Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2022 г. N 07АП-11124/22 по делу N А45-7833/2022

город Томск

23 декабря 2022 г.

Дело N А45-7833/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 22 декабря 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 декабря 2022 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Зайцевой О.О.,
		Кривошеиной С.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Полевый В.Н., рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "СпецТранс" (N 07АП-11124/22), на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17.10.2022 по делу N А45-7833/2022 (судья Пахомова Ю.А.) по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "СпецТранс" (ИНН 4250011193), г. Новосибирск к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Новосибирской области (ИНН 5406300124), г. Новосибирск о признании недействительным решение от 25.11.2021 N 21,

При участии в судебном заседании:

от заявителя: Рогова О.А., представитель по доверенности от 24.03.2022, паспорт;

от заинтересованного лица: Власенко К.В., представитель по доверенности от 31.08.2022, удостоверение; Рак О.В., представитель по доверенности от 31.08.2022, удостоверение;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "СпецТранс" (далее - заявитель, общество, ООО "СпецТранс") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Новосибирской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, МИФНС России N 22 по НСО) о признании недействительным решение от 25.11.2021 N 21.

Решением суда от 17.10.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, налогоплательщик обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств. В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается, что представленные документы подтверждают обоснованность заявленной налоговой выгоды в виде уменьшение налогоплательщиком налоговой базы.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), представители в судебном заседании, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, настаивал на ее удовлетворении.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска (в настоящее время МИФНС России N 22 по НСО) на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 29.10.2019 N 21 проведена выездная налоговая проверка ООО "СпецТранс" по всем налогам (кроме страховых взносов) за период с 02.09.2016 по 31.12.2018 и страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018. Срок проведения проверки - с 29.10.2019 по 13.11.2020.

По результатам выездной налоговой проверки принято решение от 25.11.2021 N 21, которым доначислены налоги на сумму 19 266 394 руб., начислены пени в сумме 8 495 873 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 1226, пункту 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 453 582 руб. Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в УФНС России по Новосибирской области с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Новосибирской области от 28.02.2022 N 1312 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, решение ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 5 110 953 руб., доначисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 2 637 462 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 805 244 руб.

В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Отмена оспариваемого решения Управлением обусловлена принятием расходов по сделкам с реальными исполнителями - ИП Базалюк О.С, Педченко И.Г., Пивовар А.В., Дорошкевич Е.М., Фомина Д.В., Пензина А.В., Сбоева СГ. и ООО "Промдеталь", применяющим УСН и не являющимися плательщиками НДС, от которых частично налоговым органом получены документы, позволяющие определить расходы налогоплательщика, исходя из параметров реального исполнения договорных обязательств, а так же в адрес которых произведена оплата услуг, согласно данных расчетных счетов.

Полагая, что решение N 21 от 25.11.2021 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 9 126 187 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 3 407 853 руб., начисления налога на прибыль организаций в общей сумме 5 029 254 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 2 450 558 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 648 338 руб., не соответствует нормам действующего законодательства, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив фактические обстоятельства и исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований, поскольку оспариваемый ненормативный акт налогового органа соответствуют нормам действующего законодательства и не нарушает права и законные интересы заявителя по настоящему делу. Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ заявитель является плательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Исходя из пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке статьи 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций по реализации работ (услуг), местом реализации которых в соответствии со статьей 148 настоящего Кодекса не признается территория Российской Федерации, за исключением операций, предусмотренных статьей 149 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено подпунктом 4 настоящего пункта (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Статьей 169 НК РФ установлено, что документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету, является счет-фактура, составленная и выставленная на бумажном носителе и (или) в электронной форме.

Счета-фактуры составляются в электронной форме по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов-фактур, если иное не предусмотрено настоящей статьей, в соответствии с установленными форматами и порядком.

В соответствии с пунктом 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре наряду с прочими сведениями должны быть указаны: порядковый номер и дата составления счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера продавца и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.

Пункт 6 статьи 169 НК РФ предусматривает, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем либо иным лицом, уполномоченным доверенностью от имени индивидуального предпринимателя, с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которые признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться первичными документами, а условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Обязанность подтвердить наличие расходов от экономической деятельности возложена на налогоплательщика.

Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Таким образом, налоговые вычеты производятся налогоплательщиком при соблюдении всех вышеперечисленных условий, в том числе при наличии их документального подтверждения, а именно счета-фактуры и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет этих товаров (работ, услуг).

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 сформирована правовая позиция в соответствии с которой, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение налоговой реконструкции (на которой фактически настаивает заявитель в жалобе), не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на применение налоговой реконструкции может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" оборота.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах.

Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 Постановления N 53 следует, что представленные налогоплательщиком в налоговый орган все надлежащим образом заверенные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды являются основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных умышленных действий, направленных на неправомерное создание оснований для возмещения налога из бюджета, эти обстоятельства не могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика. Факт нарушения контрагентами своих налоговых обязательств не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства: - основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ); - обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Введение статьи 54.1 НК РФ в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом).

В пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) (ред. от 26.04.2017) указано, что в силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Однако противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае непроявления таковой и нереализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

Как разъяснено в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148 налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции (пункт 9 Письма).

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 162 АПК РФ арбитражный суд при рассмотрении дела непосредственно исследует все доказательства по делу и в порядке части 1 статьи 168 АПК РФ на основании их оценки разрешает спор по существу.

ООО "СпецТранс" в проверяемом периоде осуществляло работы (оказывало услуги) по погрузке сыпучих грузов фронтальными погрузчиками на угольных разрезах, для различных заказчиков.

Как установлено в ходе проверки налоговым органом, основными заказчиками работ для налогоплательщика в 2016-2018 гг. являлись следующие организации: ООО "Углетранс" (ИНН 42020507490, ООО "Белкоммерц" (ИНН 4205215195), ООО "Карбокор" (ИНН 4205116638), ООО "Разрез Кийзасский" (ИНН 4214033674). Для осуществления услуг по погрузке сыпучих грузов фронтальными погрузчиками для вышеперечисленных заказчиков ООО "СпецТранс" привлечена, в том числе, организация ООО "АвтоТрансСервис" (ИНН 4205318754), с данной организацией в проверяемом периоде заключены договоры аренды ТС (без экипажа), поставки и оказания услуг трала и ремонта узлов (агрегатов).

При оценке обоснованности заявленных расходов налоговый орган пришел к выводу, что ООО "СпецТранс" в проверяемом периоде неправомерно включило в расходы по налогу на прибыль и в налоговые вычеты по НДС суммы по сделкам с проблемным контрагентом ООО "АвтоТрансСервис", которое обязательства по сделкам не исполняло (и не могло исполнить) в силу отсутствия действительных органов управления, ресурсов (материальных, трудовых) и неведения реальной хозяйственной деятельности.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, между заявителем (ООО "СпецТранс") и ООО "АвтоТрансСервис" заключены договоры: от 26.10.2016 N 26-10/2016 договор аренды транспортных средств без экипажа; от 20.09.2016 N АТС 20-09/2016 договор поставки, от 25.12.2016 N АТС 25-12/2016 договор на выполнение работ по погрузке угля, от 01.02.2017 NАТС 01-02/2017 договор на выполнение работ по обслуживанию и ремонту узлов и агрегатов, разовые сделки по аренде автогидроподъемника и услугам трала.

В ходе проверки установлено, что арендованная спецтехника принадлежала на праве собственности индивидуальным предпринимателям: Базалюк О.С. (23 погрузчика и автогидроподъёмник), Дорошкевич Е.М. (1 погрузчик), Пивовар А.В. (1 погрузчик), Педченко И.Г. (Грузовой фургон), применяющим упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО).

В ходе проверки у владельцев спецтехники налоговым органом истребованы документы (сведения), касающиеся её использования, в том числе по взаимоотношениям с ООО "АвтоТрансСервис". ИП Дорошкевич (уведомления N 165 от 13.03.2020, N 5001 от 26.02.2020) Е.М. и Педченко И.Г. документы (сведения) не представлены. ИП Пивовар А.В. (требование N 1646 от 10.12.2019) указал на отсутствие отношений с ООО "АвтоТрансСервис" (письмо от 17.12.2019 исх. N 15).

Из представленных ИП Базалюк О.С. документов следует, что принадлежащая ей техника передана ООО "АвтоТрансСервис" по договору аренды N 03/03 от 29.03.2016. Стоимость аренды одного погрузчика в месяц составила 150 000 руб. (без НДС). Передача техники в аренду и возврат оформлены актами приёма - передачи, подписанными руководителем Чупашовой М.И., которая фактически не участвовала в хозяйственной операции. ИП Базалюк О.С. не пояснила (на допрос не явилась) с кем из представителей ООО "АвтоТрансСервис" контактировала, при этом, учитывая характеристику ООО "АвтоТрансСервис", ИП Базалюк О.С. фактически данному лицу технику в аренду не передавала и не могла передать. Представленные ИП Базалюк О.С. документы являются недостоверными. ООО "АвтоТрансСервис" с момента образования (19.11.2015) до заключения договора с ИП Базалюк О.С. деятельности не осуществляло (движение денежных средств по расчётным счётам отсутствует).

Из полученных документов следует, что стоимость арендной платы, предъявленная ООО "АвтоТрансСервис" заявителю, в 3 раза превышает стоимость аренды спецтехники у индивидуального предпринимателя, при этом, ООО "АвтоТрансСервис" никаких дополнительных расходов, связанных с передачей спецтехники в субаренду, не осуществляло.

Данные выводы налогового органа налогоплательщиком документально не опровергнуты.

Проанализировав движения по расчетным счетам ООО "АвтоТрансСервис", ИП Базалюк установлено, что в адрес предпринимателя в 2015-2016 гг. перечисляются денежные средства от ООО "СпецТехникаСибири" (ИНН4205299029) за аренду ТС по договору от 12.12.2014 N 121214.

Платежи через ООО "АвтоТрансСервис" для Базалюк О.С. осуществлялись ООО "СпецТехникаСибири" с апреля 2016 г. по февраль 2017 г. С ноября 2016 г. по апрель 2017 г. через ООО "АвтоТрансСервис" осуществлялись платежи от ООО "СпецТранс".

Таким образом, договор N 03/03 от 29.03.2016, заключенный ООО "АвтоТрансСервис" с ИП Базалюк О.С. при перемене "Арендатора" ООО СпецТехникаСибири" на ООО "СпецТранс" не перезаключался, что указывает на формальность и фиктивность договора, якобы заключенного ООО "СпецТранс" с ООО "АвтоТрансСервис", а также взаимосвязанность ООО "СпецТехникаСибири" и ООО "СпецТранс".

Носиков С.Ю., являясь директором ООО "СпецТранс" с января 2016 г. - октябрь 2016 г. работал в ООО "СпецТехникаСибири", водители, работающие в ООО "СпецТехникаСибири", ООО "Спецуслуга" (директор Педченко И.Г.) перешли в ООО "СпецТранс". В ходе допроса водители показали, что ООО "АвтоТрансСервис" им не знакомо, техника, работающая на разрезе находилась длительное время и принадлежит предпринимателям (в частности, ИП Базалюк О.С).

Таким образом, техника, в разные временные периоды являющаяся предметом договоров аренды ТС (без экипажа), оформленных предпринимателями с различными юридическими лицами (в частности, с ООО "СпецТехникаСибири", и ООО "АвтоТрансСервис") с разрезов не вывозилась, представлялась в аренду непосредственно собственниками (ИП).

Исходя из имеющихся документов, спецтехника, которая использовалась в рамках исполнения обязательств по договору с ООО "СпецТехникаСибири" на разрезе "Кийзасский" до 31.10.2016 продолжала работать на том же разрезе с 01.11.2016 в рамках исполнения обязательств по иному договору (N 26-10-2016 от 26.10.2016), заключенному с ООО "СпецТранс".

То есть, как верно отмечает суд первой инстанции, ООО "СпецТранс" в рамках договора от 26.10.2016 N 26-10-2016 продолжало оказывать те же самые работы (услуги), для того же заказчика, той же техникой, теми же людьми, что и ранее ООО "СпецТехникаСибири".

О том, что ранее у ООО "СпецТехникаСибири" отсутствовала экономическая необходимость привлекать ООО "АвтоТрансСервис" в качестве поставщика в связи с тем, что "АвтоТрансСервис" обладает признаками фирмы "транзитера", созданная для завышения вычетов по НДС по цепочке без осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности, было предметом рассмотрения Арбитражного суда Кемеровской области (дело N А27-20857/2017).

Таким образом, отсутствие численности, имущества и транспортных средств у ООО "АвтоТрансСервис" свидетельствует о необоснованном привлечении налогоплательщиком посредника, деятельность которого сводится к созданию видимости осуществления реальных финансово-хозяйственных операций, учитывая, что реальные поставщики техники не являются плательщиком НДС, следовательно, источник возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, по данным операциям, сформирован не был.

Кроме того, проанализировав выписки по расчетным счетам ООО "АвтоТрансСервис", открытых в ПАО "Промсвязьбанк", ПАО Сбербанк России, установлено, что движение денежных средств носит "транзитный характер" и не соответствует операциям, отраженным в книгах покупок, платежи, свидетельствующие о реальном ведении финансово-хозяйственной деятельности не производятся, что указывает на то, что юридическое лицо является "технической" организаций.

Операции, отраженные в книгах покупок ООО "АвтоТрансСервис" не соответствуют движению денежных средств.

Так, за проверяемый период не установлено перечисления денежных средств в адрес контрагентов, отраженных в книгах покупок ООО "АвтоТрансСервис" по цепочке схемных операций: ООО "Автомат" (ИНН 4205306879), ООО "Стройпроект" (ИНН 4205306942), что, в свою очередь, подтверждает формальное отражение заявленных хозяйственных операций с контрагентами.

Поступившие денежные средства от ООО "СпецТранс" в адрес ООО "АвтоТрансСервис" в сумме 23 941 051,60 руб., перечисляются в адрес: ИП Базалюк О.С, которая не является плательщиком НДС, в сумме 14 685 ООО руб. (без НДС); на счета других индивидуальных предпринимателей в сумме 4 757 773 рубля, в том числе: ИП Сбоева С.Г. (ИНН 421209101133) в сумме 2 729 808 руб., Пушкарева А.Н. (ИНН 420202014803) в сумме 1 607 925 руб., Дорошкевич Е.М. (ИНН 420515643327) в сумме 420 000 руб., с назначением платежа "Оплата за аренду погрузчиков".

Указанное подтверждает фактическое исполнение услуг данными физическими лицами, а не заявленным контрагентом.

Исходя из анализа книг покупок, основными поставщиками ООО "АвтоТрансСервис" являлись "транзитные" организации ООО "Автомат" и ООО "Стройпроект". IP-адреса, с которых в большинстве случаев производился доступ к системе "Клиент-Банк" для управления счетами ООО "АвтоТрансСервис", ООО "Стройпроект", ООО "Автомаг", ООО "Аллегро" принадлежат ИП Иванову А.В. Денежные средства, поступавшие на счета ООО "АвтоТрансСервис" от различных организаций (в том числе, указанных в книге продаж), в большей части перечислялись на счета "технических" компаний ООО "Примула" и ООО "МС" (с последующим обналичиванием через организацию розничной торговли ООО "Универсамы Бегемаг"), ПАО Сбербанк (за векселя), а также на счета индивидуальных предпринимателей Базалюк О.С, Дорошкевича Е.М., Пивовара А.В., Педченко И.Г., Фомина Д.В., Сбоева С.Г., Пушкарева А.Н., Пензина А.Н., Чуприкова Е.И. и ООО "Промдеталь", применяющих специальные режимы налогообложения, с назначением платежа "за аренду, услуги и ремонт спецтехники".

ООО "АвтоТрансСервис", ООО "Автомаг", ООО "Стройпроект", ООО "Примула" и ООО "МС" являлись взаимосвязанными организациями, участниками организованной "площадки", оказывающей различным организациям услуги по "транзитным" денежным операциям и созданию формального документооборота, что подтверждается следующим: - представление отчётности и управление расчётными счетами осуществлялось с одного IPадреса, выделенного ИП Иванову А.В. (точка размещения оборудования: г. Кемерово, пр. Кузнецкий, 17); - перечисление средств одним и тем же контрагентам, для последующего обналичивания через ООО "Универсамы Бегемот"; - ООО "АвтоТрансСервис" и ООО "МС" зарегистрированы по одному адресу регистрации: г. Кемерово, пр. Кузнецкий, 17; учредителями и руководителями являлись одни и те же номинальные лица - Михеева Д.А и Чупашова М.И. - ООО "АвтоТрансСервис" и ООО "МС" в адрес ИП Иванова А.В. перечисляли средства за аренду помещений и возмещение коммунальных расходов, при том, что фактически указанные организации по месту регистрации не находились, сотрудников не имели. Что указывает на скрытую форму выплаты вознаграждения за услуги по "транзитным" денежным операциям и созданию формального документооборота. Иванов А.В. числился учредителем и руководителем ООО "Примула".

Данные выводы сделаны судом на основе имеющихся в материалах дела доказательств (документы размещены на диске, приобщенном налоговым органом в материалы дела 27.04.2022).

Выводы о том, что ООО "АвтоТрансСервис" является "технической" организацией, не осуществляющей реальных хозяйственных операций, так же подтверждаются судебными актами арбитражных судов по делам: N А27-25193/2017, N А27-20857/2017, N А27-19815/2017, N А27-3391/2018.

Кроме того, мероприятиями налогового контроля установлено, что для исполнения обязательств перед заказчиками, ООО "СпецТранс" самостоятельно привлекало по скрытым гражданско-правовым отношениям индивидуальных предпринимателей -собственников транспортных средств: ИП Базалюк О.С. (ИНН 420539718878), ИП Педченко И.Г. (ИНН 420200187102), ИП Пивовар А.В. (ИНН 420501585393), ИП Дорошкевич Е.М. (ИНН 42051564337), ИП Фомина Д.В. (ИНН 421299983913), ИП Пензина А.В. (ИНН 421207636775), ИП Сбоева С.Г. (ИНН 421209101133), ООО "Промдеталь" (ИНН 4202036367). Данные хозяйствующие субъекты предоставляли в аренду (без экипажа) транспортные средства, а также выполняли погрузочные работы на объектах заказчиков налогоплательщика, с использованием собственных транспортных средств. Перечисленные лица применяли УСН, не являлись плательщиками НДС.

Расчёты с индивидуальными предпринимателями осуществлялись налогоплательщиком путём "транзитных" операций с использованием расчётных счетов ООО "АвтоТрансСервис".

Также судом проанализированы путевые листы, из которых следует, что работы по погрузке угля фактически выполнены индивидуальными предпринимателями Пушкарёвым А.Н., Сбоевым С.Г., Пензиным А.В., Фоминым Д.В. и ООО "Промдеталь", применяющими УСНО.

Из путевых листов, составленных от имени указанных предпринимателей, полученных от заказчика ООО "Карбокор", установлено, что техника для осуществления работ предоставлялась индивидуальными предпринимателями непосредственно в распоряжение ООО "СпецТранс", без участия ООО "АвтоТрансСервис".

Расчёты с ООО "АвтоТрансСервис" за выполненные работы произведены Обществом частично денежными средствами в размере 6 120 ООО руб. (46% от стоимости услуг), с последующим перечисление ООО "АвтоТрансСервис" реальным исполнителям (индивидуальным предпринимателям и ООО "Промдеталь"), и векселями ПАО Сбербанк России на сумму 7 194 ООО руб. (54%), с последующим обналичиванием.

Указанные обстоятельства в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о несоблюдении налогоплательщиком требований полпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, свидетельствуют об умысле налогоплательщика, направленном на уменьшение налоговых обязательств, поскольку все физические и юридические лица (работники, руководители), участвующие в гражданско-правовых отношениях, знакомы между собой в силу специфики осуществляемой предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах, обязательства по указанным сделкам включены налогоплательщиком в расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС на основании недостоверных документов, составленных от имени контрагента ООО "АвтоТрансСервис", при этом, расчеты с данным юридическим лицом произведены частично, только в размере средств, подлежащих перечислению реальным исполнителям услуг (индивидуальным предпринимателям, применяющим специальный налоговый режим), частично векселями ПАО "Сбербанк России", приобретенными за счет полученных от заказчиков денежных средств, которые в дальнейшем были обналичены через организации розничной торговли.

Согласно позициям Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.07.2017 N 1440-О, Верховного Суда РФ, изложенной в Определении от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, признание налоговой выгоды необоснованной предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Обществом, в соответствии со статьей 65 АПК РФ, не представлены доказательства, опровергающие выводы налогового органа и подтверждающие реальность заключенных сделок, преследующих цель их фактического исполнения, получения экономического результата от их совершения.

Доводы налогового органа не опровергнуты относимыми и допустимыми доказательствами заявителя, при его несогласии с выводами обжалуемого решения.

Проверкой установлено, что заявителем создан формальный документооборот, имеющий целью уход от налогообложения за счет получения необоснованной налоговой выгоды.

При этом согласно нормам действующего законодательства, право на уменьшение налоговой базы возникает у налогоплательщика при соблюдении им условий, установленных законодательством для составления первичных документов необходимых для подтверждения права на налоговую выгоду, связанную с уменьшением налогооблагаемой базы и соответственно с уменьшением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Из определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 следует, что если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе, раскрытые налогоплательщиком-покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ апелляционный суд также приходит к выводу о том, что документы, представленные обществом в обоснование своего права на применение налоговых вычетов, содержат недостоверные и противоречивые сведения.

Согласно пункту 2 Постановления Пленума N 53 в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

При этом из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами.

Доказательств, опровергающих доводы Инспекции, а также подтверждающих принятие обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных документов, заявителем в материалы дела не представлено.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов по НДС, лежит на налогоплательщике.

В налоговых правоотношениях, недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов.

При соблюдении налогоплательщиком формальных признаков совершения сделок, им нарушается общеправовой запрет на злоупотребление субъективными правами в любой сфере общественной жизни, что противоречит статье 10 ГК РФ и свидетельствует о недобросовестности такого субъекта.

Осуществляя субъективные права, налогоплательщик не имеет права выходить за рамки собственно частных отношений и затрагивать сферу публичных (фискальных) интересов.

При таких обстоятельствах государственный бюджет получает невосполнимый урон в виде намеренного занижения налогооблагаемой базы участниками экономических правоотношений, что в свою очередь противоречит принципу законности осуществления прав и обязанностей, и принципу добросовестности.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического подтверждения понесенных затрат, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком заявленных расходов, учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Исходя из определений Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 168-0. от 04.11.2004 N 324-0. о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. "

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.

Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Для выявления целей и мотивов действий лиц установлена последовательность действий налогоплательщика и подконтрольных лиц.

Таким образом, основываясь на материалах проверки и конкретных доказательствах, суд поддержал вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком не соблюдены условия, установленные подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, так как основной целью заключения налогоплательщиком сделки со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а неуплата налога, в том числе в условиях установленного факта оказания услуг физическими лицами, не являющимися плательщиками НДС.

Указанные выше юридические лица имеют признаки "технической" организации и действуют исключительно с целью неправомерного уменьшения налоговых обязательств недобросовестными налогоплательщиками. Заявитель, ссылаясь на судебную практику, указывает на необходимость определения действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Общество указывает, что налоговым органом неверно определен размер налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль организаций. По мнению Общества, расходы по операциям с ООО "АвтоТрансСервис" подлежат определению расчетным методом исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, указанных в справках торгово-промышленной палаты, в связи с чем, Общество считает, что судом первой инстанции необоснованно не применены положения пп. 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

С данной правовой позицией коллегия суда согласиться не может на основании следующего.

Обществом в обоснование своей позиции по спорным операциям приведено два расчета расходов: 1) исходя из стоимости услуг аренды по аналогичному договору аренды транспортных средств от 28.03.2017, заключенному с ИП Базалюк О.С; 2) исходя из стоимости арендной платы аналогичной спецтехники, представленной Департаментом экспертизы, сертификации и оценки Союз "Кузбасская торгово-промышленная палата" в информационной справке от 15.12.2021 N 7/419.

Между тем, информация, содержащаяся в справке от 15.12.2021 N 7/419, не раскрывает источника информации, в частности: наименование организации, ИНН, условия заключения договоров (период предоставления, условия предоставления техники, обслуживание техники), условия оплаты (предоплата или рассрочка платежа, наличными или безналичными), место осуществления работ (Кемеровская область, Новосибирская область).

Таким образом, учитывая отсутствие в указанной справке сведений о суммах реально понесенных налогоплательщиком расходов, оснований для определения расходов расчетным путем, как полагает заявитель, у налогового органа не имеется.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог.

В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом, бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (позиция Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в определении от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981.

Как следует из материалов выездной проверки налоговым органом установлен умысел налогоплательщика на получение налоговой экономии и нарушение им требований подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, что исключает применение вышеуказанного подхода.

Позиция заявителя строится на формальном несогласии с выводами Инспекции без предоставления хоть каких-либо доказательств со своей стороны, которые бы достоверно и убедительно опровергали установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства.

По правилам главы 34 АПК РФ несогласие Общества с оценкой судом первой инстанции представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны заявителя не может являться основанием для отмены судебного акта.

Более того, в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, сформирована правовая позиция в соответствии с которой, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение налоговой реконструкции (на которой фактически настаивает заявитель в жалобе), не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на применение налоговой реконструкции может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" оборота.

Статья 54.1 НК РФ устанавливает пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов. Данная норма не содержит ранее используемого термина "необоснованная налоговая выгода", установленного в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а вводит новый термин, характеризующие злоупотребления в налоговом праве - "искажение".

Установление в общей части НК РФ общеобязательных критериев, с фактом соблюдения которых законодатель связывает возникновение у конкретного налогоплательщика права на получение предусмотренных в особенной части НК РФ преференций, в том числе в виде возможности сформировать расходную часть при определении размера налогооблагаемой прибыли, а также заявить налоговые вычеты по сделкам, характеризующимся реальностью их исполнения, представляет собой нововведение в законодательство о налогах и сборах.

Положения статьи 54.1 НК РФ по своему содержанию являются новыми легальными требованиями к налогоплательщикам, цель которых определена необходимостью исключения из финансово-хозяйственной деятельности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей действий, направленных на злоупотребление предоставленными ему налоговым и гражданским законодательством правами.

Из положений статьи 54.1 НК РФ следует, что данная норма устанавливает определенные требования к налогоплательщику, соблюдение которых дает налогоплательщику право уменьшить налоговую базу или сумму подлежащего уплате налога. К числу таких требований относится недопустимость уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности.

При отсутствии искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при соблюдении одновременно следующих условий:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, из содержания статьи 54.1 НК РФ следует, что оценка прав налогоплательщика на уменьшение налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога на установленные законом расходы и вычеты основана главным образом на доказывании нереальности хозяйственных операций, в том числе через отсутствие фактической возможности исполнить обязательства по договору непосредственно силами контрагента проверяемого налогоплательщика.

При этом положения статьи 54.1 НК РФ, определяя конкретные условия, соблюдение которых обуславливает возможность воспользоваться правом на предъявление налоговых вычетов, не содержат никаких указаний о допустимости реализации таких прав лишь в той или иной части. Данная норма также не содержит положений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем.

Введение статьи 54.1 в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формальных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом). При невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанный в статье 54.1 НК РФ, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом. Отсутствие в статье 54.1 НК РФ и в целом в налоговом законодательстве налоговой реконструкции в отношении учтенных в расходах и вычетах операции (сделки), данные о которых были искажены налогоплательщиком, полностью соответствует ранее действующим и применяющимся судами положениям Постановления Пленума ВАС РФ N 53, поскольку данная норма применяется именно к случаям умышленного искажения данных о сделках с единственной целью незаконного уменьшения налоговой базы или налога.

Инспекцией в решением установлено нарушение обществом подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, выразившимся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни по взаимоотношениям с контрагентами.

Умышленный характер допущенного нарушения и отсутствие со стороны налогоплательщика действий, направленных на раскрытие действительных параметров фактов своей хозяйственной деятельности, вопреки доводам заявителя, исключают возможность осуществления налоговой реконструкции обязательств. В рассматриваемом случае налогоплательщиком в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволившие установить действительный размер понесенных им расходов на приобретение услуг, определить, какая часть расходов была осуществлена на легальном основании, а не в целях увеличения расходов налогоплательщика и обналичивания денежных средств.

При этом проверкой установлено и заявителем не опровергнуто, что фактически услуги (работы) оказывались индивидуальными предпринимателями, собственниками спецтехники без участия ООО "АвтоТрансСервис", в связи с чем налоговым органом правомерно произведен расчет налоговых обязательств, исходя из реальных параметров сделок и данных расчетных счетов лиц, фактически оказавших услуги, работы, поставку товара, что соответствует положений статьи 54.1 НК РФ.

Судом сделан указанный вывод на основе совокупности представленных в материалы дела доказательств с учетом фактических обстоятельств по делу. Данный вывод суда согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 39 Обзора судебной практики N 3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 N309-ЭС20-17277, от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981.

Как верно указал суд первой инстанции, размер штрафной санкции отвечает характеру совершенного Обществом противоправного деяние и размеру причиненного ущерба, что опровергает доводы Общества о незаконности привлечения его к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Из представленных заявителем доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения Инспекции положениям НК РФ, указанные в оспариваемом решении обстоятельства налоговым органом в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены применительно к позиции налогоплательщика, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.

Проверив доводы заявителя о наличии процессуальных нарушений, коллегия суда не усматривает оснований для признания их обоснованными по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Согласно пункту 2 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения: - полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика; - предмет проверки - налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке; - периоды, за которые проводится проверка; - должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки. Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Исходя из пункта 4 статьи 89 НК РФ, предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Пунктом 6 статьи 89 НК РФ предусмотрено, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев (60) календарных дней. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (пункт 8 статьи 89 НК РФ).

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации от 09.11.2010 N 1434-ОО при проведении выездной налоговой проверки исходя из потребности в обеспечении, с одной стороны, учета интересов налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), связанных с самостоятельным и беспрепятственным осуществлением предпринимательской деятельности, а с другой стороны - эффективности мероприятий по проверке исполнения налогоплательщиками своей налоговой обязанности, федеральный законодатель установил в абзаце первом пункта 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации общее правило, согласно которому срок выездной налоговой проверки не может превышать двух месяцев, и предусмотрел, что данный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Данное законоположение само по себе не может рассматриваться как недопустимое ограничение конституционных прав и свобод граждан, поскольку направлено на обеспечение всестороннего и наиболее полного проведения налогового контроля при проведении выездной налоговой проверки и служит целям определения правильности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу пункта 9 статьи 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки, - истребования документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте; - получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ; - проведения экспертиз; перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке. Общий срок приостановления не может превышать шести месяцев (абзац 8 пункта 9 статьи 89 НК РФ).

Общество, указывая в апелляционной жалобе на необоснованность вывода суда первой инстанции о соблюдении Инспекцией сроков проведения и приостановления выездной налоговой проверки, установленных статьей 89 НК РФ, не учитывает следующее.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае выездная налоговая проверка начата 29.10.2019, окончена 13.11.2020.

В ходе проверки было принято три решения о приостановлении выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) у контрагентов Общества и, соответственно, три решения о возобновлении выездной налоговой проверки. Так, решениями от 09.12.2019 N 21-2, от 30.12.2019 N 21-5, от 24.07.2020 N 21-7 проверка приостанавливалась. Общий срок приостановления проверки составил 178 календарных дней. Решениями от 25.12.2019 N 21-4, от 20.07.2020 N 21-6, от 07.09.2020 N 21-8 проверка возобновлена. Решением УФНС России по Новосибирской области (далее - Управление) от 11.09.2020 проверка продлена на срок до 4 месяцев.

Таким образом, общий период проведения проверки составил 118 календарных дней (41+5+5+67), что свидетельствует о том, что Инспекцией не допущено превышения предельных сроков проведения выездной налоговой проверки, предусмотренных статьи 89 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 Постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 N 409 "О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики" (далее -Постановление N 409), проведение назначенных выездных проверок приостанавливалось до 30.05.2020 включительно.

С учетом внесенных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.05.2020 N 792 изменений в пункте 4 Постановления N 409, проведение назначенных выездных налоговых проверок, а также течение сроков, установленных НК РФ (в том числе сроков, предусмотренных статьями 100 и 101 НК РФ) в отношении ранее назначенных выездных налоговых проверок, было приостановлено до 30.06.2020 включительно.

Из положений Постановления N 409 следует, что срок приостановления выездной налоговой проверки не учитывается при расчете общего срока проведения выездной проверки и срока приостановления выездной проверки на основании норм, предусмотренных НК РФ.

Судом проверен срок, установленный пунктом 9 статьи 89 НК РФ, исходя из чего, сроки заключено исчислять в следующем порядке: с 09.12.2019 по 24.12.2019 (15 календарных дней); с 30.12.2019 по 19.07.2020 (3 месяца и 19 календарных дней); с 24.07.2020 по 07.09.2020 (1 месяц 15 календарных дней).

Таким образом, общий срок приостановления выездной налоговой проверки составил 5 месяцев и 19 дней, и не превысил 6 месяцев.

В данной части суд, проверив расчет сроков, представленный налоговым органом, правомерно нашел его обоснованным.

Судом установлено, что в течение срока приостановления (с 06.04.2020 по 30.06.2020) налоговый орган проводил контрольные мероприятия, а именно, истребовал документы и информацию у третьих лиц.

Так, налоговый орган истребовал документы у Пензина А.В. (поручение N 3139 от 10.04.2020, документы получены 21.04.2020), АО ПФ "СКБ "Контур" (поручение N 3700 от 17.04.2020, документы получены 30.04.2020, поручение N 4224 от 29.04.2020, документы получены 26.05.2020), АО "Сбербанк России" (поручение N 3721 от 17.04.2020, документы получены 27.04.2020), ПАО "Банк ВТБ 24" (поручения N N 3853, N 3915 от 21.04.2020, документы получены 03.06.2020, поручение N 11721 от 24.04.2020, документы получены 13.05.2020), ООО "Е-Лайт-Телеком" (поручение N 4021 от 23.04.2020, документы получены 19.05.2020, поручения N 4066 от 24.04.2020, документы получены 20.05.2020, поручение N 4067 от 24.04.2020, документы получены 26.05.2020), Базалюк О.С. (поручение N 4574 от 14.05.2020), ООО "Селяна".

Согласно пункту 1 статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, эти документы (информацию) путем направления на основании пункта 3 этой статьи поручения об истребовании документов (информации) в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на неправомерное истребовании налоговым органом документов и информации у третьих лиц в период приостановления проверки. По мнению Общества, суд первой инстанции, приняв данные документы и информацию в качестве доказательств, нарушил нормы процессуального права, а именно статьи 64 АПК РФ.

Между тем, право должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку, истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, эти документы (информацию), прямо предусмотрено пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ.

Ограничения на истребование документов у контрагентов налогоплательщика и третьих лиц законодательством не установлены.

В соответствии с позицией Пленума ВАС РФ, отраженной в Постановлении от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" по смыслу пункта 9 статьи 89 НК РФ, в период приостановления выездной налоговой проверки не допускается, также, получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников.

Налоговым органом в период приостановления выездной проверки не проводились действия на территории налогоплательщика, а так же действия, направленные на истребование у налогоплательщика документов, получение от него пояснений и допрос его работников, что не опровергнуто Обществом.

Между тем, налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ в период приостановки проверки Инспекцией истребовались документы у следующих контрагентов (ООО "Карбокор", ООО ТК "Фронтал", ПАО "Сбербанк России" и др.).

Таким образом, учитывая, что право налогового органа на истребование документов (информации) у контрагентов Общества реализовано Инспекцией в соответствии с нормами налогового законодательства, нарушения в действиях налогового органа отсутствуют.

Соответственно, судом первой инстанции обоснованно приняты документы и информация, полученные налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля в период с 02.04.2020 по 30.06.2020. поскольку они соответствуют требованиям статей 64, 65. 67, 68 АПК РФ.

В апелляционной жалобе Общество указывает на то, что в решении не в полной мере отражены возражения, в связи с чем, налогоплательщик считает их не рассмотренными.

Однако, все доводы налогоплательщика, имеющие отношение к существу выявленного правонарушения, были рассмотрены Инспекцией и отражены в оспариваемом решении.

Доводы заявителя по существу предмета спора и доводы апелляционной жалобы практически совпадают - в апелляционной жалобе заявитель повторяет позицию, изложенную в суде первой инстанции, которой судом по правилам статей 65, 67. 68, 71 АПК РФ дана надлежащая, всесторонняя, полная и объективная оценка.

При этом не отражение в судебном акте всех приведенных заявителем обстоятельств само по себе не привело к принятию неправильного по существу судебного акта, соответственно, не может служить обязательным основанием для его отмены или изменения. Доказательства, имеющиеся в материалах дела, исследованы судом первой инстанции в соответствии с требованиями АПК РФ, существенных нарушений положений статей 10, 15, 65, 71, 168, 170, 184, 185 АПК РФ, повлекших возможность принятия иного судебного акта, а также обстоятельств, влекущих безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, требования общества оставлены без удовлетворения правомерно, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения налогового органа и об отсутствии нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 АПК РФ, статьей 333.21 НК РФ, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание позицию, изложенную в абзаце 2 пункта 15 информационного письма Президиума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2005 года N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации", излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 руб. на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит возврату подателю жалобы из федерального бюджета.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17.10.2022 по делу N А45-7833/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "СпецТранс" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "СпецТранс" ИНН 4250011193, г. Новосибирск из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по апелляционной инстанции по чек-ордеру от 10.11.2022.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

О.О. Зайцева С.В. Кривошеина