 482 950 рублей 89 копеек, в том числе НДС 378 755 рублей;

- в 1 квартале 2014 года обществом по этому же договору выставлены счета-фактуры от 29.01.2014 на сумму 633 332 рублей 80 копеек, включая НДС 96 610 рублей 08 копеек и от 29.01.2014 на сумму 1 383 115 рублей, включая НДС 210 983 рубля 64 копейки, всего НДС на сумму 307 593 рубля 72 копейки.

С учетом ранее учтенного НДС с аванса, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет в связи с исполнением данного договора в 1 квартале 2014 года равна 0, так как 353 738 рублей - (68 175 рублей 94 копейки + 68 175 рублей 94 копейки + 378 755 рублей) = 0.

Тот факт, что общество не предъявило НДС в сумме 68 175 рублей 94 копейки и 378 755 рублей к восстановлению, в силу ранее сделанных выводов, не принимается судом во внимание.

Таким образом, при вынесении решения N 12/1720 налоговый орган должен был прийти к выводу, что обществом излишне указана в декларации сумма 1 154 089 рублей - существование обязанности в этой сумме не подтверждено документально, однако общество приняло на себя обязательство ее оплатить.

2 квартал 2014 года.

Обществом представлена декларация с суммой налога к уплате в размере 213 529 рублей.

Сведения о проведении и результатах камеральной налоговой проверки отсутствуют.

При выездной проверке налоговый орган установил, что сумма НДС к оплате в реальности составляет 841 610 рублей, то есть занижение составило 628 081 рубль.

Доначисление произведено по счетам-фактурам:

Номер и дата счета-фактуры	Покупа- тель	Сумма с НДС	НДС	Основание платежа
13.05.2014 (т.2,л.д.122)	ГБУ РТ "УКС"	2 158 200	329 218	Оплата за аварийно-восстановительные работы здания больницы с. Тээли Бай-Тайгинском кожууне РТ
12.05.2014 (т.2,л.д.123)	ГБУ РТ "УКС"	723 039	110 294	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы детского сада "Малышок" в г. Ак-Довурак
12.05.2014 (т.2,л.д.124)	ГБУ РТ "УКС"	528 940	80 686	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы административного здания в г. Ак-Довурак
12.05.2014 (т.2,л.д.125)	ГБУ РТ "УКС"	393 571	60 036	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы административного здания школы в г. Ак-Довурак
12.05.2014 (т.2,л.д.126)	ГБУ РТ "УКС"	1 713 469	261 377	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы административного здания в г. Ак-Довурак
		5 517 219	841 610

Общество с данным фактом не спорит, но указывает, что с учетом того, что за 1 квартал установлено излишне уплаченная сумма, то она погашает сумму доначисления за 2 квартал.

Таким образом, по результатам 2 квартала 2014 года с учетом дополнительного начисления налога излишне отраженная сумма составит 526 008 рублей (1 154 089 рублей - 628 081 рубль).

3 квартал 2014 года.

Обществом представлена декларация с суммой налога к уплате в размере 0 рублей, возмещение из бюджета 950 000 рублей.

Камеральной налоговой проверкой в возмещении налога отказано. В суде апелляционной инстанции стороны затруднились указать реквизиты акта и решения по результатам камеральной проверки, пояснили, что в карточке расчетов с бюджетом в отношении этой суммы указано, что она не подлежит вручению обществу. Поскольку в действительности общество данного возмещения не получило (обратного не представлено), апелляционный суд исходит из того, что в возмещении было отказано.

Выездной налоговой проверкой сумма НДС подлежащая уплате в бюджет установлена в размере 1 249 258 рублей, то есть сумма занижения НДС составила 1 249 258 рублей, на основании следующих документов:

Номер и дата счета-фактуры	Покупа- тель	Сумма с НДС	НДС	Основание платежа
09.07.2014 (т.2,л.д.129)	ГБУ РТ "УКС"	434 529	66 284	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы здания школы в г. Ак-Довурак
09.07.2014 (т.2,л.д.130)	ГБУ РТ "УКС"	980 949	149 636	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы
09.07.2014 (т.2,л.д.131)	ГБУ РТ "УКС"	4 421 367	674 446	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы здания школы
09.07.2014 (т.2,л.д.132)	ГБУ РТ "УКС"	1 045 025	159 411	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы здания дворца культуры
09.07.2014 (т.2,л.д.133)	ГБУ РТ "УКС"	1 099 518	167 723	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы здания дворца культуры
09.07.2014 (т.2,л.д.134)	ГБУ РТ "УКС"	208 191	31 758	Оплата за выполнение работ по договору N 339-СП от 29.10.2013 аварийно-восстановительные работы здания дворца культуры
		8 189 579	1249258

Общество, не отрицая правильность определения налоговой обязанности; однако ссылается на наличие излишне уплаченных им сумм в 1 квартале 2014 года.

Тогда сумма доначисления со стороны налогового органа должна была составить 723 250 рублей (1 154 089 рублей - 628 081 рубль - 526 008 рублей).

Общество ссылается на справку о расчетах с бюджетом и указывает, что задолженность отсутствует. Апелляционный суд, в силу ранее сделанных выводов, полагает, что отсутствие задолженности на момент рассмотрения дела в суде первой инстанции, не означало, что налоговый орган неправомерно произвел доначисление по результатам выездной проверки. Поэтому апелляционный суд не соглашается с обществом. В решении N 12/1720 указано, что по состоянию на 27.12.2016 частично уплатило недоимку по НДС на основании акта N 09-33-12 от 24.11.2016 в сумме 500 000 рублей по платежному поручению N 109 от 26.12.2016. Данное указание апелляционный суд оценивает как доказательство правомерности действий налогового органа в момент проведения проверки.

Таким образом, сумма, подлежащая взысканию на основании решения N 12/1720 от 27.12.2016, за 3 квартал 2014 года, должна была составлять 723 250 рублей.

Налоговый орган при этом ошибочно начислил 1 076 989 рублей. Данная сумма получена налоговым органом следующим образом: 1 249 258 рублей - 172 269 рублей как "излишне отраженную в налоговой декларации за 2 квартал 2014 года" (т.1, л.д. 39, стр. 25 решения N 12/1720). Сумма в 172 269 рублей получена налоговым органом следующим образом: 1 154 089 рублей (задекларировано за 1 квартал 2014 года) - 353 738 рублей (начислено налоговым органом за 1 квартал 2014 года) - 628 081 рубль (начислено за 2 квартал 2014 года).

В таком случае неверное доначисление со стороны налогового органа составило 353 738 рублей (1 076 989 рублей - 723 250 рублей) - в этой части недоимка начислена необоснованно и в этой части решение налогового органа следовало признавать недействительным.

Суд первой инстанции признал решение от 27.12.2016 N 12/1720 недействительным в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 года в сумме 353 738 рублей, что является верным.

4 квартал 2014 года

Обществом за данный период представлена первичная декларация с суммой уплаты в бюджет 2 028 934 рубля и корректирующая декларация с суммой уплаты в бюджет 28 934 рубля.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, доначислено 624 934 рубля по акту камеральной проверки N 23492 от 30.03.2015 (т. 4, л.д. 61) на основании следующих документов:

Платежное пор.	Плательщик	сумма с НДС	НДС
N 148 от 10.10.2014 (т. 2, л.д. 197)	ГБУ РТ "УКС"	1 269 582, 76	193 665
N 341 от 27.10.2014 (т. 3 л.д 1)	ГБУ РТ "УКС"	1 087 389,54	165 873
N 197 от 24.12.2014 (т.3, л.д. 5)	ГБУ РТ "УКС"	1 739 818,74	265 396
		4 096 791, 31	624 934

В акте камеральной налоговой проверки и в решении по ее результатам N 23492 от 30.03.2015 года зафиксировано, что доначисление произведено на основании документов имеющихся в налоговом органе - выписки по движению денежных средств на расчетном счете организации. В табличной части указываются номера госконтрактов их даты, номера и даты платежных поручении, по которым произведено доначисление НДС. Следовательно, доначисление было совершено на основании только платежных поручений без наличия счетов-фактур.

Как ранее пришел к выводу апелляционный суд, начисление на основании платежных поручений НДС, подлежащего уплате в бюджет на основании пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации в настоящем случае неправомерно. Следует так же отметить, что сумма доначисления по камеральной проверке не была скорректирована на сумму задекларированной части 28 934 рублей.

В акте рассматриваемой выездной проверки доначисление произведено уже на основании других документов:

Документ	Плательщик	Стоимость с НДС	НДС
Счет-фактура от 24.10.2014	УФК по Республике Тыва (администрация Ак-Довурак)	716 430 рублей 44 копеек	109 286 рублей
Счет-фактура от 25.10.2014	УФК по Республике Тыва (МБДОУ дедский сад "САЛГАКЧЫ" с. Ийме)	632 263 рубля 67 копеек	96 447 рублей
Счет-фактура N 43 от 07.11.2014	УФК по Республике Тыва (МБОУ СОШ N 1 Ак-Довурак)	716 417 рублей 33 копейки	109 284 рубля
Счет-фактура N 44 от 07.11.2014	УФК по Республике Тыва (МБОУ СОШ N 3 Ак-Довурак)	652 821 рубль 89 копеек	99 583 рубля
Счет-фактура N 49 от 24.12.2014	УФК по Республике Тыва (МБОУ ДОД ДЮСШ Ак-Довурак)	106 931 рубль 44 копейки	107 837 рублей
Счет-фактура от 31.12.2014	УФК по Республике Тыва (МБОУ СОШ N 3 Ак-Довурак)	671 924 рубля 78 копеек	102 497 рублей
		3 496 789 рублей 60 копеек	624 934 рубля

Однако в материалах настоящего дела этих документов нет. Представители налогового органа затруднились пояснить, где находятся указанные документы. Общество отрицает факт их существования.

В акте камеральной налоговой проверки, так и в акте налоговой проверке нет информации о проведенных мероприятиях налогового контроля по истребованию документов у контрагентов, кроме проведенной выемки документов у ГБУ РТ "УКС" в рамках выездной налоговой проверки.

В протоколе выемки N 1 от 01.11.2016 года (т.4, л.д. 131), произведенной Межрайонной ИФНС N 1 по РТ в ГБУ РТ "УКС", перечислены изъятые счета фактуры, однако в списке нет ни одного счета-фактуры за налоговый период 4 квартал 2014 года.

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу, что оснований перечислять НДС у общества за 4 квартал 2014 года на самом деле не было, однако на основании декларации оно обязалось уплатить в бюджет 28 934 рубля, и по результатам камеральной проверки, вступившей в силу, ему доначислено 624 934 рубля.

Итого сумма излишне определенных налоговых обязательств общества за 4 квартал 2014 года составила 653 868 рублей.

Данные суммы были уплачены - как следует из материалов дела, заявлением от 21.07.2017 общество обращалось в налоговый орган об уточнении зачтенных излишне уплаченных сумм по НДС 628 934 рубля 68 копеек (т.4, л.д. 87, 89, 91).

Налоговым органом дан ответ от 27.07.2017 N 08-03 (т.4, л.д. 86), к которому приложены решения о зачете: N 24717 от 18.01.2017 на сумму 267 700 рублей (т.4, л.д. 88); N 2564 от 18.01.2017 на сумму 624 934 рубля (т.4, л.д. 90); N 2563 от 18.01.2017 на сумму 94 784 рубля 80 копеек (т.4, л.д. 92).

2015 год.

Проведённой выездной налоговой проверкой установлено, что в 2015 г. между ООО "Монтажник" и ГБУ РТ "УКС" действовали следующие договоры:

- договор субподряда N 305-ДС от 21.10.2014 г. на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2-квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва. Согласно пункту 2.1. договора стоимость выполняемых работ определяется договорной ценой, которая на момент подписания договора является твердой и фиксированной и составляет 18 149 580 руб. (Восемнадцать миллионов его сорок девять тысяч пятьсот восемьдесят) рублей 00 копеек, в том числе НДС 18%;

- договор субподряда N 336-ДС от 04.12.2014 г. на строительство (реконструкцию) объекта "Трех 2-квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва. Согласно пункту 2.1. договора стоимость выполняемых работ определяется договорной ценой, которая на момент подписания договора является твердой и фиксированной и составляет 6 049 860 руб. (Шесть миллионов сорок девять тысяч восемьсот шестьдесят) рублей 00 копеек, в том числе НДС 18%.

1 квартал 2015 года

Нарушений установлено не было в связи с отсутствием выставленных счетов-фактур.

2 квартал 2015 года

Обществом за данный налоговый период представлена декларация с нулевыми показателями.

Проведена камеральная проверка.

Решением от 30.09.2015 года N 24791 (представлено в суд апелляционной инстанции) (акт камеральной налоговой проверки от 25.08.2015 года N 17556) доначислено 879 376 рублей 37 копеек.

Исходя из положений акта камеральной проверки, сумма доначисления НДС произведена на основании документов:

N 1 от 16.04.2015 года, ГБУ РТ УКС, стоимость работ 2 497 705 рублей 86 копеек, НДС в сумме 330 578 рублей 72 копейки;

N 2 от 09.06.2015 года, ГБУ РТ УКС, стоимость работ 4 146 471 рубль 13 копеек, НДС в сумме 548 797 рублей 65 копеек;

всего сумма НДС 879 376 рублей 37 копеек.

Документов, которые бы совпадали с указанными, в том числе платежных поручений, сведений из аналитических материалов по расчетам с контрагентами, в материалах дела нет. Представители налогового органа затруднились пояснить их местонахождение.

Но при этом в материалы настоящего дела представлены:

платежное поручение N 65 от 09.06.2015 на сумму 548 797 рублей 65 копеек, получатель - УФК по Республике Хакасия, назначение платежа "НДС на вып. раб. по стр. жилых дом. на терр-ии РТ в Ак-Довурак для детей сирот. НДС не облагается" (приобщено в суде апелляционной инстанции);

платежное поручение N 38 от 16.04.2015 на сумму 330 578 рублей 72 копейки, получатель - УФК по Республике Хакасия, назначение платежа "НДС на вып. раб. стр-во 2-х ж/д дет-сир ул. Полевая 3, ул. Луговая, 3. НДС не облагается" (приобщено в суде апелляционной инстанции).

Данные документы подтверждают уплату НДС в бюджет в указанный период, но не подтверждают возникновения обязанности по его перечислению.

В акте выездной проверки указано, что в книге покупок за 2015 год ГБУ РТ "УКС" отразило следующие выписанные ООО "Монтажник" счета - фактуры с выделением налога на добавленную стоимость в размере 2 700 836 рублей:

Дата счет- фактуры	Покупа-тель	Сумма, руб.	Сумма НДС	Содержание операции
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1 955 857	298 351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул. Трактовая д. 10
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 336-ДС от 0 4.12.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул.Луговая д.9
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул. Полевая д. 17
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул.Шангыр д.13
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 336-ДС от 0 4.12.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул.Д.Калдар-оола д.95
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 336-ДС от 04.12.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул. Луговая д. 7
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак, ул.Полевая д.3
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул. Шангыр д. 15
25.05.2015 (приобщено в суде апелляционной инстанции)	ГБУ РТ "УКС"	1955857	298351	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул.Луговая д.2
25.05.2015	ГБУ РТ "УКС"	102 771	15 677	на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва" согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014, акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул. Луговая д.5

Девять счетов-фактур, все от 25.05.2015, все на сумму 1 955 857 рублей, в том числе НДС 298 351 рублей, покупатель по всем ГБУ РТ "УКС", представлены в дело и приобщены к материалам. Изучение данных копий позволяет сделать вывод о том, что речь идет о разных документах, имеющих идентичные реквизиты - каждая из них имеет особенности, связанные с подписанием, проставлением печати и т.д.

Общество так же подтверждает факт существования данных документов.

Однако счета-фактуры от 25.05.2015 на сумму 102 771 рубль, в том числе НДС 15 677 рублей, выставленной в адрес ГБУ РТ "УКС" по основанию "на строительство (реконструкцию) объекта "Десяти 2 квартирных жилых домов для детей-сирот в г. Ак-Довурак Республики Тыва согласно договору N 305-ДС от 21.10.2014 г., акты Ф. КС-2 объект-2-кв. жилой дом в г. Ак Довурак ул. Луговая д.5" в материалах дела нет, общество отрицает ее существование, налоговый орган не может пояснить местонахождение документа или источник сведений о нем.

В протоколе выемки N 1 от 01.11.2016 года (т.4, л.д. 131), произведенной Межрайонной ИФНС N 1 по РТ в ГБУ РТ "УКС" перечислены счета-фактуры, относящиеся к данному налоговому периоду, однако там отсутствует счет-фактура от 25.05.2015 года на сумму 102 771 рубль, в том числе НДС 15 677 рублей.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая перечислению обществом в бюджет за 2 квартал 2015 года, должна была составить 2 685 159 рублей, из которых 879 376 рублей 37 копеек уже было доначислено камеральной проверкой, остаток 1 805 782 рубля 63 копейки.

При этом, как было указано, за 4 квартал 2014 года излишне начислено 653 868 рублей, которые должны быть учтены в расчетах.

В таком случае сумма НДС составит 1 151 914 рублей 63 копейки (1 805 782 рубля 63 копейки - 653 868 рублей).

Налоговый орган в решении определил сумму налоговой обязанности в 2 700 836 рублей, что превышает реальные обязательства налогоплательщика на 1 548 921 рубль 37 копеек.

Однако общество просило признать решение N 12/1720 недействительным за 2 квартал 2015 года только в сумме 1 138 888 рублей.

Как верно указал суд первой инстанции, в таком случае суд не может выйти за пределы требований общества, поэтому заявление подлежит удовлетворению в той части, в которой просило общество. Решение суда первой инстанции, таким образом, не смотря на неверный вывод относительно отсутствия долга по НДС со ссылкой на акт сверки расчетов с бюджетом, является по результату верным, что, в силу пункта 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", означает, что оно должно быть оставлено в данной части без изменения.

3 квартал 2015 года

Обществом за данный налоговый период представлена декларация с пулевыми показателями.

Решением по результатам камеральной налоговой проверки от 24.02.2016 года N 2459 доначислено 498 277 рублей (т.4, л.д. 106).

Исходя из положений Решения по камеральной проверки сумма доначисления НДС произведена на основании документов:

N 1 от 27.07.2015 года ГБУ РТ УКС стоимость работ 1 638 839 рублей и НДС в сумме 250 000 рублей;

N 2 от 20.08.2015 года ГБУ РТ УКС стоимость работ 1 627 594 рублей и НДС в сумме 248 277 рублей;

всего сумма НДС 498 277 рублей.

Документов, в том числе платежных документов, или сведений об аналитическом учете расчетов с контрагентами, которые бы совпадали с указанными, содержали о них информацию, в материалах дела нет. Представители налогового органа затруднились пояснить их местонахождение.

В соответствии с протоколом выемки документов N 1 от 01.11.2016 года (т.4, л.д. 131), произведенной Межрайонной ИФНС N 1 по РТ в ГБУ РТ "УКС", изъят ряд счетов-фактур, однако указанных в решении N 2459 среди них нет.

Но при этом в материалы настоящего дела представлены:

платежное поручение N 80 от 27.07.2015 на сумму 250 000 рублей, получатель - УФК по Республике Хакасия, назначение платежа "НДС на вып. стр. домов для детей сирот в г. Ак-Довурак по Республике Тыва. НДС не облагается" (приобщено в суде апелляционной инстанции);

платежное поручение N 90 от 20.08.2015 на сумму 250 000 рублей, получатель - УФК по Республике Хакасия, назначение платежа "НДС на вып. стр. домов для детей сирот в г. Ак-Довурак по Республике Тыва. НДС не облагается" (приобщено в суде апелляционной инстанции).

То есть за данный период общество перечислило в бюджет 500 000 рублей НДС, что превышает определенную выездной проверкой сумму на 1725 рублей; при том, что основания для уплаты не подтверждены ни актом камеральной проверки, ни, как будет далее указано, результатами выездной проверки.

В акте выездной налоговой проверки от 24.11.2016 года на странице 33 (т.2, л.д. 33) в отношении 3 квартала 2015 года указано, что налогоплательщиком выставлены счета-фактуры:

N 1 от 27.07.2015 ИП Ооржак К.С. на сумму работ 1 638 889 рублей, в том числе НДС в сумме 250 000 рублей,

N 2 от 20.08.2015 года ИП Ооржак Л.К. на сумму работ в сумме 1 627 594 рублем, в том числе НДС в сумме 248 277 рублей.

На основании этих перечисленных данных дополнительно начислен НДС в сумме 498 277 рублей.

При этом в решении налоговым органом делается ссылка на то, что данная сумма была доначислена камеральной налоговой проверкой по решению от 30.03.2016 года N 23492 - что не верно, акт N 23492 был составлен по результатам камеральной проверки декларации за 2 квартал 2015 года.

Общество указывает, что:

контрагента ИП Ооржак К.С. у общества нет и не было,

контрагент ИП Ооржак А.К. в действительности имел быть место, (индивидуальный предприниматель крестьянского фермерского хозяйства Ооржак Александр Кенленович), с которым был заключен договор субподряда N 001-ДС от 29.12.2014 года (т.4, л.д. 71), и который являлся субподрядчиком по отношению к обществу, а общество являлось подрядчиком (заказчиком) работ. По окончании работ ИП КФХ Ооржак А.К. в адрес Общества выставил счет фактуру на стоимость выполненных работ 31.12.2014 года в сумме 6 831 680 рублей 75 копеек (т.4,л.д. 81). Однако данная счет-фактура, во-первых, не содержит НДС, во-вторых, выставлена не обществом, а обществу как получателю услуг.

Таким образом, налоговым органом не доказано возникновение у общества обязанности по перечислению в бюджет НДС за 3 квартал 2015 года в сумме 498 277 рублей, доначисленных, тем не менее, вступившим в законную силу решением по результатам камеральной налоговой проверки. Выездной налоговой проверкой должно было быть выявлено обстоятельство излишнего доначисления НДС за 3 квартал 2015 года в сумме 498 2747 рублей.

Однако общество требований в данной части не заявляет.

4 квартал 2015 года

В решении N 12/1720 по данному периоды никаких выводов не сделано.

Таким образом, апелляционный суд пришел к следующим выводам.

За 3 квартал 2014 года сумма, подлежащая взысканию на основании решения N 12/1720 от 27.12.2016, должна была составлять 723 250 рублей, неверное доначисление со стороны налогового органа составило 353 738 рублей - в этой части недоимка начислена необоснованно и в этой части решение налогового органа следует признавать недействительным, что и было сделано судом первой инстанции.

За 2 квартал 2015 года сумма НДС, которую общество должно перечислить в бюджет по результатам выездной проверки по решению N 12/1720 составит 1 151 914 рублей 63 копейки. Налоговый орган в решении определил сумму налоговой обязанности в 2 700 836 рублей, что превышает реальные обязательства налогоплательщика на 1 548 921 рубль 37 копеек.

Однако общество просило признать решение N 12/1720 недействительным за 2 квартал 2015 года только в сумме 1 138 888 рублей, то именно в этой части решение N 12/1720 должно быть признано недействительным, что и было сделано судом первой инстанции.

На доначисленные суммы НДС налоговый орган начислил пени и применил к обществу ответственность, предусмотренную статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии правовых оснований для начисления обществу пени.

Согласно части 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Диспозиция части 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации содержит указание на конкретного субъекта, на которого возлагается обязанность по оплате пени, это налогоплательщик.

Следовательно, если лицо не является плательщиком налога, то у него отсутствует обязанность по оплате пени, что также следует из определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 4544/07 и рекомендаций Научно-Консультативного Совета при Арбитражном суде Восточно-Сибирского округа от 22.05.2015.

Таким образом, оспариваемое решение налогового органа, в части начисления пени, обоснованно признано судом первой инстанции недействительным, на основания части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции так же верно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части взыскания налоговым органом с общества штрафа.

Исходя из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, и в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Таким образом, на предприятие лежала обязанность по перечислению выделенного в счете-фактуре и неправомерно полученного от покупателя налога на добавленную стоимость, что и предусмотрено пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Следовательно, согласно статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации субъектом ответственности за неуплату или неполную уплату налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога является налогоплательщик.

Лица, которые исчисляют НДС в порядке, предусмотренном пунктом статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиками не являются. Поэтому к ответственности за неуплату налога, полученного от покупателей, их привлечь нельзя.

Такая ответственность предусмотрена только в отношении налогоплательщика данного вида налога (налога на добавленную стоимость), которым предприятие в спорный период не являлось.

При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу о недействительности решения в части привлечении к ответственности в виде штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость, плательщиком которого данное лицо не является.

Такая правовая позиция соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике, нашедшей свое подтверждение в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 4544/07, Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2007 N 12019/07, от 14.03.2008 N 144/08.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа основанные на неверном толковании норм действующего законодательства.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы не распределяются, так как налоговый орган освобожден от ее оплаты.

Расходы за рассмотрение дела в суде первой инстанции правомерно взысканы судом первой инстанции с налогового орган в пользу общества.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от "23" октября 2017 года по делу N А69-704/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Н. Борисов Д.В. Юдин