Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 июня 2023 г. N 11АП-7940/23 по делу N А65-34164/2022

город Самара

06 июня 2023 г.

Дело N А65-34164/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 июня 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Николаевой С.Ю., Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Блиновой А.А.,

с участием:

от заявителя - Благодарный А.В., доверенность от 06 февраля 2023 года,

от инспекции - Урзаева Л.И., доверенность от 24 апреля 2023 года, Мелешкина В.В., доверенность от 24 апреля 2023 года, Семагин Д.А., доверенность от 19 декабря 2022 года,

от управления - Семагин Д.А., доверенность от 14 апреля 2023 года,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по городу Набережные Челны Республики Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 31 марта 2023 года по делу N А65-34164/2022 (судья Минапов А.Р.),

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "О2" (ОГРН 1141650018586, ИНН 1650294751), город Набережные Челны Республики Татарстан,

к ИФНС России по городу Набережные Челны Республики Татарстан (ОГРН 1041616098974, ИНН 1650040002), город Набережные Челны Республики Татарстан,

с участием третьего лица УФНС России по Республике Татарстан (ОГРН 1041625497209, ИНН 1654009437), город Казань Республики Татарстан,

о признании недействительным решения от 18 августа 2022 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "О2" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к ИФНС России по городу Набережные Челны Республики Татарстан (далее - налоговый орган, инспекция), с привлечением в качестве третьего лица УФНС России по Республике Татарстан (далее - управление), о признании недействительным решения N 2.18-0-13/12А от 18.08.2022 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Решением суда от 31.03.2023 г. заявленные требования удовлетворены частично.

Суд признал недействительным решение N 2.18-0-13/12А от 18.08.2022 г. о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ", ИП Антиповым О.Р., соответствующих сумм пени и штрафа, обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и интересов общества, и взыскал с инспекции в пользу общества расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

При этом суд отказал обществу в удовлетворении заявления в части налога на прибыль за 2017 г. в сумме 63 876 руб. с сумм, выданных подотчет без подтверждающих документов, уменьшения налоговой базы за 2019 г. по налогу на прибыль в сумме 781 022 руб., в связи с уменьшением на сумму убытка, уменьшающего налоговую базу, расходов, принимаемых в затраты на приобретение дизельного топлива для приготовления еды и обогрева помещения по НДС и налогу на прибыль, штрафа за непредставление документов, НДФЛ.

Инспекция, не согласившись с указанным судебным актом, обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в удовлетворенной части отменить, и принять по делу новый судебный акт, которым полностью отказать обществу в удовлетворении заявленного требования, о чем в судебном заседании просили и представители налоговых органов.

Представитель общества в судебном заседании апелляционную жалобу отклонил, по основаниям, изложенным в отзыве, приобщенном к материалам дела, и просил решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Проверив в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ решение суда первой инстанции в обжалуемой части, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам и страховым взносам за период с 01.01.2017 г. по 31.12.2019 г.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 18.08.2022 г. N 2.18-0-13/12А о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 и 3 ст. 122, п. 1 ст. 126, п. 1 ст. 126.1 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 1 391 030 руб. (размер штрафных санкций уменьшен в 16 раз), налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость в размере 90 106 448 руб., налог на прибыль организаций в сумме 78 488 021 руб., соответствующие суммы пени и штрафа. Также налогоплательщику по результатам проверки предложено удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц на общую сумму 47 380 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество в порядке, предусмотренном ст. 139 НК РФ, обратилось в управление с апелляционной жалобой, которое решениями от 21.09.2022 г. N 2.7-18/030537@ и от 10.11.2022 г. N 2.7-18/036451@ апелляционные жалобы заявителя оставлены без удовлетворения.

Также управление решением от 06.02.2023 г. за N 2.6-11/003387@ отменило решение инспекции от 18.08.2022 г. N 2.18-0-13/12А в части начисления пени в период действия моратория на возбуждение дел о банкротстве, введенного постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 г. N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" (с 01.04 по 01.10.2022 г.).

Общество, не согласившись с решением инспекции, оспорило его в судебном порядке.

Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном ст. 71 АПК РФ, представленные сторонами в обоснование своих доводов и возражений доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о частичном удовлетворении заявленного обществом требования, исходя из следующего.

Поскольку решение суда в отказанной части сторонами не оспаривается, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда только в удовлетворенной части.

В соответствии с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200 АПК РФ и п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

Обязанность доказывания законности совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые совершили действия (бездействие) (ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям ст. 169 Кодекса счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и ст. 169 Кодекса, и достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету счет-фактура должен соответствовать требованиям п. 5 и 6 данной статьи.

В силу положений ст. ст. 146, 169, 171, 172 НК РФ для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям п. 5, п. 6 ст. 169 НК РФ.

Таким образом, для реализации права на применение вычетов по НДС необходимо чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

В п. 1 и п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Одновременно с указанной правовой нормой Законом N 163-ФЗ внесены изменения в п. 5 ст. 82 НК РФ, согласно которым доказывание обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 настоящего Кодекса.

Как следует из материалов дела, налоговым органом сделаны выводы о нарушении заявителем положений п. 1 ст. 54.1 НК РФ, выразившемся в искажении в бухгалтерском учете и налоговой отчетности сведений о фактах хозяйственной жизни по взаимоотношениям с ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ", ИП Антипов О.Р. в части оказания услуг и выполнения работ названными контрагентами.

Кроме того, налоговый орган указал, что действия налогоплательщика, выраженные в представлении новых документов, не представленных в ходе проведенной проверки и на стадии досудебного урегулирования спора и не могут являться доказательствами по настоящему судебному спору.

В ходе проверки у налогоплательщика были запрошены информация и документы в подтверждение вычетов по НДС и несения расходов на прибыль.

Между тем, налоговый орган не учел, что действия налогоплательщика по представлению в суд документов не могут быть квалифицированы как злоупотребление правом ввиду следующего.

Исходя из правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. N 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В п. 78 постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 г. "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ" разъяснено, что налогоплательщики вправе представить документы в ходе судебного разбирательства, а суд вправе их принять.

Другая сторона спора при этом может обратиться к суду с ходатайством о предоставлении возможности ознакомиться с указанными документами и представить опровергающие доказательства.

Более того, ВАС РФ допускает, что суды могут принять дополнительные доказательства независимо от причин их непредставления налоговым органам.

В данном случае суд первой инстанции счел необходимым приобщить представленные налогоплательщиком документы, исходя из необходимости полного исследования обстоятельств дела в целях вынесения правильного решения, по существу заявленных налогоплательщиком требований, определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, предоставления заявителю возможности осуществить судебную защиту его прав и законных интересов с учетом предоставленных ему АПК РФ процессуальных гарантий.

Аналогичная позиция изложена по делам в постановлениях АС Поволжского округа от 06.08.2019 г. N А65-19341/2018, и от 14.10.2021 г. N А65-29401/2020.

Основанием для доначисления указанных сумм налогов и пени в части эпизодов нарушения п. 1 ст. 54.1 НК РФ, послужил вывод налогового органа о преднамеренном использовании схемы необоснованного включения стоимости запасных частей и дизельного топлива в состав расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль и неправомерного предъявления к вычету НДС по финансово-хозяйственным отношениям с контрагентами: ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ".

Также в ходе контрольных мероприятий установлены обстоятельства, свидетельствующие о применении налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса" с участием ИП Антипова О.Р., который является учредителем ООО "О2", и не отражения выручки от реализации транспортных услуг ИП Антиповым О.Р.

Налоговый орган в решении, представленных суду отзыве, а также дополнениях к отзыву указывал, что в ходе проведенных осмотров установлено, что у ООО "О2" в аренде и в собственности отсутствуют помещения, в которых могли бы осуществляться ремонтные работы, либо храниться в больших объемах запасные части, а также отсутствуют контейнеры для хранения дизельного топлива.

В штате организации сотрудники, осуществляющие ремонт автотранспорта, кладовщики, которые в случае закупа запасных частей учитывали, выписывали и вели количественный учет запасных частей, не предусмотрены.

Согласно показаниям начальников автоколонн, менеджера по логистике самостоятельный ремонт автомобилей водителями не производился, ремонт осуществлялся в сервисных центрах.

Согласно пояснениям Букиной Н.А. (руководителя ООО "О2", в проверяемом периоде - главный бухгалтер) ООО "О2" осуществляет ремонт своего грузового автотранспорта. В штате есть механики и начальники автоколонн, они занимаются ремонтом. Деятельность по ремонту транспорта осуществляет там, где находится база. Адрес базы точно не помнит.

При этом из показаний Гимранова Рустема Амировича, начальника автоколонн в ООО "О2", Титова Романа Владимировича начальника автоколонны, Хусаинов Рамиля Равилевича начальника автоколонны, Созонова Михаила Владимировича механика по эксплуатации. Асташина Евгения Александровича, технического директора, что ООО "О2" не осуществляет ремонт автопарка собственными силами. В случае поломки автомобиля водитель связывается с начальником автоколонны ООО "О2", который направляет в ближайший сервисный центр, в котором 600 осуществляется ремонт транспортного средства.

В свою очередь начальник автоколонны, контролирует по телефонной связи процесс взаимодействия водителя и сервисного центра (договаривается о ремонте, направляет документы на оплату по ремонту в бухгалтерию).

Запасные части приобретались только в организациях, где осуществляется ремонт автомобиля, либо для немедленной замены при поломке автомобиля.

На неоднократные требования (пояснения) от 29.12.2020 г. N 51359, от 29.03.2021 г. N12646, от 04.08.2021 г. N 32457, от 13.10.2021 г. N 41305 о предоставлении дефектных ведомостей, информации чьими силами проводился ремонт с использованием "спорных" запасных частей налогоплательщик ответ (пояснения) не предоставил.

Согласно данным проведенного количественного учета установлено, что запасные части списываются в конце месяца без привязки к конкретной автомашине.

Операции по передаче запасных частей сторонним организациям для проведения ремонта также отсутствуют.

Отсутствие трудовых ресурсов, производственных помещений у "проблемных" контрагентов.

В адрес проблемных контрагентов оплата произведена частично, либо произведена на счета третьих лиц. Денежные средства в размере 23 256 000 руб. (20 293 000 руб. + 2 963 000 руб.), перечисленные в адрес "проблемных" организаций, далее направлены индивидуальным предпринимателям с назначением платежей "по счету", "за товар", применяющих специальные налоговые режимы, и в дальнейшем обналичены.

На основании допросов работников выявлено, что заправка топливом автомобилей производилась по топливным картам. В случае поломки автомобиля водитель связывается с начальником автоколонны ООО "О2", который направляет обратившегося в ближайший сервисный центр, в котором затем осуществляется ремонт транспортного средства. В свою очередь, начальник автоколонны, контролирует по телефонной связи процесс взаимодействия водителя и сервисного центра (договаривается о ремонте, направляет документы на оплату по ремонту в бухгалтерию). Запасные части приобретались только в организациях, где осуществляется ремонт автомобиля, либо для немедленной замены при поломке автомобиля.

Учредитель ООО "О2" Антипов Олег Рудольфович совершил действия, направленные не столько на разделение бизнеса самого по себе, что признается оптимизацией предпринимательской деятельности, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой экономии путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности по уплате в бюджет налогов по общей системе налогообложения.

Таким образом, по мнению налогового органа, ООО "О2" использовало формальный документооборот по спорным сделкам (операциям) в целях неправомерного завышения расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли и необоснованного применения вычетов по НДС.

Налоговым органом, результатами мероприятий налогового контроля, проведенными в ходе проверки, опровергнута реальность спорных сделок (операций), что свидетельствует о несоблюдении условий, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

Между тем, налоговый орган не учел, что законодательство о налогах и сборах РФ исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных ст. 169 Кодекса, возлагается на продавца.

Соответственно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

При этом, суд обоснованно отметил, что вновь введенная ст. 54.1 НК РФ целью которой являлось легальное закрепление выработанных судебной практикой правовых позиций, не содержит нормы, каким-либо образом изменяющие (улучшающие либо ухудшающие) положение налогоплательщика по сравнению с тем, которое было определено ранее на основании правовых позиций, выработанных судебной арбитражной практикой.

Пунктом 3 ст. 54.1 НК РФ установлено, что нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Таким основанием, в соответствии с п. 1 ст. 54.1 НК РФ является искажение сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Следуя принципу единообразия в применении и толковании судами норм права, с учетом разъяснений, приведенных в Письме Федеральной налоговой службы России от 23.03.2017 г. N ЕД-5-9/547 "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды", при осуществлении мероприятий налогового контроля для подтверждения факта получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды налоговым органам при проведении налоговой проверки следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае, в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.

Данный вывод следует из п. 31 Обзора судебной практики ВС РФ N 1 (2017), утв. Президиумом ВС РФ 16.02.2017 г., в котором указано, что факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

ВС РФ, рассматривая аналогичные споры, сделал общий вывод о том, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Суд, рассмотрев материалы дела, пришел к правильному выводу о том, что совокупность представленных налоговым органом доказательств не позволяет установить недобросовестность налогоплательщика и не подтверждает отсутствие реальности хозяйственных операции между заявителем и ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ". Налогоплательщиком не допущено искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, а также об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности.

Как правильно установлено судом, первичные документы, представленные налогоплательщиком, полностью соответствуют действующему законодательству РФ. Налогоплательщиком соблюдены все условия для принятия НДС к вычету и учету затрат по налогу на прибыль. Представленные на проверку документы полностью соответствуют требованиям действующего законодательства, в том числе требованиям Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", ст. 169 НК РФ.

К указанным выводам суд пришел исходя из следующего.

В собственности заявителя в проверяемом периоде находились грузовые транспортные средства транспортные средства марки "MERCEDES-BENZ" в лизинге (на балансе лизингополучателя) в количестве 55 единиц, "MERCEDES-BENZ" и "SCANIA" в лизинге (на балансе лизингодателя) в количестве 71 единицы в 2017 г., Седельный тягач КАМАЗ 5490, "MERCEDES-BENZ" в лизинге (на балансе лизингополучателя) в количестве 79 единиц, "MERCEDES-BENZ" и "SCANIA" в лизинге (на балансе лизингодателя) в количестве 159 единиц в 2018 г., 9 единиц "MERCEDES-BENZ" в собственности, Седельный тягач КАМАЗ 5490, "MERCEDES-BENZ" в лизинге (на балансе лизингополучателя) в количестве 87 единиц, "MERCEDES-BENZ" и "SCANIA" в лизинге (на балансе лизингодателя) в количестве 160 единиц в 2019 г., также имелись полуприцепы (тентованные, шторные, рефрижератор).

Согласно представленных в материалы дела реестров сведений о доходах физических лиц за 2017, 2018 и 2019 г., заработная плата начислена 385, 707 и 773 сотрудникам соответственно.

В ходе выездной налоговой проверки проведен анализ сведений, имеющихся в информационных ресурсах налогового органа в отношении ООО "ПРОМПОСТАВКА", по результатам которого установлено следующее.

ООО "ПРОМПОСТАВКА" состоял на учете в Межрайонной ИФНС России N 11 по Удмуртской Республике с 20.02.2015 г.

21.08.2019 г. ООО "ПРОМПОСТАВКА" исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ недостоверных сведений (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице).

Налоговый орган указал, что в ходе выездной налоговой проверки неоднократно в соответствии со ст. 93 НК РФ в адрес ООО "О2" в обоснование заявленных расходов, налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, подтверждения поставки товаров (работ, услуг) ООО "ПРОМПОСТАВКА" в адрес ООО "О2" выставлены требования о предоставлении документов (информации) N 51361 от 29.12.2020 г., N 12669 от 29.03.2021 г., N 32457 от 04.08.2021 г., N 41305 от 13.10.2021 г., N 33643 от 13.10.2021 г.

ООО "О2" по выставленным в рамках выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 93 НК РФ требованиям о предоставлении документов по взаимоотношениям с контрагентом с ООО "ПРОМПОСТАВКА" надлежащим образом представлены следующие документы:

- договор на поставку товарно-материальных ценностей между ООО "О2" и ООО "ПРОМПОСТАВКА" от 01.01.2017 г.;

- счета-фактуры;

- товарные накладные.

Налоговый орган посчитал, что налогоплательщиком не представлены следующие документы по взаимоотношениям с ООО "ПРОМПОСТАВКА":

- акт сверки взаимных расчетов между ООО "О2" и ООО "ПРОМПОСТАВКА" за 2017 г.

Между тем, акт сверки был представлен налоговому органу вместе с договором и счетами-фактурами. Более того, акт сверки не является первичным документом, признаки которого закреплены в ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Таким образом, акт сверки не является обязательным документом для участников гражданского оборота и обязательность его составления не закреплена действующим законодательством. Самостоятельным доказательством акт сверки быть не может, поскольку он не отвечает признакам сделки согласно ст. 153 ГК РФ.

В п. 1 и 2 ст. 169 НК РФ определено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Таким образом, для реализации права на применение вычетов по НДС необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

В п. 1 и 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В п. 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53 указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в том числе, невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций (п. 5 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Как указано в определении ВС РФ от 29.11.2016 г. N 305-КГ16-10399 отсутствие работников у контрагента само по себе не является признаком недобросовестности, поскольку закон не обязывает организацию иметь собственные основные средства и штат работников при осуществлении хозяйственной деятельности.

Если у контрагента нет имущества, это не означает, что он не может вести деятельность.

Выводы инспекции о том, что у организаций-контрагентов отсутствовали основные средства и нематериальные активы, трудовые ресурсы, не свидетельствуют о том, что организации - контрагенты заведомо не могли исполнить свои обязанности по заключенным с обществом договорам. Налоговая отчетность за проверенный налоговый период предоставлялась организациями - контрагентами в налоговые органы, налоги оплачивались.

Деятельность организаций не может ставиться в зависимость от наличия или отсутствия достаточного количества сотрудников, технического персонала, имущества, от расходов на оплату коммунальных услуг, заработной платы, услуг связи, поскольку действующее законодательство не обязывает организацию иметь собственные основные средства и соответствующий штат работников при осуществлении хозяйственной деятельности.

Таким образом, отсутствие у контрагента основных средств, производственных помещений, транспортных средств не может быть признано обстоятельством, свидетельствующим о нереальности хозяйственных операций.

Кроме этого, гражданское законодательство предполагает возможность привлечения контрагентом третьих лиц для исполнения обязательств по договору. При этом такая предпринимательская деятельность не противоречит действующему законодательству.

Аналогичная правовая позиция изложена по делам в постановлениях АС Поволжского округа от 19.04.2017 г. N А12-20203/2016, от 14.10.2021 г. N А65-29401/2020, от 24.01.2023 г. N А65-2033/2022, Одиннадцатого ААС от 10.10.2022 г. N А65-2033/2022 и от 14.07.2021 г. N А65-29401/2020.

Налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В материалы дела представлен допрос свидетеля Гимранова Рустема Амировича начальника автоколонн в ООО "О2" (протокол допроса N 241 от 01.09.2020 г.), который на поставленные вопросы подтвердил проведение ремонта в том числе собственными силами.

На вопросы о том знает ли он спорных поставщиков, ответил, что не знает. Таким образом, Гимранов Р.А. просто мог не знать поставщиков, поскольку это не входит в его обязанности.

Налоговым органом в ходе допроса не раскрыт факт доставки запасных частей на базу налогоплательщика, не выяснен вопрос о том, что для допрашиваемого значит "мелкий ремонт".

Показания свидетелей, не принимавших участия в хозяйственных отношениях между контрагентами, являются недопустимым доказательством.

Аналогичная позиция изложена в постановлении АС Поволжского округа от 13.12.2016 г. по делу N А12-8402/2016.

В силу положений ст. ст. 89, 90, 101 НК РФ свидетельские показания, полученные в порядке ст. 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.

Все первичные учетные документы по движению материальных ценностей принимаются и контролируются бухгалтерией организации, именно она принимает и проверяет первичные учетные документы с точки зрения правильности их оформления и законности совершенных операций.

В свою очередь Букина Н.А, являвшаяся в то время главным бухгалтером подтвердила наличие спорных контрагентов и взаимоотношения с ними.

Аналогичные доводы касаются в частности других опрошенных лиц: Титова Романа Владимировича начальника автоколонны в ООО "О2" (протокол допроса N 381 от 23.08.2021 г.), Хусаинова Рамиля Равилевича начальника автоколонны в ООО "О2" (протокол допроса N 242 от 07.04.2021 г.), Созонова Михаила Владимировича механика по эксплуатации ООО "О2" (протокол N 246 от 01.04.2021 г.), Асташин Евгений Александрович Технический директор ООО "О2" (протокол N 472 от 17.12.2021 г.) и других.

В соответствии с п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Положения ст. 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговый орган. Данная обязанность инспекции также установлена процессуальными нормами о распределении бремени доказывания (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ), согласно которым соответствующие обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого акта, должны быть подтверждены доказательствами, представленными этим органом.

Таким образом, именно налоговый орган должен доказать, что расходы понесены налогоплательщиком не в связи с деятельностью, направленной на получение дохода, и документально опровергнуть его доводы о несении таких расходов.

Факты поступления товаров налогоплательщику и последующей продажи им товаров конечному потребителю в ходе проверки налоговым органом не опровергнуты.

Налоговый орган указывал, что заявителем не представлены документы, подтверждающие доставку, сертификаты, документы по хранению и использованию.

По условиям договора поставки от 01.01.2017 г. в п. 2.1 определено, что поставка товара производится поставщиком путем его отгрузки железнодорожным или автомобильным транспортом по адресу, указанному покупателем в спецификации.

Порядок поставки каждой партии товара определяется сторонами в спецификации.

Приобретенный у ООО "ПРОМПОСТАВКА" товар использовался для собственных нужд, необходимости и правовой обязанности в хранении сертификатов качества у налогоплательщика нет. Сертификат качества не является документом, подтверждающим реальность поставки, либо опровергающим такую поставку.

ООО "О2" располагало достаточным местом для хранения запасных частей, что подтверждается представленным налоговому органу договором аренды базы.

Налоговому органу были представлены бухгалтерские документы, а также дефектные ведомости, подтверждающие использование приобретенного товара в собственных нуждах в целях реализации предпринимательской деятельности.

Механизм вовлечения в ремонтный процесс приобретенных запасных частей не раскрыт налоговым органом и не затронут при проведении допросов свидетелей.

Изложенные налоговым органом признаки согласованности действий не соответствуют действительности, выходят за рамки полномочий налогового контроля и направлены на вмешательство в хозяйственную деятельность налогоплательщика, что является не допустимым.

Требования п. 4.1 и 4.2 вышеуказанного договора на поставку товарно-материальных ценностей от 01.01.2017 г. истолкованы налоговым органом неверно.

Соответствие товаров ГОСТам, ТУ, не влечет обязательства поставщика предоставить в обязательном порядке сертификаты соответствия, подтверждение соответствия заявленным в договоре требованиям устанавливается надлежащим принятием товара по качеству и количеству, что отражено в двусторонне подписанными УПД.

Примерный ассортимент, сроки поставки и их количество определено дополнительным соглашением к договору.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны заключаться в простой письменной форме.

В силу п. 2 ст. 434 ГК РФ договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Кроме того, письменная форма договора считается соблюденной не только в случае составления сторонами единого документа (договора), подписанного сторонами, либо обмена документами посредством различных видов связи (п. 2 ст. 434 ГК РФ), но и путем принятия (акцепта) письменного предложения заключить договор (оферты) в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 438 ГК РФ (п. 3 ст. 434 ГК РФ).

При этом акцептом, в частности, признается совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, конклюдентных действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.), если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

Иными словами, передача товара по накладным (счету) и принятие его без возражений покупателем (акцепт) могут свидетельствовать о согласовании сторонами условия договора о предмете обязательства (п. 3 ст. 434, п. 3 ст. 438 ГК РФ) и, следовательно, о заключенности договора поставки в исполненной части.

Для этого накладная (счет) должна содержать все существенные условия договора поставки, а именно наименование, количество, номенклатуру товара.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Одиннадцатого ААС от 27.02.2017 г. N А65-21984/2016.

Довод налогового органа об умышленном непредставление спецификаций, сертификатов соответствия с целью затруднения построения цепочки движения товара от производителя до конечного потребителя является несостоятельным.

ООО "О2" неоднократно уведомляло налоговый орган о наличии указанных документов и о предоставлении дополнительного времени для ответа на требования.

Заявитель пояснил, что после проверяемого периода налогоплательщик сменил арендуемое помещение, в результате переезда архив был оптимизирован, документы, не относящиеся к обязательному хранению в соответствие с ФЗ "О бухгалтерском учете", частично сохранились на электронном носителе и для их предоставления требовалось время.

Относительно доводов налогового органа о подписании счетов-фактур заявитель пояснил, что в строке "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер организации" в расшифровке подписи указан Васин С.Е., тогда как он стал единоличным исполнительным органом с 30.01.2017 г., и как следствие подпись Васин С.Е. не свидетельствует о подписании счетов-фактур неуполномоченным лицом.

В п. 1 ст. 182 ГК РФ определено, что полномочия на совершение сделки могут явствовать из обстановки.

Статья 183 ГК РФ указывает на возможность одобрения сделки, совершенной лицом, не имеющих соответствующих полномочий.

Последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения (п. 2 ст. 183 ГК РФ).

В материалы дела не представлены доказательства того, что в последующем Васин С.Е. отказался от исполнения данной сделки.

Запрашиваемые налоговым органом путевые листы, позволяющие установить, какой груз, в каком количестве, по какому маршруту и кем доставлялся от ООО "ПРОМПОСТАВКА", в ходе выездной налоговой проверки ООО "О2" не могут быть представлены ООО "О2", так как осуществлялись по условиям п. 2.1 договора и дополнительного соглашения к нему на условиях доставки поставщиком.

При таких обстоятельствах, путевые листы не могут храниться у ООО "О2", так как являются документами отчетности поставщика.

Согласно анализа карточки счета 60 "Расчеты с поставщиками" установлен факт переуступки долга в адрес учредителя ООО "О2" Антипова О.Р. Указанный факт налогоплательщиком не оспаривается и в подтверждение налоговому органу представлены соответствующие договоры цессии. Оплата по договору цессии была произведена новому кредитору.

Уступка права требования произведена с соблюдением требований действующего законодательства. Доказательств признания недействительными представленных договоров цессии материалы дела не содержат.

Согласно п. 1 ст. 382 ГК РФ предметом договора уступки может быть право, принадлежащее кредитору на основании обязательства.

Должник в обязательстве не вправе оспаривать соглашение об уступке прав требования, если у сторон цессии нет спора о надлежащем правообладателе, поскольку личность кредитора для должника значения не имеет.

В материалах налоговой проверки отсутствуют сведения о наличии между сторонами оспариваемого договора какого-либо спора.

В силу п. 3 ст. 423 ГК РФ договор, на основании которого производится уступка, предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа этого договора не вытекает иное.

Отсутствие в таком договоре условия о цене передаваемого требования само по себе не является основанием для признания его недействительным или незаключенным.

В таком случае цена требования, в частности, может быть определена по правилу п. 3 ст. 424 ГК РФ.

Договор, на основании которого производится уступка, может быть квалифицирован как дарение только в том случае, если будет установлено намерение цедента одарить цессионария (ст. 572 ГК РФ).

По общему правилу, требование переходит к цессионарию в момент заключения договора, на основании которого производится уступка, например договора продажи имущественного права (п. 2 ст. 389.1 ГК РФ).

Доводы налогового органа об отсутствие намерений платить контрагенту являются предположительными и не подтверждаются материалами дела.

Анализ товарного потока и контрагентов поставщика ООО "ПРОМПОСТАВКА" по отношению к налогоплательщику суд обоснованно оценил критически, поскольку у ООО "О2" и ООО "ТК "Магнат", ООО "Сервис", ООО "Меридиан", ООО "Компас", ООО "Контент", ООО "Товары для дома" отсутствуют какие-либо взаимоотношения.

Как указано в абз. 6 письма ФНС России от 23.03.2017 г. N ЕД-5-9/547@ законом не предусмотрено наступление для налогоплательщика негативных последствий в случае неправомерных действий его контрагента, в том числе по исполнению им налоговых обязательств перед бюджетом, если сам налогоплательщик в рамках гражданско-правовых отношений действует добросовестно.

В соответствии с правовыми позициями Конституционного Суда РФ, исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц.

Указанный подход нашел свое закрепление в п. 3 ст. 54.1 НК РФ. Согласно данной норме при выполнении предусмотренного п. 2 ст. 54.1 НК РФ требования об исполнении обязательств по сделке лицом, являющимся должником по ней, то обстоятельство, что данным лицом допущено нарушение налогового законодательства, не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания неправомерным уменьшения налогоплательщиком налоговой обязанности.

При применении указанных положений необходимо учитывать правовые позиции, изложенную в определениях ВС РФ от 14.05.2020 г. N 307-ЭС19-27597 и от 28.05.2020 г. N305-ЭС19-16064, согласно которым вступление в отношения с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, обладающими такими ресурсами, дает разумно действующему налогоплательщику - покупателю основания ожидать, что сделка этим контрагентом будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении - уплачены в бюджет.

В подобной ситуации предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом.

Приобретение запасных частей самостоятельно без привлечения сервисных центров являет собой оправданный экономический смысл и реальную деловую цель.

Покупка запасных частей самостоятельно, равно как и частичная их замена и ремонт собственными силами носит оправданный экономический характер, что значительно экономичнее покупки запасных частей у обслуживающего сервиса. Заключенные сделки по покупке запасных частей и комплектующих согласуются с общей хозяйственной деятельностью налогоплательщика, направлены на существенную экономию в целях осуществления своей деятельности.

По контрагенту ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ" установлено следующее.

Период взаимоотношений 30.01 - 31.03.2017 г., сумма взаимоотношений 13 000 000 руб., в т. ч. НДС 1 983 050,84 руб.

ООО "О2" по выставленным в рамках выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 93 НК РФ требованиям о предоставлении документов по взаимоотношениям с контрагентом с ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ" представлены следующие документы, полностью подтверждающие обоснованность применённых налоговых вычетов и подтверждающие реальные взаимоотношения с контрагентом: счета-фактуры; товарные-накладные; договор на поставку товарно-материальных ценностей; оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; акт сверки взаимных расчетов между ООО "О2" и ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ" за 2017 г.; оборотно-сальдовая ведомость по счету 10.05; карточки счета 10; дефектные ведомости.

По взаимоотношениям ООО "О2" с ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ" установлено следующее.

Налоговый орган в оспариваемом решении указал, что сумма переуступки, по мнению налогового органа, составляет 241 024 117 руб. Фактически же, договоров уступки было заключено на всю сумму задолженности на 438 379 143,05 руб.

Таким образом, организация понесла расходы, связанные с приобретением запасных частей у спорных организаций, при этом налоговым органом указано, что на 22 924 661,74 руб. оплата была проведена непосредственно ООО "О2" поставщикам.

Между тем по поставщикам ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ" и ООО "АКВАМАРИН" оплаты налоговым органом учтены без учета НДС, соответственно 233 335,99 руб. и 1 609 797,12 руб., а фактически оплаты прошли в сумме 275 336 руб. и 1 899 560,68 руб.

Дополнительно по контрагенту ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС" учтена оплата в сумме 3 706 565 руб., а фактически оплачено было 4 396 565 руб.

В результате всего оплачено поставщикам было на сумму 23 946 425,31 руб. Расхождения составили - 1 021 763,57 руб. Эти данные отражены в актах сверок между контрагентами.

Налоговый орган указывал, что из анализа расчетных счетов следует, что заявитель произвел оплату в адрес спорных контрагентов лишь частично.

Между тем, для подтверждения факта отсутствия расчетов недостаточно провести анализ движения денежных средств по расчетным счетам, так как оплата этих расходов может производиться из кассы предприятия, путем взаимозачетов, уступки прав требования, по акту приемки-передачи векселя и другими не запрещенными гражданским законодательством РФ способами; вышеперечисленные расходы могли иметь место, но не быть оплаченными, таким образом, у предприятия сформировалась кредиторская задолженность.

Аналогичная позиция изложена в постановлении АС Поволжского округа от 07.02.2023 г. по делу N А55-5360/2022.

Согласно актам сверки, между ООО "О2" и цедентом ИП Антиповым О.Р., организация оплатила по договорам цессии задолженность в сумме 438 379 143,05 руб.

Таким образом, заявитель понес расходы, связанные с приобретением запасных частей и дизельного топлива у спорных организаций.

Указанные договоры цессии не были признаны недействительными в установленном законом порядке.

Кроме того, заявитель представил суду квитанции к приходно-кассовым ордерам об оплате ИП Антиповым О.Р. задолженности спорным контрагентам.

Налоговый орган поставил под сомнения данные оплаты, представив в материалы дела протоколы допросов свидетелей от 23.03.2023 г. Васина П.Е., Гаппазовой Л.Р., Васина С.Е.

Суд обоснованно критически оценил протоколы допросов свидетелей от 23.03.2023 г., поскольку они проведены за пределами периода рассмотрения материалов налоговой проверки.

Кроме того, показания допрошенных лиц не являются безусловным доказательством фиктивности отношений.

Физические лица (должностные лица общества) могут отрицать причастность к принятию решений по ведению его хозяйственной жизни, чтобы избежать ответственности по ст. 173.1 УК РФ.

Действия должностных лиц спорных контрагентов, могут свидетельствовать о том, что руководители данных организаций, стремились уйти от ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Сложившаяся судебная практика указывает, что свидетельские показания физических лиц не могут являться достаточным основанием для установления отсутствия фактических финансово-хозяйственных отношений между налогоплательщиком и его контрагентом, т.к. данные физические лица являются заинтересованными лицами, отрицая своё отношение к обществу, с целью ухода от ответственности, в том числе и за возможную неуплату налогов по указанным сделкам.

Аналогичная позиция изложена в постановлении АС Поволжского округа N Ф06-10803/2016 от 26.07.2016 г.

Кроме того, суд правомерно учел, что перечисление ИП Антиповым О.Р. денежных средств по уступленным требованиям не относиться к деятельности самого заявителя.

Доказательств аффилированности Павлова П.В., Васина С.Е., Шайхиева Р.Р., Гаппазовой Л.Р., Васина П.Е., Халитовой Е.С., Мосягина А.Б., Миронова Р.А., Логинова Д.О., Васильевой И.Н., Яруллина Р.Р. с налогоплательщиком материалы дела не содержат.

В судебном заседании представитель заявителя относительно подписания договора цессии неустановленным лицом пояснил, что данный договор цессии был подписан представителем по доверенности, факт подписания налоговым органом в ходе проверки не исследовался, и доверенность не запрашивалась.

Более того, само по себе не перечисление спорным контрагентам денежных средств не может являться основанием для отказа налоговым органом в вычете по НДС, так как положения ст. ст. 171 и 172 НК РФ не связывают право на налоговый вычет по НДС с оплатой товаров (услуг).

Аналогичная позиция изложена в постановлении АС Поволжского округа от 07.02.2023 г. по делу N А55-5360/2022.

Однако, в оспариваемом решении, налоговый орган отказывает в налоговых вычетах по НДС и налогу на прибыль за проверяемый период, в связи с проблемностью контрагентов.

Данная проблемность описывается, как наличие разрывов в цепочке поставщиков, причём не первого и не второго звена.

В схематичных анализах, представленных в оспариваемом решении, видно, что поставщики "О2" включали вычеты от организаций, к которым не предъявлялись требования о неуплате налогов и которые в ходе деятельности, налоговым органом, не были включены в разряд сомнительных организаций.

Все организации, которые в проверке указаны как сомнительные, на момент сделки были зарегистрированы, вели хозяйственную деятельность самостоятельно, без какого-либо участия ООО "О2" в принимаемых решениях.

Все организации являлись плательщиками налогов, претензий к ненадлежащей уплате, либо к участию в создании схем от уходов от налогов, к контрагентам "О2" не предъявлялось.

Наличие запасных частей и использование их деятельности, подтверждается заказ-нарядами и иными документами, выставленными сервисами, в которых указано использование запчастей клиента.

Документы, подтверждающие это приобретение, были предоставлены в налоговый орган по требованию, в ходе проверки.

Налоговый орган указал, что налогоплательщик приобретает большое количество запчастей, которые не имели места фактического складирования.

Вместе с тем заявитель указал, что на имеющихся складских помещениях вполне достаточно места для размещения приобретенного количества запчастей, тем более что часть из них передавалась для ремонта, поскольку парк автомобилей составлял более 400 единиц.

В ходе проверки были составлены протоколы осмотра территории, в которых указано наличие запасных частей в офисе в небольшом количестве и в помещениях, которые арендованы.

Протоколы осмотра были составлены в 2021 г., когда уже невозможно объективно утверждать о наличии или отсутствии фактов, удостоверенных в протоколе осмотра.

Кроме того, складские помещения, которые существуют в договорах аренды, но именуются не складами, а боксами или выставочными павильонами.

Налогоплательщик указал, что в начале проверяемого периода, был сотрудник, ответственный за отпуск запчастей со склада, который по внутреннему документу, полученному от бухгалтерии, проставлял госномер автомобиля, на который устанавливалась конкретная запчасть, в случае её передачи водителю. После чего, в конце месяца, этот документ сдавался в бухгалтерию и бухгалтерия при списании, оформляла привязку запчасти к каждому автомобилю в 1С. Когда запчасть направлялась в сервис, то привязка к конкретному автомобилю не делалась, чем объясняется разница в учёте.

В последующем, появился ответственный за отпуск запчастей сотрудник, который при отпуске сразу же делал запись в системе учёта 1С и больше никаких документов не оформлял.

В ходе проверки были составлены протоколы осмотра территории, в которых указано наличие запасных частей в офисе в небольшом количестве и в помещениях, которые арендованы. В качестве доказательства прикладывались фотографии, на которых видно наличие достаточно большого количества запасных частей, в том числе и бочек с ГСМ.

Данные запасные части, как указывают все опрашиваемые свидетели устанавливаются ими самостоятельно только в том случае, если этого позволяет характер поломки и условия окружающей среды. Если специализированных мастерских не имеется поблизости поломки транспортного средства, то замены и ремонты происходили под открытым небом на стоянке непосредственно водителями.

Однако, крупные ремонты проводились сторонними организациями, преимущественно находящимися по месту дислокации основного количества автотранспорта в городе Набережные Челны.

Подтверждением этому являются документы, предоставленные на проверку по предоставления услуг по ремонту. В этих документах в большинстве случаев указано использование материалов, передаваемых заказчиком, либо только указаны услуги ремонта, а запасные части не указаны (в основном это ИП).

В том случае, если поломка автомобиля происходила далеко от стоянки и притянуть автомобиль не представлялось возможным, запасные части отправлялись попутным транспортом, как с использованием своего автопарка, так и с помощью других перевозчиков, поскольку все знакомы и оказание таких услуг является обычной устоявшейся практикой и продиктованной производственной необходимостью.

Приведенный пример указания в дефектной ведомости 15.09.2017 г. Блока управления АКПП, который якобы со слов водителя не ставился, не несет в себе подтверждения отсутствия фактической установки детали, поскольку срок устранения неисправности был определен до 28.10.2017 г., а с 05 по 28.10.2017 г. на этом автомобиле работал другой водитель Килин А.Ю., что подтверждается путевым листом.

Налоговый орган указал на наличие в договорах лизинга условий, согласно которым техническое обслуживание и ремонт имущества в течении всего срока действия договора проводится только в сертифицированных сервисных центрах, не может свидетельствовать о том, что техническое обслуживание и ремонт не проводились в других сервисных центрах.

Вместе с тем, нарушение условий договора лизинга несет последствия гражданско-правового характера, ни как не связанные с нарушением НК РФ.

Подписание дефектной ведомости в январе 2017 г. Моисеенко В.В., не являющимся сотрудником ООО "О2" в этом периоде, не свидетельствует об отсутствии фактический необходимости замены детали.

Ссылка на трудоустройство сотрудника с мая 2017 г. свидетельствует только о дате его официального трудоустройства. Наличие запасных частей и использование их деятельности, подтверждается заказ-нарядами и иными документами, выставленными сервисами, в которых указано использование запчастей клиента. Документы, подтверждающие это приобретение, были предоставлены в налоговый орган по требованию, в ходе проверки, однако налоговым органом всесторонне не были исследованы.

В отношении дизельного топлива, при проведении проверки, налоговый орган не учёл наличие договора на оказание услуг по хранению и отпуску нефтепродуктов N 28/12-1 от 28.12.2016 г. с ООО "АЗС Челны".

Согласно данному договору ООО "О2", направлял по заявкам о приёме ГСМ поставщиков для слива топлива по адресу: г. Набережные Челны, ул. Машиностроительная, д. 81, в емкости хранителя. После слива, согласно условиям договора, заявитель осуществлял заправку на АЗС ООО "АЗС Челны" по заправочным ведомостям. Перечень автомобилей, подлежащих заправке, согласовывался подаваемыми списками.

По окончании месяца, составлялся отчёт о количестве заправленного топлива и составлялся акт выполненных работ.

Кроме того, налогоплательщик указывает, что им использовалось дизельное топливо, приобретенное у ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", для работы самодельных печей в помещениях, в которых производилась сушка салона автомобиля при его передачи новому водителю.

Между тем, суд признал данный довод заявителя несостоятельным в силу следующего.

На стадии рассмотрения материалов проверки, налогоплательщиком заявлялась версия об использовании указанного дизельного топлива для обогрева и просушки принадлежности для машины и вещи водителей (спальные мешки, подушки, матрацы).

Это следует из протокола допроса руководителя ООО "О2" Букиной Н.А. (протокол N 96 от 23.05.2022 г.).

Данные доводы были опровергнуты пояснениями арендодателя ИП Журавлевой О.Е., из которых следует, что за размещением на установку самодельных котлов для обогрева дизельным топливом арендодатель не обращался, отопление на Металлургической 49 централизованное, дизельное топливо не используется.

Многочисленные опросы водителей ООО "О2" проведенные в ходе контрольных мероприятий указывают на то, что места для хранения ГСМ, сушки вещей, котлов для обогрева не было (стр. 767 оспариваемого решения, т. 4, 9).

Принимая во внимание то, что присутствие на арендуемой площади (Металлургическая 49) самодельных котлов не подтверждается, суд обоснованно признал данный довод налогоплательщика несостоятельным.

Кроме того, налоговый орган указал, что ООО "О2" и ИП Антиповым создана схема дробления бизнеса.

Между тем, суд правомерно признал данный довод налогового органа ошибочным в силу следующего.

До середины 2017 г. у ИП Антипова О.Р. были свои автомобили, в относительно небольшом количестве, с помощью которых он оказывал услуги грузоперевозки.

Организовав общество, в связи с ростом числа заявок, увеличения бизнеса, и как следствие увеличения количества автомобилей и сотрудников, Антипов О.Р. постепенно снижал деловую активность, в связи с чем сдал в аренду автомобили ООО "О2", а в последующем совсем их продал.

Оставшись без автомобилей ИП Антипов О.Р., в исключительных случаях принимал заявки от клиентов, с которыми были установлены доверительные отношения.

Для исполнения этих заявок ИП Антиповым, арендовались автомобили с экипажем по договору ТС N 10012017, иногда только на один рейс.

Оплата за оказанные заявителем услуги аренды по договору ТС N 10012017 была получена в результате взаимозачета, оформленного актом N 12 от 21.05.2020 г., а отсутствие налоговых вычетов по НДС в учете ИП Антипова О.Р. объясняется тем, что он применял ЕНВД в деятельности по оказанию услуг грузоперевозки, которые освобождены от НДС при применении данного режима налогообложения. В связи с этим, отвечая на запросы, контрагенты справедливо указали фактически участвующих в сделке исполнителей и автомобили. Соответственно, водители не являлись и не должны были являться сотрудниками ИП.

В случае претензии к налогообложению предпринимателем данных операций, налоговый орган имеет возможность сделать доначисления предпринимателю, как самостоятельному субъекту, ведущему самостоятельную хозяйственную деятельность. Доначисления предполагаемой выручки, фактически не полученной ИП Антиповым, является незаконным и фактически приводит к двойному налогообложению, поскольку предпринимателем самостоятельно уплачен налог с этих операций.

Налоговым органом не доказана нереальность спорных хозяйственных операций и наличие согласованных с контрагентом умышленных действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения из бюджета НДС.

Кроме того, в силу ст. ст. 171, 172, 272, 318 - 320 НК РФ, дата фактической оплаты товаров, работ (услуг) при использовании налогоплательщиком метода начисления не имеет никакого правого значения для целей налогообложения.

Поскольку налоговый орган не опроверг представленные заявителем доказательства, свидетельствующие о реальности совершенных хозяйственных операций и не доказал того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, то вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретными контрагентами не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения п. 1 ст. 252 НК РФ.

В соответствие с п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом в Письме ФНС России от 16.08.2017 г. N СА-4-7/16152@ "О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 г. N 163-ФЗ "О внесении изменений в ч. 1 НК РФ" определено, что указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п. В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Письмом ФНС России от 31.10.2017 г. N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений ст. 54.1 НК РФ" указанные разъяснения были дополнены.

Так, в соответствие с указанным письмом, положения следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по не удержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом.

При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

Таким образом, налоговые органы для целей применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

Однако, в оспариваемом решении налоговой проверки не содержится каких-либо доказательств искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, которые привели к уменьшению сумм налога.

Доказательств создания ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ" для выведения денежных средств из легального хозяйственного оборота через цепочку организаций путем перечисления денежных средств самому заявителю или лицам, имеющим к нему отношение, материалы дела не содержат.

Довод налогового органа о том, что налогоплательщик не приобретал у спорных контрагентов товары (услуги), противоречит обстоятельствам, установленным налоговым органом в ходе налоговой проверки, зафиксированным в решении, не содержащим расчеты, анализ (количественный учет) объема приобретенного товара и реальных поставщиков, а также анализ (количественный учет) объема реализуемого товара обществом в проверяемом периоде, с учетом остатка товара.

Конституционный Суд РФ в определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П и в постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П указал, что в силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Оценка целесообразности экономической деятельности хозяйствующего субъекта выходит за пределы полномочий налогового органа.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Недопустимо обоснование виновности лица на предположениях, на соображениях вероятности тех или иных фактов.

Налоговым органом не доказан факт того, что налоговая выгода получена ООО "О2" вне связи с осуществлением реальной предпринимательской с организациями ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ"

Таким образом, учитывая, что совокупность достоверных и допустимых доказательств, свидетельствующих о взаимозависимости, аффилированности, подконтрольности или согласованности действий заявителя с контрагентами ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ" отсутствует, как и отсутствуют доказательства участия общества в создании спорных контрагентов для целей получения необоснованной налоговой выгоды, управления заявителем финансово-хозяйственной деятельностью вышеуказанных организаций, суд пришел к правильному выводу о наличии оснований для удовлетворения требования заявителя.

Налоговый орган в результате проверки не установил признаки взаимозависимости лиц, предусмотренной ст. 105 НК РФ, которые могли бы свидетельствовать о взаимозависимости или подконтрольности между ООО "О2" и спорными контрагентами.

Налоговым органом не доказана нереальность спорных хозяйственных операций и наличие согласованных с контрагентами умышленных действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения из бюджета НДС.

При применении положений п. 3 ст. 54.1 НК РФ недопустим формальный подход налогового органа к оценке обстоятельств занижения налогоплательщиком налоговой базы или уклонения от уплаты налогов.

В п. 3 ст. 54.1 НК РФ закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Поскольку в силу п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

При этом в письме ФНС России от 16.08.2017 г. N СА-4-7/16152@ "О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 г. N 163-ФЗ "О внесении изменений в ч. 1 НК РФ" определённо, что указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.

В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Кроме того, налоговым органом не установлен умысел в действиях заявителя при осуществлении хозяйственной жизни, и доказательств обратного в материалы дела и судам не представлено.

В материалах дела также отсутствуют доказательства того, что применительно к спорным сделкам у заявителя отсутствовала разумная экономическая цель, либо то, что общество действовало совместно со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды, либо имеются иные обстоятельства, которые позволили бы утверждать о недобросовестности налогоплательщика.

Оценка экономической целесообразности понесенных обществом расходов не входит в компетенцию налоговых органов, поскольку НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговым органам оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Представленные документы в совокупности подтверждают реальность совершенных хозяйственных операций, действительное исполнение договоров заявителем и контрагентами (фактическое поступление и использование материалов, их оплату и оплату контрагентами НДС); отражение хозяйственных операций в учете налогоплательщика и контрагентов должным образом и в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Проведенная инспекцией налоговая проверка выявила нарушения законодательства о налогах и сборах со стороны контрагентов общества, ответственность за которые не может быть возложена на заявителя без установления его недобросовестности и согласованности их действий.

Аналогичная позиция изложена по делам в постановлениях АС Поволжского округа от 19.05.2022 г. N А65-4118/2021 и от 24.01.2023 г. N А65-2033/2022.

Также суд обоснованно указал, что претензии налогового органа к контрагентам второго и последующих звеньев на правомерность применения ООО "О2" налоговой выгоды не могут быть переложены на самого заявителя.

Письмом ФНС России от 23.03.2017 г. N ЕД-5-9/547@ особо отмечено, что недобросовестность контрагентов второго и последующих звеньев сама по себе не может возлагать на налогоплательщика негативные последствия.

Данный подход также указан в п. 31 Обзора судебной практики ВС РФ N 1 (2017), утв. Президиумом ВС РФ 16.02.2017 г., а также в определении ВС РФ от 29.11.2016 г. N 305-КГ16-10399 по делу N А40-120736/2015.

В соответствии с определением Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 г. N 329-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Экспорт-сервис" на нарушение конституционных прав и свобод положениями абз. 1 п. 4 ст. 176 НК РФ" истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налога в бюджет.

В постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" также указано, что сам факт нарушения контрагентом налогового законодательства не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В определении ВС РФ от 29.11.2016 г. N 305-КГ16-10399 по делу N А40-71125/2015 также указано, что налогоплательщик не имеет отношения к движению денежных средств по счетам контрагента и субконтрагентов, если налоговым органом не доказано обратное.

Поставив под сомнение реальность выполнения работ конкретными контрагентами, налоговый орган не установил действительный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль, расчетный метод не применил, полностью исключив соответствующие расходы, что фактически привело к незаконному начислению налога на прибыль с оборота организации.

В данном случае отсутствие деловой (хозяйственной) цели налоговым органом в ходе проверки не установлено. Сделки заявителя с контрагентами имеют разумное объяснение с позиции хозяйственной необходимости их совершения и исполнения.

В материалах проверки отсутствуют доказательства того, что товары и работы не приобретались налогоплательщиком у спорных контрагентов либо приобретены у других лиц.

Между тем, установленная при налоговой проверке реальность хозяйственных операций, совершенных налогоплательщиком, является основанием для признания налоговой выгоды обоснованной, что неоднократно подчеркивалась высшими судебными инстанциями.

Так, ВС РФ в определении от 29.11.2016 г. N 305-КГ16-10399 разъяснил, что условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Непредставление документов контрагентом налогоплательщика не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов и учета затрат, а является самостоятельным основанием для привлечения субподрядчиков к ответственности по ст. 126 НК РФ.

В соответствии с п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Судами установлено, что налогоплательщиком проявлен должный уровень заботливости и осмотрительности при выборе субподрядных организаций.

Контрагенты заявителя являлись действующими организациями, давно работающими на рынке, имеющими хозяйственные отношения с иными контрагентами, кроме налогоплательщика.

Перед заключением договоров налогоплательщиком были установлены все необходимые сведения - правоспособность контрагента, его государственная регистрация в качестве юридического лица, ФИО руководителя, и т.д.

Налогоплательщик удостоверился в личности руководителей контрагентов. Установил отсутствие руководителей контрагентов в реестре лиц, отказавшихся в суде от участия (руководства) в организации или в отношении которых данный факт установлен (подтвержден) в судебном порядке.

В нарушение ст. 65 АПК РФ налоговым органом не доказана нереальность спорных хозяйственных операций и наличие согласованных с контрагентами умышленных действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения из бюджета НДС и налога на прибыль.

Доказательств создания указанных юридических лиц для выведения денежных средств из легального хозяйственного материалы дела не содержат.

Кроме того, налоговым органом не установлено подписание первичных документов не установленными или не уполномоченными лицами.

На основании ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания законности оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, который принял данное решение.

В материалах дела также отсутствуют надлежащие относимые и допустимые в силу положений ст. ст. 64, 67 и 68 АПК РФ доказательства того, что применительно к спорным сделкам у заявителя отсутствовала разумная экономическая цель, либо то, что общество действовало совместно со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды, либо имеются иные обстоятельства, которые позволили бы утверждать о недобросовестности налогоплательщика.

Представленные обществом в данное дело документы в совокупности подтверждают реальность совершенных им хозяйственных операций в проверяемый налоговый период, действительное исполнение договоров заявителем и его контрагентами, отражение хозяйственных операций в учете налогоплательщика и контрагентов должным образом и в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ.

Таким образом, суд пришел к правильному выводу, что решение N 2.18-0-13/12А от 18.08.2022 г., принятое в отношении ООО "О2" о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "ПЕСТРЕЧИНСКАЯ СК", ООО "ПРОМПОСТАВКА", ООО "ТАТСТРОЙИНВЕСТ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "ПРОМЭНЕРГОСЕРВИС", ООО "ЮНИОН", ООО "ЯРТОРГ", ООО "ИНТЕРА-КЛИМАТ", ООО "АЗИЗА-ТРЕЙД", ООО "М-БИЛД", ООО "ПРОМТОРГСНАБЖЕНИЕ", ООО "МК ПРАКТИК", ООО "ПОСТ ТРЕЙД", ООО "АКВАМАРИН", ООО "НОВАТОР", ООО "МОНОЛИТСТРОЙГРАД", ООО "МФЦ СТОК", ООО "РЕГИОНЭКСПОРТ", ООО "ПРАКТИКТОРГ", ООО "ИННОТЕХ", ООО "ТЕХРЕСУРС", ООО "ИННОВАЦИОННЫЕ СТРОИТЕЛЬНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ" и ИП Антиповым О.Р., соответствующих сумм пени и штрафа, является незаконным, противоречащим НК РФ.

Относительно представленных реестров справок о доходах и суммах налога физических лиц за 2017 - 2020 г., cводных таблиц сведений о доходах физических лиц за тот же период суд обоснованно отметил следующее.

Как следует из решения (стр. 608 т. 5), ООО "О2", не исчислен и не удержан в 2017 г. НДФЛ с денежных средств в общей сумме 364 463 руб. выделенных под отчет учредителю Антипову О.Р. При этом "расходные" документы подтверждающие направленность произведенных затрат в интересах финансово-хозяйственной деятельности ООО "О2" на проверку не представлены. Факт выдачи Антипову О.Р. денежных средств подтверждается карточкой счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Иных нарушений в части несвоевременного и неполного перечисления НДФЛ в бюджет проведенной проверкой судами не установлено.

В виду вышеизложенного, представленные реестры справок о доходах и суммах налога физических лиц, cводных таблиц сведений о доходах физических лиц за 2017 - 2018 г. не имеют никакой доказательственной ценности, в связи с этим суд обоснованно пришел к выводу о том, что в указанной части решение N 2.18-0-13/12А от 18.08.2022 г. отмене не подлежит.

То обстоятельство, что в настоящем решении не указаны какие-либо конкретные доказательства, либо доводы, не свидетельствует о том, что они не были исследованы и оценены судом.

Все представленные в материалы дела доказательства были исследованы и оценены судом в порядке ст. 71 АПК РФ и по ним были сделаны соответствующие выводы.

При этом неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны, не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (определения ВС РФ от 06.10.2017 г. N 305-КГ17-13690, от 13.01.2022 г. N 308-ЭС21-26247).

Согласно ч. 2 ст. 201 АПК РФ суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявите ля в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании не нормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В силу ч. 4 ст. 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должны содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Судебные расходы судом распределены в соответствии со ст. 110 АПК РФ, и правильно отнесены на ответчика в размере 3 000 руб.

С учетом изложенного, и принимая во внимание установленные обстоятельства дела, а также вышеприведенные нормы закона, суд пришел к правильному выводу о частичном удовлетворении заявленного обществом требования.

Суд апелляционной инстанции, повторно проанализировав предоставленные в материалы дела доказательства, в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении дела по существу суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, а поэтому у суда апелляционной инстанции нет оснований для изменения или отмены судебного акта.

Ссылка налогового органа на судебные акты и судебную практику по другим делам не принимается во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку они были приняты в отношении иной совокупности фактических обстоятельств, которая не может рассматриваться как разъясняющая вопросы применения той или иной нормы права применительно к данному делу.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст. 270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Таким образом, решение суда в обжалуемой части является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 31 марта 2023 года по делу N А65-34164/2022 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

П.В. Бажан

Судьи

С.Ю. Николаева
О.П. Сорокина

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.