Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2023 г. N 13АП-15965/23 по делу N А21-8752/2022

г. Санкт-Петербург

23 июня 2023 г.

Дело N А21-8752/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 июня 2023 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Геворкян Д.С.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Макашевым В.Э.,

при участии:

от заявителя: Вексне В.А. по доверенности от 31.08.2022 (онлайн - заседание);

от ответчика: не явился, извещен;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-15965/2023) УФНС России по Калининградской области

на решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.03.2023 по делу N А21-8752/2022 (судья Кузнецова О.Д.), принятое

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Маяк-Восток"

к УФНС России по Калининградской области

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Маяк-Восток" (ИНН 3905045211; далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в суд о признании решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Калининградской области (далее - ИФНС) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.04.2022 N 898 (далее - Решение от 08.04.2022 N 898).

пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 4 212 113 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом УФНС России по Калининградской области обратилось в Тринадцатый арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение в части признания недействительным решения от 08.04.2021 N 898 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения общества с ограниченной ответственностью "Маяк-Восток" в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 4 212 113 руб. отменить, ссылаясь на необоснованность вывода суда о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность.

В судебном заседании представитель Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области поддерживал доводы, изложенные в апелляционной жалобе в полном объеме, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель заявителя, извещенный надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не явился.

Информация о времени и месте судебного заседания с соответствующим файлом размещена на сайте http://kad.arbitr.ru/ в соответствии положениями статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при неявке в судебное заседание арбитражного суда лиц, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, суд вправе рассмотреть дело в их отсутствие.

Законность и обоснованность судебного акта проверена в апелляционном порядке в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в отношении общества проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации (расчет) N 2 по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года (далее НДС), представленной ООО "Маяк-Восток" 01.12.2021.

В рамках проведенной проверки налоговым органом на основании сведений, представленных 18.11.2021 Союзом "КТПП", а именно: актам экспертиз: от 30.08.2019 N 9301402, от 21.08.2019 N 9301341, от 23.08.2019 N 9301351, от 23.08.2019 N 9301362, от 21.08.2019 N 9514139, от 21.08.2019 N 9301308, от 23.08.2019 N 9301352, от 12.09.2019 N 9301505 установлено, что ООО "Маяк - Восток" осуществляло реализацию миндаля сладкого пастеризованного.

Операции по реализации ООО "Маяк Восток" отразило в представленной 01.12.2021 (по ТКС) в Межрайонную ИФНС России N 2 по Калининградской области Декларации N 2, с суммой налога, исчисленной к уплате в бюджет в размере 78 120.00 рублей. Операции по реализации товаров ООО "Маяк - Восток" отразило в представленной 09.09.2021 (по ТКС) в Межрайонную ИФНС России N 2 по Калининградской области налоговой Декларации N 1, с суммой налога, исчисленной к уплате в бюджет в размере 68 840,00 рубля.

В ходе анализа представленной 01.12.2021 уточненной (корректировочной N 2) налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года установлено, что внесены сведения в раздел 3 по строке 3 120 03 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, подлежащая вычету в соответствии с пунктами 2, 2.1, 4, 13 статьи 171, а также сумма налога, подлежащая вычету в соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса и по строке 3_190_03 "Общая сумма налога, подлежащая вычету" и в раздел 8 налоговой декларации по НДС, а именно, исключены счета - фактуры, полученные от Союза "КТПП" от 22.08.2019 N 9893 на общую сумму по счет - фактуре 24 960 рублей, в том числе НДС в сумме 4 160 рублей, и от 13.09.2019 N 11051 на общую сумму по счет - фактуре 30 720 рублей, в том числе НДС в сумме 5120 руб.

Таким образом, по уточненной налоговой декларации по НДС сумма к доплате в бюджет составила 9280 рублей, сведения по другим операциям остались без изменений. Других внесенных изменений и дополнений в корректировочную N 2 налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2021 года, представленной ООО "Маяк - Восток" 01.12.2021, не установлено.

По данным Раздела 3 "Реализация (передача для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога" (далее - Раздел 3), Раздела 8 "Сведения из книги покупок об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" и Раздела 9 "Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" (далее - Раздел 9), в Декларации N 2 как и в Декларации N 1 (при представлении корректировочной Декларации N 2 данные по 9 разделу не изменялись) отражены следующие операции ООО "Маяк - Восток": 105 517 969 рублей, стоимость продаж, облагаемая налогом по ставке 20%, исчислен НДС - 21 103 594 рублей; 6 000 рублей, получена предоплата от покупателей (российских организаций), исчислен НДС - 1 000 рублей. Покупателями ООО "Маяк - Восток" являлись: ООО "Магия Вкуса"; ООО "Лемана"; ООО "Юпивикта"; ООО "Роден". Код вида операции "30" применяется в соответствии с абзацем первым подпункта 1.1 пункта 1 статьи 151 Кодекса: реализация импортных товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации без уплаты таможенного НДС и прошедших достаточную переработку для их вывоза на остальную территорию Российской Федерации с отсрочкой таможенного платежа в течение 180 дней. Код вида операции "01" применяется в соответствии со статьями 146, 162, 154, 170 НК РФ: реализация товаров, по действующим ставкам НДС, по ставке 0 процентов, в рамках агентских договоров (договоров комиссии) и т.д.

Реализация по коду "30" ООО Маяк - Восток" прошла процедуру вывоза товара с территории Особой экономической зоны в Калининградской области в адрес покупателей на остальную территорию Российской Федерации в таможенном режиме "Импорт-40", для чего при оформлении необходимых разрешений на вывоз общество обратилось и получило Акты экспертиз, Заключения о признании товара подвергнутым достаточной переработке Союза "КТПП" и фитосанитарные сертификаты для вывоза подкарантинной продукции с территории Калининградской области, выданные Управлением Россельхознадзора по Калининградской области (далее - Россельхознадзор).

Согласно сведениям, представленным Союзом "КТПП" 18.11.2021 N б/н по запросу налогового органа N 1688 от 26.10.2021 и Россельхознадзором от 03.11.2021 N б/н в ответ на запрос налогового органа от 26.10.2021 N 1687, ООО "Маяк - Восток" в период с 01.07.2019 по 30.09.2019 предъявило документы о вывозе готовой продукции (ядро ореха - миндаль), которая была получена при переработке импортного сырья (ядро ореха), ранее ввезенного обществом на территорию Особой экономической зоны в Калининградской области в режиме "Импорт-78" (без НДС).

На основании Актов экспертиз, выданных Союзом "КТПП", установлено, что предъявленный ООО "Маяк - Восток" к оформлению для вывоза на остальную территорию Российской Федерации товар изготовлен переработчиком ООО "Модуль - Советск" с использованием иностранного сырья, которым является ядро сырого ореха (миндаля), ввезенное импортером ООО "Маяк - Восток" на территорию Российской Федерации в Калининградской области и помещенное под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.

В результате, полученная готовая продукция получила статус товара, изготовленного с использованием иностранного товара, помещенного под таможенную процедуру свободной экономической зоны с достаточной переработкой и была оформлена ООО "Маяк - Восток" (декларант, собственник) для вывоза с территории Особой экономической зоны в Калининградской области в ходе таможенного декларирования в процедуре выпуска товаров: "Импорт-40".

Согласно сведениям, представленным таможенным органом, сырье поступило в пункт пропуска 10012170 - Морской порт Калининград (далее - морской порт). На территории Морского порта расположены склады временного хранения АО "Калининградский морской торговый порт".

Инспекцией в соответствии с положениями статьи 93.1 Кодекса (по требованию от 16.11.2021 N 2059) запрошена информация у СВХ АО "Калининградский морской торговый порт", согласно которой установлено, что Договор перевалки N 2/4- 2018Л/06 от 25.12.2017 (соглашение N 2 от 03.12.2018) заключен между АО "КМТП" и ООО "СиЭмЭй СиДжиЭм Русь".

По сведениям, представленным АО "Калининградский морской торговый порт" 22.11.2021 N б/н установлено, что вывоз товара из СВХ АО "Калининградский морской торговый порт" в адрес ООО "Маяк -Восток" осуществлялся ИП Бурега А.В., в связи с этим в адрес индивидуального предпринимателя направлено требование о предоставлении документов (информации) от 26.11.2021 N 2340, подтверждающих факт оказания транспортных услуг. Ответ на момент составления акта не представлен.

Из анализа выписок банка об операциях на счетах ООО "Маяк - Восток" следует, что оплата за оказание транспортно экспедиционных услуг осуществляется в адрес следующих контрагентов: - ООО "БКС", направлено поручение об истребовании документов с целью получения подтверждающих документов по транспортировке товаров, однако представлен только договор и соглашения к нему.

Согласно представленным документам, ООО "БКС" для ООО "Маяк -Восток" оказывало следующие услуги: организация проведения, участие, составление фото отчета о 7 фитосанитарном досмотре, прохождение санитарно-карантинного контроля, организация и прохождение таможенного оформления, внутрипортовое экспедирование, снятие с таможенного и складского учета, доставка груза по маршруту порт - склад заказчика в г. Гусев, отправка проб и образцов в лабораторию и получение результатов. - ООО "Интер Логистик", направлено поручение об истребовании документов.

Исходя из представленных документов, транспортировка товаров (в том числе готовой продукции - ядра миндаля), экспедирование груза при вывозе с территории Калининградской области на остальную территорию Российской Федерации на товарный склад (по месту хранения товара в городе Подольск Московской области, указанный ООО "Маяк - Восток" покупателям как адрес места отгрузки товаров), осуществлялась за счет ООО "Маяк - Восток".

В соответствии с представленными документами товар направлен по маршруту: адрес погрузки: Калининградская обл. г. Гусев, ул. Красноармейская, д. 13 - место производства ООО "Модуль - Советск" (контактное лицо Трунцас Александр Петрович (сотрудник ООО "Модуль - Советск)), адрес разгрузки: Московская область, г. Подольск, мкр. Климовск, ул. Ленина, д. 1 (ООО "Коммерц-Сервис" ИНН 7810603031).

Таким образом, проверкой правильности применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС в 3 квартале 2019 года и, как следствие, исчисления суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, в нарушение пункта 1 статьи 54.1, статей 169 - 172 НК РФ, установлено занижение налоговых обязательств в результате неправомерного включения в налоговые вычеты НДС в размере 20 618 063.80 рублей по контрагенту ООО "Зенон" в 3 квартале 2019 года, фактически не выполнявшего работы.

По итогам проверки составлен акт налоговой проверки от 01.12.2021 N 3482 и принято решение от 08.04.2022 N 898, которым Заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере в размере 20 618 064,00 рублей, начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 234 516,06 рублей, а также штраф в размере 8 247 226,00 рублей., исчисленного по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Не согласившись с законностью и обоснованностью решения налогового органа, заявитель обратился в порядке административного обжалования с апелляционной жалобой на Решение N 898 в Управление ФНС по Калининградской области.

Решением Управления ФНС по Калининградской области жалоба ООО "Маяк- Восток" оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение инспекции от 08.04.2022 N 898 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в арбитражном суде.

Частично удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции, признал полученную обществом по операциям с ООО "Зенон" налоговую выгоду в виде примененных налоговых вычетов по НДС необоснованной, а привлечение ООО "Маяк-Восток" к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ правомерным, так как в ходе рассмотрения дела по существу судом установлены обстоятельства, свидетельствующие о фактической нереальности и непричастности заявленных обществом контрагентов к исполнению операций с заявителем (фактическое отсутствие расчетов по спорным операциям; отсутствие у контрагентов налогоплательщика экономических ресурсов для реального исполнения сделок с обществом, в том числе неприобретение реализованных товарно-материальных ценностей; порочность товарно-сопроводительных документов и т.д.) о чем общество достоверно осведомлено.

Суд первой инстанции также пришел к выводу о соблюдении налоговым органом установленной законом процедуры проведения камеральной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов, вместе с тем, руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, учел наличие смягчающих ответственность обстоятельств (совершение налогового правонарушения впервые, общество является субъектом малого и среднего предпринимательства), а также принципы соразмерности и справедливости при назначении наказания, снизил размер штрафных санкций по налогу на добавленную стоимость.

Обжалуя принятый по настоящему делу судебный акт, Управление указывает на необоснованность применения судом первой инстанции статей 112 и 114 НК РФ, с учетом доказанности факта умышленного совершения налогового правонарушения, при назначении наказания налоговым органом не выявлено обстоятельств для снижения размера штрафных санкций.

Данный довод подателя жалобы отклоняется апелляционным судом на основании следующего.

Пунктом 1 статьи 112 НК РФ установлены обстоятельства смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, к которым относятся, в том числе и "иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность" (подпункт 3). Указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ смягчающие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций (пункт 4 статьи 112 НК РФ).

Таким образом, в силу указанной нормы правом на снижение штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств обладает не только налоговый орган, но и суд.

Налоговая санкция на основании статьи 114 НК РФ является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, которая устанавливается и применяется в виде денежных взысканий (штрафов) и при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза, по сравнению с размером, установленном соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Размер налоговой санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба (постановлении Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 N 11019/09).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 30.07.2001 N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции Российской Федерации недопустимо.

Исчисленный в соответствии с положениями статьи 123 НК РФ размер штрафа составил 8 247 226 руб.

При вынесении оспариваемого решения налоговый орган не установил наличие обстоятельств смягчающих ответственность.

В силу статьи 112 НК РФ перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Следовательно, суд может учитывать при рассмотрении спора, касающегося применения налоговой санкции, неограниченный круг обстоятельств, смягчающих размер ответственности налогоплательщика (налогового агента), исходя из фактических обстоятельств дела.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей названного Кодекса.

Как разъяснено в пункте 16 постановления N 57, если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой названного Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Суд первой инстанции обоснованно воспользовался предоставленным ему статьями 112 и 114 НК РФ правом уменьшения штрафа при наличии смягчающих обстоятельств и посчитал возможным уменьшить сумму наложенного по оспариваемому решению Инспекции штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 11.03.1998 N 8-П, 12.05.1998 N 14-П, 15.07.1999 N 11-П, определении от 01.04.1999 N 29-О, вытекающие из Конституции Российской Федерации и общих принципов права критерии (дифференцированность, соразмерность, справедливость), которым должны отвечать меры административного взыскания за нарушения требований законодательства распространяются и на штрафные санкции.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. При этом административные санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности при возложении ответственности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, ведет к умалению прав и свобод, что недопустимо в силу части 2 той же статьи.

В данном случае суд первой инстанции, приняв во внимание заявленное Обществом ходатайства о снижении размера штрафа, как при проведении налоговой проверки, так и при рассмотрении заявления Общества в суде первой инстанции, исходя из положений статей 112 и 114 НК РФ, признав подтвержденным факт нарушения, Обществом налогового законодательства, установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность Общества, учетом требований справедливости и соразмерности уменьшил размер штрафа до допустимых размеров.

Поскольку налоговое законодательство связывает размер уменьшения налоговых санкций не с количеством установленных смягчающих обстоятельств, а с их наличием, и наложение санкций не позволяет дифференцировать размер санкций с учетом степени общественной вредности совершенного правонарушения, апелляционная инстанция считает, снижение судом размера штрафа не является чрезмерным и не соответствующим степени вины налогоплательщика и последствиям допущенного нарушения.

Право суда оценивать условия совершения правонарушения, его характер, степень общественной опасности, последствия, в целях возможного дифференцированного подхода при применении наказания согласуется с конституционными принципами гарантии судебной защиты прав и свобод, неотвратимости наказания, его справедливости, соразмерности тяжести совершенного нарушения.

Кроме того, оценка справедливости и соразмерности налоговых санкций помимо зависимости этой оценки от представленных в обоснование и опровержение доказательств также носит в определенной мере и субъективный - зависящий от усмотрения (внутреннего убеждения - часть 1 статьи 71 АПК РФ) каждого конкретного судьи - характер (то есть критерий соразмерности и справедливости во многом носит оценочный характер), в связи с чем пересмотр выводов суда первой инстанции в этой части возможен только в исключительных случаях, а именно - при предоставлении сторонами безусловных доказательств свидетельствующих о том, что оценка судом (его внутреннее убеждение) имеющихся в деле документов полностью противоречит их содержанию в результате их неправильной трактовки судом, недостоверности этих документов, их несоответствия императивным правовым нормам и т.д., что в данном случае места не имеет (налоговым органом не представило доказательств, позволяющих сделать вывод о наличии со стороны суда первой инстанции каких-либо фундаментальных ошибок применительно к оценке размера штрафа).

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции.

Доводы жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда оценке доказательств, не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта, так как они не свидетельствуют о несоответствии выводов суда о применении норм права установленным им по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

С учетом изложенного апелляционный суд полагает, что суд первой инстанции, установив все фактические обстоятельства дела, с учетом установленных фактических обстоятельств правомерно снизил размер штрафа.

Таким образом, оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.03.2023 по делу N А21-8752/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Д.С. Геворкян

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева