Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 марта 2018 г. N 19АП-9454/17

город Воронеж

14 марта 2018 г.

Дело N А48-5803/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 марта 2018 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Ольшанской Н.А.,

Семенюта Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Орлу на решение арбитражного суда Орловской области от 20.11.2017 по делу N А48-5803/2017 (судья Клименко Е.В.), принятое по заявлению акционерного общества "Корпорация "ГРИНН" (ОГРН 1024600949185, ИНН 4629045050) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (ОГРН 1125742000020, ИНН 5752077778) о признании недействительным в части решения налогового органа от 24.04.2017 N 17-10/05,

третье лицо: управление Федеральной налоговой службы по Орловской области (ИНН 5751777777, ОГРН 1045751777774),

при участии в судебном заседании:

от инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Орлу: Лазуткиной В.В., начальника отдела выездных проверок N 1 по доверенности от 02.02.2018 N 07-22/03172; Жуковой А.С., главного специалиста-эксперта УФНС России по Орловской области по доверенности от 15.01.2018 N 07-22/00653;

от акционерного общества "Корпорация "ГРИНН": Грешиловой О.А., представителя по доверенности от 05.10.2015 N 635-юр; Якушевой И.Н., представителя по доверенности от 31.12.2017 N 147-юр;

от управления Федеральной налоговой службы по Орловской области: Жуковой А.С., главного специалита-эксперта правового отдела по доверенности от 07.08.2017 N 05-10/20061,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Корпорация "ГРИНН" (далее - общество "Корпорация "ГРИНН", акционерное общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 24.04.2017 N 17-10/05 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), в виде штрафа в сумме 2 351 138 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в сумме 16 225 093 руб. за неполную уплату налога на имущество организаций; доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 12 283 911 руб. и пени по нему в сумме 804 901,51 руб.

Определением от 05.09.2017 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено управление Федеральной налоговой службы по Орловской области (далее - управление по налогам и сборам по Орловской области, управление, вышестоящий налоговый орган).

Решением арбитражного суда Орловской области от 20.11.2017 требования акционерного общества удовлетворены частично, решение от 24.04.2017 N 17-10/05 признано недействительным в части уплаты недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 12 281 911 руб., начисления пени в сумме 804 901,51 руб., привлечения к ответственности в виде взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 351 138 руб. и по налогу на имущество организаций в сумме, превышающей 162 250,93 руб. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований общества как принятое с неправильным применением норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных акционерным обществом требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает, что налогоплательщиком в течение 2012-2014 годов в муниципальную собственность безвозмездно был передан ряд объектов городской инфраструктуры, при строительстве которых им применялись налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, предъявленному контрагентами при приобретении у них товаров, работ (услуг), а также давальческих материалов, использованных при строительстве данных объектов.

В указанной связи инспекция, основываясь на положениях подпункта 4 пункта 2 и подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, считает доказанным ею то обстоятельство, что после передачи построенных объектов в муниципальную собственность у акционерного общества возникла обязанность по восстановлению сумм налога на добавленную стоимость, ранее предъявленного к вычету при строительстве соответствующих объектов.

Поскольку восстановление налога после передачи объектов в муниципальную собственность акционерным обществом произведено не было, то, по мнению инспекции, им занижена подлежащая уплате в бюджет сумма налога в тех периодах, в которых произведена такая передача.

При этом налоговый орган настаивает на недоказанности наличия у администраций муниципальных образований встречных обязательств перед акционерным обществом, свидетельствующих о возмездности операций по передаче объектов инфраструктуры в муниципальную собственность, так как условиями заключенных акционерным обществом с администрациями муниципальных образований договоров не предусмотрены обязанности администраций предоставлять встречное исполнение в адрес акционерного общества, являющееся платой за передачу построенных объектов в муниципальную собственность; в договорах отсутствует условие о цене как обязательной составляющей возмездных договоров, порядке расчетов за переданные объекты. Буквальное толкование условий договоров однозначно свидетельствует о безвозмездном характере передачи объектов в муниципальную собственность.

Полагая необоснованными выводы суда о том, что по окончании строительства торговых комплексов налогоплательщиком уплачен налог на добавленную стоимость исходя из всей стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственных нужд, включая объекты инфраструктуры, подлежащие передаче в муниципальную собственность, налоговый орган расценивает указанное обстоятельство как не имеющее правового значения для разрешения вопроса о восстановлении налога, так как обязанность восстановить налог обусловлена в данном случае самим фактом безвозмездной передачи имущества органам государственной власти и местного самоуправления, поскольку такая операция не признается объектом налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса.

Также налоговый орган считает не имеющим правового значения в целях применения подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса то обстоятельство, что произведенные при строительстве объектов инфраструктуры затраты учтены налогоплательщиком в порядке, установленном пунктом 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", в первоначальной стоимости объектов строительства, используемых впоследствии в осуществлении деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, поскольку фактически переданные в муниципальную собственность объекты инфраструктуры включены в реестр муниципального имущества и на стоимость затрат по их строительству увеличена балансовая и остаточная стоимость имущества, учитываемого в составе казны.

Выражая несогласие с применением судом области смягчающих обстоятельств в отношении штрафа по налогу на имущество, налоговый орган указывает на необоснованность вывода суда об отсутствии тяжких последствий для бюджета, поскольку по итогам 2012-2014 годов бюджет не получил 100 665 535 руб. налога на имущество, а налоговые доходы составляют более 80% всех поступлений консолидированного бюджета и являются неотъемлемой его частью. Непоступление запланированных денежных средств приводит к невозможности исполнения намеченных социальных и целевых программ, необходимости экономить на значимых для населения направлениях бюджетной политики, а также приводят к образованию дефицита бюджета, увеличению внешнего долга и расходованию средств резервного фонда.

Одновременно налоговый орган указывает, что налоговые обязательства были уточнены акционерным обществом только после начала 28.12.2015 выездной проверки, предметом которой, в том числе являлась, проверка правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на имущества организаций за 2012-2014 годы. При этом не имеется доказательств наличия обстоятельств, препятствовавших налогоплательщику самостоятельно при формировании налоговых деклараций по налогу на имущество правильно установить текущую (восстановительную) стоимость объектов основных средств по состоянию на 31.12.2009 в соответствии с требованиями законодательства.

Также, как указывает инспекция, не может быть признано обстоятельством, смягчающим ответственность, и выполнение налогоплательщиком законодательно установленной обязанности по уплате налогов.

Таким образом, по мнению инспекции, определенная в решении по результатам проверки сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемого обществу правонарушения и не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, в то время как произведенное судом снижение имеет произвольный характер и является чрезмерным, что нарушает балансу частных и публичных интересов и нивелирует значение института налоговой ответственности.

Общество "Корпорация "ГРИНН" в представленном отзыве на апелляционную жалобу возразило против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просило оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В частности, акционерное общество указывает, что при оценке того, является ли договор возмездным или безвозмездным, необходимо исходить не из формы и названия договора, а из его содержания и смысла хозяйственных операций, опосредованных договором.

Обращая внимание на то, что заключенные им с администрациями муниципальных образований договоры носят инвестиционный характер, акционерное общество настаивает на возмездности договоров для обеих их сторон, в связи с чем требования подпункта 4 пункта 2 и подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса к ним не применимы.

Одновременно налогоплательщик настаивает на том, что, не смотря на передачу объектов в муниципальную собственность, они являются капитальными вложениями, их стоимость входит в первоначальную стоимость объектов, строительство которых предусматривалось инвестиционными договорами, на них начислялся налог на имущество, они через амортизацию участвовали в формировании налога на прибыль. Объекты, в стоимость которых они входят, осуществляют деятельность, облагаемую налогом на добавленную стоимость.

Возражая против доводов апелляционной жалобы в части снижения штрафа по налогу на имущество, акционерное общество указывает, что вопрос о правильности исчисления налога на имущество за 2012-2014 годы являлся предметом спора для налогоплательщика и налогового органа, разрешенного в судебном порядке в деле N А48-4620/2014 и без вступившего в законную силу судебного акта акционерное общество не могло произвести его перерасчет. Доказательств, подтверждающих обратное, налоговым органом в материалы дела представлено не было.

Одновременно налогоплательщик ссылается на тяжелое финансовое положение, вызванное экономическим кризисом, и получение убытка за 2016 года в сумме 423 322 000 руб.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее- арбитражный процессуальный кодекс) в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

По сути, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой удовлетворены требования налогоплательщика.

Обществом "Корпорация "ГРИНН" ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Орловской области от 20.11.2017 лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей акционерного общества инспекции и управления, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для изменения либо отмены судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Орлу была проведена выездная налоговая проверка общества "Корпорация "ГРИНН" по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, правильности исчисления, удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.12.2012 по 30.11.2015, по результатам которой был составлен акт от 21.02.2017 N 17-10/06.

Рассмотрев акт, иные материалы проверки в совокупности с возражениями налогоплательщика, заместитель начальника инспекции вынес решение от 24.04.2017 N 17-10/05 о привлечении общества "Корпорация "ГРИНН" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 2 351 138 руб. за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость, а также в виде штрафа в сумме 16 225 093 руб. за неуплату (неполную уплату) налога на имущество организаций по уточненным налоговым декларациям, представленным в ходе налоговой проверки с учетом положений статьи 109 Налогового кодекса в связи с истечением срока давности и отсутствием события налогового правонарушения.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику был начислен налог на добавленную стоимость в сумме 12 283 911 руб., разбитый по срокам уплаты, а также по состоянию на 24.04.2017 начислены пени по данному налогу в сумме 804 901,51 руб.

Пунктом 3.2 резолютивной части решения налогоплательщику предложено уплатить доначисленные суммы недоимки, пени и штрафов, уменьшить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, излишне возмещенный из бюджета в сумме 3 718 777 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Как следует из содержания указанного решения, основанием для доначислений по налогу на добавленную стоимость послужили выводы инспекции о необходимости восстановления налога, принятого к вычету при строительстве ряда объектов в рамках инвестиционных договоров, после передачи указанных объектов в муниципальную собственность, поскольку, по мнению инспекции, такая передача являлась безвозмездной.

Основанием для привлечения к ответственности по налогу на имущество явился факт самостоятельной корректировки налогоплательщиком налоговых обязательств путем представления уточненных деклараций в порядке статьи 81 Налогового кодекса после вручения решения о проведении в отношении него выездной налоговой проверки по всем налогам, включая налог на имущество организаций.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 05.07.2017 N 164 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции признано вступившим в законную силу.

Полагая, что решение налогового органа от 24.04.2017 N 17-10/05 не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, общество "Корпорация "ГРИНН" обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании его недействительным.

Суд области, удовлетворяя заявленные требования в части доначислений по налогу на добавленную стоимость, исходил из доказанности возмездного характера заключенных налогоплательщиком с администрациями ряда муниципальных образований инвестиционных соглашений.

Применительно к налогу на имущество суд пришел к выводу о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность, в связи с чем уменьшил сумму налоговых санкций, подлежащих взысканию.

Соглашаясь с указанными выводами суда области, апелляционная коллегия исходит из следующего.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса налогоплательщики налога на добавленную стоимость, под которыми статьями 143 и 146 Налогового кодекса признаются организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу, имеют право уменьшить исчисленную ими по правилам статьи 166 Кодекса сумму налога за налоговый период на сумму налога, предъявленную им контрагентами.

В частности, на основании пункта 1 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 6 статьи 171 вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ (абзац первый пункта 6 статьи 171), а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с пунктом 1 статьи 166 Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с главой 21 Кодекса, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (абзац третий пункта 6 статьи 171).

Вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании документов, перечисленных в пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса: счетов-фактур, выставленных контрагентами по соответствующим хозяйственным операциям, первичных учетных документов, документов об уплате налога и т.п.

Пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся в порядке, установленном названной статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса

В силу пункта 5 статьи 171 Кодекса вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 Кодекса.

Вычеты сумм налога, указанных в абзаце третьем пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся на момент определения налоговой базы, установленный пунктом 10 статьи 167 Кодекса.

Одновременно абзацем четвертым пункта 6 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2015) установлена обязанность налогоплательщика восстановить суммы налога, принятые к вычету на основании положений абзацев первого-третьего пункта 6 статьи 171 Кодекса в случае, если объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет

Как установлено налоговым органом в ходе проведения проверки, подтверждается материалами дела и не оспаривается сторонами, общество "Корпорация "ГРИНН" в процессе осуществления хозяйственной деятельности заключались с администрациями различных муниципальных образований инвестиционные контракты, целью которых являлось возведение на территориях муниципальных образований объектов недвижимости, предназначенных для использования их в деятельности акционерного общества - розничная торговля в неспециализированных магазинах, деятельность гостиниц, деятельность ресторанов и кафе, производство пива, сдача внаем собственного недвижимого имущества, деятельность по организации отдыха и развлечений.

Так, между администрацией г. Белгорода и акционерным обществом (инвестор) 28.08.2007 был заключен инвестиционный контракт с целью реализации инвестиционного проекта по реконструкции и благоустройству района пр. Б. Хмельницкого - ул. Привольная в границах согласно утвержденной сторонами схеме, рассматривая строительство гипермаркета с парковкой для автомобилей и благоустройством территории как культурно-деловое ядро названной территории.

Ориентировочный объем инвестиций при реализации инвестиционного проекта определен сторонами в текущих ценах в сумме 1, 659 460 млрд. руб., при этом, как указано в соглашении, вкладом администрации является предоставление инвестору в установленном законодательством порядке земельного участка площадью 28 000 кв.м, расположенного по указанному адресу на правах аренды до окончания строительства объекта, а также создание благоприятных инвестиционных условий путем сокращения объема начислений на развитие городской инфраструктуры.

Администрация засчитывает стоимость работ по строительству инженерной инфраструктуры гипермаркета, наземного пешеходного перехода, части удорожания работ по возведению фундаментов, стоимость ирригационных работ, площадки со сложными гидрогеологическими условиями, стоимость права на заключение договора аренды земельного участка в счет названных отчислений.

В соответствии с пунктом 1.3 инвестиционного контракта в результате реализации контракта стороны приобретают в качестве результата инвестиционной деятельности права: на здание гипермаркета - инвестор; на внешние объекты инфраструктуры - администрация. Право муниципальной собственности на внешние объекты инфраструктуры наступает с момента подписания сторонами актов о безвозмездной передаче.

При этом в обязанности инвестора по договору входит как непосредственное строительство объекта и инфраструктуры, так и перечисление в бюджет г. Белгорода денежных средств на обеспечение развития и эксплуатации систем инженерной инфраструктуры и благоустройства территории в общей сумме 86 940 000 руб., а в обязанности администрации, в том числе, предоставление инвестору на правах аренды, а после ввода в эксплуатацию строящегося здания гипермаркета - в собственность земельного участка под строящимся гипермаркетом; создание благоприятных инвестиционных условий путем сокращения объема перечислений на развитие городской инфраструктуры - адмирнистрация обязалась засчитать в счет указанных отчислений стоимость работ по строительству инженерной инфраструктуры гипермарткета, подземного пешеходного перехода, части удорожания работ по возведению фундаментов, связанной со сложными гидро-геологическими условиями площадки, стоимость ирригационных работ, стоимость права на заключение договора аренды земельного участка.

Работы осуществлялись обществом "Корпорация "ГРИНН" с привлечением подрядных организаций:

- общества с ограниченной ответственностью "ЦентрСтройМонтаж" на основании договора от 12.08.2013 N 1, стоимость выполненных работ составила 1 651 158,13 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 251 871,58 руб.;

- открытого акционерного общества "КМАЭлектромонтаж" на основании договора от 06.09.2013 N 38/13, стоимость выполненных работ составила 813 385,8 руб., в том числе налог 124 075,8 руб.; на основании договоров от 21.09.2011 N 15, от 13.03.2012 N 06/12, от 02.07.2012 N 8/12, стоимость выполненных работ составила 1 924 951,18 руб., в том числе налог 293 636,63 руб.;

- общества с ограниченной ответственностью "Белгороддорстрой" на основании договора от 04.07.2013 N 2, стоимость выполненных работ составила 1 533 298,3 руб., в том числе налог 233 892,96 руб.; на основании договора от 28.05.2013 N 1, стоимость выполненных работ составила 8 990 801,17 руб., в том числе налог 1 371 478,15 руб.;

- муниципального бюджетного учреждения "Управление Белгорблагоустройство" на основании договора от 22.07.2013 N 03/523, стоимость выполненных работ составила 98 240,55 руб., в том числе налог 14 985,84 руб.; на основании договора от 12.05.2011 N 34/3, стоимость выполненных работ составила 43 521,30 руб., в том числе налог 6 639,30 руб.; на основании договора от 06.08.2012 N 01/168, стоимость выполненных работ составила - 31439,74 руб., в том числе налог 4 795,89 руб.;

- открытого акционерного общества "МАИ" на основании договора от 28.05.2012 N 1, стоимость выполненных работ составила 4 691 487,94 руб., в том числе налог 715 650,72 руб.;

- общества с ограниченной ответственностью "АСстрой" на основании договора от 05.07.2013 N 1, стоимость выполненных работ составила 50 031,56 руб., в том числе налог 7 631,93 руб.;

- общества с ограниченной ответственностью "Строительство ремонт дорог" на основании договора от 14.06.2013 N 1, стоимость выполненных работ составила 5 334 732,08 руб., в том числе налог 813 772,69 руб.;

- общества с ограниченной ответственностью "ТехСтройМонтаж" на основании договоров от 06.05.2013 N 5 и от 03.09.2013 N 6, стоимость выполненных работ составила 663 219 руб., в том числе налог 101 169 руб.

Кроме того, для выполнения строительных работ акционерным обществом были приобретены материалы, по которым он предъявил к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 582 383 руб.

В период выполнения инвестиционного соглашения были построены следующие внешние объекты инфраструктуры: сети наружного освещения по ул. Железнякова, ул. Привольная; расширение ул. Железнякова, ул. Привольная и пр. Б.Хмельницкого; светофорные объекты по ул. Б.Хмельницкого; ландшафтное обустройство пр. Б.Хмельницкого на участке от ул. Железнякова до ул. Привольная; наружное освещение указанного ландшафтного благоустройства; наружные сети канализации; внеплощадочные сети водоснабжения.

Затраты на строительство указанных объектов отражены в бухгалтерском учете акционерного общества на счетах 20.4 "Прочее производство",08.3 "Строительство объектов основных средств".

Сторонами в материалы дела представлены договоры с подрядными организациями, акты выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, отчеты о расходовании материалов заказчика, спецификации материалов подрядчика, акты-допуски для производства строительно-монтажных работ, счета-фактуры, выставленные подрядными организациями и продавцами материалов. Указанные счета-фактуры нашли отражение в книгах покупок за соответствующие периоды, что налоговым органом под сомнение не ставится.

Все внешние объекты, построенные в рамках указанного инвестиционного договора, были переданы администрации г. Белгорода по договорам безвозмездной передачи имущества от 27.12.2013 N 6, от 28.02.2014 NN 7-9 и приняты по соответствующим актам приема-передачи. На основании распоряжений от 04.04.2014 NN 275, 276, 278, от 29.01.2014 N 94 "О включении имущества в Реестр муниципального имущества городского округа "Город Белгород" объекты включены в состав имущества казны.

С администрацией г. Орла обществом "Корпорация "ГРИНН" 02.06.2010 было заключено соглашение о сотрудничестве N 217, предметом которого является сотрудничество по вопросам строительства в г. Орле гостиницы, центра спортивно-зрелищных мероприятий, реконструкции транспортной инфраструктуры. Сумма инвестиций в транспортную систему г. Орла составляет 40 млн. руб.

По условиям данного соглашения акционерное общество обязалось профинансировать работы по строительству разворотного трамвайного кольца по Кромскому шоссе, участка дороги от переулка Артельного до Гипермаркета "Линия-2" по ул. Михалицына, участка дороги от Московского шоссе до Гипермаркета "Линия-2" по ул. Михалицына, а администрация - принять построенные объекты в установленном порядке в муниципальную собственность.

Дополнительными соглашениями от 19.12.2011 N 355 и от 24.05.2012 N 188/1 стороны увеличили объем инвестиций акционерного общества в транспортную систему г. Орла до 110 млн. руб., а также дополнили объекты строительства, которыми являются: надземный пешеходный переход по Кромскому шоссе в Заводском районе г. Орла, проезд от Кромского шоссе до ул. Чечневой г. Орла, расширение проезжей части Кромского шоссе с увеличением полос движения, надземный пешеходный переход от конгресс-холла по Кромскому шоссе в Заводском районе г. Орла.

Работы осуществлялись заказчиком обществом "Корпорация "ГРИНН" с привлечением подрядных организаций:

- общество с ограниченной ответственностью "Стройтехносервис" на основании договора от 18.07.2013 N 9, стоимость выполненных работ составила 5 532 250,43 руб., в том числе налог 843 902,61 руб.;

- общество с ограниченной ответственностью "Еврокомплект" на основании договоров от 03.09.2013 N 1/Д, от 01.11.2013 N 2/Д, стоимость выполненных работ составила 302 129,23 руб., в том числе налог 46 087,51 руб.;

- филиал акционерного общества "Газпром газораспределение Орел" на основании договора от 24.12.2012 N 1639-ТУ, стоимость выполненных работ составила 3 448 355,89 руб., в том числе налог 526 020,36 руб.;

- МПП ВКХ "Орелводоканал" стоимость выполненных работ составила-12 172,99 руб., в том числе налог 1 856,89 руб.;

- ФБУЗ "Центр гигиены и эпидемиологии" Орловской области на основании договора от 30.08.2013 N 3679, стоимость выполненных работ составила 9 602,32 руб., в том числе налог 1464,75 руб.;

- АУОО "Орелгосэкспертиза" на основании договора от 05.07.2013 N 428/1329, стоимость выполненных работ составила 151 097,08 руб., в том числе налог 23 048,71 руб.;

- Орловский филиал ПАО "Ростелеком" на основании договора от 02.09.2013 N 0310/05/1890-13, стоимость выполненных работ составила 12 626 руб., в том числе налог 1 926 руб.;

- ГУП Орловской области "МР БТИ" на основании договоров от 10.10.2013 N 5/230-032864, от 10.10.2013 N I/53I-032863, стоимость выполненных работ составила 62 954,81 руб., в том числе налог 9 603,29 руб.;

- муниципальное унитарное предприятие "Трамвайно-троллейбусное предприятие" на основании договоров от 26.07.2013 N 3, от 26.07.2013 N 4, стоимость выполненных работ составила 4 242 543,51 руб., в том числе налог 647 167,65 руб.;

- филиал "ФКП Росреестра" по Орловской области, стоимость оказанных услуг составила 1 200 руб., в том числе налог 183,05 руб.;

- общество с ограниченной ответственностью "ЛСМК" на основании договора от 09.10.2013 N 118/2, стоимость выполненных работ составила 21 367,92 руб., в том числе налог 3 259,51 руб.;

- общество с ограниченной ответственностью "Саура" на основании договора от 13.09.2013 N 95, стоимость выполненных работ составила 177 285,62 руб. без налога на добавленную стоимость;

- общество с ограниченной ответственностью "КурскБелспецстрой" на основании договора от 12.09.2013 N 11, стоимость выполненных работ составила 173 572 руб. без налога на добавленную стоимость;

- индивидуальный предприниматель Асеев Ю.М. на основании договора от 01.08.2013 N 15, стоимость выполненных работ составила 183 151,75 руб. без налога на добавленную стоимость.

Также для осуществления строительства акционерным обществом были приобретены строительные материалы, по которым к вычету предъявлен налог на добавленную стоимость в сумме 1 614 256,71 руб.

Затраты на строительство указанных объектов отражены в бухгалтерском учете акционерного общества на счетах 20.4 "Прочее производство".

Сторонами в материалы дела представлены акты выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, акты о списании давальческих материалов, отчеты о расходовании давальческих материалов, счета-фактуры, выставленные подрядными организациями и продавцами материалов. Указанные счета-фактуры нашли отражение в книгах покупок за соответствующие периоды, что налоговым органом под сомнение не ставится.

На основании постановления администрации г. Орла от 02.10.2014 N 3850 "О принятии в муниципальную собственность объекта недвижимого имущества" с учетом распоряжений управления муниципального имущества и землепользования администрации г. Орла от 27.11.2014 N 595 и от 31.12.2014 N 800, акта о приеме-передаче здания (сооружения) от 31.12.2014 N 42579 в муниципальную собственность принят объект недвижимого имущества - диспетчерский пункт с разворотным кольцом трамвая по Кромскому шоссе, 8.

С администрацией муниципального образования г. Новомосковск обществом "Корпорация "ГРИНН" (инвестор) было заключено инвестиционное соглашение от 13.08.2010 N 1403, предметом которого являются намерения сторон по сотрудничеству при реализации на территории муниципального образования г. Новомосковск инвестиционного проекта по строительству гипермаркета "ЛИНИЯ" по ул. Мира (в районе поворота на д. Красное Гремячево). Инвестиционный проект предполагает вложение средств инвестора в сумме 450 млн руб., которые будут способствовать развитию производительных сил области, внедрению прогрессивных технологий и созданию новых рабочих мест.

Инвестор (с учетом дополнительного соглашения от 12.10.2011 на сумму 12 млн. руб.) обязался за счет собственных и (или) привлеченных средств и при содействии администрации осуществить в 2010-2011 годах инвестиционный проект, а также работы по модернизации дорожной сети г. Новомосковска с учетом строительства крупного торгового центра, а именно - строительство перекрестка на пересечении улиц Куйбышева и Трудовые резервы, работы по ремонту автодороги от ул. Космонавтов до гипермаркета "ЛИНИЯ".

Администрация обязалась оказывать содействие в реализации инвестиционного договора; обеспечить выбор земельного участка и оказать содействие по оформлению прав на него; оказывать содействие в получении разрешительной документации на строительство и разрешения на ввод объекта в эксплуатацию; оказывать содействие в процессе согласования проектных решений, технических условий на присоединение к источникам снабжения, инженерным сетям и коммуникациям.

Работы осуществлялись обществом "Корпорация "ГРИНН" с привлечением подрядных организаций:

- закрытого акционерного общества "Строительное управление-450" на основании договора от 18.05.2012 N 2/Д, стоимость выполненных работ составила 14 752 863,18 руб., в том числе налог 2 250 436,77 руб.;

- акционерного общества "Газпром газораспределение Тула" филиал в г. Новомосковске на основании договора от 23.10.2013 N 5723/2023, стоимость выполненных работ составила 2 099 348,97 руб., в том числе налог 320 239,67 руб.;

- общества с ограниченной ответственностью "Магистраль плюс" на основании договора от 05.11.2013 N 1, стоимость выполненных работ составила 103 415,6 руб., в том числе налог 15 775,2 руб.

Для осуществления строительства акционерным обществом были приобретены строительные материалы, по которым применен налоговый вычет в сумме 16 639,77 руб.

Затраты на строительство указанных объектов отражены в бухгалтерском учете акционерного общества на счетах 20.4 "Прочее производство".

В материалы дела представлены договоры с подрядными организациями, локальные сметные акты, акты-допуски для производства строительно-монтажных работ, акты выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, акты о списании давальческих материалов, счета-фактуры, выставленные подрядными организациями и продавцами материалов. Указанные счета-фактуры нашли отражение в книгах покупок за соответствующие периоды, что налоговым органом под сомнение не ставится.

На основании извещения (авизо) от 27.10.2014 N 69 и акта об оказании услуг от 27.01.2014 N 2312 общество "Корпорация "ГРИНН" передало администрации муниципального образования г. Новомосковск произведенные затраты на общую сумму 14 813 998,56 руб.

С Брянской городской администраций обществом "Корпорация "ГРИНН" было заключено соглашение о сотрудничестве от 15.11.2012 N S-51, предметом которого является намерение сторон по сотрудничеству при реализации на территории г. Брянска инвестиционного проекта по строительству объекта "Многофункциональный торгово-развлекательный досуговый центр в Советском районе г. Брянска". Предполагаемое вложение средств со стороны акционерного общества составляет 4 млрд. руб., которые будут способствовать развитию производительных сил области, внедрению прогрессивных технологий, созданию новых рабочих мест.

В частности, договором установлено, что акционерное общество за счет собственных и (или) привлеченных средств осуществляет инвестиционный проект, а также проводит работы на территории г. Брянска на общую сумму 9 997 074,92 руб., в том числе по разработке проекта организации дорожного движения по объекту "Капитальный ремонт дорог по ул. Ульянова, Бурова, Камозина в Бежицком районе г. Брянска", выполнение капитального ремонта транспортной развязки по указанным улицам, выполнение переноса контактной сети троллейбуса под расширение ул. Ульянова и устройство разворотного "кольца". Указанные работы администрация обязалась принять в муниципальную собственность.

Администрация, в свою очередь, обязалась оказывать содействие в реализации инвестиционного договора; обеспечить выбор земельного участка и оказать содействие по оформлению прав на него; оказывать содействие в получении разрешительной документации на строительство и разрешения на ввод объекта в эксплуатацию; оказывать содействие в процессе согласования проектных решений, технических условий на присоединение к источникам снабжения, инженерным сетям и коммуникациям.

Работы осуществлялись обществом "Корпорация "ГРИНН" с привлечением подрядных организаций:

- муниципальное унитарное предприятие "Асфальтобетонный завод" на основании договора от 01.10.2012, стоимость выполненных работ составила 6 054 604,44 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 923 583,44 руб.;

- общества с ограниченной ответственностью "Дорожник", стоимость выполненных работ составила 278 300 руб. без налога на добавленную стоимость;

- муниципальное унитарное предприятие "Брянское Троллейбусное управление" на основании договора от 04.10.2012, стоимость выполненных работ составила 3 385 779,9 руб., в том числе налог 516 474,9 руб.

Затраты на строительство указанных объектов отражены в бухгалтерском учете акционерного общества на счетах 20.4 "Прочее производство".

Сторонами в материалы дела представлены акты выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, счета-фактуры, выставленные подрядными организациями И продавцами материалов. Указанные счета-фактуры нашли отражение в книгах покупок за соответствующие периоды, что налоговым органом под сомнение не ставится.

Все внешние объекты, построенные в рамках указанного инвестиционного договора, были переданы Брянской городской администрации и приняты в состав имущества казны на основании распоряжения управления имущественных и земельных отношений Брянской городской администрации от 11.04.2014 N 131-р, а также акта об оказании услуг от 11.04.2014 N 13026 на общую сумму 8 308 726 руб.

Все документы, связанные со строительством, были представлены налоговому органу в ходе проведения выездной налоговой проверки. Инспекция, не оспаривая реальность выполнения работ, а равно не ставя под сомнение правильность оформления хозяйственных операций, включая правильность оформления первичной документации по ним, пришла к выводу о том, что, поскольку указанное имущество было передано налогоплательщиком безвозмездно в собственность муниципальных образований, то налог на добавленную стоимость, ранее предъявленный им к вычету в общей сумме 12 283 910,80 руб., подлежит восстановлению на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса.

Не соглашаясь с указанным выводом инспекции, суд области обоснованно исходил из следующего.

Нормой пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, действующей в период осуществления акционерным обществом строительных работ и в период передачи имущества в муниципальную собственность, предусматривались случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком. В частности, правило о необходимости восстановления принятого к вычету налога предусмотрено подпунктом 2 пункта 3 названной статьи в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, в том числе для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

В числе операций, предъявленные покупателю суммы налога по которым учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса названы случаи приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса.

В частности, согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса в целях главы 21 Кодекса не признаются объектом налогообложения операции по передача на безвозмездной основе, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Таким образом, из приведенных нормативных положений следует, что налоговым законодательством установлены как условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, при соблюдении которых налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость на установленные статьей 171 Налогового кодекса налоговые вычеты, так и закреплена обязанность налогоплательщика восстановить суммы налога, принятые к вычету, в определенных законом случаях.

В частности, одним из условий реализации права на принятие к вычету суммы предъявленного при приобретении товаров (работ, услуг), имщественных прав налога на добавленную стоимость является изначальная цель приобретения товара - использование его в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Несоблюдение указанного условия делает применение налоговых вычетов невозможным.

В свою очередь, в случае, когда приобретаемые для использования в операциях, облагаемых налогом, товары (работы, услуги), имущественные права в дальнейшем используются налогоплательщиком для операций, не подлежащих налогообложению, у налогоплательщика возникает обязанность по восстановлению в периоде начала такого использования суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Следовательно, в рассматриваемом случае для вывода о необходимости восстановления налога на добавленную стоимость необходимо установление того, относятся ли спорные хозяйственные операции акционерного общества к безвозмездным, либо передача имущества в муниципальную собственность в рассматриваемом случае носила возмездный характер.

Из материалов дела, в том числе из содержания инвестиционных договоров, следует, что в результате участия в инвестиционных программах различных муниципальных образований, итогом которых стало совершение налогоплательщиком спорных операций по передаче в муниципальную собственность построенных объектов инфраструктуры, общество "Корпорация "ГРИНН" получило возможность строительства на территории соответствующих образований торговых центров - гипермаркетов "ЛИНИЯ", а также гостиницы и центра спортивно-зрелищных мероприятий с последующим получением в собственность земельных участков под возведенными зданиями.

В частности, уполномоченными учреждениями соответствующих муниципальных образований с акционерным обществом были:

- заключены договоры аренды земельных участков от 19.07.2007 N 179 (в отношении инвестиционного контракта от 28.08.2007, г. Белгород), от 18.10.2010 N 226А/10 (в отношении соглашения от 13.08.2010 г. Новомосковск), от 19.02.2013 N 2881 (в отношении соглашения о сотрудничестве от 15.11.2012, г. Брянск);

- выданы разрешения на строительство от 20.12.2007 N 31-162-1131-1128-07 (в отношении инвестиционного контракта от 28.08.2007 г. Белгород), от 08.07.2010 N RU57301000-166-1/7448 и от 01.06.2011 N RU 57301000-148-1/6077 (в отношении соглашения о сотрудничестве от 02.06.2010 N 217, г. Орел), от 27.08.2011 N RU 713150002008001-63 (в отношении инвестиционного соглашения от 13.08.2010, г. Новомосковск), от 22.08.2013 N RU 32301000-2191 (в отношении соглашения о сотрудничестве от 15.11.2012, г. Брянск);

- выданы разрешения на ввод объектов в эксплуатацию от 27.02.2013 N RU 31301000-20132110050 (в отношении инвестиционного контракта от 28.08.2007, г. Белгород), от 21.06.2011 N RU 57301000-175-1/7091 и N RU 57301000-175-1/7090 (в отношении соглашения о сотрудничестве от 02.06.2010 N 217, г. Орел), от 23.12.2011 N RU 713150002008001-115 (в отношении инвестиционного соглашения от 13.08.2010, г. Новомосковск);

- заключены договоры купли-продажи земельного участка от 03.11.2009 N 144 (в отношении инвестиционного контракта от 28.08.2007, г. Белгород), от 18.11.2013 (в отношении инвестиционного соглашения от 13.08.2010, г. Новомосковск), о чем представлены свидетельства о государственной регистрации права собственности на земельный участок с кадастровым номером 31:16:0106005:90 в г. Белгороде от 04.12.2009 N 31-АБ 781169 и на земельный участок с кадастровым номером 71:15:070301:171 в Новомосковском районе Тульской обл.

Достоверность представленных документов налоговым органом под сомнение не ставится.

Таким образом, из представленных документов и пояснений акционерного общества следует, что при реализации перечисленных инвестиционных соглашений стороны осуществляли двусторонние взаимные действия, результатом которых явилось возведение объектов недвижимости, поступивших в собственность акционерного общества (вместе с земельными участками, на которых они расположены), и объектов инфраструктуры, поступивших в собственность администраций муниципальных образований в соответствии с условиями этих соглашений.

При этом вкладом акционерного общества явилось осуществление строительно-монтажных работ и их финансирование, вкладом администраций - осуществление действий организационно-распорядительного характера, связанных с выдачей и согласованием соответствующих разрешений и документации, связанной со строительством.

Указанное подтверждает довод акционерного общества о том, что строительство объектов инфраструктуры и работы по благоустройству территорий и улиц фактически представляли собой инвестиционное обременение в связи с получением земельных участков для строительства и опровергает утверждение налогового органа о том, что объекты инфраструктуры, созданные в результате исполнения инвестиционных соглашений, переданы в муниципальную собственность безвозмездно.

Следовательно, судом области при рассмотрении спора в данной части сделан обоснованный вывод о том, что отношения сторон по инвестиционным соглашениям следует квалифицировать исходя из положений Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее- Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ в соответствующей редакции), понимающего под инвестиционной деятельностью вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Поскольку под инвестициями понимаются не только денежные средства, но и действия, осуществляемые для достижения оговоренного сторонами инвестиционного договора результата, оснований полагать, что какая-либо сторона (в данном случае - администрации муниципальных образований), вложив в качестве своего участия в реализации инвестиционного договора определенные действия, получила результат инвестиционной деятельности безвозмездно, не имеется.

Ссылка инспекции на показания главного бухгалтера акционерного общества Якушевой И.Н., отраженные в протоколе допроса от 22.09.2016 N 17-10/515, данных выводов не опровергает. Так, согласно показаниям указанного свидетеля, в отношении конкретных объектов, расположенных, в том числе, по спорным адресам, акционерным обществом налог на добавленную стоимость не начислялся, имущество до передачи в муниципальную собственность учитывалось на счетах 20.4 или 08.3, принимался к вычету только налог, выставленный подрядными организациями и при приобретении давальческих материалов, по соответствующим счетам-фактурам. После передачи имущества в муниципальную собственность налогоплательщиком налог на добавленную стоимость, ранее принятый к вычету по спорным объектам, не восстанавливался.

Ссылка апелляционной жалобы на то, что для целей налогообложения применительно к положениям статьи 170 Налогового кодекса не имеет значения, как использовались и учитывались в бухгалтерском учете товары (работы, услуги) до возникновения обстоятельств, являющихся основанием для восстановления налога на добавленную стоимость, также не может быть принята во внимание, поскольку в данном случае такие обстоятельства не возникали.

Следует отметить при этом, что возведенные на приобретенных земельных участках объекты основных средств, перешедшие в собственность акционерного общества - гипермаркеты "ЛИНИЯ", гостиница и центр спортивно-зрелищных мероприятий, в стоимости которых учтены расходы по строительству объектов инфраструктуры, переданных в муниципальную стоимость, используются им в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, либо планируются к такому использованию, что налоговым органом не оспаривается.

Также апелляционной коллегией учитывается, что по факту ввода построенных объектов в эксплуатацию акционерным обществом был исчислен налог на добавленную стоимость с операций по выполнению строительно-монтажных работ для собственных нужд, что подтверждается представленными в материалы дела налоговыми декларациями и не оспаривается налоговым органом.

Исходя из изложенного, суд области обоснованно пришел к выводу о неприменимости к рассматриваемым отношениям положений подпункта 4 пункта 2 статьи 170 и подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, так как безвозмездная реализация имущества не имела места, а соответственно, и об отсутствии оснований для восстановления налога на добавленную стоимость при передаче объектов инфраструктуры в муниципальную собственность и для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 12 83 911 руб.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 12 83 911 руб., у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 804 901,51 руб.

Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела не установлено фактов занижения подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость, то привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога в сумме 2 351 138 руб. также не является обоснованным.

Оценивая доводы сторон в отношении наличия обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения и снижение в связи с этими обстоятельствами штрафа по налогу на имущество организаций, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Из статей 112, 114 Налогового кодекса следует, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно статье 112 Налогового кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения и иные обстоятельства, которые могут быть признаны в качестве таковых судом или налоговым органом, рассматривающим дело.

Таким образом, перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В отсутствие исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, признание конкретного обстоятельства (прямо не указанного в пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса) смягчающим ответственность налогоплательщика является правом суда и осуществляется им исходя из оценки по своему внутреннему убеждению конкретных фактических обстоятельств правонарушения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 11.03.1998 N 8-П, 12.05.1998 N 14-П, 15.07.1999 N 11-П, определении от 01.04.1999 N 29-О, вытекающие из Конституции Российской Федерации и общих принципов права критерии (дифференцированность, соразмерность, справедливость), которым должны отвечать меры административного взыскания за нарушения требований законодательства распространяются и на штрафные санкции.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. При этом административные санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности при возложении ответственности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, ведет к умалению прав и свобод, что недопустимо в силу части 2 той же статьи.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.07.2001 N 13-П указано, что закрепляя нормы, направленные на обеспечение своевременного исполнения судебных и иных актов, федеральный законодатель вправе предусмотреть и санкции - в том числе штрафного характера - за их нарушение. Однако такого рода санкции должны отвечать требованиям Конституции Российской Федерации, в том числе соответствовать принципу юридического равенства, быть соразмерными конституционно защищаемым целям и ценностям, исключать возможность их произвольного истолкования и применения.

Оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса, обстоятельства, на которые ссылается общество "Корпорация "ГРИНН" в качестве смягчающих ответственность (самостоятельное представление уточненных налоговых деклараций, отсутствие тяжких последствий для бюджета в результате допущенного правонарушения, добросовестности налогоплательщика в виде надлежащего исполнения налоговых обязательств, а также отсутствие высокой степени общественной опасности совершенного правонарушения), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные обстоятельства в рассматриваемом случае признаются основанием для снижения размера налоговых санкций.

Ссылка налогового органа на недополучение бюджетом в 2012-2014 годах 100 665 535 руб. в результате совершенного налогоплательщиком правонарушения, что могло привести к неисполнению бюджетных обязательств, дефициту бюджета, росту внешнего долга и расходованию средств резервного фонда, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку доказательств фактического наступления указанных последствий инспекцией в материалы дела представлено не было.

При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым учитывать, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки отсутствуют соответствующие доначисления в бюджет, что также подтверждает факт самостоятельного выявления и исправления налогоплательщиком ошибки, допущенной при исчислении налога на имущество.

Тот факт, что выявленные ошибки были устранены налогоплательщиком только после начала выездной налоговой проверки, свидетельствует о правомерности применения в отношении акционерного общества налоговых санкций, но не об отсутствии у него смягчающих ответственность обстоятельств.

Кроме того, апелляционная коллегия поддерживает позицию акционерного общества о том, что представление уточненных налоговых деклараций в рассматриваемом случае было связано с перерасчетом налоговых обязательств по налогу на имущество по решению арбитражного суда Орловской области от 22.07.2015 по делу N А48-4620/2014, которое в части налога на имущество было изменено постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2016. Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 07.06.2016 постановление суда апелляционной инстанции по делу NА48-4620/2014 было оставлено без изменения.

Таким образом, с учетом того, что выездная налоговая поверка за период 2012-2014 годы началась в отношении акционерного общества лишь 28.12.2015, то есть до вынесения судом апелляционной инстанции соответствующего постановления по делу N А48-4620/2014, в рамках которого оспаривалась, в том числе, правомерность начисления налога на имущество организаций, представление уточненных деклараций за спорный период после начала проверки не может быть расценено как направленное на минимизацию налоговых последствий и обоснованно признано в качестве смягчающего ответственность обстоятельства.

Отклоняя доводы о чрезмерном снижении суммы штрафных санкций, апелляционная коллегия исходит из положений пункта 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57), в котором разъяснено, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Следовательно, поскольку законодателем указано лишь на минимальный размер снижения, вопрос о степени снижения санкций относится к исключительной компетенции суда, который в данном случае, учтя все перечисленные обстоятельства, обоснованно снизил размер санкций до суммы 162 250,93 руб.

Апелляционная коллегия не считает такое снижение чрезмерным и не соответствующим степени вины налогоплательщика и последствиям допущенного нарушения.

В указанной связи решение налогового органа от 24.04.2017 N 17-10/05 обоснованно признано судом области недействительным в соответствующей части с учетом наличия обстоятельств, смягчающих ответственность по налогу на имущество.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В силу положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Оценив представленные сторонами доказательства по указанным процессуальным правилам, суд области пришел к верному выводу о недоказанности налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для произведенных им доначислений.

Обстоятельства рассматриваемого дела в данной части установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Нормы материального и процессуального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, а также то обстоятельство, что на основании положений подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Орловской области от 20.11.2017 по делу N А48-5803/2017 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Орлу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

Н.А. Ольшанская Е.А. Семенюта