Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 ноября 2022 г. N 09АП-69424/22 по делу N А40-15775/2019

г. Москва

21 ноября 2022 г.

Дело N А40-15775/19

Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 ноября 2022 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Б. Красновой,

судей:	В.А. Свиридова, С.Л. Захарова,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания А.Е. Ярахтиным,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу МИФНС по КН N 4

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.08.2022 по делу N А40-15775/19

по заявлению ПАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания северо-запада" (ОГРН: 1047855175785, ИНН: 782509835920)

к 1)МИФНС по КН N 4 (ОГРН:1047707041909, ИНН: 616704768787) 2)ФНС России (ОГРН: 1047707030513, ИНН: 772511606494),

3-е лицо: МИФНС по КН N 6 (ОГРН: 1047743056030, ИНН: 7707323305)

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Песковская О.Г. по доверенности от 13.12.2021, Гоман Е.С. по доверенности от 19.08.2021, Чернигина Е.Н., Жданова И.Г., Михневич Э.Б. по доверенности от 06.06.2022,
от ответчиков:	1) Ирклиевская М.Т. по доверенности от 21.10.2022, 2) Ирклиевская М.Т. по доверенности от 29.12.2021,
от третьего лица:	Ермаков Н.А. по доверенности от 24.10.2022,

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество "Россети Северо-Запад" (ранее на момент проведения выездной налоговой проверки и подачи заявления в суд - Публичное акционерное общество "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада") (далее по тексту - заявитель, ПАО "МРСК Северо-Запада", Общество, Налогоплательщик) обратилось с заявлением в арбитражный суд к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - налоговый орган, Инспекция, МИФНС России по к/н N 4) и Федеральной налоговой службе (далее - ФНС России) о признании недействительным решения от 04.06.2018 N 03-1-29/1/11 в части доначисления недоимки по налогу на имущество организаций в сумме 48 270 531 руб., пени в размере 9 429 268,77 руб. и штрафа в размере 8 478 306 руб., недоимки по налогу на прибыль организаций в сумме 880 602 руб. (п. 2.4.1 мотивировочной части), соответствующих сумм пени и штрафа, в части неучета при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций проверяемого периода сумм доначисленного налога на имущество организаций, неопределении реальных налоговых обязанностей по налогу на прибыль организаций с учетом сумм доначисленного налога на имущество организаций (48 270 531 руб. х 20%) и соответствующих сумм штрафа и пени, а также решения от 26.10.2018 г. N СА-4-9/20975@ в той части, в которой оно признает обоснованным и правомерным решение нижестоящего налогового органа от 04.06.2018 N 03-1- 29/1/11 (с учетом уточнения требований от 01.12.2020 г.).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 08.06.2021 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 04.06.2018 N 03-1-29/1/11, в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 880 602 руб., налога на имущество организаций в сумме 7 315 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также неучета при определении реальных налоговых обязанностей заявителя по налогу на прибыль организаций за проверяемые периоды доначисленного налога на имущество организаций в сумме 48 263 216 руб. в качестве прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2021 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 04.06.2018 N 03-1-29/1/11 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 7 315 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 22.04.2022 решение Арбитражного суда города Москвы от 08.06.2021 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2021 отменены, в части доначисления сумм налога на имущество организаций, соответствующих сумм пени и штрафа. В указанной части настоящее дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

При новом рассмотрении Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.08.2022 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ответчик обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение суда отменить и отказать в удовлетворении требований.

Заявитель и третье лицо представили отзывы на апелляционную жалобу налогового органа.

В судебном заседании представители Инспекции, ФНС России и третьего лица поддержали доводы апелляционной жалобы.

Представители Общества возражали по доводам апелляционной жалобы, просили решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционным судом в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, пришел к следующим выводам.

Как следует из обстоятельств дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015/

По результатам проверки Инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 22.12.2017 N 03-1-29/53 и с учетом представленных на него возражений принято оспариваемое решение от 04.06.2018 N 03-1-29/1/11 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - Решение, оспариваемое решение).

Не согласившись с вынесенным решением, Заявитель обратился с апелляционной жалобой в ФНС России о признании недействительным решения Инспекции.

Решением ФНС России от 26.10.2018 N СА-4-9/20975@ решение Инспекции от 04.06.2018 г. N 03-1-29/1/11 отменено в части пункта 2.3.2, содержащего вывод о несвоевременном перечислении Обществом в бюджет НДФЛ в сумме 4 145 рублей; пункта 2.4.2 в части вывода о неправомерном занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013-2015 годы на 1 472 619,87 рублей; пункта 2.8.1 в части технических ошибок, допущенных Инспекцией при расчете налога на имущество организаций; начислений соответствующих сумм налогов, пеней и штрафных санкций, а также уменьшения соответствующей суммы убытка; в остальной части апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для его обращения в суд с требованиями по настоящему делу.

При новом рассмотрении суд первой инстанции пришел к выводу, что принятые Обществом к учету объекты электросетевого хозяйства являются движимым имуществом, в связи с чем налогоплательщик правомерно применял пп. 8 п.4 ст. 347 НК РФ и пользовался льготой по п. 25. ст. 381 НК РФ в проверяемый период.

Апелляционная коллегия соглашается с выводами суда и не усматривает оснований для их переоценки.

Согласно части l статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном этим Кодексом.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 указанного Кодекса).

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания указанных обстоятельств, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Согласно пп. 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2013-2014 гг.) не признаются объектами налогообложения движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

Пунктом 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2015 г.) установлено, что освобождаются от налогообложения организации в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств.

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход).

Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. При этом комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Как следует из материалов дела, оспариваемым решением Инспекции определены группы основных средств, по которым, по мнению налогового органа, Общество не исчислило и не уплатило налог на имущество по основаниям, установленным пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ (2013-2014 гг.) и п. 25 ст. 381 НК РФ (2015 г.):

Первая группа: Воздушные и кабельные линии электропередачи низкого и среднего напряжения (ВЛ, ВКЛ, ВЛЗ, В ЛИ, КВЛ, КЛ, ЛЭП, вывод кабельный, кабельные сборки, кабельный заход-выход, отпайка ВЛ);

Вторая группа: Трансформаторные подстанции, распределительные устройства низкого и среднего напряжения (КП, РП, КТО, БКТП, БКТПБ, КРУМ, КРУН, КРУ, ОРУ, ЗРУ, МТП, БКТМ, СТП, ОПУ, НКУ, ТО, СТО, ЗТП);

Третья группа: Объекты связи (кабельные каналы ПС, ВОЛС, АИИС КУЭ, АСКУЭ, системы АСДУ ПС, сигнализации, охранно-пожарные системы, системы охранного освещения, средства охраны, сеть локальная, ОПУ с оборудованием);

Четвертая группа: Некапитальные строения (дорога внутриплощадочная ПС, дороги и площадки ПС, переезды через ВЛ-110кВ, переезд через МР ВЛ, переезд через газопровод по трассе ВЛ, ограждение СУ, ограждение ПС, ограждение металлическое ПС, здание КПП, здание ЗРУ, склад ремонтной базы, канализация).

Спорные объекты, по мнению налогового органа, представляют собой технически (технологически) сложные объекты, являющиеся обязательной составной частью сооружений электроэнергетики, прочно связанной с землей (имущественным комплексом), и их перемещение невозможно без причинения несоразмерного ущерба, в связи с чем, подлежат квалификации как объекты недвижимости в соответствии с Федеральными законами от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике", от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи", Правилами устройства электроустановок, утвержденными Приказом Министерства энергетики от 08.07.2001 N 204, Правилами технической эксплуатации электрических станций и сетей, утвержденных приказом Минэнерго РФ от 19.06.2006, ГОСТ 21027-75 "Системы энергетические. Термины и определения", ГОСТ 19431-84 "Энергетика и электрификация. Термины и определения", ГОСТ 24291-90 "Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения".

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки в отношении воздушных линий, кабельных линий, воздушно-кабельных линий, ЛЭП напряжением 0,22кВ, 0,23кВ, 0,4кВ, 6кВ, 6/10 кВ, 10 кВ, ВОЛС, объекты связи, КРУН, КРУМ, ОРУ, ЗРУ, ОПУ, НКУ, ТРМ РУ трансформаторных подстанций различного исполнения (КП, РП, КТП, БКТП, БКТПБ, МТП, СТП, ЗТП) установлено следующее:

- спорные объекты физически непосредственно связаны с землей, а также имеют протяженность и соединены с другими объектами;

- линии электропередачи с трансформаторными подстанциями, линии связи относятся к сооружениям, являются линейными объектами;

- линии электропередач (ВЛ, КЛ) имеют значительную протяженность;

- линии электропередач, вместе с трансформаторными подстанциями имеют единое функциональное назначение, функциональную и технологическую взаимосвязанность между элементами и их составляющими и единой целью при использовании;

- невозможно перемещение спорных объектов без причинения ущерба их целостности, несоразмерного ущерба их конструктивной целостности и проектным функциональным назначениям, и они не способны функционировать в момент их перемещения;

- для строительства линейных объектов и объектов капитального строительства необходимо получение разрешения на строительство, а после завершения строительства - разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, при этом действующим законодательством предусматривается строительство линейных объектов без получения разрешения на строительство;

- для всех объектов электросетевого хозяйства устанавливаются охранные зоны;

- право собственности на линейные объекты может быть зарегистрировано в упрощенном порядке;

- недвижимость является таковой и до момента регистрации права на нее;

- в разные периоды времени на балансе ПАО "МРСК Северо-Запада" воздушные и кабельные линии различного напряжения, трансформаторные подстанции различного исполнения, а также ОРУ, КРУН регистрировались в Едином государственном реестре недвижимости как объекты недвижимости.

- ВЛ, КЛ и подстанции создаются с соблюдением порядка, установленного для создания объектов недвижимости (отвод земельного участка, получение разрешения на строительство, соблюдение строительных норм и правил, на ввод объекта в эксплуатацию);

- такие объекты как автодороги (проезды, площадки и т.п.), а также ограждения (забор, ворота и т.п.) являются неотъемлемой технологической частью инженерных сооружений для размещения специального оборудования электрических сетей, что подтверждается решением Арбитражного суда г. Москвы N А40-17590/15-115-135 от 02.06.2015;

- позиция Инспекции подтверждается письмами Управления Росреестра, Филиалов ФГБУ "ФКП Росреестра (письмо от 29.06.2017 N 13-350-17 ФГБУ "ФКП Росреестра по Мурманской области; АО "Ростехинвентаризация - БТИ" (письмо от 13.11.2017 N В-78/1333-П АО "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Отделение по Псковской области; письмо от 08.11.2017 N Ф-11-4075 филиал АО "Ростехинвентаризация- Федеральное БТИ" по Республике Коми);

- для спорных объектов в НК РФ в 2014-2015 годах предусмотрено применение отдельной пониженной ставки в соответствии с п.3 ст. 380 НК РФ (спорные объекты прямо поименованы в Перечне имущества, утвержденного Постановлением Правительства РФ N 504 от 30.09.2004).

Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 31, статьи 95 НК РФ, должностным лицом Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 назначена техническая экспертиза, результаты которой оформлены заключением экспертов N 10049/1/Ц от 18.04.2018 и выполнена экспертами Российского экспертного фонда "ТЕХЭКО" Андреичевым С.В., Свободиным В.В. и Спасибо В.И.

По результатам проведенной экспертизы экспертами сделан вывод, что:

- для электрических сетей напряжением 35 -750 кВ, в состав которых входят воздушные и кабельные линии электропередачи, трансформаторные подстанции, переключательные распределительные и секционирующие пункты во временное и (или) постоянное пользование выделяются полосы земель и земельные участки.

Земельные участки для размещения опор воздушных линий электропередачи напряжением 0,38-1,0 кВ и опор линий связи, обслуживающие электрические сети, в постоянное пользование не предоставляются.

- воздушные и кабельные линии электропередачи относятся к недвижимым вещам, строящимся для заданного функционального назначения, имеющим фиксированное расположение на выделенных участках земли.

- любое перемещение целиком либо частей линий электропередачи на новый участок земли требует разработки нового проекта с привязкой к изменившимся условиям размещения, и, соответственно, аннулированию первоначального функционального назначения линии.

- подстанции электрической сети, в том числе комплектные, представляют собой объекты капитального строительства, строящиеся по проекту, на отведенных участках земли, с устройством фундаментов, заземления.

- линии связи волоконно-оптические относятся к линейным объектам капитального строительства, выполняются по проектной документации. В условиях населенного пункта в существующей кабельной канализации либо по ВЛ. За пределами населенных пунктов могут строиться по трассам существующих ВЛ, с устройством ответвлений к узлам связи.

- оборудование, зарегистрированное и учитываемое отдельно от зданий, сооружений, являются движимым имуществом.

Судом первой инстанции дана надлежащая оценка заключению экспертов N 10049/1/Ц от 18.04.2018, с учетом возражений налогоплательщика, а также приобщенными в материалы дела рецензиями кадастрового инженера Лебедевой О.А. (т. 4 л.д. 35-65) и эксперта ООО "Регион Оценка" Видманкиной Н.Н.

Суд обоснованно посчитал, что заключение экспертов Российского экспертного фонда "ТЕХЭКО" N 10049/1/Ц от 18.04.2018 не соответствует поставленным вопросам, содержит ссылки на надлежащие нормы права и локальные акты другого общества, в связи с чем не может рассматриваться как объективное, допустимое доказательство на основании п. 10.4 письма ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837 "О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками", ст. 8, 10, 25 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации".

При этом суд правомерно учел в качестве надлежащих доказательств акты осмотра объектов электросетевого хозяйства кадастровым инженером филиала АО "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" на предмет капитальности/некапитальности соответствующих объектов, а также заключения экспертов, представленные налогоплательщиком в материалы дела.

Указанные акты осмотра и заключения экспертов свидетельствуют о том, что рассматриваемые основные средства являются движимым имуществом.

Суд верно указал, что в настоящем деле рассматриваются спорные объекты Общества напряжением до 10 кВ (включительно), которые не участвуют в гражданском обороте как единый объект, либо как неотделимая часть всего остального имущества налогоплательщика, не имеют между собой неразрывной физической и технологической связи, расположены на территории 7 субъектов Российской Федерации (Республики Коми, Карелия, Псковской, Вологодской, Новгородской, Мурманской, Архангельской области), в т.ч. на территории иных смежных субъектов Российской Федерации (Ленинградской и Тверской областей, Ненецкого автономного округа).

Специфика электросетевой отрасли автоматически не влечет за собой признания электросетевого хозяйства сложной вещью, а всех объектов Общества недвижимым имуществом, либо единым недвижимым комплексом, либо сложной вещью.

Общество, в подтверждение отсутствия правового режима "неделимой вещи" в отношении спорных объектов, представлены в материалы дела доказательства самостоятельной судьбы и оборотоспособности по смыслу ст. 129 ГК РФ электросетевых объектов (в т.ч. договоры купли-продажи).

Налоговым органом заявлен довод о том, что спорные объекты, квалифицируемые налогоплательщиком как движимые - являются недвижимыми и образуют единый недвижимый комплекс, поскольку прямо поименованы в качестве недвижимых в Приказе Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса" (далее - Приказ N 295).

Налоговый орган ссылается, в частности, на раздел III "Перечень видов недвижимого и движимого имущества, входящего в состав электросетевых единых производственно-технологических комплексов", где в качестве объектов недвижимого имущества указана подстанция электрическая, включая входящие в ее состав здания и сооружения различного назначения, подъездные пути и пр.

В соответствии с той же преамбулой Приказа N 295, указанные перечни имущества утверждены в целях реализации Федерального закона от 24 июня 1999 г. N 122-ФЗ "Об особенностях несостоятельности (банкротства) субъектов естественных монополий топливно-энергетического комплекса" и во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 26.11.2001 г. N 814 "О перечне видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса" (далее - Постановление N814).

Из содержания пунктов 1 и 2 Постановления N 814 следует, что перечни имущества, на которые ссылается налоговым орган, устанавливаются в целях обеспечения непрерывного производственного процесса снабжения потребителей топливно-энергетическими ресурсами, определяются организацией-должником только в случае применения к этой организации процедур признания ее несостоятельной (банкротом).

Таким образом, содержание Постановления N 814 и Приказа N 295 направлено на субъект естественной монополии, являющегося должником, в отношении которого применены процедуры признания несостоятельным (банкротом), для защиты интересов потребителей топливно-энергетических ресурсов. К разрешению вопроса о квалификации объектов в качестве движимых/недвижимых для целей налогообложения указанные нормативные акты не применимы.

Понятие "Единый производственно-технологический комплекс организации должника" было закреплено в ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 24 июня 1999 г. N 122-ФЗ "Об особенностях несостоятельности (банкротства) субъектов естественных монополий топливно-энергетического комплекса", который утратил силу с 1 июля 2009 года в связи с принятием Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ (ред. от 31.12.2004), в котором с указанного срока вступил в силу параграф 6 главы IX Банкротство субъектов естественных монополий.

Согласно нормам статей 200 и 201 действующей редакции Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" содержание понятия единый технологический комплекс субъекта естественной монополии раскрывается законодателем через защиту прав и интересов потребителей услуг такого субъекта, для чего установлено, что внешний управляющий не вправе отказаться от исполнения договоров должника перед потребителями, отчуждать имущество должника, представляющее собой единый технологический комплекс субъекта естественной монополии, непосредственно используемое для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг) в условиях естественной монополии, путем выставления на торги только единым лотом.

Таким образом, единый технологический комплекс субъекта естественной монополии - это движимое и недвижимое имущество, непосредственно используемое для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг) в условиях естественной монополии, и запасы расходуемого сырья и материалов, которые используются для исполнения договоров, связанных с деятельностью должника в качестве субъекта естественной монополии.

Однако, как правомерно отмечено судом, понятия единого производственно-технологического комплекса и единого недвижимого комплекса не являются идентичными, потому что право собственности на единый недвижимый комплекс должно быть зарегистрировано в соответствии со ст.133.1 ГК РФ, а единый производственно-технологического комплекс может существовать без его государственной регистрации, действительно включая в себя совокупность вещей, объединенных единым целевым назначением.

Налоговым органом не представлено нормативное обоснование довода о том, что правовой режим единого недвижимого комплекса распространяет свое действие на единый производственно-технологический комплекс.

Федеральным законом N 122-ФЗ и Приказом N 295 не преследовалась цель дифференциации объектов на движимое и недвижимое имущество, определение которого изложено в ст.130 ГК РФ, а формировался перечень объектов, продажа которого должна производиться совместно новому собственнику.

Судом установлено, что в отношении Общества не открыта процедура несостоятельности (банкротства) ни в настоящее время, ни в момент постановки спорных объектов на учет. Таким образом, в силу имеющихся фактических обстоятельств, не опровергнутых налоговым органом, Приказ N 295 не подлежит применению при рассмотрении настоящего дела.

Налоговым органом также заявлен довод, что до 2013 года Налогоплательщик в отношении объектов основных средств: линии по передаче электроэнергии (ВЛ), кабельные линии (КЛ), трансформаторные подстанции различного исполнения, ВОЛС, применял при расчете налога на имущество организаций пониженные налоговые ставки, согласно Перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 "О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов" (далее - Перечень N 504). При этом, Инспекцией не приведено правового обоснования, что применение пониженной налоговой ставки на основании указанного Перечня N 504 предполагало или устанавливало квалификацию имущества в качестве движимого либо недвижимого.

Судом установлено, что указанный Перечень N 504 такой информации не содержит, так же, как и критериев отнесения имущества к категории движимого или недвижимого.

Таким образом, постановление Правительства РФ N 504 от 30.09.2004 г. не подлежит применению при рассмотрении настоящего спора, поскольку не содержит императивного закрытого перечня недвижимого имущества по смыслу ст. 130 ГК РФ и не устанавливает критериев отнесения имущества к движимому/недвижимому. Судом также учтено, что по инициативе Минэнерго России постановлением Правительства РФ N 578 от 24.04.2020 имущество, относящееся к линиям энергопередач, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой частью, исключено из Перечня имущества, утв. постановлением Правительства РФ N 504 от 30.09.2004 г.

Помимо этого, спорное имущество на основании п. 5 и п. 11 включено в Перечень видов объектов, размещение которых может осуществляться на землях или земельных участках, находящихся в государственной или муниципальной собственности, без предоставления земельных участков и предоставления сервитутов, утвержденный постановлением Правительства РФ от 03.12.2014 N 1300, а именно линии электропередачи классом напряжения до 35 кВ, а также связанные с ними трансформаторные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для осуществления передачи электрической энергии оборудование, и линии связи, линейно-кабельные сооружения связи и иные сооружения связи, для размещения которых не требуется разрешения на строительство.

Указанный Перечень утвержден Правительством РФ в целях реализации нормы п. 3 ст. 39.36 ЗК РФ "Использование земель или земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности, для размещения нестационарных торговых объектов, рекламных конструкций, а также объектов, виды которых устанавливаются Правительством Российской Федерации", что дополнительно подчеркивает нестационарный (некапитальный), и соответственно движимый характер спорного имущества - участок не предоставляется в связи с тем, что объект может быть перенесен.

На основании постановления Правительства РФ от 12.11.2020 N 1816 все виды объектов спорного имущества Заявителя внесены в перечень случаев, при которых для строительства, реконструкции линейного объекта не требуется подготовка документации по планировке территории, не требуется получение разрешения на строительство, не требуется предоставление земельных участков и установление сервитутов. Указанное свидетельствует о последовательной квалификации законодателем спорного имущества в качестве некапитального (движимого, нестационарного).

Заявитель полагает, что налоговым органом при квалификации имущества налогоплательщика допущено смешение понятий "строительство", "создание", "возведение" и "монтаж", которые в нормативных актах разных отраслей, в том числе при оформлении проектной документации, могут быть использованы в качестве синонимов, поскольку любые сооружения создаются в результате строительства/возведения, однако не любое сооружение имеет признаки капитального. Довод налогового органа о том, что результатом строительных работ во всяком случае будут строения и сооружения, имеющие признак недвижимости, не соответствует п. 10 и п. 10.2. ст. 1 ГрК РФ, который дифференцирует строения и сооружения на капитальные и не капитальные.

В п.10 ст. 1 ГрК РФ указано, что объект капитального строительства - здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено (далее - объекты незавершенного строительства), за исключением некапитальных строений, сооружений и неотделимых улучшений земельного участка (замощение, покрытие и другие).

В п. 10.2 ст. 1 ГрК РФ установлено, что некапитальные строения, сооружения - строения, сооружения, которые не имеют прочной связи с землей и конструктивные характеристики которых позволяют осуществить их перемещение и (или) демонтаж и последующую сборку без несоразмерного ущерба назначению и без изменения основных характеристик строений, сооружений (в том числе киосков, навесов и других подобных строений, сооружений).

При этом признак капитальности не является следствием такого метода возведения как строительство, а признается таковым при отсутствии такого критерия, как прочная связь с землей. Таким образом строительство, как метод создания строений и сооружений относится как к капитальным, так и не капитальным объектам.

Следовательно, не может быть критерием, определяющим объект. В свою очередь спорные объекты изначально создавались (возводились, монтировались) как движимые.

Заявитель указывает, что спорные объекты по настоящему делу, в том числе отнесенные к категории сооружения, являются некапитальным в силу отсутствия фундамента и наличия сборно-разборного характера. Признание такого рода имущества некапитальным влечет за собой облегченный порядок его возведения согласно нормам градостроительного, земельного законодательства и законодательства о благоустройстве (без получения разрешения на строительство, без подготовки индивидуальной проектной документации, без выделения земельного участка и т. п.).

В соответствии с Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 по делу N А32-56709/2019 и Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 по делу N А18-1531/2019, сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению в сложную вещь, используемые гражданским законодательством (пункт 1 статьи 130, пункт 1 статьи 133, статья 134 Гражданского кодекса), не позволяют однозначно решить вопрос о праве налогоплательщиков на применение рассматриваемой льготы, поскольку эти критерии не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений. В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации - могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.

Наличие (отсутствие) сведений об объекте основных средств в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним в силу пункта 6 статьи 8.1 Гражданского кодекса имеет доказательное значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса, но также не может использоваться в качестве безусловного критерия для оценки правомерности применения льготы. Это объясняется тем, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац первый пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац второй пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса). Государственная регистрация права на вещь устанавливается в целях обеспечения стабильности гражданского оборота и не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости, о чем указано в пункте 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

С учетом изложенного, принимая во внимание установленное пунктом 6 статьи 3 Налогового кодекса требование формальной определенности налоговых норм, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации исходит из необходимости использования в данном случае установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

В силу законодательства об электроэнергетике линии электропередачи, трансформаторные и иные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудование относятся к средствам производства, а именно к энергетическому оборудованию. Соответственно, из объектов налогообложения исключаются машины и оборудование, которые выступали движимым имуществом при их приобретении, приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

Классификация какого-либо имущества в качестве сооружения согласно ОКОФ не опровергает факт того, что по своим физическим и функциональным характеристикам указанное имущество является оборудованием, предназначенным для транспортировки и распределения электроэнергии (то есть как раз является средством труда, напрямую участвующим в производстве продукции), что, учитывая правовую позицию СКЭС ВС РФ, влечет за собой необходимость его исключения из расчета налоговой базы по налогу на имущество. Правовая позиция СКЭС ВС РФ нашла свое отражение в судебных актах по аналогичным спорам между налогоплательщиками и налоговым органом по вопросу квалификации электросетевого имущества и ВОЛС в качестве движимого/недвижимого для целей исчисления налога на имущество, в том числе дело N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга"), N А40-1615/2019 (ПАО "Россети Сибирь") и др.

Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Таким образом, для признания объектов комплексом конструктивно сочлененных предметов необходимо выполнение целого ряда условий. Данные условия в отношении спорных объектов налогоплательщика не выполняются.

Следовательно, указание налогового органа на искусственное разделение объектов противоречит закону. Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, в соответствии с которым принимались к учету спорные объекты, машины и оборудование не относятся к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Последовательное прочтение п. 1 ст. 374 НК РФ, а затем и п. 4 ст. 374 НК РФ позволяет сделать вывод, что основным критерием признания актива в качестве объекта обложения налогом на имущество является его квалификация в качестве самостоятельного основного средства. Актив, соответствующий признакам основного средства, затем проверяется на наличие иных критериев (в том числе, характеристик некапитального, движимого имущества), позволяющих его исключить из объектов налогообложения.

Заявителем подтверждается, что все спорные объекты Общества способны к самостоятельному функционированию, соответствуют требованиям п. 4 ПБУ 6/01, следовательно, являются самостоятельными объектами основных средств.

В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний по учету основных средств, введением в ОКОФ, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, в том числе в составе комплексных объектов.

При этом, в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

При формировании инвентарного объекта необходимо учитывать, что единицей учета основных средств является существенная часть стоимости основных средств, в отношении которой может быть определен самостоятельный продолжительный период поступления будущих экономических выгод и, соответственно, срок полезного использования. Необходимым условием для укрупнения единиц учета объектов основных средств является одинаковые срок полезного использования и метод амортизации. В свою очередь, одинаковый срок полезного использования объектов основных средств возможен только при одновременном вводе в эксплуатацию этих объектов и отнесением этих же объектов в одну амортизационную группу.

Следовательно, основные средства, введенные в эксплуатацию в разные периоды времени и/или учтенные в разных амортизационных группах, не могут быть учтены в качестве единого инвентарного объекта основных средств.

Такой подход к определению единицы учета основных средств в составе комплексных объектов является обоснованным, так как позволяет учесть интересы хозяйствующего субъекта с точки зрения сохранности (инвентаризации) объектов основных средств по местам хранения и материально ответственным лицам, а также с точки зрения стоимости объектов основных средств в составе внеоборотных активов, отражаемых в структуре бухгалтерского баланса. Учет основных средств слишком крупными единицами, включающими в себя более мелкие объекты с небольшим периодом использования (и, как правило, быстро выходящими из эксплуатации), приведет к завышенному (не соответствующему фактическому наличию и реальной (рыночной) стоимости имущества) показателю внеоборотных активов, что противоречит требованию о достоверном представлении финансового положения экономического субъекта на отчетную дату, отражаемом в бухгалтерском балансе и иных разделах бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций (ч. 1 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете).

С учетом того, что ОКОФ не содержит в своем составе такого основного средства как "Электрическая сеть", "Энергетическая система (энергосистема)", "Электроэнергетическая система" и прочее, у налогоплательщика отсутствует объективная возможность реализовать представление налогового органа о некоем недвижимом комплексе, состоящем в том числе из спорного имущества, и поставить подобного рода объект на бухгалтерский и налоговый учет, так как налоговый орган не указывает какой код ОКОФ, амортизационную группу и срок полезного использования налогоплательщик должен присвоить такому "единому, связанному технологическому комплексу".

На основании изложенного, постановка Заявителем спорных объектов электросетевого имущества именно как отдельных объектов основных средств, а не некого единого и неделимого объекта, сложной вещи и её принадлежности, полностью соответствует нормативному регулированию.

В соответствии с представленными в материалы дела доказательствами спорные объекты имеют самостоятельный характер:

- объекты приняты на учет как отдельные объекты основных средств, что подтверждается инвентарными карточками ОС-6 и отсутствием со стороны налогового органа претензий к порядку учета спорных объектов;

- в отношении видов объектов (КТП, ВЛ) Обществом в рамках налоговой проверки представлены ранее имевшие место свидетельства о регистрации их в ЕГРН как отдельных объектов, переданных Обществу прежними владельцами, что свидетельствует о наличии оборотоспособности данных видов имущества, т.е. возможности участвовать в хозяйственном обороте самостоятельно.

У налогового органа отсутствовали основания для признания спорных основных средств (оборудования и не капитальных сооружений) в качестве единого комплекса конструктивно сочленённых предметов, поскольку в ином случае такие объекты в соответствии с ПБУ 6/01, ОКОФ подлежали бы признанию единым инвентарным объектом основных средств с присвоением им одного инвентарного номера, что в оспариваемом решении налогового органа не указано. При этом, в настоящем деле налоговым органом не оспаривается правомерность присвоения спорным объектам кодов ОКОФ, относящимся к разделу "Машины и оборудование" и "Сооружение", равно как и правомерность учета оборудования и сооружений в качестве отдельных объектов основных средств.

Объекты, относящиеся к разделу "Здание" и "Сооружения", имеющие капитальный характер, учтены Общество отдельно от спорного имущества, право собственности зарегистрировано в установленном порядке, земельные участки под такими объектами размежеваны и оформлено право владения. Объекты спорного имущества, имеющие некапитальный (движимый) характер, учитываются Заявителем отдельно от недвижимости, а также от имущества, введенного в эксплуатацию до 1 января 2013 года, по причине расхождения в сроках полезного использования, ввода в эксплуатацию, а также по причине учета в разных амортизационных группах.

Заявителем к движимому имуществу отнесены основные средства, принятые на учет как отдельные инвентарные объекты, а именно оборудование и некапитальные сооружения. К оборудованию отнесены все виды спорных трансформаторных подстанций (МТП, СТП, БКТП, КТП и т.д.), системы дальней связи оптоволоконные, кабели силовые, к сооружениям, не имеющие капитальный характер отнесены линии электропередач воздушные/кабельные и линии связи (ВЛ, КЛ, ВОЛС и т.д.). Таким образом, спорные объекты правомерно учтены Заявителем в качестве отдельных инвентарных объектов, так как не могут быть учтены в качестве единых инвентарных объектов основных средств с любыми объектами основных средств, введенными в эксплуатацию до 2013 года или объектами недвижимости.

Для отнесения имущества к недвижимости необходимо не столько наличие связи с землей, сколько выполнение условия о ее прочности через выявление заглубленного фундамента и установление сборно-разборного характера.

Возможность переноса электросетевых объектов подтверждается Заявителем представленными в материалы дела доказательствами, в том числе внутренними распорядительными документами Общества о перемещении линий электропередач и трансформаторных подстанций, соглашениями по выносу сетей, так, за 2013-2015 годы было вынесено более 70 объектов. Изменение конфигурации линии электропередач или связи не меняет ее назначения, наименования и целостности. Например, если в связи с расширение дороги необходимо перенести часть опор и изменить конфигурацию, переподключить к другим трансформаторным подстанциям, то это не сделает линию принципиально иной, по ней все так же будет передаваться электрическая энергия того же напряжения и к тем же потребителям.

В соответствии с видами деятельности, осуществляемыми с использованием объектов спорного имущества и производимыми в результате этой деятельности услугами, воздушные и кабельные линии электропередачи, трансформаторные подстанции относятся к имуществу электроэнергетики, волоконно-оптические линии связи к имуществу связи.

Налоговым органом спорные объекты Общества определены в 4 группы объектов, которые, по его мнению, относятся к недвижимому имуществу.

Первая группа объектов "Воздушные и кабельные линии электропередачи низкого и среднего напряжения".

Воздушные линии.

На основании п. 1.1.3 Инструкции по проектированию городских электрических сетей (РД 34.20.185-94), утвержденной Минтопэнерго России от 07.07.1994, РАО "ЕЭС России 31.05.1994 (далее - РД 34.20.185-94), электрические сети подразделяются на электроснабжающие сети напряжением 35 кВ и выше, распределительные сети напряжением 6-20 кВ и распределительные сети напряжением до 1 кВ, кроме сетей промышленных предприятий этого класса напряжения.

Налоговым органом предъявлены претензии Обществу относительно линий электропередачи напряжением 0,23 кВ, 0,4 кВ, 6 кВ, 10 кВ, то есть к распределительным сетям среднего и низкого напряжения.

Линии электропередачи напряжением 0,23 кВ, 0,4 кВ, 6 кВ, 10 кВ в зависимости от способа прокладки провода подразделяются на воздушные и кабельные линии.

В соответствии с ГОСТ 24291-90 Государственный стандарт Союза ССР. Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения (утвержден и введен в действие постановлением Госстандарта СССР от 27.12.1990 N 3403) (далее - ГОСТ 24291-90), воздушной линией электропередачи (далее - ВЛ) признается линия электропередачи, провода которой поддерживаются над землей с помощью опор, изоляторов.

В составе объектов спорного имущества числится 3 633 воздушных линий электропередачи напряжением 0,23 кВ (46 шт.), 0,4 кВ (3 232 шт.), 6 кВ (26 шт.), 10 кВ (329 шт.), проектная документация на которую приобщена в материалы дела (т. 8 л.д. 36-139).

Указанное спорное имущество носит однородный характер независимо от величины напряжения от 0,23 кВ до 10 кВ, возведено с применением деревянных и (или) железобетонных стоек и приставок, длина линии и количество опор могут отличаться в зависимости от удаленности точек соединения.

При этом, ВЛ имеет свое присоединение к определенной ТП, протяженность, разные опоры, дату ввода в эксплуатацию (так, например, ВЛ-04 кВ (инв. N 12.3.1.00027545) от ТП-3493, протяженностью 0,095 км, опоры деревянные, дата ввода в эксплуатацию 31.12.2014 и ВЛ-0,4 кВ (инв. N 12.3.1.00027246) от ТП-470-1, протяженностью 0,05 км, опоры деревянные антисептированные, дата ввода в эксплуатацию 30.04.2014).

На основании п. 30.2.1 РД 34.45-51.300-97. "Объем и Нормы испытаний электрооборудования", утвержденным РАО "ЕЭС России" 08.05.1997, стойки - опоры крепятся в земле в сверленые котлованы с обратной засыпкой вынутого при бурении грунта с послойным трамбованием, без применения фундамента.

Опоры воздушных линий электропередач напряжением 0,4, 6, 10, 20 кВ представляют собой железобетонные и деревянные стойки, служащие для поддержания проводов на определенной высоте над уровнем земли.

У опор воздушных линий электропередачи 0,4, 6-10, 20 кВ отсутствует фундамент, они устанавливаются в скважины глубиной 1800-2500 мм в зависимости от типа грунта и конструкции самой опоры.

Данные сведения представлены в альбомах I-VI "Типовые конструкции и детали зданий и сооружений Серия 3.407-85. Унифицированные деревянные опоры воздушных линий электропередачи напряжением 0,4, 6-10 и 20 кВ", разработанные институтом "Сельэнергопроект" Минэнерго СССР совместно с институтом "Гипрокоммунэнерго" Министерства жилищного и коммунального хозяйства РСФСР и с институтом "Трансэлектропроект" Министерства транспортного строительства, утвержденных и введенных в действие с 01.10.1974 Минэнерго СССР по согласованию с Госстроем СССР решением N 194 от 01.08.1974.

В данных альбомах представлены сведения обо всех опорах воздушных линий электропередач (0,4-20 кВ), схемы разработки котлованов под промежуточные, концевые, анкерные, осветительные и угловые опоры ВЛ 0,4-20 кВ.

Согласно п. 6.2 альбома III Деревянные опоры ВЛ 6-10 и 20 кВ рекомендации по закреплению опор относятся к их установке в котлованы диаметром 350 мм для промежуточных опор и 650 мм для опор анкерно-углового типа, пробуренные в грунтах песчано-глинистого ряда. Обратная засыпка котлованов выполняется уплотненным грунтом выемки послойно (п. 6.6 альбома III).

Вопрос о закреплении опор ВЛ в грунте решается в каждом проекте отдельно в зависимости от физико-механических свойств грунта. Маркировка опор, предусмотренная в проектной документации на строительство и реконструкцию ВЛ, указывает, в том числе, и на способ крепления опоры в грунте. Согласно нормативно-технической документации опоры ВЛ 0,4-10 кВ согласно типовым проектам закрепляются в грунте путем установки в сверлильный котлован с последующей его засыпкой.

Таким образом, воздушные линии низкого (0,4 кВ) и среднего (6-20 кВ) напряжения, опоры под ними, не имеют прочной связи с землей (отсутствует фундамент), могут быть перенесены и установлены вновь демонтаж с последующей установкой) без потери эксплуатационных свойств, либо заменены без несоразмерного ущерба их назначению.

Из перечня работ, выполняемых при комплексном капитальном ремонте ВЛ 0,38 -20 кВ, содержащихся в Приложении 12 к Типовой инструкции по техническому обслуживанию и ремонту воздушных линий электропередачи напряжением 0,38 - 20 кВ с неизолированными проводами. РД 153-34.3-20.662-98, утвержденной РАО "ЕЭС России" 19.09.1998 года (далее - РД 153-34.3-20.662-98), следует, что при проведении капитального ремонта возможен перенос ВЛ, что подтверждает их сборно-разборный характер.

Из Приложения 20 к Типовой инструкции по техническому обслуживанию и ремонту воздушных линий электропередачи напряжением 0,38 - 20 кВ с неизолированными проводами. РД 153-34.3-20.662-98, утвержденной РАО "ЕЭС России" 19.09.1998 года (далее - РД 153-34.3-20.662-98), следует возможность повторного применения железобетонных стоек и приставок.

Таким образом, отсутствие какого-либо фундамента и наличие такой характеристики как сборно-разборный характер для ВЛ напряжением 0,23 кВ, 0,4 кВ, 6 кВ, 10 кВ подтверждается напрямую строительными нормами, регулирующими создание и обслуживание указанного имущества, а также документами, имеющимися в материалах дела по инвентарным номерам, включенным налоговым органом в перечень спорного имущества.

Следовательно, ВЛ напряжением 0,23 кВ, 0,4 кВ, 6 кВ, 10 кВ являются движимым (некапитальным) имуществом.

При этом Инспекция в своих письменных объяснениях указывает, что Общество в целях начисления амортизации присваивало спорному оборудованию квалификацию "Сооружения", приведя примеры объектов основных средств: ВЛ-0,4 кВ с инвентарными номерами N N 12.3.1.00027423, 12.3.1.00027424, 12.3.1.00027545, 12.3.1.00027246, в т.ч. составленные по ним акты о приеме-передаче здания (сооружения) по форме N ОС-1а, полагая, что составление данных документов подтверждает относимость таких объектов к недвижимому имуществу (здания, сооружения).

Исходя из имеющихся унифицированных форм первичной документации, акт по форме N ОС-1а является соответствующим документом в отношении объектов основных средств, относимых в группу ОКОФ "Сооружения", поскольку альтернативные формы документации в соответствующем постановлении отсутствуют.

При этом постановление Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 не определяет, что использование формы N ОС-1а непременно относит соответствующий объект к недвижимому имуществу.

Кабельные линии.

В соответствии с ГОСТ 24291-90 кабельной линией электропередачи (далее - КЛ) признается линия электропередачи, выполненная одним или несколькими кабелями, уложенными непосредственно в землю, кабельные каналы, трубы, на кабельные конструкции.

В составе объектов спорного имущества числится 656 кабельных линий напряжением 0,4 кВ (472 шт.), 6 кВ (43 шт.), 10 кВ (141 шт.).

Указанное спорное имущество носит однородный характер независимо от величины напряжения от 0,4 кВ до 10 кВ, состоит из проводов различной длины в зависимости от удаленности точек соединения.

Инспекция в своих письменных объяснениях приводит примеры спорных объектов основных средств Общества, полагая, что они могут быть объединены как единый недвижимый комплекс, такие как, КЛ-0,4 кВ от ТП-333 до кабельной сборки N 4 (Республика Коми, г. Сыктывкар, ул. Оплеснина д. 17/1), инв. N 12.5.3.00051886, дата ввода в эксплуатацию 28.02.2013, срок полезного использования 241 мес. При этом ТП-333 находится на балансе у другого лица; КЛ-0,4 кВ от ТП 10/0,4 кВ ТП-333 до кабельной сборки N 2 с центром питания от яч. 363 (Республика Коми, г. Сыктывкар, ул. Оплеснина д. 17), инв. N 12.5.3.00049229, дата ввода в эксплуатацию 31.01.2012, срок полезного использования 241 мес.; ТП N 105 (Республика Карелия, г. Сортавала, пер. Радужный), инв. N 14.3.1.00027389, дата ввода в эксплуатацию 30.11.2014, срок полезного использования 240 мес. и т.п.

Исходя из различных технических и функциональных характеристик данных объектов, разных сроков их ввода в эксплуатацию и полезного использования, в т.ч. отсутствия фактического присоединения, исходя из нахождения данных объектов на территории разных субъектов РФ (Республики Коми и Карелия), а также с учетом отнесения Обществом указанных спорных объектов в разные группы (ВЛ отнесены Обществом в группу ОКОФ "Сооружения", а ТП - в группу "Машины и оборудование"), Суд считает довод налогового органа ошибочным и не соответствующим обстоятельствам.

На основании п. 7.2.7 РД 34.20.185-94 КЛ напряжением 0,38 - 20 кВ прокладываются непосредственно в земле, в траншеях, без каких-либо кабельных туннелей, каналов, коробов, блоков, камер и т. п.

Указанные строительные решения подтверждаются технической документацией (в т. ч. проектной и рабочей), имеющейся в материалах дела (т. 9 л. д. 2-61).

Из п. 6 Приложения 12 "Способы защиты кабельных линий от коррозии", приложенному к Инструкции по эксплуатации силовых кабельных линий. Часть 1. Кабельные линии напряжением до 35 кВ, утвержденной Главтехуправлением Минэнерго СССР от 15.10.1979 (далее - Инструкция по эксплуатации силовых кабельных линий), следует, что кроме электрических мер защиты для предотвращения разрушения оболочек кабелей коррозией, практикуется удаление (перенос) кабельных линий из зон с агрессивными грунтами, что подтверждает сборно-разборный характер указанного типа объектов спорного имущества.

Таким образом, отсутствие какого-либо фундамента и наличие такой характеристики как сборно-разборный характер для КЛ напряжением 0,4 кВ, 6 кВ, 10 кВ подтверждается напрямую строительными нормами, регулирующими создание и обслуживание указанного имущества, а также документами, имеющимися в материалах дела по инвентарным номерам, включенным Налоговым органом в перечень спорного имущества.

Следовательно, КЛ напряжением 0,4 кВ, 6 кВ, 10 кВ являются движимым (некапитальным) имуществом.

Необходимо также учесть, что в случае необходимости переноса воздушных и кабельных линий электрических сетей низкого и среднего напряжения, опоры, кабель и провода, у которых расчетный срок эксплуатации не истек, могут быть использованы после их извлечения из земли для последующего монтажа новых и реконструкции существующих ВЛ и КЛ в ином месте. Методика выполнения этих операций такова, что не приводит к возникновению несоразмерного ущерба назначению как ВЛ, так и КЛ.

Вторая группа объектов "Трансформаторные подстанции, распределительные устройства низкого и среднего напряжения" (ТП, КТП, БКТП, БКТПБ, СТП, ЗТП, МТП, КП, РП, КРУМ, КРУН, КРУ, ОРУ, ЗРУ, НКУ, ТРМ РУ)".

Трансформаторная подстанция (ТП) - электроустановка, предназначенная для приема, преобразования и распределения электрической энергии, состоящая из трансформаторов или других преобразователей электрической энергии устройств управления, распределительных и вспомогательных устройств (ГОСТ 24291-90. Государственный стандарт Союза ССР. Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения).

Трансформаторные подстанции бывают открытого типа (оборудование расположено на открытом воздухе), закрытого типа (оборудование расположено в здании), встроенного типа (оборудование занимает часть здания).

КТП - комплектная трансформаторная подстанция, состоит из блоков (шкафов) со встроенным трансформатором, поставляемая в собранном виде.

Согласно п. 3.21 ГОСТ 14695-80 "Подстанции трансформаторные комплектные мощностью от 25 до 2500 кВА на напряжение до 10 кВ. Общие технические условия" конструкция КТП должна обеспечивать установку на ровном полу (без крепления к полу), а также крепление их на фундаментах с помощью болтов или приварки к закладным деталям.

МТП - мачтовая трансформаторная подстанция - открытая трансформаторная подстанция, оборудование которой установлено на одной или нескольких опорах линии электропередач, не требующая наземных ограждений.

СТП - столбовая трансформаторная подстанция, разновидность мачтовой трансформаторной подстанции, оборудование которой установлено на одной опоре линии электропередачи, не требующая наземных ограждений.

БКТП - блочная комплектная трансформаторная подстанция. БКТП нужны там, где необходимо быстро и без лишних затрат установить новую трансформаторную подстанцию, имеющую эстетический внешний вид. БКТП в железобетонной оболочке пришли на смену киосковым комплектным трансформаторным подстанциям в металлическом корпусе. БКТП представляет собой трансформаторную подстанцию полной заводской готовности с одним или двумя силовыми трансформаторами.

Распределительное устройство (РУ) - электроустановка, служащая для приема и распределения электроэнергии и содержащая коммутационные аппараты, сборные и соединительные шины, вспомогательные устройства (компрессорные, аккумуляторные и др.), а также устройства защиты, автоматики, телемеханики, связи и измерений.

Открытое распределительное устройство (ОРУ) - РУ, все или основное оборудование, которого расположено на открытом воздухе.

Закрытое распределительное устройство (ЗРУ) - РУ, оборудование которого расположено в помещении.

КРУН - комплектные распределительные устройства наружной установки предназначены для открытой установки вне помещения, состоят из металлических шкафов со встроенными в них аппаратами, приборами, устройствами защиты и управления. КРУН представляет собой отдельные ячейки, которые собираются вместе и образуют комплектные распределительные устройства служащие для приема и распределения электрического тока.

Трансформаторные подстанции представляют собой металлические конструкции, укомплектованные электросиловым оборудованием, размещаемые на железобетонных площадках, выполняющих функцию улучшения земельных участков (создающих ровную твёрдую поверхность). Конструкции трансформаторных подстанций не имеют прочной связи с землей и могут быть перемещены без несоразмерного ущерба для них с сохранением их целевого предназначения. Имеется техническая возможность демонтажа электросетевого оборудования, без нарушения его работоспособности и целостности. Указанные объекты основных средств соответствуют типу установок с высокой мобильностью, о чем свидетельствует приобщенная в материалы дела проектная (рабочая) документация (т. 12 л.д. 46, 59, 83, 92, 110, 124).

Между тем, Налоговым органом со ссылкой на ст. 133 ГК РФ утверждается, что трансформаторная подстанция является неделимой сложной вещью и представляет собой сооружение на фундаменте с указанием конкретного месторасположения, демонтаж трансформаторных подстанций (СТП, КТП, МТП) приведет к необходимости внесения изменений в технический паспорт сооружений и нарушению их целостности, в силу отраслевых требований к устройству и безопасности эксплуатации трансформаторные подстанции спроектированы и смонтированы на специально возведенных фундаментах (опорах, плитах), наличие которых обеспечивает их прочную связь с землей. При этом, налоговым органом не указывается, какими доказательствами подтверждается наличие фундаментов, конкретного месторасположения и режим сложной неделимой вещи, а также не приводит ссылки на отраслевые требования по проектированию и монтажу.

Согласно п. 4.2.71 ПУЭ КРУН и КТП наружной установки должны быть расположены на спланированной площадке на высоте не менее 0,2 м от уровня планировки с выполнением около шкафов площадки для обслуживания. В районах с высотой расчетного снежного покрова 1,0 м и выше и продолжительностью его залегания не менее 1 мес. рекомендуется установка КРУН и КТП наружной установки на высоте не менее 1 м.

Из указанной нормы следует, что трансформаторные подстанции, распределительные устройства размещаются без фундаментов, могут быть перемещены с последующей установкой на новом месте. Общество неоднократно осуществляло деятельность по переносу подобных объектов по заявлению третьих лиц, либо по решению суда (решение Приморского районного суда Архангельской области от 14.07.2017 по делу N 2-726/2017, решение Котласского городского суда Архангельской области от 20.02.2016 по делу N 2-391/2016, решение Котласского городского суда Архангельской области от 22.12.2010 по делу N2-379/2010).

В Обществе в результате реализации инвестиционных и ремонтных программ происходит перемещение (замена) трансформаторных подстанций наружной установки и их частей (трансформаторов) без несоразмерного ущерба для них, с сохранением их целевого назначения.

Заявитель указывает, что трансформаторные подстанции напряжением до 10 кВ (включительно) приобретаются по договорам поставки или купли-продажи в полной заводской готовности, транспортируются до места установки наземным транспортом, легко монтируются без фундамента, не имеют конкретного местоположения и выделенного земельного участка. Кроме того, трансформаторные подстанции в готовом виде хранятся на складах, заменяются более/менее мощными в зависимости от технической ситуации, используются для схем временного энергоснабжения, транспортируются на ремонт и техобслуживание, устанавливаются на выровненную поверхность земли, гравийную подушку, металлические конструкции, опоры линий электропередач или лежащие железобетонные блоки исходя из состояния грунта, погодных условий и иных особенностей местоположения. Таким образом, спорные трансформаторные подстанции налогоплательщика признаками недвижимого имущества не обладают.

Материалами дела и отраслевыми нормативными актами подтверждаются доводы Заявителя, что трансформаторные подстанции напряжением до 10 кВ (включительно) являются устройствами, изготавливаемыми на заводе в полностью собранном виде для последующей транспортировки и установки, не являются объектами строительства, не имеют фундамента и иных признаков недвижимой вещи.

Третья группа "Объекты связи" (кабельные каналы ПС, волоконно-оптические линии связи (ВОЛС), системы АСДУ, системы охранно-пожарные, сигнализация противопожарная, системы охранного освещения, АИИСКУЭ, сеть локальная).

Налоговый орган указывает, что ВОЛС, ВЛ и трансформаторные подстанции технологически взаимосвязаны.

Суд не согласился с данными доводами правомерно, руководствуясь следующим.

Согласно части 7 статьи 2 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" к линиям связи относятся как движимое имущество - линии передачи, физические цепи, так и линейно-кабельные сооружения связи, которые в силу пункта 1 статьи 8 Закона о связи относятся к недвижимому имуществу.

Согласно части 1 статьи 8 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" сооружения связи, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе линейно-кабельные сооружения связи, относятся к недвижимому имуществу, государственная регистрация права собственности и других вещных прав на которое осуществляется в соответствии с гражданским законодательством. Особенности государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи устанавливаются Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 6 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" организации связи по договору с собственником или иным владельцем зданий, опор линий электропередачи, контактных сетей железных дорог, столбовых опор, мостов, коллекторов, туннелей, в том числе туннелей метрополитена, железных и автомобильных дорог и других инженерных объектов и технологических площадок, а также полос отвода, в том числе полос отвода железных дорог и автомобильных дорог, могут осуществлять на них строительство, эксплуатацию средств связи и сооружений связи.

Согласно п. 2.5.178. Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Минэнерго России от 20.05.2003 N 187, волоконно-оптической линией связи на воздушных линиях электропередачи (ВОЛС-ВЛ) называется линия связи, для передачи информации по которой служит оптический кабель (ОК), размещаемый на элементах ВЛ.

Согласно п. 1.2.6. главы 1.2 "Электроснабжение и электрические сети" Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Минэнерго России от 08.07.2002 N 204 электрическая сеть - совокупность электроустановок для передачи и распределения электрической энергии, состоящая из подстанций, распределительных устройств, токопроводов, воздушных и кабельных линий электропередачи, работающих на определенной территории.

Согласно пунктам 2.4.2 и 2.5. Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Министерства энергетики РФ от 20.05.2003 N 187, воздушной линией электропередачи является устройство для передачи и распределения электроэнергии по изолированным или неизолированным проводам, расположенным на открытом воздухе и прикрепленным линейной арматурой к опорам, изоляторам или кронштейнам, к стенам зданий и к инженерным сооружениям.

На основании ГОСТ 19431-84 "Государственный стандарт Союза ССР. Энергетика и электрификация. Термины и определения", утвержденного постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984 N 1029, энергоснабжение (электроснабжение) - это обеспечение потребителей энергией (электрической энергией).

Исходя из норм отраслевого законодательства к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, относится имущество, которое с учетом функционального назначения используется для передачи электроэнергии.

При этом ни глава 1.2 "Электроснабжение и электрические сети", ни глава 2.5 "Воздушные линии электропередачи напряжением выше 1 кВ", ни глава 4.2. "Распределительные устройства и подстанции напряжением выше 1 кВ" Правил устройства электроустановок не указывают в качестве элемента электрических сетей ВОЛС, поскольку ВОЛС не предназначен и не может служить средством для передачи и распределения электрической энергии.

Пунктом 5 постановления Правительства Российской Федерации от 11.02.2005 N 68 "Об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи" (далее - Постановление N 68) к линейно-кабельным сооружениям связи, являющимся объектами недвижимости, относятся, в частности: кабельная канализация; наземные и подземные сооружения специализированных необслуживаемых регенерационных и усилительных пунктов; кабельные переходы через водные преграды; закрытые подземные переходы (проколы, микротоннели, коллекторы и т.п.), которые в силу п. 1 ст. 374 Кодекса подлежат налогообложению.

Подпунктом 1 п. 3 Постановления N 68 определено, что линейно-кабельные сооружения связи представляют собой совокупность разнородных недвижимых вещей, технологически образующих единое целое, соединенных являющимися движимым имуществом физическими цепями (кабелями).

Согласно разъяснениям Минкомсвязи России, изложенным в письме "О линиях связи" от 14.04.2015 N П12-7172-ОГ, термины волоконно-оптическая линия связи (ВОЛС) и волоконно-оптическая линия передачи (ВОЛП), согласно сложившейся в отрасли связи практике, используются в узком смысле для обозначения волоконно-оптического кабеля, которые не являются сооружениями связи и не относятся к объектам недвижимости. ВОЛС предназначены для организации каналов связи и телемеханики в волоконно-оптическом кабеле между энергообъектами. ВОЛС состоят из передающего и приемного оптических модулей, волоконно-оптических кабелей и волоконно-оптических соединителей.

Крепление ВОЛС к существующим опорам ВЛ производится с применением натяжных и поддерживающих зажимов. Конструкция таких зажимов представляет собой болтовое соединение и не предполагает производства сварных соединений и сверление дополнительных отверстий в существующих конструкциях опор, что позволяет в любой момент выполнить "разборку" такого крепления и переместить ВОЛС на другие опоры.

Спорные объекты ВОЛС приняты Обществом на учет как отдельные инвентарные объекты, спорные объекты имеют коды ОКОФ, относящиеся к разделам "Оборудование" и "Сооружение", спорные объекты, включенные в раздел "Сооружения", не имеют капитальный характер.

Спорные объекты ВОЛС не имеют правового режима, определенного ст. 133.1 ГК РФ - единого недвижимого комплекса, не являются частью сложной неделимой вещи, представляющей собой недвижимое имущество. Общество не изъявляло своей воли на регистрацию спорных объектов в качестве единого недвижимого комплекса, а обязанность такой регистрации в законодательстве отсутствует.

Постановка на учет объектов ВОЛС как отдельных инвентарных объектов носит объективный характер и обусловлена:

- наличием раздельного технологического назначения воздушных линий электропередач (ВЛ) и трансформаторных подстанций (ТП), которые приспосабливаются для размещения ВОЛС (передача и трансформация электроэнергии для первых и передача информации для ВОЛС).

- фактическим размещением ВОЛС на уже построенных и ранее функционировавших ВЛ и ТП. Эксплуатацией налогоплательщиком ранее ВЛ и ТП без ВОЛС, что свидетельствует об отсутствии их неразрывной связи.

- наличием в законодательстве правил (абзац 2 п. 4 Положения о регистрации N 68), влекущих учет в качестве отдельного объекта недвижимости объектов, приспособленных для размещения объектов связи, но не связанных с ними технологически.

- ВОЛС изначально приобретались налогоплательщиком как движимое имущество: так, смонтированные оптические волокна, размещенные на воздушных линиях электропередач и объектах электроэнергетики, приобретены Обществом у ОАО "ТГК N 1" по договору купли-продажи N 169-КП от 27.05.2013 (т. 6 л.д. 34-60).

При этом, исходя из технической и проектной документации ВЛ и трансформаторных подстанций (т. 8 л.д. 31-150, т. 12 л.д. 46-150), данные объекты не оснащают аппаратурой и кабелями ВОЛС, а при проведении осмотра электроустановки с участием сотрудника государственного надзорного органа, по результатам которого производится допуск в эксплуатацию объектов, вообще не предъявляются волоконно-оптическое оборудование и кабеля, не проверяется их наличие/отсутствие и работоспособность, что свидетельствует об отсутствии их необходимости с точки зрения готовности электрооборудования к эксплуатации и его функционированию.

Из п. 3 Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 68, следует, что волоконно-оптический кабель может считаться составной частью сооружения (линейно-кабельного сооружения) только тогда, когда линейно-кабельное сооружение, в состав которого он входит, зарегистрировано как одна сложная вещь. Из чего следует, что, последние представляют собой отдельные самостоятельные объекты, относящиеся к движимому имуществу, соединяющие элементы линейно-кабельного сооружения, но частью сооружения не являющиеся.

Из вышесказанного следует, что указанные объекты не могут являться частью размещаемых в/на них объектов ВОЛС и само по себе размещение в/на них волоконно-оптического кабеля не создает нового сооружения.

Суд правомерно указал, что ВОЛС, ВЛ и ТП могут образовывать единый недвижимый комплекс, т.к. имеют разное предназначение, технологически не связаны, введены в эксплуатацию в разные сроки.

Системы охранно-пожарные, сигнализация противопожарная, системы охранного освещения, автоматизированная система диспетчерского управления (АСДУ), автоматизированная информационно-измерительная система коммерческого учета электроэнергии (АИИСКУЭ), сеть локальная не являются отдельными объектами гражданского оборота, выполняя лишь обслуживающую функцию по отношению к соответствующему другому объекту, у них отсутствуют качества самостоятельного объекта недвижимости. В письме Минпромторга России от 23.03.2018 N ОВ-17590-12 разъяснено, что технологическое оборудование промышленных предприятий, несмотря на то, что оно может быть смонтировано на фундаменте, по мнению Минпромторга России, не может быть квалифицировано в качестве недвижимого имущества, поскольку выступает в гражданском обороте самостоятельно именно в качестве оборудования, для которого возможен неоднократный демонтаж, перемещение на другое место с последующей установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов оборудования без потери его технических свойств и технологических функций.

Данное письмо доводилось совместным письмом Минфина России и ФНС России от 28.03.2018 N БС-4-21/5834@ в целях администрирования налога на имущество организаций при рассмотрении вопроса об основаниях применения пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ или п. 25 ст. 381 НК РФ.

Такие объекты, как оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, не относятся к сооружениям и классифицируются в соответствующих группировках машин и оборудования. По мнению Минпромторга России, факт установки такого оборудования на специальный или общий фундамент не меняет данной квалификации.

Более того, в отношении объектов основных средств, отнесенных налогоплательщиком к подгруппе "Машины и оборудование" сформирована правовая позиция Верховного Суда РФ (определение от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 дело ЗАО "Лесозавод 25"), согласно которой:

- машины и оборудование (расположенные как внутри, так и вне зданий) не являются составными элементами зданий, будучи предназначенными не для обслуживания зданий, а для изготовления готовой продукции, либо обслуживания производственного процесса;

- сам по себе факт монтажа оборудования в специально возведенном месте для его эксплуатации здании, в т.ч., если последующий демонтаж и перемещение оборудования потребуют несения дополнительных затрат и частичной ликвидации здания, не означает, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

В письме ФНС России от 21.05.2021 N БС-4-21/7027@ дано разъяснения вышестоящим налоговым органом, в т.ч. о том, что машины и оборудование, не являющиеся составными частями зданий и сооружений, являются движимым имуществом.

Четвертая группа объектов "Некапитальные строения".

Здание ОПУ - общеподстанционный пункт управления представляет собой транспортабельное блочно-модульное здание, готовый контейнер заводского изготовления.

Согласно инвентарной карточке ОС-6: "Назначение - размещение обслуживающего, систем управления, контроля, измерения, систем постоянного оперативного тока, оборудования СДТУ. Представляет собой 1-этажное здание 22х6,7 м, высотой 3,256 м из девяти блоков. Масса без оборудования 27 500 кг. Внутренняя высота 2,6 м. Фундамент свайно-винтовой.

Общеподстанционный пункт управления является движимым имуществом, поскольку при необходимости данный объект может быть перемещен на другое место, состоит из модулей-контейнеров, не имеет неразрывной связи с землей.

Согласно представленному в материалы дела заключению кадастрового инженера от 07.02.2017 по аналогичному объекту - объект здания ОПУ 110 кВ, входящего в комплекс на ПС 110/6 кВ "Ярвож" (г. Воркута), кадастровый инженер пришел к выводу, что ОПУ является объектом движимого имущества.

Согласно писем заводов - изготовителей здания оперативного пункта управления имеют сборно-разборный функционал. Так, к примеру письмо АО "Чебоксарский электромеханический завод" от 11.07.2022 N 07-637, согласно которому блочно-модульное здание ОПУ (зав. N 1308) является комплектным изделием, состоящим из двух блоков-контейнеров, полностью изготовленных и собранных на заводе. Конструкция изделия позволяет его транспортировать на объект, выполнять монтаж, эксплуатировать, в любой момент переместить на другое место, то есть выполнить демонтаж без ущерба конструкциям заводского изготовления и, не изменяя его функционального назначения, перевезти и смонтировать повторно.

Такие объекты основных средств, как ограждения, по характеристике из карточек ОС-6 представляют собой ограждения из окрашенного профнастила на металлических стойках металлического типа, состоят из нескольких секций, панели - ограждения крепятся на металлические столы (трубы), которые заглублены в грунт и забетонированы.

Согласно выводам, содержащимся в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 N 1160/13 по делу N А76-1598/2012, ограждение не является объектом недвижимости:

Если согласно техническому заключению ограждение представляет собой сделанный из профнастила по бетонному фундаменту на естественном основании объект благоустройства, который предназначен для определения границ земельного участка, создания пропускного режима и предотвращения несанкционированного доступа посторонних лиц к комплексу зданий, такое ограждение не имеет самостоятельного хозяйственного назначения, не является отдельным объектом гражданского оборота, а лишь выполняет обслуживающую функцию по отношению к соответствующему земельному участку и находящимся на нем зданиям. Так как у ограждения отсутствуют свойства самостоятельного объекта недвижимости, право собственности на него не подлежит регистрации независимо от его физических характеристик и наличия отдельных элементов, обеспечивающих прочную связь этого сооружения с соответствующим земельным участком.

Переезды к воздушным линиям электропередачи согласно карточкам ОС-6 состоят из плит, могут быть перемещены без причинения ущерба их назначению, демонтированы и смонтированы вновь, признакам недвижимого имущества не отвечают.

Согласно постановлению Арбитражного суда Московского округа от 24.05.2018 N Ф05-4355/2018 по делу N А41-23148/2017 асфальтовое, бетонное или иное покрытие не признается объектом недвижимости: "_укладка на части земельного участка определенного покрытия (асфальта, щебня) или его благоустройство не создает нового объекта недвижимости, а представляет собой улучшение полезных свойств земельного участка, на котором данные работы выполнены. При этом асфальтовое покрытие земельного участка по существу несет вспомогательную функцию, а не основное значение по отношению к недвижимому имуществу и не должно препятствовать использованию такого земельного участка для иных целей.

Как было отмечено судами, замощение земельного участка является его частью и не может быть признано самостоятельной недвижимой вещью (пункт 1 статьи 133 Гражданского кодекса), а навесы не признаются таковыми в силу прямого указания закона).

Некапитальный характер объектов спорного имущества Общества также подтверждается законодательством субъектов Российской Федерации, на территории которых находятся соответствующие объекты.

Статьей 51 ГрК РФ установлено, что для строительства объектов капитального строительства необходимо получение разрешения на строительство, а после завершения строительства - разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (ст. 55 Градостроительного кодекса РФ).

Пунктом 17 ст. 51 ГрК РФ предусмотрены случаи, когда выдача разрешения на строительство не требуется:

- строительства, реконструкции объектов, не являющихся объектами капитального строительства,

- иных случаях, если в соответствии с настоящим Кодексом, нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации о градостроительной деятельности получение разрешения на строительство не требуется.

Согласно ст. 22 Закона Республики Карелия от 02.11.2012 N 1644-ЗРК "О некоторых вопросах градостроительной деятельности в Республике Карелия" (далее - Закон N 1644) в редакции, действовавшей в спорный период, при строительстве, реконструкции объектов электросетевого хозяйства напряжением 0,4-6/10 кВ, осуществляемых с целью технологического присоединения энергопринимающих устройств, максимальная мощность которых составляет до 15 кВт включительно (с учетом ранее присоединенной в данной точке присоединения мощности) для физических лиц и до 100 кВт (с учетом ранее присоединенной в данной точке присоединения мощности) для юридических лиц или индивидуальных предпринимателей не требуется разрешение на строительство.

С 2016 года действует новая редакция ст. 22 Закона N 1644, согласно которой не требуется разрешение на строительство при строительстве, реконструкции линий электропередачи классом напряжения до 35 кВ, а также связанных с ними трансформаторных подстанций, распределительных пунктов и иного предназначенного для осуществления передачи электрической энергии оборудования; при строительстве, реконструкции линейно-кабельных сооружений связи.

Согласно ст. 28 Закона Архангельской области от 01.03.2006 N 153-9-ОЗ "Градостроительный кодекс Архангельской области" при строительстве (реконструкции, модернизации) объектов электросетевого хозяйства напряжением до 20 кВ включительно, выполняемого в целях технологического присоединения энергопринимающих устройств потребителей электрической энергии к электрическим сетям не требуется разрешение на строительство.

Постановлением Правительства Вологодской области от 16.04.2012 N 348 "Об утверждении перечня случаев, когда выдача разрешения на строительство не требуется" установлено, что выдача разрешения на строительство не требуется при строительстве электросетевых объектов напряжением до 20 кВ включительно, выполняемое в целях технологического присоединения энергопринимающих устройств заявителей - физических лиц к электрическим сетям, суммарная присоединяемая мощность энергопринимающих устройств которых составляет до 15 кВт включительно, и заявителей - юридических лиц или индивидуальных предпринимателей с максимальной присоединяемой мощностью энергопринимающих устройств до 100 кВт включительно (с учетом ранее присоединенной мощности), а также реконструкция указанных объектов (п. 1 Перечня).

Согласно Приложению N 1 к Постановлению Правительства Республики Коми от 17.03.2015 N116 "Об установлении иных случаев (за исключением установленных ГрК РФ), когда выдача разрешения на строительство на территории Республики Коми не требуется", установлено, что выдача разрешения на строительство не требуется при строительстве, реконструкции в границах муниципального образования линий электропередачи классом напряжения до 20 кВ включительно, а также связанных с ними трансформаторных подстанций, распределительных пунктов и иного предназначенного для осуществления передачи электрической энергии оборудования.

Статьей 13-1 Областного закона "О регулировании градостроительной деятельности на территории Новгородской области" N 57-ОЗ от 17.03.2007 (в ред. Областного закона Новгородской области от 14.11.2011 N 1111-ОЗ) установлено, что не требуется разрешение в случае строительства и реконструкции: электросетевых объектов напряжением до 20 кВ включительно, выполняемого для заявителей, для которых оказывается услуга по технологическому присоединению энергопринимающих устройств потребителей электрической энергии к электрическим сетям, суммарная присоединяемая мощность энергопринимающих устройств которых не превышает 15 кВт, и юридических лиц или индивидуальных предпринимателей - с присоединяемой мощностью до 100 кВт (с учетом ранее присоединенной мощности).

Статьей 2 Закона Мурманской области от 02.07.2014 N 1764-01-ЗМО "Об установлении случаев, при которых не требуется получение разрешения на строительство на территории Мурманской области" (принят Мурманской областной Думой 24.06.2014) (в ред. Закона Мурманской области от 10.05.2016 N 1997-01-ЗМО) установлено, что не требуется разрешение в случае строительства и реконструкции объектов электросетевого хозяйства распределительных электрических сетей напряжением до 20 кВ включительно.

Постановлением Администрации Псковской области N 491 от 28.10.2015 "Об установлении иных, не предусмотренных Градостроительным кодексом Российской Федерации, случаев, при которых не требуется получение разрешения на строительство на территории Псковской области" установлено, что не требуется получение разрешения на строительство и реконструкцию на территории Псковской области кабельных, воздушных и кабельно-воздушных линий электропередачи напряжением до 10 кВ включительно (в том числе трансформаторных подстанций, распределительных пунктов).

Таким образом, в 7 субъектах Российской Федерации на территории присутствия Общества не требуется получение разрешения на строительство, разрешения на ввод в эксплуатацию объектов электросетевого хозяйства напряжением до 10-20 кВ включительно (в зависимости от субъекта РФ). Отсутствие необходимости оформления разрешительной документации говорит о том, что данные объекты ЭСХ не являются объектами капитального строительства. Суд также правомерно отклонил довод Инспекции о том, что оформление Обществом на некоторые спорные объекты актов приемки законченного строительства объекта приемочной комиссией по форме КС-14, что доказывает капитальность и недвижимость таких объектов.

Согласно п. 4 ст. 753 Гражданского кодекса РФ по договору строительного подряда сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Согласно обычаям делового оборота в качестве такого акта используется акт по форме N КС-14 "Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией". Особенностью такого акта является то, что он предназначен для оформления приемки законченного строительством объекта в целом, а не отдельных его частей или этапов (в отличии от актов по форме КС-2).

Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" не определяет, что использование формы N КС-14 непременно свидетельствует о капитальном характере объекта, оформленного данным актом. Форма N КС-14 используется при осуществлении строительства, независимо от того, возводится ли объект капитального либо не капитального характера.

В постановлении Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а отсутствует какая-либо альтернативная форма первичной учетной документации, которой бы надлежало оформлять результаты строительства, по результатам которого возникает объект не капитального характера.

При этом термин "объект капитального строительства" является специальным понятием градостроительного законодательства, поэтому он не может подменять собой правовую категорию "объект недвижимого имущества", имеющую иную отраслевую принадлежность, объем и содержание, на что указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24.09.2013 N 1160/13: "Понятия "объект капитального строительства" и "объект недвижимости" не являются тождественными понятиями, в связи с чем в споре по вопросу отнесения или неотнесения того или иного строения на земельном участке к недвижимому имуществу необходимо исследовать комплекс документации, предусмотренной действующими нормативными актами, необходимой для осуществления строительства и оформления приемки (сдачи) возведенного объекта в эксплуатацию".

Как следует из п. 13 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ от 29.12.2004 N 190-ФЗ строительство - создание зданий, строений, сооружений. На возникновение в результате строительства только сооружений именно капитального характера не указано.

В п. 2 ч. 17 ст. 51 Градостроительного кодекса РФ указано, что выдача разрешения на строительство не требуется в случае строительства, реконструкции объектов, не являющихся объектами капитального строительства.

В п. 10.2. ст. 1 Градостроительного кодекса РФ определено, что некапитальные сооружения - сооружения, которые не имеют прочной связи с землей и конструктивные характеристики которых позволяют осуществить их перемещение и (или) демонтаж и последующую сборку без несоразмерного ущерба назначению и без изменения основных характеристик строений, сооружений.

Следовательно, в результате строительства могут создаваться объекты, не являющиеся объектами капитального строительства.

Таким образом, на основании изложенного суд первой инстанции пришел к выводу, что доначисление налога на имущество в связи с исключением в проверяемых периодах из налоговой базы спорных объектов налогоплательщика, охарактеризованных налоговым органом как недвижимое имущество, необоснованно, не соответствует нормам действующего законодательства о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам дела.

Доводы апелляционной жалобы сводятся к несогласию с изложенными в решении выводами суда первой инстанции и иному толкованию норм права.

При этом данные доводы не влияют на законность и обоснованность правильного по существу решения суда, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основании доказательств, которым в порядке ст. 71 АПК РФ судом дана надлежащая оценка.

Кроме того, в апелляционной жалобе Инспекция указывает, что судом не учтены доводы налогового органа о необходимости восстановления в расходах по налогу на прибыль начислений по налогу на имущество организаций.

В связи с изложенным апелляционная коллегия отмечает следующее.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, при вынесении решения в случае удовлетворения требований заявителя суд исходит из заявленных требований и не вправе выйти за их пределы.

Соответствующая корректировка налога на прибыль должна быть проведена на стадии исполнения судебного акта.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 15.08.2022 по делу N А40-15775/19 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Б. Краснова

Судьи

В.А. Свиридов С.Л. Захаров