Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28 ноября 2019 г. N 07АП-12397/18

город Томск

28 ноября 2019 г.

Дело N А03-17553/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 ноября 2019 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Бородулиной И.И.,
		Скачковой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Белозеровой А.А., рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Голд" (N 07АП-12397/18 (3)), на решение от 02.08.2019 Арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-17553/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Голд", г. Славгород Алтайского края (ИНН 2210006972, ОГРН 1052201388810) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N9 по Алтайскому краю, г.Славгород Алтайского края, о признании недействительным решения NРА-08-22 от 29.06.2018,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: без участия (извещен);

от заинтересованного лица: Косенко Д.В., представитель по доверенности от 24.12.2018, удостоверение;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Голд" (ИНН 2210006972, ОГРН 1052210388810), г. Славгород (далее по тексту - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 9 по Алтайскому краю (ИНН 2210007006, ОГРН 1042200954080) г. Славгород (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительными решения от 29.06.2018 N РА-08-22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части НДС, налога на прибыль, акцизов и соответствующих им пеней и штрафов.

Решением суда от 02.08.2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, налогоплательщик обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Алтайского края от 02 августа 2019 года по делу N А03-17553/2018 об отказе в удовлетворении заявленных требований ООО "Голд" о признании недействительным решения МИФНС N 9 по Алтайскому краю N РА-08-22 от 29.06.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований ООО "Голд" в полном объеме. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела. В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что налоговым органом и судом не доказан факт взаимозависимости и аффилированности указанных организаций; вывод суда о том, что ООО "Голд" является выгодополучателем (бенефициаром) от специального налогового режима в связи с дроблением бизнеса является неверным; также указывает, что инспекцией произведен неправильный расчет налогов; считает, что суд неправомерно не снизил размер неустойки.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), возражениях на пояснения, представитель в судебном заседании, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Определением апелляционного суда от 15.10.2019, 06.11.2019 судебное разбирательство по апелляционной жалобе в порядке статьи 158 АПК РФ откладывалось.

В соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ, дело рассмотрено в отсутствие заявителя, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, пояснений, возражений на пояснения, заслушав представителя налогового органа, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 9 по Алтайскому краю в соответствии со ст.89 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ, Кодекс) проведена выездная налоговая проверка ООО "Голд", составлен акт от 26.02.2018 NАП-08-22, принято решение от 29.06.2018 N РА-08-22, которым налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 8 434 673 руб., акцизы в размере 28 037 970 руб., водный налог в размере 898 руб., налог на имущество организаций в размере 251 055 руб., пени в общей сумме 13 859 355,73 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 и статье 123 НК РФ с учетом смягчающих обстоятельств в виде штрафа на общую сумму 4 414 204,05 руб.

ООО "Голд" обратилось в УФНС России по Алтайскому краю с апелляционной жалобой, в которой просит отменить указанное решение инспекции в части доначисленного НДС, налога на прибыль, акцизов и соответствующих им пеней и штрафов. Решением от 14.09.2018 УФНС России по Алтайскому краю в удовлетворении жалобы Обществу отказано (т.2 л.д. 104).

Полагая, что решение инспекции является незаконным и нарушает его права и законные интересы в сфере экономической деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанций пришел к выводу об их необоснованности.

Арбитражный апелляционный суд, исходит из следующих установленных фактических обстоятельств дела и норм права.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов предпринимателя.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства. Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов/\ подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных. драв с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов. В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Таким образом, налоговые вычеты производятся налогоплательщиком при соблюдении всех вышеперечисленных условий, в том числе при наличии их документального подтверждения, а именно счета-фактуры и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет этих товаров (работ, услуг).

Таким образом, по смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения соответствующего права, должны содержать достоверную информацию.

Следовательно, при соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и на отнесение затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и указанное право возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения установленных законом требований, как в отношении формы, так и содержания представленных налогоплательщиком документов.

В полномочия суда не входит функция по сбору доказательств; на суд возложена обязанность по определению круга обстоятельств, подлежащих установлению для правильного рассмотрения спора (предмета доказывания). Доказательства, представленные сторонами, в силу правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, пункта 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

В пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) (ред. от 26.04.2017) указано, что в силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. Однако противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В частности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не оценил деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых ресурсов. Налогоплательщик может дать объяснения тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей идеализации права на возмещение выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах.

Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 Постановления N 53 следует, что представленные налогоплательщиком в налоговый орган все надлежащим образом заверенные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды являются основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных умышленных действий, направленных на неправомерное создание оснований для возмещения налога из бюджета, эти обстоятельства не могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика. Факт нарушения контрагентами своих налоговых обязательств не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы. Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае не проявления таковой и не реализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

В рассматриваемом случае из представленных материалов налоговой проверки следует, что ООО "Голд" установлена схема ухода от налогообложения, связанная с "дроблением" бизнеса по производству и реализации пива и безалкогольных напитков на ряд взаимозависимых юридических лиц (ООО "Голд", ООО "Эксион", ООО "Артель", ООО "Весна"), подконтрольных Госману Сергею Александровичу (учредителю налогоплательщика), и получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты акцизов, НДС и налога на имущество организаций. Одновременно налоговым органом установлено сокрытие оборотов по реализации пива путем формального вовлечения в его производство и реализацию номинальных лиц: ООО "ТК Интерлогистика", ООО "Партнер" (лжепроизводители), г. Москва, ООО "Магнат", ООО "Фаворит", ООО "Респект" (лжепоставщики), г. Москва.

В ходе проведения Инспекцией осмотра территории комплекса (протокол от 05.09.2017, т. 5 л.д. 128-132), расположенного по адресу г. Славгород, ул. Гагарина, 209 (юридический адрес ООО "Голд") установлено, что собственником производственного комплекса и земельного участка, на территории которого производятся пиво и безалкогольные напитки (далее - продукция), выступает ООО "Голд", при этом назначением комплекса (производственных площадей, оборудования, обеспечивающих производств) является организация производства пива по классической технологии и безалкогольных напитков. Производство пива представляет собой сложный технологический непрерывный процесс, включающий этапы работы, для которых необходимы соответствующие ресурсы: вода, электроэнергия, теплоснабжение, сырье, трудовые ресурсы и т.д. Единый процесс производства и реализации пива и безалкогольной продукции, имевший место на территории указанного комплекса, формально разделен на отдельные части, возложенные заинтересованными лицами на подконтрольные организации. Указанное дробление (штата сотрудников, сумм выручки, основных средств) позволило ООО "Голд" и иным участниками схемы незаконной налоговой оптимизации применять упрощенную систему налогообложения, получая необоснованную налоговую выгоду в виде неуплаты НДС, налога на имущество, акцизов.

Общество сдает указанное имущество в аренду ООО "Весна", ООО "Артель", ООО "Эксион", при этом при изготовлении продукции используется сырьевая база, ресурсы ООО "Голд" (артезианская вода, электроэнергия), в качестве производственного и технического персонала также используются сотрудники ООО "Голд" и ООО "Весна";оборудование для приготовления сырья для производства (устройство по приему солода, оборудование по полировке, оборудование по подаче солода на дробление, нории, воронки) находятся в собственности ООО "Голд"; оборудование по производству пива находится в собственности ООО "Эксион"; оборудование, обеспечивающее бесперебойную работу оборудования по производству пива и безалкогольных напитков (котельная, мойка для кег и др.) принадлежит ООО "Голд"; оборудование для розлива безалкогольных напитков принадлежит ООО "Весна"; в качестве давальца сырья и оптового продавца произведенной продукции выступает ООО "Артель"; транспортировка продукции до покупателей осуществлена организациями и ИП, взаимозависимыми с ООО "Голд" и иными организациями-участниками схемы, на принадлежащих им автомобилях.

Таким образом, проверкой установлено, что на территории производственного комплекса ООО "Голд" в единый процесс производства пива и безалкогольных напитков вовлечены несколько организаций, деятельность которых была направлена на достижение общего экономического результата - получение прибыли от производства и продажи пива и безалкогольных напитков.

Деятельность обществ "Артель", "Весна" и "Эксион" не была автономной, так как хозяйственная роль (схема на стр. 8 оспариваемого решения, т. 1, т.2 л.д.1-103) каждой организации в процессе производства сама по себе являлась неотъемлемой частью производственного процесса по изготовлению пива и безалкогольных напитков. При этом, каждая организация, взятая отдельно, вне исследуемого производственного процесса, не могла самостоятельно преследовать цели предпринимательской деятельности.

Так, ООО "Артель", приобретавшее солод и хмель, оборудования для производства пива не имело. Также ООО "Артель" вне "схемы" не имело возможности осуществлять уставную деятельность "продажа пива", так как пиво изготавливалось иной взаимозависимой организацией.

ООО "Весна" вне исследуемой схемы также не имело возможности получить экономический эффект от осуществления уставной деятельности, так как одним из условий изготовления безалкогольных напитков является наличие сырьевой базы -артезианской воды, лицензия на добычу которой принадлежит ООО "Голд". Изготовление напитков также предполагает наличие специальных производственных площадей с охлаждающими промышленными установками, которые находились в собственности ООО "Голд".

ООО "Эксион" вне исследуемой схемы также не имело возможности получить экономический эффект от предпринимательской деятельности, связанной с производством пива, так как не имело в штате работников, сырьевой базы для производства пива, т.к. в схеме роль переработчика давальческого сырья отнесена ООО "Артель". Производство пива невозможно без наличия воды, лицензия на которую имело ООО "Голд". Процесс варки пива невозможен без полировки и дробления солода, следовательно, вне схемы ООО "Эксион" не смогло бы осуществлять самостоятельную деятельность, так как полировка и дробление солода являются обязательными этапами пивоварения по классической технологии, а зернодробилка и полировка являются собственностью ООО "Голд". Приготовление пива обществом "Эксион" вне схемы невозможна также в связи с тем, что сами по себе лагерные и бродильные танки, оформленные на ООО "Эксион", вне пивоваренного цеха, находящегося в собственности ООО "Голд", по прямому назначению использоваться не могут.

Таким образом, организации "Голд", "Артель", "Весна" и "Эксион" не обладают самостоятельностью и обособленностью в организации производства и коммерческой свободой друг от друга.

Также в ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что участники схемы созданы на базе имущества и оборудования производителя пива - МУП "Славгородский пивоваренный завод" в период приватизации.

Между тем, организация располагала всеми условиями для осуществления предпринимательской деятельности на базе предприятия "Славгородский пивоваренный завод": сырьевая база (вода), техническая база (цеха и производственное оборудование), штат квалифицированных работников, следовательно, при создании ООО "Голд" у общества отсутствовала хозяйственная потребность в создании дополнительных субъектов малого бизнеса.

Происходила поочередная регистрация на территории бывшего "Славгородского пивзавода" нескольких организаций по производству пива, не обладающих средствами производства, транспортом, трудовыми ресурсами, численностью в количестве одного человека из числа работников взаимозависимых и подконтрольных учредителю ООО "Голд" Госману С.А. лиц.

Взаимозависимость организаций ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион", установленная Инспекцией в порядке ст. 105.1 НК РФ, заявителем не опровергнута.

Из материалов налоговой проверки следует, что руководители организаций участников схемы, являются подконтрольными учредителю ООО "Голд" Госману С. А. (по должностному подчинению, родственным связям). Договорные отношения между взаимозависимыми организациями схемы носят формальный характер; способом распределения денежных средств между участниками схемы выступает предоставление беспроцентных займов друг другу, и, в связи с этим на постоянной основе имеет место рост кредиторской задолженности ООО "Голд" перед взаимозависимыми организациями. Оплата расходов от уставной деятельности ООО "Голд" произведена другой организацией схемы - ООО "Артель", однако стоимость арендной платы для ООО "Артель" изменений не претерпевала. Перераспределение персонала между участниками схемы носило формальный характер (без изменения их должностных обязанностей), совокупная численность персонала организаций, входящих в схему, превышает предельные значения, ограничивающие право на применение УСН, служба бухгалтерского учета и кадрового делопроизводства едины для всех участников схемы; в учетной политике ООО "Голд" закреплено право на получение денежных средств в подотчет работникам, трудоустроенным в другой организации, входящей в систему. Единственным поставщиком солода для участника схемы ООО "Эксион" является другой участник системы - ООО "Артель". Реализация пива и безалкогольных напитков, произведенных участниками системы, осуществляется под общим брендом "Славгородская пивоварня", в сети Интернет функционирует единый сайт - СЛАВБИР. При этом в качестве контактного телефона по вопросам реализации пива и лимонада на сайте указан телефон директора ООО "Голд" Варламова Валерия Дмитриевича.

На основании совокупности данных показателей инспекцией сделан вывод об отсутствии реальной хозяйственной деятельности лица и создании искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Учитывая, что общество является собственником производственного комплекса, на территории которого осуществляется производство, имеющее возможность контролировать деятельность комплекса в целом, использование имущества, на котором осуществляется производство, Госман Сергей Александрович, в свою очередь, является единоличным учредителем ООО "Голд", Инспекцией сделан вывод о том, что ООО "Голд" является выгодополучателем от использования схемы "дробления" бизнеса. Кроме того, Госману Сергею Александровичу подконтрольны все организации схемы, что свидетельствует о том, что Госман С.А. является конечным бенифициаром (как физическое лицо, получающее прибыль от деятельности схемы "дробления" бизнеса - производственного процесса и управления имуществом, на территории которого осуществляется производственный процесс).

Определение бенефициарного владельца содержится в Федеральном законе N 115-ФЗ от 07.08.2001, согласно которому бенефициарный владелец - физическое лицо, которое прямо или косвенно имеет преобладающее участие в юридическом лице (более 25%) и возможность контролировать деятельность юридического лица).

Как верно указал суд первой инстанции, в налоговом законодательстве используется косвенно понятие бенефициара, поскольку в НК РФ сформулировано понятие "лицо, имеющее фактическое право на доход".

Согласно пункта 2 статьи 7 НК РФ лицом, имеющим фактическое право на доходы, признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица). При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в данном пункте, а также принимаемые ими риски (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 27.03.2015 N 03-08-05/16994).

В Федеральном законе от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма", установлено, что бенефициарный владелец - физическое лицо, которое в конечном счете прямо или косвенно (через третьих лиц) владеет (имеет преобладающее участие более 25 процентов в капитале) клиентом - юридическим лицом либо имеет возможность контролировать действия клиента.

Заинтересованность определенных законом лиц в совершении сделки возникает в случаях, если они, их супруги, родители, дети, полнородные и неполнородные братья и сестры, усыновители и усыновленные и (или) подконтрольные им лица (подконтрольные организации) также являются участниками другого правоотношения - стороной, выгодоприобретателем, представителем, посредником в сделке, либо являются контролирующим лицом юридического лица, являющегося стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке, либо занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке, а также должности в органах управления управляющей организации такого юридического лица.

Таким образом, выгодоприобретателем (бенефициаром) может являться только юридическое лицо (иностранная структура без образования юридического лица), а бенефициарным владельцем - физическое лицо.

В оспариваемом решении выгодоприобретателем (бенефициаром) названо ООО "Голд" как собственник производственного комплекса, на территории которого осуществляют свою деятельность подконтрольные организации ООО "Артель", ООО "Эксион", ООО "Весна", а бенефициарным владельцем ООО "Голд" - С.А. Госман.

Указанные выводы суда являются верными и налогоплательщиком нормативно применительно к фактическим обстоятельствам дела не опровергнуты, в связи с чем приведенные доводы заявителя о недоказанности налоговым органом и судом факта взаимозависимости и аффилированности указанных организаций, и что вывод суда о том, что ООО "Голд" является выгодополучателем (бенефициаром) от специального налогового режима в связи с дроблением бизнеса является неверным, признается не обоснованным.

Налогоплательщик оспаривает взаимозависимость ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион".

Вместе с тем, материалами дела подтверждены факты взаимозависимости ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион" и должностных лиц этих организаций с учетом положений статьи 105.1 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Лица, подлежащие признанию взаимозависимыми, перечислены в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи (пункт 7 статьи 105.1 Кодекса).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О указал, что право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах.

В силу пункта 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Приведенные положения законодательства позволяют прийти к выводу о наличии двух оснований для возможности осуществления налогового контроля:

а) наличие признаков взаимозависимости сторон сделки, одной из которых является налогоплательщик;

б) реальность сделки, что также предполагает реальность взаимоотношений между сторонами сделки.

Так, налоговым органом установлено, что учредитель ООО "Весна" Кинева Татьяна Сергеевна (в девичестве Госман) является дочерью учредителя ООО "Голд" Госмана Сергея Александровича, супругой учредителя и директора ООО "Артель" Кинева Станислава Владимировича, что подтверждено справками, Сектора ЗАГС по г. Славгороду и г. Яровое от 16.06.2015 N 32 и от 07.09.2017 N 2984/12-05.

Налоговая и бухгалтерская отчетность организаций ООО "Голд", ООО "Весна" и ООО "Эксион" представляется по доверенности ОАО "Траст" ИНН 2210003883, подписывается электронной цифровой подписью генерального директора ОАО "Траст" Госман Сергеем Александровичем, который является единственным учредителем ООО "Голд".

Согласно сведениям банковского досье ООО "Голд", ООО "Артель" и ООО "Весна", в качестве телефонного номера данных организаций указан номер 50118, являющийся, согласно учредительным документам ОАО "Траст", телефонным номером ОАО "Траст" - организации, в которой генеральным директором является учредитель ООО "Голд" Госман Сергей Александрович.

В соответствии с заявлением ООО "Голд" на заключение договора о предоставлении услуг с использованием системы банковского обслуживания от 05.08.2013, представленном в налоговый орган ПАО "Сбербанк России" (вх. от 25.10.2017 N 13871) в качестве телефона для отправки CMC сообщений указан номер телефона Билайн +961 991 58 90.

Аналогичный номер телефона +961 991 58 90 указан в заявлении на заключении договора о предоставлении услуг с использованием системы дистанционного банковского обслуживания от 15.10.2013, представленного в ПАО "Сбербанк России" ИП Киневой Татьяной Сергеевной, являющейся учредителем ООО "Весна", а также дочерью учредителя ООО "Голд" Госмана Сергея Александровича.

Кроме того, номер телефона +961 991 58 90 указан в заявлении на заключении договора о предоставлении услуг с использованием системы дистанционного банковского обслуживания от 05.08.2013, представленного в ПАО "Сбербанк России" обществом ООО "Агат" ИНН 5427107724, которое является подконтрольной организацией обществу ОАО "Траст", в которой генеральным директором является Госман Сергей Александрович.

Обстоятельства подконтрольности общества ООО "Агат" Госману Сергею Александровичу подтверждаются сведениями ЕГРЮЛ, а также банковским досье ООО "Агат" и заключаются в следующем.

Согласно учредительным документам ООО "Агат" до 23.10.2015 осуществляло деятельность по адресу: Новосибирская область, раб.пос. Красноозерское, ул. Солнечная, 50 (данный адрес также является юридическим адресом ООО "Агат"). Имущество, расположенное по вышеуказанному адресу принадлежит ООО "СИГМА" ИНН 5427107717, единственным учредителем и руководителем которого является Госман Сергей Александрович.

Из документов, представленных ПАО "Сбербанк России" в отношении ООО "Агат" и ОАО "Траст" следует, что в заявлении о присоединении к правилам банковского обслуживания от 28.02.2012 ОАО "Траст" и в заявлении на заключении договора на предоставление услуг с использованием системы "Клиент - Банк" от 23.04.2012 ООО "Агат" указан один телефонный номер 50118, который является, согласно учредительным документам ОАО "Траст", данным ЕГРЮЛ, телефонным номером ОАО "Траст";в заявлении на заключении договора на предоставление услуг с использованием системы "Клиент - Банк" от 23.04.2012 ООО "Агат" пунктом 3. "Тип подключение по системе "Клиент - Банк" оговорено, что для входа в систему "Клиент - Банк" ООО "Агат" использует ИЗК (индивидуальный защитный ключ), переданный банком другому юридическому лицу в соответствии с договором о предоставлении услуг с использованием системы "Клиент Сбербанка N 11/2-064 от 20.07.2011, заключенного с ОАО "Траст".

Исходя из вышеизложенного ОАО "Траст", генеральным директором которого является Госман Сергей Александрович - учредитель ООО "Голд", использовало свой идентификатор ИЗК (индивидуальный защитный ключ) для подключения ссистеме "Клиент - Банк" общества ООО "Агат" для доступа в систему "Клиент - Банк" и имело прямой доступ к счетам ООО "Агат" посредством данного программного комплекса.

Кроме того, в соответствии с документами, представленными в налоговый орган ПАО "Сбербанк России", ИЗК ООО "Агат" совпадает с ИЗК ООО "Артель" и с ИЗК Киневой Татьяны Сергеевны (TLS00033827В).

В соответствии с информационным листком Банка, система "Банк - Клиент" - представляет собой систему дистанционного банковского обслуживания, предоставляющая возможность посредством электронного документооборота через сеть Интернет подготавливать и отправлять платежные документы, получать информацию о движении денежных средств по счетам, взаимодействовать с сотрудниками банка путем обмена сообщениями свободного формата, а также направлять заявки на рассмотрение банком возможности представления Клиенту системы тех или иных услуг и банковских продуктов.

Таким образом, доступ к управлению счетами взаимозависимых и подконтрольных учредителю ООО "Голд" Госман Сергею Александровичу организаций ООО "Артель", ООО "Агат" и Киневой Т.С. (являющейся учредителем ООО "Весна") производится одним лицом посредством одного телефонного номера (+961 991 58 90) и с использованием одного Индивидуального защитного ключа.

Должностные лица ООО "Эксион" являются одновременно работниками организаций ООО "Голд", ОАО "Траст", ООО "Артель" и подчиняются по своему должностному положению Госману Сергею Александровичу.

Кроме того, ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион" используют единые IPадреса.

Также, в ходе проверки налоговым органом проведен анализ договорных отношений ООО "Голд" по сдаче имущества в аренду Обществам "Артель", ООО "Весна" с учетом расходов по содержанию сдаваемого в аренду имущества, в результате которого инспекция пришла к выводу о формальном характере договорных отношений между взаимозависимыми участниками схемы, а так же об отсутствии у ООО "Голд" экономической цели при сдаче в аренду недвижимости, направленной на получение дохода (статьи 2 ГК РФ), что в совокупности с иными обстоятельствами явилось доказательством создания схемы формального разделения (дробления) бизнеса.

Так, в связи с тем, что в бухгалтерской отчетности ООО "Голд" на протяжении всего периода существования организации, в том числе и в проверяемом периоде, заявлены убытки от ведения финансово-хозяйственной деятельности, налоговым органом определена цена одного квадратного метра площади зданий и помещений, представленных в аренду.

Исходя из условий договоров аренды, цена одного сдаваемого квадратного метра в 2014 году составила 586,89 руб., в 2015 году - 818,06 руб. В тоже время с учетом произведенных расходов ООО "Голд" рентабельная арендная плата должна была составлять 6552,84 руб. в 2014 году и 6067,98 руб. в 2015 году.

С учетом заявленных обществом доходов от ведения финансово-хозяйственной деятельности в сумме 9 327 500 руб. в 2014 году и 8 802 000 руб. в 2015 году, проверкой установлено, что ООО "Голд" являлось нерентабельной организацией, так как коэффициент рентабельности в проверяемом периоде составил 0,4%.

Также, в ходе проверки установлено, что понесенные убытки компенсируются предоставлением беспроцентных займов теми же организациями, которым представлялись в аренду производственные здания. Кредиторская задолженность перед взаимозависимыми организациями по состоянию на 01.01.2015 составила 18 582 019 руб., по состоянию на 31.12.2015 - 32 715 526 руб., то есть увеличилась почти в два раза.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что арендная плата, предъявленная взаимозависимым арендаторам, в несколько раз меньше рентабельной. Расходы общества погашаются посредством заемных денежных средств взаимозависимых арендаторов. Кредиторская задолженность общества ежегодно увеличивается. Поступившие займы не являются полученными доходами и не подлежат налогообложению, тогда как минимальная арендная плата позволяет ООО "Голд" минимизировать свои налоговые обязательства.

Также взаимозависимость указанных выше организаций подтверждается следующим.

Как следует из материалов дела, работники, осуществляющие трудовую деятельность на пивоваренном заводе, исполняют свои должностные обязанности вне зависимости от места трудоустройства. Весь персонал, трудящийся на территории производственного комплекса, принимает участие в общем процессе, цель которого - производство пива и безалкогольных напитков.

Так, в соответствии с показаниями Вильмс П.А., зафиксированными в протоколе допроса от 14.11.2017 N 1549 (т.4 л.д. 105-107), он работает на территории пивзавода с 2000 года еще с периода существования ОАО "Ячмень и Колос". Со слов Вильмс П.А., его принимал на работу директор пивзавода Бирюков Петр Николаевич. Свидетель дал показания, что в его работу входит контроль за техническим состояние оборудования, энергетика, электроэнергетика. Исполнение этих обязанностей, со слов свидетеля, не являются для него новыми.

Микробиолог ООО "Голд" Тришина Н.В. дала показания (протокол допроса от 27.04.2018, т.16 л.д. 68), что она работает в ООО "Голд" и занимается микробиологическим анализом пива. Со слов свидетеля, все результаты анализа она передает Тараненко Л.В., которая затем передает их Варламову В.В. Свидетель дала показания, что в 2008 году ее принимал на работу Старовойт Л.И.Со слов Тришиной Н.В., ее работа является частью единого технологического процесса по варке и изготовлению пива, без микробиологического анализа контроль за качеством пива осуществлен быть не может. Пояснила, что лаборатория, в которой она работает, также исследует качество лимонада, результаты по качеству лимонада она также передает Тараненко Л.В. В обязанности Тришиной Н.В. входит также соблюдение за чистотой технологического оборудования, которое производит пиво и лимонад. Если анализ отрицательный и требуется перемывка варочных, отстойных, заторных чанов, то она говорит об этом Тараненко Л.В. (трудоустроена в ООО "Голд"), которая впоследствии дает указания работникам: Скугарь Светлане (трудоустроена в ООО "Весна") и Кириченко Марине (трудоустроена в ООО "Весна") на перемывку и обработку этих чанов.

Таким образом, у работника ООО "Голд" Тараненко Л.В. находятся в подчинении работники ООО "Весна" Скугарь Светлана и Кириченко Марина.

В соответствии с показаниями Резинкина Г.С., зафиксированными в протоколе допроса от 27.04.2018 б/н (т.16 л.д.71), он работает в должности слесаря-ремонтника ООО "Голд" примерно с 2012 года. Со слов свидетеля, его начальником является Михалин Александр Иванович, до этого начальником был Довганюк Анатолий Геннадьевич. Резинкин Г.С. дал показания, что за весь период работы на пивзаводе в его обязанностях ничего не поменялось. Он занимается ремонтом оборудования, расположенного в котельной и в варочном цехе на насосах для подачи воды. Свидетель дал показания, что вода из скважины распределяется по цехам: варочный цех по производству пива и цех по производству безалкогольных напитков. С ним работают еще три слесаря ремонтника.

В соответствии с показаниями Михалина А.И. от 27.04.2018 б/н (т.16 л.д. 73) он работает инженером-механиком, в его обязанности входит бесперебойная работа оборудования, расположенного в котельной, компрессорной, водонапорных башнях, дробильных установок. Его деятельность связана с обслуживанием насосов по перекачке горячей и холодной воды, пара. В его подчинении находится мехслужба - слесари, котельная, компрессорная. Со слов свидетеля, все эти службы обеспечивают нормальную работу, связанную с производством пива и безалкогольных напитков. Свидетель дал показания, что в случае серьезной поломки оборудования по производству пива ремонтируют это оборудование слесари и механики ООО "Голд", это входит в их обязанности, дополнительной платы за это не предусмотрено. Со слов свидетеля, других работников по ремонту и обслуживанию оборудования для производства пива нет, все делает мехслужба ООО "Голд": сварщики, слесари, электрики.

В силу подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ в редакции, действовавшей на дату принятия оспариваемого решения, на уплату единого налога не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (в редакции, действующей до 01.01.2013, данная норма предусматривала превышение среднесписочной численности работников).

На основании пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ, если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек, он считается утратившим право на применение единого налога и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанному требованию.

В аналогичном порядке, в соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации или индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с главой 26.3 НК РФ на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом ограничения по численности работников и стоимости основных средств, установленные настоящей главой, по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности, а предельная величина доходов, установленная пунктом 2 настоящей статьи, определяется по тем видам деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения (пункт 4 статьи 346.12 Кодекса).

Таким образом, ограничение по численности работников, установленное главами 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, совмещающих применение упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, определяется исходя из общего количества работников организации или предпринимателя, занятых одновременно в предпринимательской деятельности, облагаемой в рамках системы налогообложения в виде единого налога и в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Согласно имеющимся в материалах дела доказательствам, в результате анализа данных о среднесписочной численности организаций схемы установлено, что суммарная численность работников превышает предельно допустимые пределы численности, позволяющие применять участниками схемы (ООО "Голд", ООО "Весна", ООО "Артель") специальный налоговый режим в виде упрощенной систем налогообложения.

Среднесписочная численность участников группы по данным формы "Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год" составила в 2014 году - 110, а в 2015 году - 125 человек.

Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции, с целью применения возможности применения УСН и минимизации налоговых обязательств между взаимозависимыми участниками схемы осуществлено дробление не только производственного процесса, но и численности работников.

Как следует из материалов дела, в учетной политике ООО "Голд" закреплено право на получение денежных средств в подотчет работникам, трудоустроенным в иной организации схемы. Так, право на получение денег ООО "Голд" в подотчёт имеет Мочалин Виктор Иванович, однако, он, согласно справок доходы в ООО "Голд" не получал, но был трудоустроен в ООО "Лис" и ООО "Весна".

Кроме того, в качестве уставной деятельности ООО "Голд" заявлена "сдача в аренду собственного недвижимого имущества", иных доходов от ведения финансово - хозяйственной деятельности ООО "Голд" в налоговой отчетности за 2014-2015 годы не заявлено, однако, Мочалин В.И. фигурирует в Учетной политике как заместитель директора по производству.

Также Учетной политикой за 2015 год закреплены полномочия на получение денежных средств ООО "Голд" в подотчёт Момот Сергею Владимировичу, не получающему доходы в ООО "Голд", но являющемуся работником (менеджером) ООО "Весна".

Данные факты свидетельствуют об условном рассредоточении штата сотрудников пивзавода на несколько организаций.

Общество ООО "Голд" обоснованных пояснений по данному факту не представило. Также обществом не представлено обоснованных пояснений по факту использования несколькими участниками схемы одного бренда "Славгородский пивоваренный завод" (стр. 78- 79 решения).

Таким образом, коллегия соглашается с выводами суда первой инстанции, что установленные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий налогоплательщика, о создании обществом с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях схемы снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика. Создание взаимозависимых и подконтрольных организаций не связано с оптимизацией бизнеса, так как сами по себе организации не являлись автономными и, вне созданной схемы, не отвечали признакам самостоятельных субъектов предпринимательской деятельности. Данная "схема" использована исключительно с целью "дробления бизнеса" и направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственной ситуации, в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима УСН.

Также в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком произведена реализация не задекларированного перед соответствующими государственными органами пива (скрытая реализация), где задействованы номинальные хозяйствующие субъекты: ООО "ТК Интерлогистика", "Партнер" (в качестве производителей), ООО "Магнат", ООО "Фаворит", ООО "Респект" (в качестве поставщиков), подконтрольные учредителю ООО "Голд" Госману С.А.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления N 53).

Следовательно, помимо документального подтверждения права на применение налоговых вычетов, обязательным условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Между тем, заявителем создан формальный документооборот, имеющий целью уход от налогообложения за счет получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС путем создания видимости приобретения товара, от организаций-плательщиков НДС, в действительности не осуществляющих деятельность, что подтверждается следующим.

Согласно схеме "дробления" бизнеса функция оптовой продажи пива относилась на ООО "Артель", в связи с чем Инспекцией проанализированы расчетные счета контрагентов, выступающих согласно выпискам банков покупателями пива.

Налогоплательщиком осуществлялась реализация продукции ряду контрагентов с привлечением формально действующих подконтрольных организаций (ООО "Фаворит", ООО "Магнат" и ООО "Респект"), при этом выручка от реализации продукции не отражалась в бухгалтерском и налоговом учете ни одного из участников схемы, зарегистрированных на территории бывшего Славгородского пивзавода.

Анализ выписок банка (диск, т.3 л.д. 114) показал, что оптовыми покупателями Общества "Артель" (ООО "Колос", ООО "Радость", ИП Асадчева О.В., ИП Задорожняя О.А., ООО "Славгородское", ООО "Бирленд", ООО "Пивная Компания", ООО "Пивной Альянс", ООО "Диана", ИП Радунцева Т.А.) в 2014-2015 года денежные средства за пиво перечислялись также в адрес ООО "Магнат", ООО "Фаворит", ООО "Респект" (г. Москва).

Указанные лица не находились по месту государственной регистрации, адреса регистрации являются "массовыми", отсутствовали необходимые условия для ведения экономической деятельности, собственные и арендованные транспортные, основные средства, управленческий, технический персонал, производственные, складские помещения, необходимые для оптовой торговли пивом, штатная численность минимальная - директор. Руководители обществ являлись "массовыми", не получали доходов в руководимых ими организациях, не имели право подписи на платежных документах при открытии расчетных счетов, не являлись на допросы в инспекции по месту их регистрации. Общества представляли налоговую отчетность с "нулевыми" показателями либо не представляли ее. Поставки пива, оформленные через указанные организации, имели непродолжительный характер.

Так, ООО "Фаворит" состояло на налоговом учете в ИФНС N 21 по г. Москве с 26.11.2013, исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ. Юридический адрес 109377, г. Москва, пр. Рязанский, 52. Директор ООО "Фаворит" - Прокопьев А.В. (г.Новошахтинск Ростовской области) является директором 33 организаций. Основным видом деятельности ООО "Фаворит" заявлена "Оптовая торговля пищевыми продуктами". Справки по форме N2-НДФЛ налоговым Обществом за весь период существования не представлялись. Инспекцией ФНС N 21 по г.Москве сообщено, что последняя налоговая отчетность обществом представлена за 2013 год (УСН), бухгалтерская отчетность, сведения о среднесписочной численности сотрудников организации за 2014-2015 годы не представлялись. Сведения о наличии имущества, транспортных средств отсутствуют. В соответствии с Актом обследования по адресу г.Москва, Рязанский проспект, 52, находится жилой дом, сторонних организаций не обнаружено, исполнительные органы юридических лиц не располагаются. В Межрайонную ИФНС России N 12 по Ростовской области инспекцию направлено поручение о допросе свидетеля от 27.10.2017 N 963. В соответствии с уведомлением о невозможности допроса свидетеля от 20.11.2017 N 1311 Прокопьев А.В. не допрошен по причине неявки. Отделом МВД России по г.Новошахтинску представлено объяснение от 21.12.2017 матери Прокопьева А.В. Прокопьевой И.А., в соответствии с которым с октября 2015 года по июль 2017 года ее сын находился в местах лишения свободы, отбывал наказание в Тульской области. Затем Прокопьев А.В. уехал в г. Москву, его адрес регистрации не знает, где работает - ей неизвестно.

ООО "Магнат" состояло на налоговом учете в ИФНС N 25 по г. Москве с 17.04.2014, исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона N 09.10.2017. Юридический адрес 115114, г. Москва, набережная Дербеневская, дом 7, строение 2, пом. 1, ком. 35. Директор Борисова ШаиргульРысбаевна (с. Сахтыш Ивановской области), директор в 15 и учредитель в 12 организациях. В соответствии со сведениями, представленными ИЦ МВД России по Ивановской области (вх. от 10.01.2018, N 0014дсп), Борисова Ш.Р. 03.10.2002 осуждена Тейковским судом Ивановской области по ст. 213 УК РФ. Основным видом деятельности ООО "Магнат" заявлена "Оптовая торговля прочими пищевыми продуктами". Справки по форме N2-НДФЛ за весь период существования организации не представлены.

В ответ на запрос налогового органа о предоставлении информации в отношении ООО "Магнат" от 02.11.2017 N 08-67/008691@ Инспекцией ФНС N 25 по г. Москве сообщено, что с момента постановки на учет данная организация находилась на УСН. Последняя налоговая и бухгалтерская отчетность ("нулевые") представлена за 2014 года. Сведения о наличии имущества и транспортных средств, зданий, сооружений отсутствуют.

Сопроводительным письмом от 20.09.2017 N 23-10/123846 ИФНС России N 25 по г.Москве сообщено, что общество не находится по юридическому адресу, документы по требованию не представило. Межрайонную ИФНС России N 2 по Ивановской области свидетель Борисова Ш.Р. допрошена (протокол допроса от 11.12.2017 N 162, т. 15 л.д. 98). В соответствии с показаниями Борисовой Ш.Р., ей предложили зарегистрировать ООО "Магнат" за денежное вознаграждение, его руководителем она не являлась, печати не имела, счетами не распоряжалась. Также Борисовой Ш.Р. дано объяснение от 25.12.2017 в ОЭБ и ПК МО МВД России "Тейковский" (т.15 л.д. 102), в соответствии с которым она официально нигде не была трудоустроена, не имела трудовой книжки, в 2013 познакомилась с девушкой в районе станции метро "Фрунзенская", когда временно проживала в г.Москве. Девушка предложила ей заработать, оформить организацию. Они в ИФНС N 46 оформили необходимые документы об образовании ООО "Магнат". За услуги ей заплатили 3 000 рублей. Никакого отношения к данной организации, взаимоотношениям ООО "Магнат" и ООО "Голд" не имеет, документы не подписывала. Предполагает, что от ее имени оформлена доверенность на другое лицо, так как в то время были также у нотариуса.

ООО "Респект" состояло на налоговом учете в ИФНС N 8 по г.Москве с 16.01.2015, исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ 11.08.2017. Юридический адрес 107140, г. Москва, пер. Красносельский, 1, д. 3 пом. 1. комн. 79. Директором ООО "Респект" заявлена Сердюк Наталья Валерьевна, которая является директором в 16 и учредителем в 15 организациях. Основным видом деятельности ООО "Респект" заявлена "Оптовая торговля пивом". Справки о доходах по форме N2-НДФЛ за весь период существования не представлены. В ответ на запрос налогового органа о предоставлении информации в отношении ООО "Респект" от 02.11.2017 N 08-67/008690@ ИФНС N 8 по г.Москве представлена декларация по УСН за 2015 год ООО "Респект", согласно которой сумма доходов составила 2 511 тыс. руб., убытки - 107 тыс. руб., исчислен налог в размере 25000 руб., в бюджет не уплачен.

ООО "Респект", ООО "Фаворит", ООО "Магнат" (г. Москва) имели расчетные счета в отделении Сбербанка России N 8644 (Славгородское отделение Алтайского края).

В результате анализа документов, представленных ПАО "Сбербанк России", установлена взаимозависимость указанных организаций с ООО "Голд" и их подконтрольность Госману Сергею Александровичу.

Так, в ПАО "Сбербанк России" указанными организациями (г.Москва) представлены аналогичные по содержанию нотариально заверенные доверенности, в которых в качестве доверительного лица выступает Лозанов Алексей Иванович (г.Яровое Алтайского края, работник ОАО "Траст", генеральным директором которого является Госман С.А.). Доверенностями Лозанов А.И. уполномочен представлять интересы ООО "Респект", ООО "Фаворит", ООО "Магнат" во всех компетентных органах, организациях, учреждениях на всей территории РФ, в любых банках РФ, в Пенсионном фонде РФ, правоохранительных органах РФ, органах нотариата, Фонде обязательного медицинского страхования, Фонде социального страхования, Фонде занятости, Лицензионной палате, органах по Сертификации, территориальных подразделениях Роспотребнадзора, органах исполнительной власти и местного самоуправления, органах Росстата, в налоговых органах всех уровней на территории РФ, таможенных органах и любых других организациях и учреждениях, независимо от формы собственности, перед любыми юридическими и физическими лицами на территории РФ; осуществлять полномочия, обеспечивающие устойчивую, эффективную работу общества в соответствии с Уставом и внутренними документами и инструкциями, представлять его интересы перед любыми третьими лицами; организовать бухгалтерский учет и отчетность, обеспечивать своевременное представление предусмотренной законодательством отчетности в налоговые органы и иные органы, представлять интересы общества при проведении налоговой проверки и налогового контроля независимо от формы налогового контроля, времени и месте его проведения, получать копии акта налоговой проверки и решения налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов с правом подписания бухгалтерской отчетности, налоговых деклараций и расчетов, первичных учетных документов, бухгалтерских и налоговых регистров, с правом подписи внутренних бухгалтерских документов, актов ввода основных средств в эксплуатацию, авансовых отчетов, писем, справок, отчетов, форм, запросов и иных документов: подписывать финансовые документы, в том числе платежные поручения, представлять интересы общества в органах Федеральной налоговой службы, в частности, реализовывать права, предусмотренные ст. 21 НК РФ в полном объеме, представлять интересы общества в полном объеме при постановке на учет по разным основаниям, представлении налоговых деклараций, истребуемых документов и сведений с правом подписи в полном объеме прав, представленных Налоговым кодексом РФ организациям - налогоплательщикам, регистрировать и снимать с учета контрольно - кассовые машины в ИФНС, требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении Общества; сдавать отчетность, в том числе во внебюджетные фонды, получать отсрочку, рассрочку платежей или налоговый кредит, производить зачет и возврат излишне уплаченной или излишне взысканной суммы налогов и сборов, сдавать в Пенсионный фонд индивидуальные сведения и получать страховые полисы на наемных работников; обжаловать действия и бездействия, а также решения должностных лиц налоговых органов, внебюджетных фондов и правоохранительных органов в вышестоящий орган (вышестоящему должностному лицу), требования возмещения причиненных убытков; получать почтовую, телеграфную, ценную и всякого рода иную корреспонденцию и посылки, приходящие в адрес общества.

Из содержания доверенностей следует, что функции по осуществлению финансовохозяйственной деятельности в полном объеме обществами "Респект", "Фаворит", "Магнат" делегированы Лозанову А.И. В заявлении о присоединении к правилам банковского обслуживания ПАО "Сбербанк России" указанных Обществ в качестве контактного телефона указан номер 8-960-941-06-22, являющийся контактным номером юрисконсульта ОАО "Траст" Жигайло О.С.

В составе "Банковского досье" указанных Обществ указана информация об IP-адресе, с которого осуществлялся выход в сеть Интернет - 82.200.78.66.

С аналогичного IP-адреса осуществлен выход в Интернет ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион".

Согласно показаниям Лозанова А.И. (протокол допроса от 03.08.2015 N 1030 при выездной налоговой проверке ООО "Эксион", т. 5 л.д. 7-74), он не помнит, были ли у него доверенности на ведение деятельности от имени других организаций, является инженером ОАО "Траст", также являлся директором ООО "Эксион" с апреля по август 2012 года. В период его руководства заказчиками на производство пива были ООО "Артель", ООО "Персона". Расчетные счета открывал только для ООО "Эксион". Лозанов А.И. подтвердил, что был директором в ООО "Лето" и ООО "ЛИС", кто пригласил на работу - не помнит. Был директором ООО "Навигатор", но был ли там учредителем, кто пригласил на работу - не помнит.

Инспекцией совместно с Отделом ФСБ России по Алтайскому краю в г.Славгороде произведен допрос Лозанова А.И., о чем составлен протокол от 20.04.2018 (т.18 л.д. 31-41).

Показания Лозанова А.И., представленные в 2015 и 2018 гг., существенно отличаются. Свидетель в 2018 вспомнил, что обществами "Магнат", "Фаворит", "Респект" ему выданы доверенности. Выдал доверенности его другом Кандаловым А.Ф. (умер 05.03.2017). Со слов свидетеля, на счета организаций он вносил денежные средства по 50 тыс.руб., 1 млн. руб., которые ему передавал Кандалов А.Ф. Деньги и доверенности Кандалов А.Ф. передавал ему в гаражах. Счета обществ "Магнат", "Фаворит", "Респект" в Сбербанке России он открывал по просьбе Кандалова А.Ф. Один из номеров телефона для открытия расчетных счетов ООО "Магнат", ООО "Респект", ООО "Фаворит" ему дала Жигайло О.С., с которой они вместе работают. Печати организаций для открытия счета ему передавал Кандалов А.Ф. в гаражах. Документы, которые выданы банком после открытия счета, переданы Кандалову А.Ф.

С целью исследования использования телефонного номера 8-960-941-06-22, принадлежащего работнику ОАО "Траст", в качестве контактного номера клиентов ПАО "Сбербанк России" ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект" допрошена юрисконсульт ОАО "Траст" Жигайло Олеся Сергеевна.

В соответствии с протоколами допросов от 08.11.2017, от 21.12.2017 (т.5, л.д. 75, 79) ее непосредственным начальником является Госман С.А. с 2014 г. Жигайло О.С. номер сотовой связи 8-960-991-06-22 является ее личным телефоном, которым она пользуется более 5 лет. В отношении того, что телефонный номер указан в банковских досье обществ "Фаворит", "Магнат", "Респект" как контактный телефон в карточках с образцами подписей и оттиска печатей, а также в заявлении о присоединении для получения СМС, Жигайло О.С. объяснила, что организации находились за пределами Алтайского края, доверенным лицом этих организаций, открывавшим расчетные счета был Лозанов А.И., который попросил ее разрешить указать ее телефон при открытии расчетных счетов, так как его телефон СМС-сообщения не принимал. Лозанов А.И. работает вместе с ней в ОАО "Траст", занимается вопросами, связанными с экологией и составлением соответствующей отчетности. Жигайло О.С. устроилась в ОАО "Траст" в 2011 году, Лозанов А.И. уже работал в то время.

Оценив показания Жигайло О.С. и Лозанова А.И. арбитражный суд сделал обоснованный вывод о том, что указанные лица являются работниками организаций под руководством Госмана С.А., являются подконтрольными ему по служебному положению, следовательно, использование их персональных данных (телефонных номеров, паспортных данных в доверенностях) свидетельствует о причастности Госмана С.А. в лице своих подчиненных к деятельности ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект", управлению их банковскими счетами.

Таким образом, документы, полученные Инспекцией в порядке ст. 93.1 НК РФ, свидетельские показания оптовых покупателей (их руководителей, сотрудников) пива и безалкогольных напитков подтверждают реализацию продукции ООО "Голд" под видом поставок от ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект". При этом товар (пиво, безалкогольные напитки), его упаковка, ассортимент, сорта, адрес погрузки (территория Славгородского пивзавода), организации- перевозчики, водители не менялись, что указывает на организованную скрытую реализацию продукции, осуществляемую силами и в интересах налогоплательщика, на постоянной основе.

Налоговым органом подтвержден факт неосуществлении Обществами "Фаворит", "Магнат", "Респект" реальной финансово-хозяйственной деятельности, в том числе в качестве поставщиков пива и лимонада в адрес оптовых покупателей. Оплата налогов с дохода, полученного этими организациями, не произведена. Выручка, поступавшая от покупателей пива на счета ООО "Фаворит", ООО "Магнат" и ООО "Респект", по мере поступления в 2014-2015 перечислена на расчетные счета ООО "Агат" и ООО "Родник", имеющих признаки взаимозависимости с ООО "Голд". Со счетов ООО "Агат" в течение 2014- 2015 денежные средства с назначением платежа "представление беспроцентного займа" перечислены на расчетный счет ООО "Голд", а также на расчетные счета других взаимозависимых организаций, подконтрольных Госману С.А., о чем свидетельтвуют выписки банка (диск, т. л/д ).

Кроме того, из материалов дела следует, что на поручения Инспекции от 25.10.2017 N 10057, от 28.10.2017 N 10058, от 28.10.2017 N 10059 Обществом ООО "Славгородское" ИНН 2209040753 представлены документы, согласно которым поставщиком пива выступило ООО "Фаворит" (52 эпизода), ООО "Магнат" (34 эпизода), ООО "Респект" (21 эпизод), декларации о соответствии товаров, договоры поставки, товарно-транспортные накладные с приложением формы справки к товарно-транспортной накладной на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию (разделы "А" и "Б"), счета-фактуры за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

В соответствии с представленным договором поставки от 23.01.2014 N 7(ф) (составлен в г. Славгород Алтайского края) ООО "Фаворит" обязуется передавать в собственность покупателя партиями в соответствии с поступившими заказами покупателя ООО "Славгородское" пиво (далее - Товар), соответствующие требованиям стандартов, сертификатов гигиены (соответствия) и качества, а покупатель обязуется принять и оплатить его в соответствии с установленной поставщиком ценой. Под товаром понимается разливное пиво марки, указанной в заявке и товарно-транспортных документах, поставляемое в многооборотной возвратной таре - металлических бочках-кегах емкостью 50 л и пэт-кегах емкостью 25 л.

В соответствии с товарно-транспортными накладными, справками к ним производителем продукции (пива) реализованного в адрес ООО "Славгородское" обществом "Фаворит", выступает ООО "ТК Интерлогистика" ИНН 7702827299. Согласно Декларации о соответствии товаров от 16.01.2014 N RU Д-RU.АГ78.B.09917 требованиям стандартам безопасности, техническим регламентам заявителем выступает ООО "ТК Интерлогистика", г. Москва, ул. Трифоновская, дом 54, кор. 1 в лице генерального директора Лещука А.К. Декларация оформлена на пиво светлое непастеризованное, фильтрованное и нефильтрованное с объемной долей этилового спирта не более 8,6%, в ПЭТ-кегах, металлических кегах емкостью от 25 л до 50 л, стеклянных бутылках, ПЭТ бутылках емкостью от 0,33 л до 5,0 литра в ассортименте, без маркировок, изготовитель: ООО "ТК Интерлогистика". В Приложении N 1 к декларации о соответствии NRU Д-RU.АГ78.B.09917 от 16.01.2014 указан перечень сертифицированной продукции.

Согласно документам производителем пива, реализованного обществом ООО "Фаворит" в адрес ООО "Славгородское" является ООО "ТК Интерлогистика".

Между тем, в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что указанная организация является также является номинальным хозяйствующим субъектом.

Согласно ЕГРЮЛ ООО "ТК Интерлогистика" состояло на налоговом учете в ИФНС России N 2 по г. Москве с 26.11.2013 по 15.02.2016, исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ. Юридический адрес ООО "ТК Интерлогистика": г. Москва, ул. Трифоновская, дом 54, корп. 1, тел. +7(913)911-08-92. Согласно данным системы Дубль-Гис (2gis.ru) по указанному адресу расположен 14- этажный жилой дом. Учредитель - Лещук Александр Константинович (руководитель, учредитель в 7 организациях). Директором являлся Прокопьев Алексей Владимирович ("массовый" руководитель и учредитель, являющийся также директором ООО "Фаворит"). Основным видом деятельности ООО "ТК Интерлогистика" заявлено "производство пива". В соответствии со сведениями ФИР "Банковские счета" ООО "ТК Интерлогистика" расчетных счетов не имело. Справки по форме N2-НДФЛ за весь период существования не представлены.

В соответствии с пунктом 2.3 статьи 11 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" у производителей алкогольной продукции требуется наличие соответствующих установленным требованиям производственных и складских помещений в собственности, хозяйственном ведении, оперативном управлении или в аренде, срок которой определен договором и составляет не менее года, в т.ч. соответствие санитарным и пожарным нормам, требованиям к подключению к ЕГАИС, установке приборов учета.

Для организации производства пива необходимо наличие производственных, складских помещений, скважин для добычи воды, электросетей мощностью свыше 220W, подъездных путей для доставки сырья и отгрузки продукции, специализированного оборудования и т.п.

Нахождение ООО "ТК Интерлогистика" в жилом 14-этажном доме, отсутствие собственных и арендованных транспортных и основных средств, производственных, складских помещений, штатной численности, банковских счетов для осуществления расчетов свидетельствуют об отсутствии ведения фактической деятельности по производству пива.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) пиво и напитки, изготавливаемые на основе пива, являются подакцизными товарами.

Согласно положениям статьи 179 НК РФ плательщиками акцизов на пиво и напитки, изготавливаемые на основе пива (далее - подакцизные товары), признаются:

- организации, реализующие произведенный ими подакцизный товар;

- лица, осуществляющие перемещение подакцизных товаров через таможенную границу Российской Федерации и в иных случаях, предусмотренных главой 22 "Акцизы" Налогового кодекса.

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров, исходя из налоговой базы и соответствующей налоговой ставки.

В соответствии со статьей 187 НК РФ налоговая база определяется как объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении.

Таким образом, так как плательщиками акцизов являются только организации производители, то выгодоприобретателем от сокрытия объемов реально реализованной продукции являться могут только организации производители, а не оптовые организации.

Декларацией о соответствии N RU Д-RU.АГ78.B.09917 от 16.01.2014 ООО "ТК Интерлогистика" заявило о себе, как о производителе пива, однако установленные в соответствии с НК РФ к уплате и исчислению акцизы не уплачивало.

Данный факт подтвержден Инспекцией ФНС N 22 по г. Москве, исх. от 27.12.2017 N 21-10/56959@, согласно ответу которой ООО "ТК Интерлогистика" с момента постановки на учет налоговую отчетность не представляло.

Таким образом, целью ООО "ТК Интерлогистика" участия в документообороте является сокрытие выручки от реализации пива, фактически произведенного обществом "Голд".

В соответствии с договором поставки от 04.01.2015 (составлен г. Славгород Алтайского края) ООО "Славгородское" и ООО "Магнат" последнее в лице директора Борисовой Ш.Р. обязуется передавать в собственность покупателя партиями в соответствии с поступившими заказами покупателя пиво (далее - товар), соответствующие установленным требованиям стандартов, сертификатов гигиены (соответствия) и качества, а покупатель обязуется принять и оплатить его в соответствии с установленной поставщиком ценой. Под товаром понимается разливное пиво марки, указанной в заявке и товарно-транспортных документах, поставляемое в многооборотной возвратной таре - металлических бочках-кегах емкостью 50 л и пэт-кегах емкостью 25 л.

В соответствии со счетами-фактурами, товарно-транспортными накладными, справками к товарно-транспортным накладным производителем пива, реализованного в адрес ООО "Славгородское" обществом "Магнат", выступает ООО "Партнер" ИНН 7718313147.

ООО "Славгородское" представило декларации о соответствии ТС N RU Д-RU.AB45.B.43397, от 14.01.2015 N RU Д-RU.AВ45.B.40073 от 14.01.2015 (т. 11 л.д. 84), содержащие следующие сведения: заявитель - ООО "Партнер" в лице генерального директора Сердюк Н.В., г. Москва, переулок Колодезный, пом. 8 ком. 41, тел. +7(913)911-08-92 (тот же, что у ООО ТК Интерлогистика"); пиво светлое непастеризованное, фильтрованное и нефильтрованное с объемной долей этилового спирта не более 8,6%, в ассортименте по Приложению N1 в полиэтилентерефталатовых, металлических кегах, емкостью от 25 до 50 литров, стеклянных, полиэтилентерефталатовых бутылках, емкостью от 0.33 до 5.0 литров. Изготовитель: ООО "Партнер". Продукция изготовлена в соответствии с ТР ТС 021/2011 "О безопасности пищевой продукции".

Обществом "Славгородское" в отношении ООО "Респект" представлены копии договора поставки от 01.09.2015 с ООО "Респект" (составлен г. Славгород Алтайского края), счетов-фактур, товарно-транспортных накладных с приложением формы справки к товарнотранспортной накладной на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию (разделы "А" и "Б"), деклараций о соответствии товаров.

В соответствии с договором поставки от 01.09.2015 (составлен г.Славгород Алтайский край) ООО "Респект" обязуется передавать в собственность покупателя партиями, в соответствии с поступившими заказами покупателя ООО "Славгородское", пиво (товар), соответствующие установленным требованиям стандартов, сертификатов гигиены (соответствия) и качества, а покупатель обязуется принять и оплатить его в соответствии с установленной поставщиком ценой.

В отношении организации ООО "Партнер", выступившего согласно документам производителем пива, реализованного обществами "Магнат", "Респект" в адрес ООО "Славгородское", мероприятиями налогового контроля установлено, что указанная организация является также формальным субъектом хозяйственной деятельности, цель ее участия в документообороте - сокрытие выручки, полученной от реализации пива, фактически произведенного обществом "Голд".

Так, по данным сведений ЕГРЮЛ ООО "Партнер" состояло на налоговом учете в ИФНС России N 18 по г.Москве с 09.12.2014 по 25.07.2016, исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ. Юридический адрес ООО "Партнер" г. Москва, переулок Колодезный, пом. 8 ком. 41. Согласно данным поисковой системы Дубль-Гис (2gis.ru) по указанному адресу расположено административное здание, где зарегистрировано 52 организации. Учредителем, директором значилась Сердюк Наталья Валерьевна ("массовый" руководитель, учредитель, в том числе ООО "Респект"). Основным видом деятельности ООО "Партнер" заявлено: "производство пива". В соответствии со сведениями ФИР "Банковские счета" ООО "Партнер" расчетных счетов не имело. Справки по форме N2-НДФЛ ООО "Партнер" за весь период существования не представлены.

О формальном указании ООО "Партнер" в качестве производителя пива свидетельствуют следующие обстоятельства.

Для организации производства пива необходимо наличие производственных, складских помещений, скважин для добычи воды, электросетей мощностью свыше 220W, подъездных путей для доставки сырья и отгрузки продукции, специализированного оборудования и т.п., следовательно, нахождение ООО "Партнер" в административном здании, являющемся адресом массовой регистрации, отсутствие собственных и арендованных транспортных и основных средств, производственных, складских помещений, штатной численности, банковских счетов для осуществления расчетов свидетельствуют об отсутствии ведения фактической деятельности по производству пива.

Как ранее изложено, в соответствии с положениями главы 22 НК РФ пиво является подакцизным товаром. По пиву, произведенному на территории РФ, обязанность по уплате акциза возникает у организаций, реализующих пиво собственного производства.

Декларациями о соответствии ООО "Партнер", ООО "ТК Интерлогистика" заявили о себе как о производителях пива, однако установленные Налоговым кодексом РФ акцизы не уплачивали согласно писем от 18.12.2017 N 22-12/5085370@ ИФНС N 18 по г.Москве, от 27.12.2017 N21-10/56959@ ИФНС N 22 по г.Москве.

ООО "Партнер" и ООО "ТК Интерлогистика" зарегистрированы в МРУ по Центральному ФО РФ в качестве организаций, осуществляющих производство пива. В объемных декларациях, предоставленных в Росалкогольрегулирование обществом ООО "Славгородское" как покупателем, ООО "Партнер", ООО "ТК Интерлогистика" заявлены в качестве производителя пива.

Вместе с тем, объемные декларации содержат недостоверные сведения о производителях пива в лице указанных обществ, являющихся номинальными хозяйствующими субъектами (адреса массовой регистрации либо жилом доме, отсутствие условий для производства пива, отсутствие банковских счетов, персонала как управленческого, так и технического, непредставление налоговой отчетности, отсутствие обособленных подразделений на территории РФ, тогда как адресом погрузки пива согласно товарно-транспортных накладных выступил г. Славгород" ул. Гагарина, 209).

Кроме того, Инспекцией в материалы дела также представлены дополнительные доказательства, свидетельствующие о недостоверности деклараций о соответствии, где изготовителями продукции выступают ООО "Партнер", ООО "ТК Интерлогистика" (г.Москва), их формальное составление, что наряду с иными доказательствами опровергает происхождение пива от указанных лиц.

Так, декларация о соответствии от 04.02.2015 ТС N RU Д-RU.АВ45.В.43397 на пиво светлое непастеризованное, фильтрованное и нефильтрованное с объемной долей этилового спирта не более 8%, заявитель, изготовитель ООО "Партнер", г.Москва, выдана на основании протокола испытаний N 3255 от 04.02.2015 Некоммерческим партнерством Испытательная лаборатория "ТЕСТ-Экспересс"; Декларация о соответствии от 16.01.2014 ТС NRU ДRU.АГ78.В.09917 на пиво светлое непастеризованное, фильтрованное и нефильтрованное с объемной долей этилового спирта не более 8%, заявитель, изготовитель ООО "ТК Интерлогистика", г.Москва, выдана на основании протоколов испытаний от 15.01.2014 Автономной некоммерческой организацией "Испытательный центр "МашЭлТест" (т.11 л.д. 56).

Как следует из деклараций о соответствии лицами, их выдавшими и проведшими испытания пищевой продукции (пива) на ее соответствие ГОСТ, Техническим регламентам Таможенного союза "Пищевая продукция в части ее маркировки", "О безопасности пищевой продукции", явились Некоммерческое партнерство Испытательная лаборатория "ТЕСТЭкспересс" и Автономная некоммерческая организация "Испытательный центр "МашЭлТест". Согласно выписке из ЕГРЮЛ в отношении Автономной некоммерческой организацией "Испытательный центр "МашЭлТест" ИНН 5023008615 (Московская область) организация создана 21.05.2010.

На запрос от 07.03.2019 Инспекции в отношении Автономной некоммерческой организации "Испытательный центр "МашЭлТест" МИФНС России N 20 по Московской области представлено письмо от 19.03.2019 N 13-04/0793@, согласно которому организация исключена из ЕГРЮЛ в порядке п.2 ст. 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ как недействующее юридическое лицо, последняя отчетность (декларация по УСН за 2012) представлена 28.03.2013 с "нулевыми" показателями, сведения о среднесписочной численности за 2012 представлены на 1 человека.

Согласно выпискам с расчетных счетов N 40703810300290001026, N 40703810100000002061 Автономной некоммерческой организации "Испытательный центр "МашЭлТест" за период с 01.01.2014 по 03.03.2015 движения денежных средств не имелось. Согласно выписке из ЕГРЮЛ в отношении Некоммерческого партнерства Испытательная лаборатория "ТЕСТ-Экспересс" ИНН 7718245698 (г. Москва) организация создана 02.06.2003, исключена из реестра 08.02.2019 в порядке п.2 ст. 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ как недействующая. На запрос от 07.03.2019 Инспекции в отношении Некоммерческого партнерства Испытательная лаборатория "ТЕСТ-Экспересс" ИФНС России N 43 по г.Москве представлено письмо от 27.03.2019 N 22-13/018364@, согласно которому организацией последняя отчетность (декларация по УСН, упрощенная бухгалтерская отчетность) представлена за 2015 год с нулевыми показателями. Согласно выписке АО "ОТП Банк" за 2015 г. приход денежных средств составил 10 000 руб., расход - 26 724 руб.

Таким образом, организации фактически финансово-хозяйственную деятельность не осуществляли, являются налогоплательщиками, представляющими отчетность с минимальными платежами в бюджет, у них отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Перечень документов, сопровождающих оборот, в том числе алкогольной продукции, и удостоверяющих легальность ее оборота, предусмотрен статьей 10.2 Закона N 171-ФЗ, в частности, необходимо наличие: товарно-транспортная накладная; справка, прилагаемая к товарно-транспортной накладной (для этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, производство которых осуществляется на территории Российской Федерации, а также для импортированных этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, являющихся товарами Таможенного союза);заверенные подписью руководителя организации и (при наличии печати) ее печатью копия извещения об уплате авансового платежа акциза с отметкой налогового органа по месту учета покупателя об уплате авансового платежа акциза или копия извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза с отметкой налогового органа по месту учета покупателя об освобождении от уплаты авансового платежа для закупки (за исключением импорта) и поставок (за исключением экспорта) этилового спирта и (или) дистиллята коньячного (спирта коньячного). Этиловый спирт, алкогольная и спиртосодержащая продукция, оборот которых осуществляется при полном или частичном отсутствии сопроводительных документов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, считаются продукцией, находящейся в незаконном обороте. Форма справки, прилагаемой к таможенной декларации, форма справки, прилагаемой к товарно-транспортной накладной, и порядок заполнения таких справок устанавливаются Правительством Российской Федерации. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N78 утверждена форма товарно-транспортной накладной (форма N1-Т, форма по ОКУД 0345009), состоящая из двух разделов - товарного и транспортного. Товарный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей. Транспортный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служит для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Как следует из материалов дела, документы, представленные ООО "Славгородское" в отношении ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект" содержали товарно-транспортные накладные, где в качестве грузоотправителя (товарный раздел I), заказчика (транспортный раздел II) указаны ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект" (г. Москва), адрес погрузки пива г. Славгород" ул. Гагарина, 209 (т.е. территория Славгородского пивзавода), тогда как в соответствии со сведениями ЕГРЮЛ ООО "ТК Интерлогистика", ООО "Партнер" обособленных подразделений на территории Российской Федерации не имели.

Согласно товарно-транспортным накладным применительно к ООО "Фаворит" в качестве перевозчика указано ООО "Система" ИНН 2210003139, водитель Жоян Ю.М., транспортное средство КАМАЗ 65116 А015УР, пункт погрузки г. Славгород, ул. Гагарина, 209, пункт разгрузки г. Рубцовск ул. Сельмашская, 2а. Учредителем ООО "Система" является Госман Сергей Александрович.

КАМАЗ 65116 А015УР в соответствии со сведениями, представленными органами ГИБДД, принадлежит обществу ООО "Бин бэг", учредителем которой является Госман Владимир Александрович, родной брат Госмана Сергея Александровича согласно справкам органов ЗАГС и свидетельским показаниям Госмана С.А. В соответствии со справками по форме N 2-НДФЛ за 2014 год водитель Жоян Ю.М. получал доход у ИП Шубенок Е.А. ИНН 542707895221, в 2015 году - в ООО "Система". Шубенок Е.А. также является лицом, взаимозависимым с ООО "Голд". "Банковское досье" клиента ПАО "Сбербанк России" Шубенка Е.А. содержит контактный телефон 8-961-991-58-90, который используется для входа в систему "Клиент-Банк" взаимозависимыми с Госманом С.А. лицами - ООО "Голд", ООО "Агат", ИП Кинева Т.С.

Также банком представлен список IP-адресов Шубенка Е.А., согласно которому выход в Интернет для управления счетами Шубенка Е.А. осуществлен с IP-адреса 82.200.78.66.

С указанного адреса в проверяемом периоде произведен выход в интернет для управления счетами таких организаций как ООО "Голд", ООО "Система", ООО "Лето", ООО "Сфера", ООО "Респект", т.е. управление счетами перечисленных организаций осуществлено одними лицами.

Согласно протоколу допроса от 29.03.2016 N 374 Шубенок Е.А. называет себя механиком, который работает ООО "Лето". В соответствии с показаниями Шубенка Е.А. (протокол допроса от 20.02.2017 N 671) создание ИП не являлось его личным решением, предложение внес руководитель ООО "Лето" Безрук М.В. как условие сохранения рабочего места. Со слов свидетеля, он не знает, какая деятельность осуществлялась им в качестве индивидуального предпринимателя. Шубенок Е.А. пояснил, что документы ИП оформлялись без него, он ничего не подписывал, трудовых договоров не заключал. На вопрос, кто распоряжался счетами ИП Шубенка Е.А., свидетель ответил, что электронный ключ был, но кто распоряжался счетами ИП, ему неизвестно. На вопрос, какая организация находится по адресу г. Славгород, ул. Гагарина, 209, Шубенок Е.А. ответил: "Слышал, что находится главный офис пивзавода".

Таким образом, Шубенок Е.А. как индивидуальный предприниматель также зарегистрирован номинально, является одним из звеньев группы взаимосвязанных лиц, функционировавших в интересах Госмана С.А.

При этом формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 169. 171, 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного применения данного права, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации такого права выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Кроме того, с целью исследования обстоятельств транспортировки пива по документам, оформленным от имени лжепоставщика ООО "Фаворит", допрошен водитель, указанный в ТТН - Жоян Юрий Михайлович.

В соответствии с показаниями Жояна Ю.М. (протокол допроса от 08.12.2017 N 1553), в период с 2014 по 2015 он работал в ООО "Система" и ИП Шубенок Е.А. На вопрос, поменялось ли что-либо в работе в связи со сменой работодателя (должностные лица, автомобиль, адрес гаража, функции), Жоян Ю.М. ответил, что ничего не поменялось, по какой причине произошла смена работодателя, ему неизвестно. Пояснил, что адресом погрузки пива и безалкогольных напитков в 2014-2015 годах являлся г. Славгород, ул. Гагарина, 209. В качестве населенных пунктов, куда пиво и безалкогольные напитки доставлялись, свидетель указал г. Рубцовск, г. Барнаул, с. Родино, г. Новосибирск. По факту знакомства с Шубенком Евгением Александровичем Жоян Ю.М. пояснил, что он ему известен как обычный человек, но как начальник никакие распоряжения ему не давал. При транспортировке груза ему выдавались товарно-транспортные накладные, в содержание документов он не вникал. На вопрос были ли среди организаций, указанных в товарно-сопроводительных документах организации "Артель", "Магнат", "Фаворит", ООО "Респект" либо иные организации, свидетель пояснил, что не слышал такие названия, но он знал, что вывозил пиво из Славгородского пивзавода, а как называются организации, ему было равно.

Таким образом, свидетельскими показаниями Жояна Ю.М. подтверждается, что пиво, отгрузка которого документально оформлена от имени поставщика ООО "Фаворит", производителя ООО "ТК Интерлогистика", фактически отгружено с территории Славгородского пивзавода.

В соответствии с транспортным разделом (раздел II) товарно-транспортных накладных, в которых грузоотправителя обозначено ООО "Магнат", перевозчиками пива и безалкогольных напитков также являлись взаимозависимые с ООО "Голд" организации и индивидуальные предприниматели: ООО "Система", ИП Шубенок Е.А., ИП Карпучева Н.В. При этом транспортировка пива осуществлена из г. Славгорода ул. Гагарина, 209 (пункт погрузки) на автомобилях, принадлежащих взаимозависимым ООО "Голд" лицам: КАМАЗ 65116 А015УР (ООО "Бин бэг"), КАМАЗы С543УХ, С461, С605УХ (ООО "Регион", учредитель ООО Госман С.А.), КАМАЗ В805ВХ (ООО "Сигма", учредитель и директор Госман С.А.)

Пакет документов, представленный ООО "Славгородское" в отношении ООО "Респект", содержит товарно-транспортные накладные, датированные с 01.09.2015 по 30.12.2015. В соответствии с транспортным разделом (раздел II) товарно-транспортных накладных в качестве заказчика обозначено ООО "Респект".

Согласно Анализ товаросопроводительных документов, в которых грузоотправителем значится ООО "Респект", показал, что перевозчиками пива и безалкогольных напитков, как и в случае с ООО "Фаворит" и ООО "Магнат", являлись взаимозависимые ООО "Голд" организации и индивидуальные предприниматели: Шубенок Е.А., Веклич Ж.Г. Транспортировка пива осуществлена из г. Славгорода ул. Гагарина, 209 на следующих автомобилях, принадлежащих взаимозависимым ООО "Голд" лицам: КАМАЗ 65116 N А015УР (ООО "Бин бэг"), КАМАЗ N С543УХ (ООО "Регион", учредитель Госман С.А.), ЗИЛ 130 1232РХ (ООО "Система", затем ООО "Регион"). Водителями выступали Горюнов Д.О., Бодилевский В.С., Виллер С.В., которые в проверяемом периоде согласно справок по форме N2-НДФЛ получали доход у лиц, взаимосвязнных с ООО "Голд" (предприниматели Карпучева Н.В., Шубенок Е.А., Веклич Ж.Г.).

Таким образом, с учетом вышеизложенной совокупности обстоятельств, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что пиво, реализованное в адрес ООО "Славгородское", в качестве поставщика которого указаны ООО "Респект", ООО "Фаворит", ООО "Магнат", производителем которого указаны ООО "Партнер", ООО "ТК Интерлогистика", фактически произведено ООО "Голд" на территории бывшего Славгородского пивзавода, а выручка, полученная от реализации товара, является доходом ООО "Голд", сокрытым от налогообложения.

В ходе проведения проверки Инспекцией установлены и другие покупатели пива, оборот которого сокрыт от налогообложения ООО "Голд": ООО "Пивная компания" ИНН 2221193072 (47 эпизодов доставки пива), ООО "Бирленд" ИНН 5404453478 (28 эпизодов), ООО "Диана" ИНН 5422103758 (66 эпизодов), ООО "Колос" ИНН 2211003815 (27 эпизодов), ПО "Партизанский Коопторг" ИНН 2236003422 (13 эпизодов), ИП Задорожняя О.А. ИНН 221000040204 (99 эпизодов), ИП Асачева О.В. ИНН 221000040204 (52 эпизода) (стр. 116 - 124 оспариваемого решения), которыми представлены документы в налоговый орган в порядке ст. 93.1 НК РФ (договоры поставки, декларации о соответствии товаров, счета-фактуры, ТТН с разделом II с приложением А и Б, справки к товарно-транспортным накладным, тома дела 8-14). В указанных документах поставщиками пива обозначены ООО "Респект", ООО "Фаворит", ООО "Магнат", производителями - ООО "Партнер", ООО "ТК Интерлогистика".

Согласно показаний допрошенного Дорошенко Р.В., фигурирующего в товарно-транспортных накладных, представленных ООО "Пивная компания", (протокол от 14.12.2017 N 620, т.5 л.д. 88) в период с 2014 по 2015 год он работал в ООО "Лето" и у ИП Фоменко Ю.И. На вопрос знаком ли ему Фоменко Ю.М., свидетель ответил, что знаком как водитель и механик, затем стал его работодателем. На вопрос, изменилось ли что-то в процессе его работы в 2014-2015 годах в связи со сменой работодателя, Дорошенко Р.В. ответил, что ничего не изменилось; его служебным автомобилем являлся КАМАЗ с полуприцепом, номерной знак 014, серию букв не помнит. В соответствии со сведениями органов ГИБДД, грузовой автомобиль КАМАЗ 014 принадлежит ООО "Бин бэг" - организации, взаимозависимой с ООО "Голд". Со слов Дорошенко Р.В. в 2014-2015 году на служебном автомобиле он возил пиво и безалкогольные напитки. В качестве адреса погрузки товара свидетель указал р.п. Красноозерское и г. Славгород, иных населенных пунктов, в т.ч. г. Москва, Дорошенко Р.В. не указал. На вопрос всегда ли это был адрес г. Славгород, ул. Гагарина, 209, Дорошенко Р.В. ответил: "Да, это был пивзавод". В качестве пунктов, куда Дорошенко Р.В. возил пиво, свидетель указал, что в 2014- 2015 году пиво возил в г. Барнаул, г. Омск, г. Новосибирск.

Фоменко Ю.И., указанный в ТТН в качестве перевозчика, является лицом, экономически зависимым от ООО "Голд". Банковское досье, представленное ПАО "Сбербанк России" в отношении Фоменко Ю.М., содержит информацию о контактном номере клиента (Билайн 8- 961-991-58-90). Аналогичный номер телефона используется для входа в систему "КлиентБанк" ООО "Агат", ИП Киневой Т.С., ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ИП Веклич Ж.Г., т.е. лицами, подконтрольными Госману Сергею Александровичу. Также банком представлена информация об IP-адресе Фоменко Ю.М., с которого осуществлялся выход в Интернет для управления счетами Фоменко Ю.М. (82.200.78.66.). Посредством данного адреса в проверяемом периоде произведен выход в сеть Интернет для управления счетами таких взаимозависимых организаций, как ООО "Голд", ООО "Система", ООО "Лето", ООО "Сфера", ООО "Респект", ИП Шубенок Е.А., ИП Веклич Ж.Г., т.е. управление счетами вышеперечисленных организаций осуществлялось одними лицами. В соответствии с доверенностью от 09.01.2017, представленной ПАО "Сбербанк России", ИП Фоменко Юрием Ивановичем доверено предъявлять в банк расчетные документы, получать выписки и/или расчетные (платежные), а также получать в банке иные документы по счету Румянцевой Наталье Васильевне. Согласно справок по форме N 2-НДФЛ (в том числе за проверяемый период) Румянцева Н.В. являлась работником ОАО "Траст", генеральным директором которого являлся Госман С.А., т.е. доверенность Фоменко Юрием Ивановичем выдана лицу, подконтрольному по должностному подчинению Госману С.А.

Также ООО "Пивная компания" представлена следующая информация (вх. от 28.11.2017) в отношении ООО "Магнат": деловая переписка с ООО "Магнат" не велась, в качестве обоснования выбора ООО "Магнат" как поставщика пива указано, что начиная с 2011 года с начала деятельности ООО "Пивная компания" выбрано направление торговли - "Славгородские напитки и пиво"; поставщик сам предложил свои услуги; пункт погрузки обществу "Пивная компания" неизвестен, по документам проходит юридический адрес общества ООО "Магнат" г. Москва.

Алкогольная продукция доставлялась поставщиком ООО "Магнат" своими силами (свой транспорт и водители). Доставка данной продукции включалась в стоимость реализованной продукции.

Переговоры по поставке ТМЦ велись по телефону с представителем ООО "Магнат" 8-960-962-58-49, при этом согласно документам, представленным ООО "Пивная компания", телефонный номер для связи с представителем ООО "Магнат" 8-960-962-58-49 аналогичен телефонному номеру для связи с ООО "Респект", что дополнительно указывает на формальное указание данных организаций в качестве поставщиков пива.

Индивидуальным предпринимателем Задорожней О.А. представлены документы (09.11.2017, вх. 14731) в отношении 99 эпизодов поставки пива от имени ООО "Фаворит". Задорожняя О.А допрошена в порядке ст. 90 НК (протокол от 07.11.2017 б/н, т. 5 л.д. 91-97). Организация ООО "Фаворит" ей известна, со слов свидетеля эта организация выступила от имени Славгородского пивзавода, однако, ни с кем из должностных лиц ООО "Фаворит" она не знакома, пиво заказывала по телефону. Прокопьев А.В. ей не известен. На вопрос, за какую продукцию в 2014 году ею перечислены на расчетный счет ООО "Фаворит" денежные средства, Задорожняя О.А. ответила: "За пиво, лимонад Славгородский". Производителем продукции, реализованной в ее адрес ООО "Фаворит" выступала Славгородская пивоварня, другое ей не предлагали. Со слов свидетеля, ООО "Фаворит" само предложило свою продукцию, предложение поступило от представителя, когда тот приходил со счетами за пиво. На вопрос о порядке транспортировки товара Задорожняя О.А. ответила, что товар доставлялся "на своем транспорте, Газелька", что также подтверждает выводы налогового органа о невозможности такой доставки пива из г. Москва. На вопрос с какими еще организациями она работала по приобретению продукции, аналогичной приобретенной в ООО "Фаворит", свидетель ответила, что с ООО "Артель".

Таким образом, показания свидетеля также подтверждает выводы налогового органа о производстве и реализации пива, качестве поставщика которого указано ООО "Фаворит", на территории бывшего Славгородского пивзавода обществом "Голд".

По обстоятельствам финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Фаворит" в рамках ст. 90 НК РФ допрошена индивидуальный предприниматель Асачева О.В., которая в числе иных оптовых покупателей продукции представила налоговому органу документы (вх. от 01.11.2017).

Согласно протоколу допроса от 01.11.2017 Асачевой О.В. (т. 5 л.д. 98-104) ООО "Фаворит" ей известно, с должностными лицами ООО "Фаворит" не знакома, Прокопьев А.В. ей не знаком. Продукцией, за которую ею перечислены денежные средства на расчетный счет ООО "Фаворит", выступило пиво Жигулевское. До 01.10.2017 аналогичное пиво поставлялось ей ООО "Артель", с 01.10.2017 аналогичное пиво поставляется обществом ООО "Кристалл" (г. Ялта Крым).

Кроме того из анализа первичных документов судом установлено, что в качестве формальных поставщиков пива и безалкогольных напитков в адрес оптовых покупателей в проверяемом периоде поочередно задействованы ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект", сменявшие в этом качестве друг друга, при этом товар (пиво), его упаковка, тара, ассортимент, адрес погрузки, перевозчики и водители оставались аналогичными.

Так, ООО "Фаворит" указано продавцом пива (Жигулевское, Славгородское Артель N 2, Крона, Навигатор, Чешское) в документах, датированных периодом с 10.02.2014 по 29.12.2014, продавцом аналогичного пива (Жигулевское, Славгородское Артель N 2, Крона, Навигатор, Чешское) в течение следующего периода времени (с 08.01.2015 по 24.08.2015) указано ООО "Магнат", в течение с 01.09.2015 по 30.12.2015 - ООО "Респект". В период проверки согласно показаниям свидетелей формальным поставщиком Славгородского пива выступало ООО "Кристалл" (г. Ялта, Крым).

Из материалов дела следует, что организации, "исполнив" формальную роль поставщика Славгородского пива (ООО Фаворит", ООО "Магнат" и ООО "Респект"), а также производителя пива (ООО "ТК Интерлогистика" и ООО "Партнер"), прекращали представление отчетности, в связи с чем исключались в административном порядке из ЕГРЮЛ. При этом выручка данных организаций не декларировалась, налоги с реализации товара не исчислялись и не уплачивались.

Экономическая подконтрольность, координация деятельности указанных организаций Обществом "Голд", отгрузка и транспортировка пива со склада, расположенного по адресу ООО "Голд" силами и с привлечением лиц, являющимися взаимозависимыми с ООО "Голд", свидетельские показания лиц, выступивших покупателями пива (документально оформленного от поставщиков ООО "Фаворит", ООО "Магнат" и ООО "Респект"), а также лиц, осуществлявших грузоперевозки пива, свидетельствуют о том, фактически пиво произведено силами и в интересах ООО "Голд", а выручка ООО "Фаворит", ООО "Магнат" и "Респект" является выручкой от реализации продукции ООО "Голд", сокрытой от налогообложения.

Налоговым органом приведены и иные обстоятельства, свидетельствующие о подконтрольности лжепоставщиков пива налогоплательщику, их "деятельности" в интересах заявителя.

Налоговым органом установлено, что к товарно-сопроводительным документам ООО "Артель" и ООО "Весна", представленных оптовыми покупателями пива, приложены чеки ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект"; в товарно-транспортных накладных, где грузоотправителем поименованы ООО "Респект", ООО "Магнат", имеются оттиски печатей ООО "Артель" и ООО "Весна", что также свидетельствует о формальности документооборота с участием перечисленных обществ, едином месте хранения печатей, штампов организаций-участников схемы.

В порядке ст. 93.1 НК РФ налоговым органом получены документы, свидетельствующие, что товары (работы, услуги), приобретенные у третьих лиц от имени ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект", принимались работниками ООО "Голд" в целях его хозяйственной деятельности.

Так, ООО "Агропромэнерго" ИНН 2270000213 представило документы (вх. от 17.04.2018 N 04871, счета-фактуры, акты выполненных работ, товарные накладные) с сопроводительной запиской, согласно которым Общество в 2014-2015 оказывало для ООО "Фаворит" услуги по перемотке электродвигателей, реализовывало ему электротовары. В актах по перемотке двигателей, представленных обществом ОАО "Агропромэнерго", лицами, принявшими услуги, выступали Довганюк А.Г., Мочалин В.И., являющиеся работниками ООО "Голд" и ООО "Весна", имевшими право получать денежные средства ООО "Голд" в подотчет.

Индивидуальным предпринимателем Тиховской Н.В. ИНН 221000888629 представлены документы (счета-фактуры, доверенности, товарные накладные), касающиеся финансовохозяйственных взаимоотношений с ООО "Магнат" и ООО "Респект" (вх. от 24.04.2018 N 05331, 05332), согласно которым товар (пенополистерол), приобретенный у ИП Тиховской Н.В. и оплаченный с расчетного счета ООО "Магнат", доставлен на территорию Славгородского пивзавода директором ООО "Голд" Варламовым В.Д.

Согласно свидетельским показаниям Варламова В.Д. пенополистеролиспользован для утепления стен пивзавода. Товар "керамогранит", приобретенный у Тиховской Н.В. от имени ООО "Респект", согласно ее свидетельским показаниям доставлен на территорию Славгородского пивзавода по адресу г. Славгород, ул. Гагарина, 209.

ООО "ТПФ "Универсал" ИНН 2210008151 представлены документы (вх. от 03.05.2018 N 05760). Строительные материалы, приобретенные от имени ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект" (трубы, швеллер, арматура, проволока и т.п.) у ООО ТПФ "Универсал", получены согласно универсально - передаточным документам работниками ООО "Голд" и ООО "Весна" Довганюк А.Г., Мочалиным В.И.

Индивидуальным предпринимателем Вознюк А.Г. представлены документы (вх. от 23.04.2018 N 05298), согласно которым Вознюк А.Г. реализовал в адрес ООО "Фаворит" трубы, мотобур, ковер резиновый, угольник. В графе "покупатель" товарных чеков (накладных) указано ООО "Фаворит", юридический адрес: г. Славгород, ул. Гагарина, 209, т.е. адрес Славгородского пивзавода. Товар получил работник ООО "Голд" Довганюк А.Г.

Согласно представленным документам, всего налоговой проверкой установлена и документально подтверждена скрытая ООО "Голд" реализация пива в количестве 309 045 литров на сумму 12 766 872,5 руб.

Всего установлено, что через указанные формально действующие общества документально оформлена реализация 204 150 литров пива в 2014 году и 104 895 литров в 2015 году, всего 309 045 литров.

Согласно представленных ООО "Эксион" деклараций по акцизам, налоговая база для исчисления акцизов составила в 2014 году - 610 875 литров, в 2015 году - 637 745 литров.

Всего по данным проверки установлено производство пива в 2014 году 815 025 литров, в 2015 году - 742 640 литров.

Инспекцией определена выручка, вмененная по итогам проверки Обществу "Голд", путем сложения выручки от реализации безалкогольных напитков в 2014-2015 гг. ООО "Весна" (приложения N N 9, 10 к оспариваемому решению, т.22 л.д.75, т.23 л.д. 91), выручки от реализации пива в 2014-2015 гг. ООО "Артель" (приложения NN 7,8 к оспариваемому решению, т. 22 л.д. 63, 75) и выручки от реализации пива, сокрытого от налогообложения (приложение N 12 к оспариваемому решению, т. 23 л.д. 53).

Согласно выпискам банков с расчетных счетов лиц-участников противоправной схемы отношений, денежная выручка, поступившая от покупателей пива на счета ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект", по мере поступления в течение 2014-2015 годов перечислялась на расчетные счета ООО "Агат", ООО "Родник", взаимозависимых с ООО "Голд". Со счетов ООО "Агат" денежные средства с назначением платежа "представление беспроцентного займа" ("выдача краткосрочного беспроцентного займа) перечислены на банковский счет ООО "Голд" (1,6 млн. руб.), а также на банковские счета взаимозависимых с ним лиц (ООО "Траст" - 0,7 млн. руб., ООО "Славянка" 1,6 млн. руб., ООО "Клуб Катастрофа" - 0,4 млн. руб., ООО "Лето" - 15,8 млн. руб., ООО "Бин бэг" - 33,5 млн. руб., ООО "Артель" - 23,5 млн. руб., ООО "Весна" - 0,6 млн. руб., ИП Дурнева В.В. - 1,6 млн. руб., ИП Карпучева Н.В. - 3,7 млн. руб., ИП Кинева Т.С. - 3,7 млн. руб., ИП Кобец С.И. - 1,0 млн. руб.).

Выписки банка по расчетным счетам взаимозависимых с ООО "Голд", Госманом С.А. лиц свидетельствуют, что на их расчетные счета друг от друга на постоянной основе поступают денежные средства с назначением платежа "выдача краткосрочного беспроцентного займа", "возврат краткосрочного беспроцентного займа".

Так, налоговым органом установлено, что на расчетный счет ООО "Эксион" в 2014-2015 году поступило от ООО "Артель" 2 090 000 руб. Денежные средства не возвращены. На расчетный счет ООО "Артель" в 2014 году перечисляются также денежные средства от ООО "Клуб Катастрофа" (1 796 400 руб.), ООО "Лето" (2 444 478 руб.), иных взаимозависимых организаций. В 2015 году на расчетный счет ООО "Артель" поступили денежные средства в сумме 17 728 350 руб. в качестве "беспроцентных займов" от ИП Киневой Т.С., возвращено в адрес ИП Киневой Т.С. 3 280 500 руб. Установлены факты перечисления денежных средств в 2015 году в виде "краткосрочных займов" от ОАО "Траст" (747 465 руб.), от ОАО "Клуб Катастрофа" (6 639 000) руб.

На расчетный счет ООО "Весна" за период 2014-2015 гг. от ИП Карпучевой Н.В. поступили денежные средства в виде "беспроцентных займов" в сумме 3 438 100 руб. Возврат денежных средств не осуществлен. Обществом ООО "Агат" на расчетный счет ООО "Весна" в период 2014-2015 годы перечислено 642 000 руб., возвращено 306 000 руб.

Аналогичные операции прослежены по счетам всех взаимозависимых организаций, в том числе непосредственно вовлеченных в схему "дробления" бизнеса, при этом при прекращении деятельности, закрытии расчетных счетов (ООО "Агат"), исключении из ЕГРЮЛ, ЕГРИП (ООО "Персона", ООО "Лето", ИП Карпучева Н.В.) претензионная деятельность по возврату "займов", взыскание задолженностей, в том числе в судебном порядке, не производилось. Сведения из банковских досье участников группы лиц подтверждают, что управление банковскими счетами, в том числе в 2014-2015 годы, осуществлялось с использованием одних IP-адресов, при помощи одних телефонных номеров СМС-банкинга, следовательно, управление счетами всех взаимозависимых организаций осуществлялось одними лицами. Движение денежных средств под видом "беспроцентные займы", не являются таковым, перечисление денежных средств в кругу взаимозависимых организаций и ИП денежной массы является способом перераспределения денежных потоков внутри группы лиц.

Также налоговым органом установлено, что выручка ООО "Голд" от реализации пива, сокрытая от налогобложения, с расчетных счетов "лжеоптовиков" перечислена на счета организаций, подконтрольных учредителю ООО "Голд" Госману С.А., распоряжавшемуся ими в собственных интересах.

Так, например, денежные средства от ООО "Агат", ОАО "Траст", ООО "Клуб Катастрофа", ООО "Артель", индивидуальных предпринимателей Киневой Т.С., Карпучевой Н.В. под видом займов направлялись на расчетный счет ООО "Бин бэг", от имени которого приобретен вертолет Robinson R66 для личного использования Госманом С.А.

Указанные обстоятельства установлены судебными актами по делам N А03-13722/2016, N А03- 12437/2016.

Кроме того, с фактами документально подтвержденных поставок пива согласуются и выявленные Инспекцией обстоятельства поступления на расчетные счета ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект" денежных средств от иных лиц, не представивших первичные документы (например, в силу их не сохранения в связи с применением специального режима налогообложения) и не вошедшие в расчет объема реализации товара ООО "Голд".

Так, ИП Радунцева Т.В. на требование о представлении документов в отношении ООО "Магнат" представила пояснение (вх. от 02.11.2017 N 14297), в соответствии с которым работает по ЕНВД, счета-фактуры, договоры, декларации соответствия на продукцию не сохранены, она работает на ЕНВД, документы может не хранить.

В соответствии с показаниями Коренек И.А., директора ООО "Радость" (протокол допроса от 07.11.2017, т. 5 л.д. 112) ООО "Фаворит" известно ей как поставщик продукции, для связи с ООО "Фаворит" ею давалась заявка по телефону 5-16-99 (по данным ПАО "Ростелеком" указанный номер зарегистрирован за ООО "Голд"). На вопрос налогового органа о производителе продукции, реализованной в адрес обществом "Фаворит", Коренек И.А. ответила, что это Славгородский пивзавод.

Кроме того, выводы налогового органа о принадлежности реализованного пива и выручки за него Обществу "Голд" согласуются также с обстоятельствами, подтверждающими реальную возможность его производства силами налогоплательщика, которые заявителем не опровергнуты.

Основным сырьем в пивоварении выступают солод и питьевая вода.

В ходе проверки Инспекцией получены документы (на поручение N 10230@ от 11.12.2017, ответ от 29.12.2017 N 14-09/59446дсп, т.14 л.д. 142) от ООО "Житница Алтая" ИНН 2210006348 о поставках солода в адрес ООО "Агат" на железнодорожный тупик, принадлежащий ООО "Житница Алтая", в городе Славгороде, ул. Урицкого, 17.

ООО "Житница Алтая" представлены акты выполненных работ по приемке и отпуску солода, где в качестве заказчика поименовано ООО "Агат", счета-фактуры в адрес ООО "Агат", акты сверки взаимных расчетов между ООО "Житница Алтая" и ООО "Агат" за период с 28.01.2014 по 02.10.2015 об оплате ООО "Агат" оказанных услуг.

Согласно счетовфактур, ООО "Житница Алтая" отпустило в адрес ООО "Агат" в 2014 году 660,3 тонн солода. За 2015 год ООО "Житница Алтая" представило счета-фактуры, ведомости подачи и уборки вагонов с поступившим в адрес ООО "Агат" солоде в зерне.

ООО "Житница Алтая" представило ведомости из весового журнала по контрагентам Общества "Эксион" ООО "ЛИС" и ООО "Агат" за период с 23.12.2013 по 08.07.2015, путевые листы грузового автомобиля, акты сверки взаиморасчетов с ООО "ЛИС" и ООО "Агат" за оказанные ООО "Житница Алтая" услуги, согласно которых в 2014 году два вагона с солодом получены грузополучателем ООО "ЛИС", а также журнал весового контроля.

Согласно показаниям главного бухгалтера ООО "Житница Алтая" Побегайло С.В. (протокол от 09.12.2015, т.5 л.д. 119-120), журнал весового контроля является внутренним первичным документом ООО "Житница Алтая", ведется в произвольной форме в разрезе контрагентов, указываются номера автомобилей, проходящих через весовую, их вес с грузом и без. Солод поставлялся в адрес ООО "ЛИС" и ООО "Агат". Солод принимал представитель по доверенности Мочалин Виктор Иванович. Из журнала весового контроля видно, что разгрузка солода из вагонов производилась за один день. Разгрузка одного вагона велась двумя-тремя грузовыми автомобилями за 10-13 рейсов в зависимости от тоннажа вагона - 50-58 тонн, двух вагонов - 24 рейса, что подтверждает выгрузку солода на территории Пивзавода в г.Славгороде.

Таким образом, судом установлено, что в 2014 году на подъездные пути ООО "Житница Алтая" поступило солода для грузополучателей ООО "ЛИС" и ООО "Агат" 768,1 (660,3 + 107,8) тонн, с 01.01.2015 по 21.08.2015 для грузополучателя ООО "Агат" - 554,78 тонн.

Используя сведения ООО "Эксион" о расходовании солода, сведения из его налоговых деклараций по акцизам, Инспекцией произведен расчет пива, которое могло быть произведено из поступившего солода (стр. 132 оспариваемого решения), в ходе которого установлено, что количество пива производства Славгородского пивзавода (ООО "Голд"), вменяемое по результатам проверки на основании первичных документов, составило лишь 21,22 % к количеству пива, рассчитанного исходя из полученного сырья за 2014 году, и 26,77 % - за 2015 году.

При данных обстоятельствах, суд правомерно согласился с доводом налогового органа о наличии у ООО "Голд" реальной возможности произвести из имевшегося сырья дополнительное количество пива, помимо продекларированного ООО "Эксион", с вовлечением других взаимозависимых лиц в процесс получения и доставки сырья для производства пива.

ООО "Голд" в проверяемом периоде являлся плательщиком водного налога, имел лицензию на использование водных объектов БАР N 00971 ВЭ от 23.01.2006 года. В соответствии с Журналами водопользования за 2014-2015 годы, налоговыми декларациями по водному налогу ООО "Голд" объемы воды, забранной из водного объекта за 2014 год составляет 82 300 тыс. куб. м., за 2015 год - 98 000 тыс. куб. м., что соответствует 82 300 000 литрам в 2014 году и 98 000 000 литрам в 2015 году.

Инспекцией на основании налоговых деклараций по акцизам проведен сравнительный анализ объемов производства готовой продукции (пива и безалкогольных напитков), заявленного участниками схемы: ООО "Эксион" (пиво) и ООО "Весна" (безалкогольные напитки), осуществляющими деятельность по одному адресу.

Количество задекларированного ООО "Эксион" пива в 2014 году составило 610 875 литров, в 2015 году - 637 745 литров.

Количество сокрытой от налогообложения продукции (пива) составило 204 150 литров в 2014 году и 104 895 литров в 2015 году.

Количество произведенных безалкогольных напитков участником схемы ООО "Весна" рассчитано на основании полученных доходов ООО "Весна", отраженных в Книге полученных доходов и расходов за 2014 - 2015 годы и средней стоимости одного литра напитка по первичным документам (8 213 021 руб. (доход ООО "Весна" в 2014 году) / 15 руб. (средняя стоимость одного литра напитка) = 547 535 литров (количество реализованного напитка в 2014году); 8 766 067 руб. (доход ООО "Весна" в 2015 году) / 15 руб. (средняя стоимость одного литра напитка) = 584 404 литров (количество реализованного напитка в 2015 году)).

Данные по общему количеству реализованной продукции (1 362 760 л. за 2014 г., 1327044 за 2015 г.) организациями - участниками схемы, количеству воды, забранной из водного объекта (82 300 000 л. за 2014 г., 98 000 000 л. за 2015 г.) и разнице между ними систематизированы Инспекцией в таблице на странице133 оспариваемого решения.

Разница между количеством реализованной продукции и количеством забранной артезианской воды составила 80 934 240 л. за 2014 г. и 96 672 956 л. за 2015 г., что свидетельствует о том, что объемы забранной воды в десятки раз превышают объем реализованной продукции, что указывает на достаточность сырья (воды) у фактического производителя продукции для изготовления объемов пива, вменяемо ему налоговым органом, и безалкогольной продукции.

Указанные выводы как верно отмечает суд, согласуются с документами, регламентирующими доступ ООО "Голд" к артезианской воде, прием сточных вод, загрязняющих веществ, жидких бытовых отходов, образующихся в процессе производства пива и напитков.

Кроме того, ООО "Голд" 01.01.2013 представлено в МУП "Водоканал г. Славгорода" Расчет потребности воды и сброса сточных вод (т. 15 л.д. 132). Расчет подписан главным инженером ООО "Голд" Вильмс П.А., директором ООО "Голд" В.Д. Варламовым. Согласно расчету ООО "Голд", представленному в МУП "Водоканал г. Славгорода", на производство 1 литра пива используется 10,92 литра воды. Расход воды с учетом потребности для производства и сброса сточных вод систематизированы Инспекцией в таблице на стр. 134-135 оспариваемого решения.

С учетом вышеизложенного, коллегия соглашается, что материалами дела подтверждено, что объем воды, забранный из водного объекта ООО "Голд", с учетом производственных нужд, связанных с мойкой оборудования, поддержанием необходимой температуры, потерями воды, является достаточным для производства пива в указанных товарных накладных объемах.

При этом ссылки заявителя на то, что вода в производстве может быть использована не только в качестве сырья, но и для мойки оборудования и поддержания температуры правомерно судом отклонены. Соответствующие расчеты, подтвержденные документально, налогоплательщиком в нарушение ст. 65 АПК РФ не представлены.

Отклоняя довод заявителя о том, что процесс производства пива контролируется государственными органами с помощью "специально установленной аппаратуры", в связи с чем является невозможным производство и реализацию скрытой продукции, суд исходил из следующего.

Внесенными Федеральным законом от 29.06.2015 N 182-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" изменениями в Закон N 171-ФЗ, вступившими в силу 30.06.2015, установлено, что обязанность организаций, производящих пиво и пивные напитки, сидр, пуаре, медовуху, оснащать основное технологическое оборудование для производства продукции техническими средствами фиксации и передачи информации об объеме производства и оборота продукции в единую государственную автоматизированную информационную систему введена с 1 октября 2015 года. Обязанность организаций, производящих пиво и пивные напитки, сидр, пуаре, медовуху, и лиц, реализующих эту продукцию, фиксировать и передавать информацию об объеме производства и оборота продукции в единую государственную автоматизированную информационную систему введена с 1 июля 2016 года.

Следовательно, как верно указал суд первой инстанции, обязанности оснащать оборудование государственными контрольными приборами в течение 2014-2015 гг. у производителей пива не имелось, а тем более, в указанный период не имелось обязанности передавать показания приборов учета в органы Росалкогольрегулирования, чем и воспользовались участники схемы скрытого производства и реализации пива.

При этом применительно к указанным положениям Федерального закона от 29.06.2015 N 182-ФЗ письмо от 22.02.2019, предоставленное МРУРосалкогольрегулирования по Сибирскому федеральному округу по запросу суда в порядке ст. 66 АПК РФ на основании ходатайства заявителя, не подтверждает правомерность поведения ООО "Эксион" в налоговых правоотношениях. Согласно указанному письму ООО "Эксион" 2210005841 оснастило основное технологическое оборудование для производства пива и пивных напитков автоматическими средствами измерения и учета объема готовой продукции, которые на основании заявлений организации опломбированы должностными лицами Управления. Последний раз пломбирование автоматических средств измерения и учета объема готовой продукции осуществлялось 25.03.2015 (акт прилагается). Управлением не проводились проверки в отношении ООО "Эксион" и используемого им оборудования.

Таким образом, пломбирование автоматических средств измерения и учета объема готовой продукции Обществом "Эксион" как производителем пива не сопровождалось передачей им показаний приборов учета в органы Росалкогольрегулирования в силу отсутствия такой обязанности в законодательстве для производителей пива до 1 июля 2016 года. Пломбирование ООО "Эксион" автоматических средств измерения и учета объема готовой продукции не препятствовало заинтересованным лицам осуществлять производство пива на территории Славгородского пивзавода и реализовывать его с прикрытием номинальными хозяйствующими субъектами и сокрытием выручки.

Также правомерно отклонены судом как опровергающиеся материалами дела и ссылки заявителя на то, что Инспекцией не определено содержание объемной доли этилового спирта (крепости) реализованного пива. О крепости неучтенного пива свидетельствуют декларации о соответствии товаров, представленные покупателями Славгородского пива (пиво с содержанием этилового спирта от 0,5 до 8,6%) в порядке ст. 93.1 НК РФ.

Отклоняя доводы налогоплательщика о необоснованном применении расчетного метода исчисления налогов на основании имеющейся информации о налогоплательщике, суд первой инстанции исходил из следующих обстоятельств.

Судом установлено, что материалами проведенной налоговой проверки подтверждено применение ООО "Голд" противоправной "схемы" минимизации налоговых обязательств путем "дробления" бизнеса, т.е. искусственного разделения производственного процесса производства пива и безалкогольных напитков между несколькими взаимозависимыми организациями (ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна", ООО "Эксион"), применяющими специальные налоговые режимы (исключение - ООО "Эксион"). Также ходе проверки установлено сокрытие от налогообложения реализации пива, фактическим производителем которого является ООО "Голд", посредством вовлечения в документооборот номинальных организаций-производителей (ООО "ТК Интерлогистика", "Партнер") и поставщиков (ООО "Магнат", ООО "Фаворит", ООО "Респект"). Суть "схем" изложена в п. 2.1. и 2.2. оспариваемого решения.

В нарушение ст. 39 НК РФ, п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п.п. 2 ст. 153 НК РФ, ООО "Голд" не включило в налогооблагаемую базу в полном объеме выручку от реализации продукции собственного производства, полученную через ООО "Фаворит", ООО "Магнат" и ООО "Респект".

В соответствии с пп.8 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, занимающиеся производством подакцизных товаров. В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек. Вследствие чего применение ООО "Голд" в проверяемом периоде упрощенной системы налогообложения являлось неправомерным.

В соответствии с. п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Учитывая, что проверяемый период по проверке 2014-2015 год, в связи с чем, ООО "Голд" подлежит переходу на общую систему налогообложения с 1 квартала 2014 года.

В отношении организаций, на которых формально возложен единый технологический процесс производства пива и безалкогольных напитков (ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион") налоговый орган располагал следующими документами (2014-2015 годы): налоговые декларации, бухгалтерская отчетность, выписки банков с их расчетных счетов, книги учета доходов и расходов организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения (ООО "Голд", ООО "Артель", ООО "Весна"), первичные документы, определяющие доходы и расходы ООО "Артель" и ООО "Весна", первичные документы, подтверждающие расходы ООО "Голд".

В отношении организаций, использованных в качестве поставщиков сокрытой от налогообложения продукции (ООО "Фаворит", ООО "Магнат", ООО "Респект") налоговый орган располагал: по доходной части - первичными документами, истребованными в рамках ст. 93.1 НК РФ у ООО "Славгородское", ООО "Пивная Компания", ООО "Бирленд", ООО "Колос", ООО "Диана", иных лиц; по расходной части - первичными документами, истребованными у поставщиков товаров (работ, услуг) для ООО "Фаворит", ООО "Магнат" и ООО "Респект" (истребованными при дополнительных мероприятиях налогового контроля).

Всего в нарушение п.п. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 153, п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 166, п. 1, п. 2 ст. 168, 169, 171, 172, 173, 174 НК РФ за проверяемый период по результатам проверки налога на добавленную стоимость Инспекцией установлена не уплата НДС в бюджет в сумме 8 434 673 руб.

Оценивая доводы сторон о размере подлежащей применению ставки НДС (расчетная 18/118 или 18/100) суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16.04.2019 N 302-КГ18-22744 по делу N А58-9294/2017 изложена следующая правовая позиция.

Судебная практика, последовательно формируемая Верховным Судом Российской Федерации, исходит из того, что положения НК РФ, устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.06.2017 N 307-КГ16-19781, от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168).

В частности, на основании пункта 3 статьи 3 НК РФ (принцип экономической обоснованности налогов) при разрешении споров, связанных с взиманием НДС, необходимо принимать во внимание, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.

В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателя. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателем встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Из этого вытекает, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателю НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателем в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 17 постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснил, что по смыслу пункта 1 статьи 168 НК РФ бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

Поэтому возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора в настоящее время допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса РФ, либо предусмотрена нормативными правовыми актами (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.11.2017 N 308-ЭС17-9467, от 24.11.2014 N 307-ЭС14-162).

Отсутствие в договоре и сопутствующей документации упоминания об НДС при выявлении инспекцией по результатам проверки факта незаконного применения УСН вместо общей системы налогообложения является лишь следствием того, что при заключении договора налогоплательщик не рассматривал себя в качестве плательщика НДС, и основания формирования договорной цены с учетом налога отсутствовали, а не свидетельством согласия сторон договора на возможность увеличения договорной цены в случае возникновения необходимости предъявления налога.

В таком случае утрата налогоплательщиком права на применение УСН в период исполнения договора может служить основанием не для увеличения договорной цены в результате налогообложения, а для того, чтобы определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика - в рамках установленной цены, что возможно путем применения расчетной налоговой ставки 18/118.

Такой подход к определению суммы налога не противоречит пункту 1 статьи 154 НК РФ. Напротив, он позволяет гарантировать соблюдение требований данной нормы, установив стоимость работ (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. Иной подход, напротив, приводит к начислению налога без возможности его предъявления к оплате покупателю, что не согласуется с природой НДС и противоречит пункту 1 статьи 168 НК.

В рассматриваемом случае имеющиеся в материалах дела доказательства, договоры не содержат условия об увеличении цены товара на сумму НДС при изменении применяемой продавцом системы налогообложения. Договоры исполнены по цене, не включающей НДС.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод заявителя о том, что применение неверной ставки НДС 18/100 приводит к несоразмерно высокому начислению. Находясь на общей системе налогообложения и самостоятельно применяя НДС при том же виде деятельности и сопоставимых оборотах, общество имело существенно меньший размер налоговых обязательств по НДС, чем доначислен по решению.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод инспекции о неприменимости правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ по делу N А05-13684/2017, NА41-48348/2017. Указанная правовая позиция вытекает из экономической сущности налога, которая в свою очередь неизменна при любой форме вины налогоплательщика.

Выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом, а не применение дополнительной санкции в виде отказа в использовании надлежащей ставки налога (использования более высокой ставки) (Определение Верховного Суда РФ от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961 по делу N А27-25564/2015).

При наличии умысла в совершении налогового правонарушения индивидуализация ответственности обеспечивается более тяжкой санкцией (п. 3 ст. 122 НК РФ), учетом смягчающих и отягчающих обстоятельств (при их наличии), а не применением повышенной ставки налогообложения.

Судом апелляционной инстанции судебное заседание откладывалось для представления Обществом расчета и соответственно налоговым органом контррасчета примененной Обществом пропорции.

В письменных пояснениях налогоплательщик и налоговый орган обосновали и представили расчеты налоговых обязательств с учетом расчетной ставки 18/118. Суд апелляционной инстанции отмечает, что по существу, расчетные споры в отношении размера налоговой базы по НДС между налоговым органом и Обществом отсутствуют, представитель налогоплательщика согласился с расчетом инспекции, представленным в суд апелляционной инстанции 01.11.2019.

Таким образом, в отношении ООО "Голд" при расчете НДС в случае применения ставки налога 18/118, разница в доначислениях по налогу составит за 2 года (2014 -2015) 2 177 099 руб.

Как видно из представленного сторонами расчета доначисление НДС в отношении Общества превысило его действительные налоговые обязательства по данному налогу на 2 177 099 руб., соответственно в указанной части, соответствующих сумм пени и штрафа решение инспекции является недействительным.

При этом суд апелляционной инстанции, находит верным расчет представленной инспекцией в части пени, учитывая, что пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае несвоевременной уплаты в бюджет налогов, сборов. Правила расчета пени установлены статьей 75 НК РФ. Согласно пункту 4 данной статьи процентная ставка пени принимается равной 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ. Таким образом, в рассматриваемом случае при применении ставки 18/118 по НДС сумма пени составит 2 257 902, 39 руб.

Согласно решения от 29.06.2018 N РА-08-22 Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. ст. 122 НК РФ и п. 1 ст. 119 НК РФ. Согласно стр. 224 решения Инспекции штраф по НДС в сумме 1 162 928, 55 руб. складывается из двух штрафов: 664 530,50 руб. - штраф по ст. 122 НК РФ. 498 397,95 руб. - штраф по ст. 119 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействий), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной сумму налога (сбора)

В рассматриваемом случае при применении при исчислении налога ставки 18/118, сумма штрафных санкций за неуплату НДС, предусмотренных п. 3 статьей 122 НК РФ, с учетом смягчающих обстоятельств должна быть уменьшена на сумму 176 791 руб., в указанной части, решение инспекции является недействительным. Таким образом, сумма штрафных санкций, предусмотренных п.3 статьей 122 НК РФ составит 487 739, 60 руб.

Согласно п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей).

Таким образом, сумма штрафных санкций, предусмотренных п.1 ст. 119 НК РФ при применения ставки 18/118, с учетом смягчающих обстоятельств составит 365 804,70 руб. Соответственно сумма штрафных санкций, предусмотренных п.1 статьи 119 НК РФ должна быть уменьшена на 132 593, 25 руб., в указанной части, решение инспекции так же является недействительным.

При данных обстоятельствах, решение суда в данной части подлежит изменению.

Относительно выводов суда о правомерности решения Инспекции в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.06.2018, в соответствии с которым размер доначисленных ООО "Голд" акцизов составляет 28 037 970 руб.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации. Передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров. В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 181 НК РФ пиво и напитки, изготавливаемые на основе пива, являются подакцизными товарами.

Согласно положениям статьи 179 НК РФ плательщиками акцизов на пиво и напитки, изготавливаемые на основе пива (далее - подакцизные товары), признаются:

- организации, реализующие произведенный ими подакцизный товар;

- лица, осуществляющие перемещение подакцизных товаров через таможенную границу Российской Федерации и в иных случаях, предусмотренных главой 22 "Акцизы" Налогового кодекса.

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров, исходя из налоговой базы и соответствующей налоговой ставки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 193 НК РФ в 2014-2015 годах для пива с содержанием этилового спирта свыше 0,5 до 8,6 % установлена налоговая ставка в размере 18 рублей за 1 литр.

Судом установлено, что в проверяемом периоде акцизы исчисляло ООО "Эксион", давальцем сырья выступало ООО "Артель" с использованием персонала ООО "Весна" и основных средств (зданий, производственных площадей, оборудования) ООО "Голд", при этом в нарушение ст. 179, пп. 3 п. 1 ст. 181, пп. 1 п. 1 ст. 182, п. 2. ст. 187, ст. 192, ст. 195, п.3, п. 5 ст. 204 НК РФ ООО "Голд" неправомерно не исчислены и не уплачены в бюджет акцизы.

Апеллянт полагает неверным расчет акцизов, вмененных Обществу "Голд" по результатам проверки в связи с тем, что Обществом "Эксион" частично уплачены акцизы, исчисленные им в декларациях.

С данными выводами согласиться нельзя на основании следующего.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 N 1440-0 сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Конституционный Суд Российской Федерации в указанном определении отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Действия общества в обход законодательно установленных норм (в том числе норм Закона N 214-ФЗ) направлены исключительно на уход от административной и налоговой ответственности, и не связаны с разумной деловой целью.

Налогоплательщик, обвиняемый в недостоверности данных учета и сокрытии общего объема выручки от налогообложения, должен уточнить расчет налогового органа. Однако представление в Инспекцию точных достоверных данных о подконтрольных лицах и признание ранее уплаченных от их имени налогов переплатами (путем подачи от этих лиц уточненных деклараций) фактически бы означало, что налогоплательщик признал применение им схемы дробления бизнеса и согласен с выводами налогового органа.

Тогда как в настоящем деле напротив доводы ООО "Голд" свидетельствуют о том, что налогоплательщик не согласился с вменяемой ему схемой дробления бизнеса и сокрытия объемов производства и реализации пива, в том числе продолжает оспаривать взаимозависимость и подконтрольность ему иных участников схемы, в том числе ООО "Эксион".

Пунктом 3.4.2. решения Инспекцией предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в том числе путем представления уточненных налоговых деклараций ООО "Артель" ИНН 2210009099, ООО "Весна" ИНН 2210009780 и ООО "Эксион" ИНН 2210005841, корректирующих налоговые обязательства ООО "Артель", ООО "Весна" и ООО "Эксион" по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, акцизам, налогу на имущество организаций.

Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие попытки налогоплательщика и иных лиц (Обществ "Эксион", "Артель", "Весна") реализовать в установленном порядке (ст. ст. 54, 78, 81 Налогового кодекса РФ) права на внесение исправлений в их бухгалтерский и налоговый учёт, представление уточненных деклараций, корректирующих их налоговые обязательства перед бюджетом, заявлений на возврат сумм излишне уплаченных налогов, иных заявлений в ходе принудительного исполнения решения налогового органа.

В суде первой инстанции налогоплательщиком расчеты, контррасчеты, связанные с оспариваем правильности определения налоговых обязательств налогоплательщика, не представлялись.

С учетом того, что механизм исчисления налога проверяемому в рамках выездной проверки налогоплательщику не подразумевает уменьшения исчисленного налога на налог, уплаченный хозяйствующими субъектами, созданными с целью достижения неправомерной налоговой экономии Инспекцией правомерно при расчете суммы акциза за 2014-2015 годы использованы данные налоговых деклараций по акцизам за 2014-2015 годы ООО "Эксион", первичные документы, истребованные в рамках ст. 93.1 НК у ООО "Славгородское", ООО "Пивная компания", ООО "Бирленд", иных оптовых покупателей. Реестр документов, подтверждающий расчет количества пива, сокрытого от налогообложения, сведен в Приложение N 12 к оспариваемому решению.

Таким образом, материалами дела подтверждено и обществом не опровергнуто, что всего за проверяемый период ООО "Голд" неправомерно не исчислило и не уплатило в бюджет акциз в сумме 28 037 970 руб.

Также Инспекцией начислен проверяемому лицу налог на имущество организаций за 2014 год 122 782 руб., за 2015 год - 128 273 руб.

Как следует из материалов дела, ООО "Голд" владело на праве собственности земельным участком и расположенным на нем производственный комплексом пивзавода по адресу: г. Славгород, ул. Гагарина, 209, состоящим из ряда объектов недвижимости: здание безалкогольного цеха, административные здания, здание гаражного бокса, здание котельной, здание проходной, здание пивцеха, здание скважины с насосной, здание склада, здание трансформаторной. Здания производственных цехов оснащены производственным и технологическим оборудованием, которое находилось на балансе ООО "Голд". Недвижимое имущество и оборудование Обществом "Голд" "сдавалось" в аренду поочередно создаваемым участникам схемы, при этом налог на имущество организаций не платился в силу применения ими упрощенной системы налогообложения.

Статьей 8 Федерального закона N 171-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" установлены требования к лицам, осуществляющим производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, к которым среди прочего относится наличие основного технологического оборудования.

Для обеспечения формального соответствия деятельности ООО "Эксион", декларировавшему незначительную часть произведенного пива, действующему законодательству оно было наделено заявителем оборудованием для производства пива (договор купли-продажи, спецификация, акт приема-передачи) в количестве 14 единиц (бродильные, лагерные танки, сепаратор, отварочный котел, форфасы, сусловарочный котел, пр.).

Вместе с тем, как следует из протоколов осмотра от 03.04.2015, от 05.09.2017 N 1 все оборудование смонтировано в единую технологическую линию через систему труб и норий, охватывающую все стадии производства, начиная с поступления солода из бункера хранилища в бункер шлифовальной машины, далее солод поступает на дробильную установку, затем в сусловарочный котел, затем сусло поступает в бродильный цех и далее - на дображивание в лагерный подвал. Оборудование по габаритам существенно превышает размеры оконных и дверных проемов и монтировались в процессе строительства пивзавода, в связи с чем не подлежит демонтажу без причинения вреда его целостности, либо целостности здания.

Таким образом, отдельно без конструкций технологическое оборудование не могло быть отчуждено иному лицу с сохранением его функционального назначения.

Указанное, как правомерно заключил суд, подтверждается также протоколом допроса от 14.12.2017 Старовойт Л.И., бывшего директора ОАО "Славгородская пивоварня", инженера по образованию, автора тридцати изобретений, на территории пивзавода (т.4 л.д. 108). В его обязанности входила работа производственного процесса (оборудования) с 2003 по 2012 годы. Старовойт Л.И. сообщил, что пивзавод являлся всегда одним целым, но юридически раздроблен. Оборудование пивзавода технологическое и производственное находилось там всегда, частично монтировалось при строительстве, частично приобреталось позже, все оборудование завязано в единую технологическую цепочку.

В соответствии с частью 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 названного Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Кодекса.

При определении налоговой базы для исчисления налога на имущество организаций Инспекцией использованы данные бухгалтерского учета ООО "Голд", данные о стоимости оборудования из материалов выездной налоговой проверки ООО "Эксион", в том числе результаты инвентаризации его имущества.

Применительно к начисленным налогам заявителем контррасчетов, опровергающих правильность их исчисления, не представлено.

В качестве одного из доводов при оспаривании решения Инспекции заявителем названы низкие познания сотрудников налогового органа в области пивоварения, тогда как согласно ст. ст. 95, 96 НК РФ налоговый орган может привлекать экспертов, специалистов.

Данные доводы приводились в суде первой инстанции, были оценены и исследованы в совокупности с материалами дела и обоснованно отклонены.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Согласно статье 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Согласно статье 96 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Из анализа содержащихся в пункте 1 статьи 95 и пункте 1 статьи 96 НК РФ положений об экспертизе, следует, что ее проведение является правом налогового органа.

В связи с чем суд первой инстанции обоснованно не усмотрел нарушений со стороны налогового органа указанных заявителем норм Налогового кодекса РФ.

В свою очередь, заявитель не воспользовался надлежащим образом процессуальным правами. В ходатайстве Общества о вызове в судебное заседание специалиста в порядке статьи 87.1 АПК РФ судом отказано, поскольку заявитель не предоставил доказательств подтверждающих, что предложенный специалист обладает необходимыми знаниями по соответствующей специальности. Иных ходатайств, в том числе в порядке ст.ст. 82, 88 АПК РФ Обществом не заявлено.

Апеллянт указал о допущении процессуальных ошибок Инспекцией при вынесении решения.

Данные выводы также получили надлежащую правовую оценку арбитражного суда.

Применительно к доводам Общества о не составлении акта проверки по итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и нарушении тем самым прав налогоплательщика, судом установлено следующее. Проведение дополнительных мероприятий налогового контроля назначается по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах.

Возможность проведения указанной формы налогового контроля предусмотрена пунктом 6 статьи 101 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 101 НК РФ в случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.1 статьи 101 НК РФ, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 указанной статьи, а именно о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Инспекцией принято решение N РДМ-08-22 от 04.04.2018 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.15 л.д. 150). После истечения срока на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган обеспечил Обществу возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается протоколами ознакомления с ними. Пользуясь указанным правом, налогоплательщик неоднократно представлял в адрес Инспекции возражения как на Акт проверки, так и результаты дополнительных мероприятий (т.15 л.д. 139, т. 21 л.д.51, 54), тем самым реализовал права, предусмотренные статьей 101 НК РФ.

При этом Кодекс на момент проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, их завершения, а также вынесения оспариваемого решения не предусматривал обязанности для налогового органа составления акта по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля при проведении выездной налоговой проверки.

Соответствующие положения внесены в пункт 6.1 статьи 101 НК РФ Налогового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 03.08.2018 N 302-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" и применяются при вынесении решений в отношении налоговых проверок, завершенных после 03.09.2018.

Поскольку проверка завершена налоговым органом 26.12.2017 согласно стр. 1 решения Инспекции, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено ею 04.04.2018, оспариваемое решение вынесено 29.06.2018, то указанные нормы Федерального закона от 03.08.2018 N 302-ФЗ к рассматриваемому случаю не применимы.

Оценивая доводы налогоплательщика о неполном отражении Инспекцией в протоколах допросов показания свидетелей по вопросам, отражении ответов, вопросы на которые не задавались, дублировании показаний свидетелей, отсутствии подписей свидетелей на каждом листе протокола, судом установлено, что протоколы составлены по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@, в которой заполнены предусмотренные сведения, в том числе подписи свидетелей в предусмотренных графах протокола, свидетели предупреждены об ответственности за дачу ложных показаний, им разъяснены их права, о чем свидетельствуют подписи свидетелей. Каких-либо замечаний к их содержанию свидетелями не предъявлено. Свидетели своей подписью удостоверили внесенные с их слов в протокол допроса показания.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания утверждать о наличии процессуальных нарушений, которые могли бы явиться основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Также судом обоснованно отказано заявителю в удовлетворении ходатайства о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора, ООО "Артель", ООО "Весна", ООО "Эксион".

В данном случае поскольку предметом оспаривания выступает ненормативный правовой акт, определивший налоговые обязательства ООО "Голд", спор по настоящему делу не затрагивает налоговые обязательства ООО "Артель", ООО "Весна", ООО "Эксион". Тогда как согласно части 1 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут быть привлечены к участию в деле, если судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон.

Выводы суда первой инстанции об отсутствии смягчающих ответственность обстоятельств, также являются обоснованными на основании следующего.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов проверки выявляются обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение правонарушения.

Согласно статье 112 НК РФ суд устанавливает наличие обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, которые учитываются им при применении санкций за налоговое правонарушение в порядке, предусмотренном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующими статьями Кодекса.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств приведен в статье 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Отнесение тех или иных обстоятельств, не поименованных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, к числу смягчающих является правом суда, которое может быть им реализовано с учетом конкретных обстоятельств дела.

Согласно пункту 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной им в Постановлении от 24.06.2009 N 11-П, в силу статей 17 (часть 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации исходящее из принципа справедливости конституционное требование соразмерности установления правовой ответственности предполагает в качестве общего правила ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Исходя из вышеизложенного, право установления и оценки обстоятельств, смягчающих ответственность, принадлежит суду, который может признать таковым обстоятельства, установленные в ходе судебного разбирательства.

Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственность лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Кроме того, закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом. Данные обстоятельства могут быть установлены и судом на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, при этом, отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишают его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора.

Суд, при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, дела о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 НК РФ при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

Исследовав обстоятельства дела и представленные сторонами доказательства, учитывая, что налогоплательщиком документально не подтверждены заявленные в качестве смягчающих обстоятельства, таки как совершение правонарушения впервые; тяжелое материальное положение; наличие в штате налогоплательщика более 40 человек, высокая социальная значимость его деятельности; добросовестность налогоплательщика и отсутствие задолженности перед бюджетом в прошлые периоды, арбитражный суд обоснованно не нашел оснований для снижения штрафа.

Апеллянт полагает, что в связи с признанием ООО "Голд" несостоятельным (банкротом), сменой лица, действующего от имени Общества без доверенности и действием конкурсного управляющего в интересах кредиторов и должника, арбитражный суд был обязан дополнительно снизить размер штрафных санкций, примененных налоговым органом.

Оспариваемым решением налогового органа налогоплательщику доначислены НДС в размере 8 434 673 руб., акцизы в размере 28 037 970 руб., водный налог в размере 898 руб., налог на имущество организаций в размере 251 055 руб., пени в общей сумме 13 859 355,73 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 и статье 123 НК РФ с учетом смягчающих обстоятельств в виде штрафа на общую сумму 4 414 204,05 руб.

Общество просило признать недействительным указанное решения в части начисления НДС, акцизов и соответствующих им пеней и штрафов. Правового обоснования признания недействительным решения в части привлечения к ответственности по статье 119 НК РФ применительно к НДС, акцизам, налогоплательщик в заявлении не указал. Инспекцией (стр. 213-215 решения) давалась оценка обстоятельств, заявленных Обществом как смягчающих ответственность, санкции снижены ею в 2 раза.

Заявителем в суде первой инстанции заявлено ходатайство о снижении штрафных санкций в 20 раз.

Между тем, тяжелое финансовое положение" ООО "Голд", на которое ссылается заявитель, приводя сведения о заявленных им в отчетности убытках, в том числе за проверяемый период, обусловлено противоправным поведением общества и взаимосвязанных с ним лиц, которое намеренно направлялось на занижение действительных показателей финансово-хозяйственной деятельности, искажение ее сути и результатов для контролирующих государственных органов.

Умышленная реализация хозяйствующим субъектом противоправной схемы поведения, направленной на уменьшение своих налоговых обязательств, влечет нарушение публичных интересов.

Указанные действия не могут выступать обстоятельствами, влекущими снижение размера штрафных санкций за совершение налогового правонарушения.

Иной подход будет противоречить основным началам законодательства о налогах и сборах и ставить Общество в преимущественное положение среди других налогоплательщиков.

Введение в отношении налогоплательщика процедуры конкурсного производства, смена лица, действующего от имени Общества без доверенности, а также руководство конкурсного управляющего интересами кредиторов и должника не являются основаниями для дополнительного снижения размера штрафов в 20 раз, как на том настаивает апеллянт.

Решением арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-22038/2018 ООО "Голд" признано несостоятельным (банкротом) по упрощенной процедуре как ликвидируемый должник, в отношении него открыта процедура, применяемая в деле о банкротстве - конкурсное производство.

Федеральная налоговая служба России обратилась в арбитражный суд Алтайского края в рамках дела N А03-22038/2018 о включении в реестр требований кредиторов ООО "Голд" требований, основанных на решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушение.

Согласно ст. 2 Федеральный закон от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" конкурсное производство - процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов; кредиторы - лица, имеющие по отношению к должнику права требования по денежным обязательствам и иным обязательствам, об уплате обязательных платежей, о выплате выходных пособий и об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору.

Таким образом, ФНС России является наряду с иными лицами кредитором, имеющим по отношению к должнику ООО "Голд" права требования об уплате обязательных платежей.

В связи с чем снижение штрафных санкций налогоплательщику по мотивам нахождения его в процедуре конкурсного производства и преследования интересов кредиторов и должника будет противоречить как целям Федерального закона о несостоятельности (банкротстве), так и нарушать интересы бюджетов Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ арбитражный суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения апелляционной жалобы вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

Учитывая вывод суда применительно к правомерности применения к ООО "Голд" за проверяемый период при расчете налогов Инспекцией ставки 18/100, является не обоснованным, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции следует изменить, ввиду неправильного применения судом норм материального права (пункт 4 части 1 статьи 270 АПК РФ).

Расходы по уплате государственной пошлины по иску и апелляционной жалобе распределяются судом в порядке статьи 110 АПК РФ.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 110, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд

постановил:

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Голд" удовлетворить частично, решение от 02.08.2019 Арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-17553/2018- изменить, изложив его в следующей редакции:

" Требования общества с ограниченной ответственностью "Голд" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю, г.Славгород Алтайского края от 29.06.2018 N РА-08-22 в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость в размере 2 177 099 руб., соответствующих сумм пени; штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 176 791 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ - в размере 132 593,25 руб.;

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать."

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Алтайскому краю, г.Славгород Алтайского края в пользу общества с ограниченной ответственностью "Голд", г. Славгород Алтайского края (ИНН 2210006972, ОГРН 1052201388810) 1500 руб. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Голд" (плательщик Войнов Геннадий Владимирович) из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной заявлению - квитанции N 136441 от 26.08.2019.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

И.И. Бородулина О.А. Скачкова