Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2023 г. N 09АП-18249/23 по делу N А40-233798/2022

г. Москва

27 июня 2023 г.

Дело N А40-233798/22

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июня 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: И.А.Чеботаревой,

судей:	И.В.Бекетовой, Т.Б.Красновой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Н.С. Криворотовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ИФНС России N 5 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.02.2023 по делу N А40-233798/22 (140-4424)

по заявлению ООО "ДЖЕКФРУТ" (ОГРН: 1157746543910, ИНН: 9705041556)

к ИФНС России N 5 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Дадаева И.М. по дов. от 24.10.2022; Семкина Е.И. по дов. от 15.06.2023; Сасов К.А. по дов. от 15.16.2023;
от ответчика:	Митина Е.А. по дов. от 23.01.2023; Бебуриа С.А. по дов. от 18.04.2023; Сыркин Д.А. по дов. от 14.03.2023; Усачёва Е.А. по дов. от 24.08.2022; Исраелян В.Г. по дов. от 03.02.2023;

УСТАНОВИЛ:

ООО "ДЖЕКФРУТ" (далее - Заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 5 по г. Москве (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 22.03.2022 года N22-12/010633 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N22-12/010634 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в сумме 2 684 062, а также обязать возместить сумму налога на добавленную стоимость за налоговый период - 3 квартал 2015 года в сумме 2 684 062 рубля.

Решением суда от 09.02.2023 требования Общества удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, Инспекция обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган ссылается, что судом первой инстанции необоснованно сделаны выводы о правомерности применения налогоплательщиком положений ст.ст. 169, 171-172 НК РФ, необоснованно отклонены доводы налогового органа о правомерности применения положений ст. 54.1 НК РФ. Инспекция полагает, что имеющийся в материалах дела объём доказательственной базы свидетельствует о допущенном Обществом злоупотреблении, совершённом в нарушение положений ст. 54.1 НК РФ.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представитель заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, представил отзыв на апелляционную жалобу и письменные объяснения.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы полагает необходимым оставить обжалуемый судебный акт без изменения, основываясь на следующем.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества, была проведена камеральная проверка на основе уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (корректировка N 2) за налоговый период - 3 квартал 2015 г., с заявленной суммой налога к возмещению из бюджета в сумме 2 684 062 руб., представленной Заявителем 28.09.2018 г., по итогам которой налоговым органом был вынесен акт налоговой проверки от 28.05.2020 N 31/105565-7, и вынесено Решение N 22-12/010634 от 22.03.2022 г. "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" и Решение N 22-12/010633 от 22.03.2022 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"

На основании ст. 101 НК РФ, налоговым органом Решением N 22-12/015797 от 27.04.2022 г. "О внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в Решение N 22-12/010633 были внесены изменения, в том числе, в части оглавления Решения, в соответствии с которым его следует читать верным в редакции "Решение N22-12/010633 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также в п. 3.1. Решения, в соответствии с которым п.3.1. Решения следует читать верным в редакции "Отказать в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", а также внесены иные изменения в части суммы доначисленного налога на добавленную стоимость и пени.

Согласно оспариваемым Решениям (в редакции изменений от 27.04.2022 г.) Обществу было отказано в возмещении налога на добавленную стоимость (далее по тесту - НДС) в размере 2 684 062, а также доначислен НДС в размере 508 813 руб., начислены пени в размере 2 874,49 руб.

Не согласившись с вынесенными Инспекцией решениями, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по г. Москве, решением которого от 28.07.2022 г. N 21-10/090531@ Обществу в удовлетворении требований было отказано, решения Инспекции оставлены без изменения, что явилось основанием для обращения в суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемое решение противоречит действующему законодательству, права и законные интересы заявителя нарушены.

Соглашаясь с выводами суда первой инстанции и отклоняя доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В силу ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 ст. 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом в силу требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию соответствия ненормативного акта закону возлагается на орган, должностное лицо, принявшее акт; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым ненормативным актом прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, указал на то, что оспариваемые решения противоречат действующему законодательству, права и законные интересы заявителя нарушены.

Поддерживая выводы суда первой инстанции, апелляционный суд руководствуется следующим.

Из оспариваемых Решений усматривается, что главной целью, налогоплательщика являлось получение налоговой экономии в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Налоговый орган считает, что деятельность Общества не была направлена на получение прибыли, ее осуществление было фактически поставлено в зависимость от планируемых к получению из бюджета сумм НДС, предъявленного к возмещению. Как указано в материалах налоговой проверки, налоговый орган пришел к выводу, что Общество приобретенный импортный товар впоследствии реализовывало по более низким ценам на внутреннем рыке Российской Федерации, при этом оформляя данный товар в таможенном отношении Общество уплачивало таможенные платежи исходя из корректировок ФТС, по которым цена товара существенно отличалась от цены последующей реализации, в связи с чем, по мнению Инспекции, образовалась ситуация, при которой расходная часть Общества для целей исчисления НДС значительно превысила доходную, что и послужило причиной возникновения у Общества из периода в период (в 3 и 4 квартале 2015 г) сумм НДС к возмещению из бюджета. Таким образом, при вынесении оспариваемых решений, Инспекция исходила из того, что установленные налоговым органом фактические обстоятельства, указывают на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды при предъявлении к вычету НДС, уплаченного Федеральной таможенной службе РФ в составе таможенных платежей.

Так, из материалов дела следует, что в 3 квартале 2015 года Обществом в составе налоговых вычетов была заявлена сумма НДС в общем размере 9 050 288 руб., уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров (плодоовощной продукции) на таможенную территорию Российской Федерации в рамках внешнеторговых Контрактов N 01/2015/TR, N 04/2015/TR, N 09/2015/TR, N 12/2015/TR, заключенных с иностранными поставщиками: AKBELEN GIDA, ASERT TARIM, LAZELI GIDA TARIM, OZ AYYILDIZ YAS SEBZE, которые действуют с момента подписания и до полного и окончательного урегулирования взаиморасчетов Сторон.

По условиям указанных контрактов Продавец (AKBELENGIDA, ASERTTARIM, LAZELIGIDATARIM, OZAYYILDIZYASSEBZE) обязуется передать плодоовощную продукцию импортного производства, в том числе: виноград, персики, нектарины, сливы, груши, абрикосы, черешню, вишню, дыни, арбузы, айву, гранаты, инжир, хурму, перец сладкий, баклажаны и т.д., а Покупатель (Общество) обязуется принять и оплатить его.

Товар был поставлен из Турции на территорию Российской Федерации морским и автомобильным транспортом на условиях GFR - для морского транспорта, CPT - для автомобильного транспорта Геленджик, Новороссийск, Туапсе, при этом, условия Контрактов позволяют производить оплату Покупателем за каждую партию товара в течение 360 дней с момента получения товара на территории РФ.

Согласно информации Федеральной таможенной службы Российской Федерации (далее по тексту - ФТС), факт оформления Обществом товаров (плодоовощной продукции) при ввозе их на территорию Российской Федерации подтвержден, в том числе и тем обстоятельством, что таможенный орган не согласившись с заявленным Обществом в ходе таможенного оформления товаров первым методом (по стоимости сделки с ввозимыми товарами) определения таможенной стоимости, произвел корректировку таможенной стоимости ввозимого товара, обосновав это тем, что Обществом не были соблюдены условия о документальном подтверждении количественной определенности и достоверности информации о заявленной таможенной стоимости ввозимого товара.

Таким образом, налог на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации Обществом был уплачен с учетом корректировок ФТС в полном объеме.

Судом первой инстанции установлено, что реальность поставки товара в рамках рассматриваемых внешнеторговых Контрактов, заключенных с иностранными поставщиками налоговым органом не оспаривается.

Налоговый орган указывал на то обстоятельство, что налогоплательщик реализовал указанную продукцию (которая по своей сути является скоропортящейся) в течение 1-3 месяцев в адрес контрагентов - покупателей, в том числе, таких как: ООО "ПРОДУКТОПТТОРГ", ООО "СК ТЕРЕМ", ООО "АИГ", ООО "ФЕНИКС", ООО "Глория", ООО "СТАВДОМ", ООО "ИНТЕРКОМ", ООО "Автопромкомплект", которые, по её мнению, обладают признаками нереальных хозяйствующих субъектов (массовость директоров, минимальная оплата НДС, отсутствие расходных операций по банковскому счету на хозяйственные нужды, вовлечение в оборот "технических" организаций, и т.д).

По мнению Инспекции, Обществом товар на внутреннем рынке был реализован в адрес вышеуказанных "сомнительных покупателей" по стоимости ниже таможенной.

Вместе с тем, за налоговый период - 3 квартал 2015 года Обществом был заявлен НДС к возмещению из бюджета в размере 2 684 062 руб. Связанно это с тем, что таможенная стоимость импортируемых товаров превысила стоимость реализации данных товаров на территории РФ, причиной создавшейся ситуации послужила неправомерная и произвольная корректировка органами ФТС таможенной стоимости, ввезенной из Турции плодоовощной продукции в сторону увеличения.

Судом установлено, что Порядок определения и контроля таможенной стоимости, ввезенных товаров был предусмотрен Таможенным кодексом Таможенного Союза (далее по тексту также ТК ТС), действовавшим на момент возникновения спорных правоотношений (в 2015 г.), Соглашением между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза" (далее - Соглашение) и Решением Комиссии Таможенного Союза N 376 от 20.09.2010 "О порядке декларирования, контроля и корректировки таможенной стоимости" (далее - Порядок N 376).

Согласно со ст. 75 ТК ТС объектом обложения таможенными пошлинами, налогами являются товары, перемещаемые через таможенную границу. Базой для исчисления таможенных пошлин в зависимости от вида товаров и применяемых видов ставок, является таможенная стоимость товаров и (или) их физическая характеристика в натуральном выражении (количество, масса с учетом первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар представляется для розничной продажи, объем или иная характеристика).

Налоговая база для исчисления налогов определяется в соответствии с законодательством государств-членов Таможенного союза (в Российской Федерации - исходя из таможенной стоимости товаров). В свою очередь, согласно части 2 статьи 65 ТК ТС декларирование таможенной стоимости ввозимых товаров осуществляется путем заявления сведений о методе определения таможенной стоимости товаров, величине таможенной стоимости товаров, об обстоятельствах и условиях внешнеэкономической сделки, имеющих отношение к определению таможенной стоимости товаров, а также представления подтверждающих их документов. Указанные сведения заявляются в декларации таможенной стоимости и являются сведениями, необходимыми для таможенных целей.

В пунктах 2 и 3 статьи 2 вышеуказанного Соглашения предусмотрено, что в целях обеспечения законности, единообразия и беспристрастности системы оценки товаров для таможенных целей она не должна быть основана на использовании произвольной или фиктивной таможенной стоимости товаров. При этом таможенная стоимость товаров и сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться на достоверной, количественно определяемой и документально подтвержденной информации.

Согласно пункту 1 статьи 10 Соглашения, в случае если таможенная стоимость товаров не может быть определена в соответствии со статьями 4, 6 - 9 Соглашения, таможенная стоимость оцениваемых (ввозимых) товаров определяется на основе данных, имеющихся на единой таможенной территории Таможенного союза, путем использования методов, совместимых с принципами и положениями Соглашения.

Следовательно, основой для определения таможенной стоимости товара является цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за эти товары при их продаже для вывоза на единую таможенную территорию Таможенного союза.

В соответствии с частями 1, 2 статьи 183 ТК ТС подача таможенной декларации должна сопровождаться представлением таможенному органу документов, на основании которых заполнена таможенная декларация, если иное не установлено настоящим Кодексом.

Если в документах, указанных в настоящем пункте, не содержатся сведения, заявленные в таможенной декларации, представляются иные документы, на основании которых заполнена таможенная декларация. Перечень документов, представляемых при таможенном декларировании товаров, в зависимости от формы таможенного декларирования (письменная, электронная), видов таможенной декларации, таможенной процедуры, категорий товаров и лиц, может быть сокращен в соответствии с таможенным законодательством таможенного союза или законодательством государств - членов таможенного союза.

Из пункта 1 статьи 69 ТК ТС усматривается, что в случае обнаружения таможенным органом при проведении контроля таможенной стоимости товаров до их выпуска признаков, указывающих на то, что сведения о таможенной стоимости товаров могут являться недостоверными либо заявленные сведения должным образом не подтверждены, таможенный орган проводит дополнительную проверку в соответствии с настоящим Кодексом, срок и порядок проведения которой устанавливаются решением Комиссии таможенного союза. Согласно пункту 3 статьи 69 ТК ТС для проведения дополнительной проверки заявленных сведений о таможенной стоимости товаров таможенный орган вправе запросить у декларанта дополнительные документы и сведения и установить срок для их представления, который должен быть достаточен для этого, но не превышать срока, установленного статьей 170 настоящего Кодекса. Декларант имеет право доказать правомерность использования, избранного им метода определения таможенной стоимости товаров и достоверность представленных им документов и сведений. Положениями таможенного законодательства необходимость представления дополнительных документов обусловлена наличием признаков недостоверности заявленных сведений либо документальной неподтвержденностью таможенной стоимости.

Как видно из материалов налоговой проверки, при таможенном оформлении ввезенного импортного товара (плодоовощной продукции) Обществом (декларантом) не были представлены достаточные доказательства, в пользу подтверждения заявленной им первоначальной таможенной стоимости товара, что породило сомнения в достоверности сведений таможенной стоимости товара. Таможенный орган посчитал, что декларантом не был представлен полный пакет документов, а именно: не представлены прайс-листы продавца, коммерческое предложение продавца, экспортные деклараций, данное обстоятельство не позволило таможенному органу устранить сомнения в достоверности заявленных декларантом сведений о таможенной стоимости товаров, что послужило основанием для проведения дополнительной проверки.

Вместе с тем, ни один из вышеуказанных документов не является обязательным для представления, как согласно законодательству Российской Федерации, так и согласно условиям внешнеэкономических контрактов. Например прайс - листы и коммерческое предложение не могут служить необходимым и достаточным доказательством заявленной таможенной стоимости ввезенного товара в связи с тем, что стоимость поставляемой продукции согласовывалась сторонами контрактов по каждой партии индивидуально и согласованная стоимость товара нашла свое отражение в приложениях (спецификациях) к контракту, которые были изначально представлены таможенному органу. Кроме того, прайс-лист и коммерческое предложение не выражают волю сторон контракта, в условиях контрактов не предусмотрена ссылка к прайс-листам, как к источнику информации о стоимости товара. Обязанность декларанта представить таможенному органу экспортную декларацию при ввозе и таможенном оформления товара на территории Российской Федерации, не предусмотрена законодательством. Очевидно, что Общество не имело реальной возможности предоставить данный документ таможенному органу, в связи с тем, что его предоставление иностранными партнерами покупателю не предусмотрено условиями контрактов, а соответственно, предоставление данного документа зависело от воли третьего лица и являлось для него обременительным, как в организационном, так и в финансовом плане. Более того, за столь короткий срок (срок таможенного оформления) получить от партнёров и произвести перевод на русский язык указанных документов представляется весьма затруднительным. Необходимо отметить, что при наличии сомнений, таможенный орган обладает всеми ресурсами для получения необходимой информации о реальной таможенной стоимости товара, при его вывозе с территории иностранного государства, посредством соответствующих запросов в таможенные органы иностранного государства. Тем не менее, таможенный орган предпочел не реализовывать свои полномочия в указанном направлении, а произвольно откорректировать таможенную стоимость товара.

В данном конкретном случае, Краснодарской таможней было предложено Обществу представить указанные выше дополнительные документы. А поскольку на представление, этих документов требовались определенные временные затраты, Общество согласилось на корректировку таможенной стоимости, ввиду того, что таможней удерживался скоропортящийся товар (он не был выпущен в свободное обращение на территории Российской Федерации), в целях сокращения времени таможенного оформления, стремясь минимизировать свои финансовые потери, сопряженные поставкой товара: простоем транспортных средств под разгрузкой/погрузкой, хранением товара, а также исполнением Обществом перед третьими лицами обязательств, Общество, в соответствии с пунктом 10 Порядка контроля таможенной стоимости, утвержденного Решением Комиссии ТС N 376 от 20.09.2010 "О порядках декларирования, контроля и корректировки таможенной стоимости товаров", ст.68 ТК ТС, было вынуждено согласиться откорректировать таможенную стоимость, оформленного им товара, а также оплатить дополнительно начисленные таможенные платежи.

Как разъяснено в пункте 13 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.05.2016 N 18 "О некоторых вопросах применения судами таможенного законодательства", принятие решения о корректировке таможенной стоимости в рамках таможенного контроля до выпуска товаров не является препятствием для последующего изменения по инициативе декларанта сведений о таможенной стоимости, заявленных в ДТ. Этому разъяснению корреспондирует пункт 29 Постановления N 18, согласно которому, по смыслу части 2 статьи 147 Закона N 311 во взаимосвязи с пунктом 2 статьи 191 ТК ТС, квалификация таможенных платежей как внесенных в бюджет излишне зависит от совершения декларантом действий по изменению соответствующих сведений в декларации на товары после их выпуска, если эти сведения влияют на исчисление таможенных платежей.

При этом судом первой инстанции верно указано, что таможенное законодательство позволяет в установленные законом сроки предоставить недостающие документы в таможенный орган и произвести корректировку таможенной стоимости в сторону уменьшения, до уровня цен определенных внешнеторговых контрактов (инвойсов), с одновременной подачей заявления на возврат излишне уплаченных налогов, в том числе, в судебном порядке.

Более того, сам факт корректировки таможенной стоимости ввезенного товара не является бесспорным доказательством того, что цены по внешнеторговым сделкам Общества были недостоверными и не соответствуют рыночным.

Налоговым органом при проведении проверки не были учтены фактические обстоятельства дела, не был произведен необходимый объективный анализ реальной стоимости продукции, ввозимой Обществом по указанным внешнеторговым контрактам, что позволило бы ему убедиться, что Общество действовало добросовестно, в соответствии с законами рыночной экономики и целесообразности.

Инспекция формально подошла к данному вопросу и не запросила у таможенного органа информацию о том, на основании каких данных производилась корректировка таможенной стоимости, были ли сведения, используемые для анализа цен таможенным органом, сопоставимыми с ввозимыми Обществом товарами, не проанализировала информацию о реальных рыночных ценах на ввезенный товар, как на внешнем, так и на внутреннем рынке, как на момент ввоза, так и на момент реализации товара на территории России, не запросила информацию о реальной стоимости товара в стране его происхождения. Фактически налоговый орган формировал доказательную базу именно недобросовестности действий Общества, которая бы позволила налоговому органу отказать налогоплательщику в реализации права на возмещение НДС.

НДС администрируют налоговые органы, а законодательство о налогах и сборах налогоплательщику предоставляет право в ограниченные законом сроки уменьшить налогооблагаемую базу по НДС на суммы налога, уплаченные таможенному органу при импорте товаров (ст.171 НК РФ).

Согласно ст. 171 и 172 НК РФ, налогоплательщик имеет право на вычет НДС, уплаченного при ввозе товаров на территорию РФ в режиме выпуска для внутреннего потребления, при выполнении следующих условий: товар приобретен и ввезен на территорию РФ; подтверждена фактическая уплата НДС при ввозе товара на территорию РФ; товар приобретен для дальнейшей перепродажи.

Данные условия налогоплательщиком были соблюдены.

Таким образом, право Общества на вычет НДС, уплаченный в составе таможенных платежей, возникло независимо от способов определения таможенной стоимости, оговоренных в Соглашении.

Суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что в рассматриваемом случае отсутствуют законные основания для отказа в вычете НДС в связи с реализацией товара на внутреннем рынке по стоимости ниже таможенной.

Налоговый орган каких-либо замечаний в отношении полноты представленных документов, их оформления, а также достоверности информации, указанной в документах, ни в акте, ни в оспариваемых решениях не содержится.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что у Инспекции отсутствовали законные основания для отказа в возмещении НДС в связи с реализацией товара на внутреннем рынке по стоимости ниже таможенной.

Согласно ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров определяется, как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Инспекцией не приведено каких-либо надлежащих доказательств того, что стоимость плодоовощной продукции, указанная во внешнеторговых контрактах N 01/2015/TR, N 04/2015/TR, N 09/2015/TR, N 12/2015/TR, каким-либо образом намеренно занижена сторонами сделки в целях налогообложения, как и не приведено доказательств взаимозависимости Общества и его турецких партнеров.

Согласно "Обзору практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) Налоговый контроль за соответствием примененных налогоплательщиком цен рыночному уровню осуществляется непосредственно Федеральной налоговой службой России согласно разделу V.1 НК РФ и по общему правилу не может выступать предметом выездных и камеральных проверок, проводимых нижестоящими налоговыми инспекциями.

Установив специальные процедуры проведения данного вида контроля (сроки, ограничения по количеству проверок, возможность заключения соглашения о ценообразовании, право на симметричную корректировку), Налоговый кодекс Российской Федерации исключил из числа сделок между взаимозависимыми лицами, подлежащих контролю в порядке, предусмотренном разделом V.1 Кодекса, сделки, не соответствующие критерию контролируемых сделок, в том числе сделки, по которым объем доходов не превышает установленные статьей 105.14 НК РФ суммовые критерии.

При этом, в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 Кодекса, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок.

Таким образом, факт реализации товаров по цене ниже таможенной стоимости не имеет в данном случае правового значения, поскольку таможенная стоимость применяется исключительно для таможенных целей (в особенности для исчисления таможенных платежей, включая НДС) и не может быть использована в качестве ориентира рыночной цены. Также она неприменима для исчисления НДС по операциям по реализации товаров на территории РФ.

Вышеуказанная правовая позиция подтверждается Постановлением ФАС Уральского округа от 25.01.2012 г. N Ф09-8953/11, ФАС Московского округа от 03.07.2009 г. N КА-А41/6040-09, ФАС Северо-Западного округа от 01.02.2010 г. N А21-6229/2008. ФАС Московского округа А40-7536/15.

Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 15.03.2006, 14.03.2006 N КА-А40/1633-06 суд указал на неправомерность соотнесения порядка исчисления НДС при ввозе товара в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, установленного статьей 160 НК РФ, с определением цены данного товара при его последующей продаже, являющегося вопросом исключительного ведения сторон договора (с учетом требований статьи 40 НК РФ), и предложение налогоплательщику начислять НДС на заранее оговоренную сторонами договора цену товара при его реализации на внутреннем рынке, с включением в нее скорректированной таможенными органами стоимости товара при его импорте, является нарушением статьи 154 НК РФ.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 15.11.2006 N Ф03-А51/06-2/4170, от 04.10.2006 N Ф03-А51/06-2/3214, от 29.06.2006, 22.06.2006 N Ф03-А51/06-2/2048, от 11.05.2006 N Ф03-А51/06-2/1101, от 01.03.2006 N Ф03-А51/06-2/30, от 26.10.2005 N Ф03-А51/05-2/3289, от 20.07.2005 N Ф03-А51/05-2/1926, от 08.06.2005 N Ф03-А51/05-2/1355, от 26.04.2005 N Ф03-А51/05-2/665, от 23.03.2005 N Ф03-А51/04-2/4529; от 30.08.2004 N Ф03-А51/04-2/2080, Постановлениях ФАС Московского округа от 13.01.2006, 12.01.2006 N КА-А40/13473-05-П, от 01.12.2005 N КА-А40/11960-05, от 27.09.2005, 20.09.2005 N КА-А40/9150-05. (давно установлена судебная практика по указанному вопросу, применение актуально в настоящее время).

Сложившийся на практике парадокс подхода налоговых органов к вопросам возмещения НДС из бюджета состоит в том, что налогоплательщик вправе заявить входной НДС к вычету, даже если в квартале у него не было реализации и других операций, по которым начисляется налог (то есть начисленный НДС равен нулю) (Письма Минфина России от 12.11.2020 N 03-07-11/98595, от 19.11.2012 N 03-07-15/148 (направлено Письмом ФНС России от 07.12.2012 N ЕД-4-3/20687@), ФНС России от 28.02.2012 N ЕД-3-3/631@), главным требованием является соблюдение всех условий, предусмотренных законодательством для вычета.

Налоговым органом не учтено то обстоятельство, что применительно к рассматриваемому случаю, само по себе наличие реализации импортного товара фактически привело к уменьшению размера заявленного Обществом к возмещению налога и по существу явилось препятствием для того, что бы налогоплательщик воспользовался законным правом на возврат реально уплаченного в бюджет налога в полном объеме.

Данный подход Инспекции не основан на законе и правоприменительной практике, является ошибочным и не основан на порядке исчисления и уплаты НДС, предусмотренной гл.21 НК РФ, а лишь заведомо нацелен на отказ налогоплательщику в осуществлении его прав и законных интересов.

По результатам камеральной проверки Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "ДЖЕКФРУТ" минимизировало налоговые обязательства путем занижения доходов по сделкам с взаимозависимыми организациями, которые, по мнению налогового органа, одновременно являлись покупателями товара и участниками схемы ухода от налогообложения, например: ООО "ПРОДУКТОПТТОРГ", ООО "СК ТЕРЕМ", ООО "АИГ", ООО "ФЕНИКС", ООО "Глория", ООО "СТАВДОМ", ООО "ИНТЕРКОМ", ООО "Автопромкомплект", ООО "Самандра", ООО "Алмалы", ООО "Мегатрейд", ООО "Фреш".

Вместе с тем, судом указано, что никаких признаков взаимозависимости и доказательств взаимной согласованности Общества с указанными юридическими лицами, а тем более намерения умышленно занижать цены продажи/покупки импортных товаров по сделкам совершенным с вышеуказанными организациями Инспекцией не приведено.

Инспекцией не приведено достаточных доказательств, позволяющих однозначно прийти к выводу о том, что вышеперечисленные контрагенты - покупатели являлись лицами подконтрольными Обществу, исходили из его воли и действовали исключительно в интересах самого Общества при осуществлении хозяйственной деятельности в целях незаконной минимизации Обществом налога на добавленную стоимость (незаконного возмещения из бюджета).

Суд первой инстанции правомерно признал несостоятельными доводы налогового органа о том, что раз Общество и один из покупателей - ООО "ИНТЕРКОМ", пользовались бухгалтерским сопровождением одной и той же фирмы - ООО "Партнер", по причине чего у них совпадают IP-адреса, и обе организации осуществляли выдачу доверенностей сотрудникам ООО "Партнер" (которые являлись поверенными указанных организаций в различных органах власти, в том числе при направлении налоговой отчетности), а доверенности оформлялись у одного нотариуса, контора которого размещена в одном здании с ООО "Партнер", то, следовательно, указанные организации взаимозависимы, и вошли в сговор с целью незаконного возмещения НДС из бюджета.

В ходе проведенной проверки, налоговым органом было установлено, что между Обществом и ООО "Партнер" был заключен договор о предоставлении бухгалтерских услуг от 01.07.2015 N 5.

По существу, ООО "Партнер" является сервисной организацией, предоставляющей бухгалтерские и консультационные услуги, клиентами которой являлись, в том числе, компании - партнеры по бизнесу Общества и, в том числе, ООО "Интерком". Общество пояснило, что связанно это со спецификой деятельности данных компаний, которые в большинстве своем занимаются или ранее занимались ввозом на территорию Российской Федерации и по следующей реализацией на внутреннем рынке импортного товара.

В оспариваемом решении налоговый орган в качестве обоснования своей позиции о взаимозависимости указанных лиц, указывает на то обстоятельство, что в 2014-2015 гг. физические лица: Мараховский В.К., Петрова Н.М., Романова Т.В., Корошева С.А. получали доход в ООО "ПАРТНЕР", организации - клиенты ООО "ПАРТНЕР" выдавали им вышеупомянутые доверенности.

Вместе с тем, налоговый орган не принял во внимание то обстоятельство, что доверенности, на основании которых действовали сотрудники ООО "Партнер", ограничены предоставленными полномочиями.

Например, по мнению Инспекции ООО "ДЖЕКФРУТ" является взаимозависимым лицом с ООО "ИНТЕРКОМ" и ООО "ПАРТНЕР" "через" Петрову Н.М., которой была выдана доверенность на представление интересов с правом подписи документов.

Однако, согласно данным ЕГРЮЛ Петрова Н.М. не являлась руководителем или учредителем (участником) ООО "ДЖЕКФРУТ" и(или) ООО "ИНТЕРКОМ", ООО "ПАРТЕНР". В отсутствии таких сведений у налогового органа отсутствуют основания утверждать, что Петрова Н.М. может или могла оказывать влияние (в том или ином периоде) на действия указанных организаций.

Согласно материалам проверки, Инспекцией установлен лишь факт получения дохода указанным лицом в ООО "Партнер" и ООО "ИНТЕРКОМ" в 2015 г., в ООО "ДЖЕКФРУТ" доход Петрова Н.М. не получала. Основания получения такого дохода налоговым органом не установлены. Также налоговым органом, не установлена и подчиненность Петровой Н.М. должностным лицам ООО "ИНТЕРКОМ". Соответственно, в отсутствии фактов подчиненности одного лица другому лицу у налогового органа отсутствуют основания считать Петрову Н.М. взаимозависимым лицом с ООО "ИНТЕРКОМ".

Общество пояснило что, выдача доверенности Петровой Н.М со стороны ООО "ДЖЕКФРУТ" обусловлена взаимодействием поверенного с ООО "ПАРТНЕР". Доверенность данному лицу выдана для выполнения отдельных поручений ввиду отсутствия в штате Общества специалистов, обладающих соответствующим опытом (навыками), особенно это связанно со спецификой деятельности Заявителя, которое предполагает наличие знаний и опыта по бухгалтерскому сопровождению сделок с импортными товарами и т.д. Сведения о том, что Петрова Н.М. самостоятельно (в отсутствии соответствующего поручения со стороны представителей ООО "ДЖЕКФРУТ") осуществляла какие-либо иные действия, отсутствуют. В отсутствии таких фактов получение Инспекцией сведений о выдаче доверенности и сроке ее действия не имеют никакого правового значения.

Аналогичные доводы Инспекции о том, что, ООО "ДЖЕКФРУТ" является взаимозависимым лицом с ООО "ИНТЕРОКОМ" и ООО "ПАРТНЕР" "через" Корошеву С.А., также несостоятельны.

Согласно материалам проверки, Корошева С.А. получала доход в ООО "ПАРТНЕР" в 2015 году, получала доход в ООО "ДЖЕКФРУТ" в 2016-2017 гг., а также осуществляла представительские функции на основании доверенности от 10.02.2016 г. ООО "ДЖЕКФРУТ" и доверенности от 17.08.2016 ООО "ИНТЕРКОМ" (то есть за пределами рассматриваемого налогового периода). В ходе проведения проверки налоговым органом не были установлены обстоятельства увольнения Корошевой С.А. из ООО "ПАРТНЕР".

Одновременно с этим, налоговым органом не учтено, что Корошева С.А. принята на работу в ООО "ДЖЕКФРУТ" на основании ее заявления о приеме на работу. Налоговым органом не учтено, что Корошева С.А. является самостоятельным независимым участником гражданско-правовых и(или) трудовых правоотношений. Оставляя данное обстоятельство без соответствующей правовой оценки налоговым органом не установлено фактов перевода или иного обязательного, или вынужденного перехода Корошевой С.А. из ООО "ПАРТНЕР" в ООО "ДЖЕКФРУТ". Прием на работу в ООО "ДЖЕКФРУТ" в 2016 году не является основанием считать Общество, ООО "ПАРТНЕР" и Корошеву С.А. взаимозависимыми лицами. В проверяемом периоде Корошева С.А. не получала доход в ООО "ДЖЕКФРУТ", а факт заключения с ней трудового договора в 2016 году и выдача ей доверенности не имеют правового значения для обстоятельств 2015 года (проверяемого периода).

Также не имеет правового значения и факт выдачи Корошевой С.А. доверенности ООО "ИНТЕРКОМ" в 2016 году. Данное обстоятельство возникло за пределами проверяемого периода.

В рассматриваемой ситуации, очевидно, что не только данное обстоятельство не имеет ретроспективного значения, но и не свидетельствует о возникновении взаимозависимости организаций в 2016 году.

Приведенные Инспекцией сведения о том, что Романова Т.В. получала доход в ООО "ПАРТНЕР" в 2015 году, получала доход в ООО "ФРУТЭК" в 2016 году, а также ей были выданы доверенности в 2014-2016 гг. ООО "ИНТЕРКОМ" и в 2016 году ООО "ДЖЕКФРУТ" также не образуют признаки взаимозависимости указанных лиц. Исходя из сведений о том, что Романова Т.В. и указанные выше физические лица в рассматриваемый период являлись сотрудниками консалтинговой компании (ООО "ПАРТНЕР") факт выдачи им доверенностей на совершение юридически значимых действий не является основанием считать указанные лица взаимозависимыми. Более того, ООО "ДЖЕКФРУТ" не обладает информацией о действиях Романовой Т.В. в рамках выполнения поручений со стороны иных доверителей. Вместе с тем, наличие доверенностей должно быть обусловлено разумными деловыми целями, которые в ходе проведения проверки не устанавливались. Ссылка Инспекции на то, что ООО "ДЖЕКФРУТ" выдало доверенность Романовой Т.В. в 2016 году не относимо к проверяемому периоду, и, как указано выше, не является основанием для ретроспективного вывода о взаимозависимости организаций.

Иных фактов, указывающих на признаки взаимозависимости в оспариваемом решении налогового органа не приведено. Собственно, в обязанности сотрудников ООО "Партнер", как сервисной организации входило обеспечение своевременного представления отчетности Общества в государственные органы и иные функции по поручению Общества, не связанных с принятием управленческих решений за его руководство. Поэтому, выводы Инспекции о взаимозависимости и подконтрольности Обществу (в смысле, придаваемом налоговым кодексом Российской Федерации) всех лиц которые находятся на обслуживании сторонней сервисной организации, непоследовательны и необоснованные. Доказательств того, что сотрудники ООО "Партнер" обладали полномочиями по оказанию влияния на условия или экономические результаты деятельности Общества, либо Общество своей волей влияло на экономические результаты всех клиентов, находящихся на обслуживании ООО "Партнер" не приведено.

Инспекция не представила доказательств того, каким образом данная информация бесспорно доказывает взаимозависимость юридических лиц.

В отношении проведенных в ходе камеральной проверки допросов свидетелей суд первой инстанции установил следующее.

Так, в оспариваемом Решении Инспекцией отражена выдержка из протокола допроса руководителя ООО "ИНТЕРКОМ" Крамарова С.А. без каких-либо реквизитов. При этом копия протокола допроса в составе приложений к Решению не Обществу не была вручена. В отсутствии в распоряжении Общества копии протокола допроса использование показаний Крамарова С.А. является неправомерным.

Кроме того, приведенная свидетелем информация не опровергает достоверности представленных к проверке документов, а также не свидетельствует о взаимозависимости организаций.

Так, свидетель подтвердил сотрудничество ООО "ИНТЕРКОМ" с ООО "ДЖЕКФРУТ", пояснил содержание осуществляемой его компанией деятельности, а также показал, что обладает общей информацией о деятельности ООО "ДЖЕКФРУТ". Свидетель дал подробные пояснения об особенностях транспортировки продукции, взаимодействию контрагентов (устно, по электронной почте и т.п.), предоставил информацию о порядке приемки продукции, ее хранении, ее отгрузке и т.п. Свидетель также подтвердил, что ООО "ДЖЕКФРУТ" и ООО "ИНТЕРКОМ" имеют разные склады, закупка товаров осуществляется под конкретного покупателя, назвал ответственное лицо за заявки на пропуска для проезда транспортных средств.

Совокупность указанных обстоятельств свидетельствует о том, что ООО "ИНТЕРКОМ" является реальным участником предпринимательской деятельности, самостоятельно заключает договоры, имеет возможность к их исполнению. Помимо указанных обстоятельств, свидетель не указывает, что ООО "ИНТЕРКОМ" является взаимозависимым лицом с ООО "ДЖЕКФРУТ", а также не подтверждает наличие каких-либо преференций при взаимодействии с ООО "ДЖЕКФРУТ".

Таким образом, из показаний свидетеля следует, что ООО "ИНТЕРКОМ" ведет реальную самостоятельную независимую деятельность. Полученные Инспекцией сведения опровергают предположение о невозможности осуществления деятельности компанией ООО "ИНТЕРКОМ", массовости или номинальности руководителя, созданию формального документооборота.

Кроме того, налоговым органом в качестве обоснования своей позиции были приведены показания руководителя ООО "ПАРТНЕР" Юрковой О.В. Протокол допроса в составе приложений к материалам проверки Инспекцией также не представлен. В отсутствии в распоряжении Общества копии протокола допроса использование показаний Юрковой О.В. является неправомерным.

Вместе с тем, поставленные перед свидетелем вопросы относительно консультаций клиентов, проверки отчетности и представлению отчетности, не дает конкретные ответы.

При этом ранее на вопрос о работниках ООО "ПАРТНЕР" свидетель дает конкретные показания о том, что проверкой отчетности, консультированием, отправкой отчетности занимаются ее работники. Несмотря на то, что свидетель не обладает сведениями о содержании конкретных консультаций и проверке отчетности, очевидно, что свидетель обладает достаточной информацией о содержании деятельности ее компании, выполняемых функциях ее работниками, клиентах, обладает общей информацией о деятельности данных организаций.

Фактически налоговым органом не было установлено каких-либо фактов фиктивности (формальности) деятельности данной организации. Предположение свидетеля об аффилированности организаций не имеет доказательного значения, т.к. мнение руководителя ООО "ПАРТНЕР" носит исключительно предположительный характер, основания считать данные организации аффилированными свидетель не назвала. Из показаний Юрковой О.В. не усматриваются сведения, дискредитирующие ООО "ПАРТНЕР" или ООО "ДЖЕКФРУТ".

Инспекцией также был проведен допрос менеджера АО "ДИКС ЮГ" Лагутина Н.А. Протокол допроса в составе приложений к материалам проверки инспекцией не представлен. В отсутствии в распоряжении Общества копии протокола допроса использование показаний Лагутина Н.А. также является неправомерным.

В ходе проведения допроса перед свидетелем поставлены вопросы о взаимодействии АО "ДИКСИ ЮГ" с ООО "СУБТРОПИК", ООО "АГРОЭКСПО", ООО "Юг АГРО ТРЕЙД", ООО "КУБАНЬ ОВОЩИ", ООО "ФРЕШПРО", ООО "ДАНОН ТРЕЙД", ООО "АЙБАРУС", ООО "ИНТЕХ-СЕРВИС". В ответ на поставленные вопросы свидетель пояснил, что данные организации являются поставщиками овощей и фруктов, с руководителями данных организаций он лично не знаком, однако, при заключении договоров ООО "ДИКСИ ЮГ" проводит соответствующую проверку контрагента. Одобрение контрагента является коллегиальным решением, закупки осуществляются на основании тендера. Также свидетель предоставил информацию об объеме поставок указанными организациями. Вопросы о взаимоотношениях АО "ДИКСИ ЮГ" с ООО "ДЖЕКФРУТ" или организаций-покупателей ООО "ДЖЕКФРУТ" с ООО "ДИКСИ ЮГ" перед свидетелем не ставились.

Полученная Инспекцией информация о взаимодействии указанных организаций с АО "ДИКСИ ЮГ" не имеет правового значения в целях определения стоимости продукции, ввозимой и реализуемой ООО "ДЖЕКФРУТ". В ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что ООО "ДЖЕКФРУТ" не имеет договоры с АО "ДИКСИ ЮГ", ООО "ДЖЕКФРУТ" не участвовало в тендерах ООО "ДИКСИ ЮГ", ООО "ДЖЕКФРУТ" не направляло коммерческих предложений АО "ДИКСИ ЮГ". Более того, как установлено инспекцией ООО "ДЖЕКФРУТ" осуществляет деятельность по ввозу продукции и реализует ее фактически со складов более мелким оптовым компаниям, работающим в основном нам внутреннем рынке. Иную деятельность ООО "ДЖЕКФРУТ" не осуществляет.

В результате сопоставления состава организаций-покупателей ООО "ДЖЕКФРУТ" с составом организаций-поставщиков АО "ДИКСИ ЮГ" совпадений не выявлено, т.е. покупатели ООО "ДЖЕКФРУТ" и поставщики АО "ДИКСИ ЮГ" не совпадают.В оспариваемом Решении не называются организации, которым покупатели ООО "ДЖЕКФРУТ" реализовали продукцию. В отсутствии такой информации налоговым органом допущена неопределенность в вопросе связи между реализацией товаров ООО "ДЖЕКФРУТ" с приобретением продукции АО "ДИКСИ ЮГ". Сведения о направлении запросов поставщикам АО "ДИКСИ ЮГ" в материалах проверки отсутствуют.

Следовательно, полученная Инспекцией информация от работника АО "ДИКСИ ЮГ" не свидетельствует о том, что ООО "ДЖЕКФРУТ" является поставщиком АО "ДИКСИ ЮГ". Более того, АО "ДИКСИ ЮГ" принимает меры к проверке своих поставщиков, что минимизирует вероятность взаимодействия данной организации с фирмами-однодневками. Сведения о том, что в ходе проведения проверок АО "ДИКСИ ЮГ" и поставщиков данной организации налоговым органом были установлены какие-либо нарушения налогового законодательства в Дополнениях к акту проверки не приводятся. В отсутствии таких сведений, ссылка на показания свидетеля Лагутина Н.А. не относима к сделкам ООО "ДЖЕКФРУТ" с покупателями ввезенной продукции.

В оспариваемом Решении приведена выдержка из протокола допроса генерального директора ООО "ФРУКТОВЫЙ СТИЛЬ" Борзых А.Н.

Как следует из показаний свидетеля Борзых А.Н. подтвердил факт руководства компанией и назвал общее направление деятельности компании, способы расчетов за продукцию и выплату заработной платы. Вместе с тем, свидетель в силу давности не предоставил сведения о лицах, выполняющих функцию бухгалтера, не назвал контрагентов, численность организации, не представил информацию о сделках с ООО "САМАНДРА". Анализ показаний свидетеля позволяет сделать заключение, что полученная информация носит неоднозначный характер. Свидетель с одной стороны, не дал конкретных ответов на ряд поставленных вопросов, с другой стороны, показания свидетеля не опровергают тот факт, что он являлся руководителем указанной организации. Вместе с тем, из показаний свидетеля не следует, что он отрицает какие-либо факты или опровергает имеющиеся в распоряжении инспекции сведения. В отсутствии таких утверждений свидетеля, полученные Инспекцией сведения несостоятельны.

В целях определения обоснованности заявленной стоимости реализации продукции ООО "ДЖЕКФРУТ" показания свидетеля не имеют правового значения, т.к. ООО "ФРУКТОВЫЙ СТИЛЬ" не является контрагентом ООО "ДЖЕКФРУТ". В отсутствии данного факта, приведенные Инспекцией сведения не относимы и не имеют правового значения в целях проведенной камеральной проверки.

Показания свидетеля Степаняна Х.В., приведенные в Решении в форме выдержки из протокола допроса также не относимы к предмету проверки. Вместе с тем, из представленных пояснений следует, что свидетель подтвердил факт учреждения и руководства указанной компанией (ООО "СТАТУС"), дал пояснения относительно ведения бухгалтерского учета, назвал численность компании в 2015 году, перечислил основных контрагентов, предоставил сведения о месте нахождения складов. В отношении сделки с ООО "МИРЭКС" свидетель пояснил, что с данной организацией не взаимодействовал. Товары у ООО "МИРЭКС" ООО "СТАТУС" не закупало.

Соответственно, полученная от свидетеля информация также не имеет никакого отношения к предмету проверки.

Приведенные сведения о допросе свидетеля Ляпко Я.А. (руководитель ООО "РУСАГРО" с 2018 года, менеджер ООО "АГРОХИМИНВЕСТ" в 2010-2016 гг.) безотносительны к предмету проверки. Не относимость показаний свидетеля обусловлена тем, что (как следует из выдержки из протокола допроса) свидетель в проверяемом периоде не являлся работником ООО "РУСАГРО". Вопросы о деятельности данной организации в 2018 году в целях определения реальности сделок с ООО "ДЖЕКФРУТ" Инспекцией не ставились. Соответственно, полученная от свидетеля информация не имеет отношения к предмету проверки.

Также не имеют никакого правового значения и показания свидетеля Юрьева С.И. (лицо, значащееся в качестве руководителя ООО "ОРИОН"). Данная организация, как и ООО "ФРУКТОВЫЙ СТИЛЬ" не является контрагентом ООО "ДЖЕКФРУТ". Указание на то, что ООО "МИРЭКС" по данным налогового органа взаимодействовало с данной организацией в целях определения стоимости реализованного товара никакого правового значения не имеет.

Таким образом, оценивая показания указанных свидетелей в совокупности, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что полученные сведения не опровергают позицию налогоплательщика, и не доказывают позицию Инспекции.

В ходе допросов свидетелей налоговым органом не получены сведения о том, что ООО "ДЖЕКФРУТ" занизило налогооблагаемую базу по НДС, в представленные к проверке документы внесены недостоверные сведения, и(или) в результате совершения указанных операций интересам бюджета причиняется какой-либо ущерб. В этой связи, проведенные Инспекцией допросы, являются неинформативными и не имеют правового значения в целях определения правомерности возмещения НДС.

Полученные Инспекцией документы в установленном порядке в нарушение ст. ст. 89, 100, 101 НК РФ не были вручены налогоплательщику в полном объеме. Тем самым, были нарушены процессуальные права Общества на защиту.

Исходя из существа вменяемого Обществу правонарушения, для получения необоснованной налоговой выгоды необходимы следующие условия: взаимозависимость и подконтрольность участников схемы от её инициатора; факт получения (возврата) денежных средств, аккумулированных у участников схемы бенефициаром (участником, акционером).

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что наличие совокупности указанных условий Инспекцией не подтверждена.

Согласно положениям Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" аффилированными лицами являются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. В ст. 4 этого же Закона N 948-1 указаны аффилированные лица юридического лица, которыми являются: член его Совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, член его коллегиального исполнительного органа, а также лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа; лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо;

- лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица; юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица; если юридическое лицо является участником финансово-промышленной группы, к его аффилированным лицам также относятся члены Советов директоров (наблюдательных советов) или иных коллегиальных органов управления, коллегиальных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы, а также лица, осуществляющие полномочия единоличных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы.

В свою очередь, признаки взаимозависимости в целях налогообложения определены в ст. 105.1 НК РФ.

В указанной статье определено, что если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

С учетом пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются: 1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов; 2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов; 3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов; 4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации; 5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта); 6) организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта; 7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа; 8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо; 9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов; 10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и не полнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный".

Вместе с тем, взаимозависимость участников сделок, сама по себе, не является доказательством получения необоснованной налоговой выгоды. Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что участники сделки используют такую взаимозависимость как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами (обзор судебной практики ВС N 2 (утв. Президиумом ВС 06.07.2016)).

Из всего вышеизложенного следует, что наличие признаков "взаимозависимости", указанных налоговым органом, очевидно не повлияли и не могли повлиять на условия финансово-хозяйственных взаимоотношений рассматриваемых субъектов. В проверяемом периоде налогоплательщик продавал товар и иным лицам, при этом средняя цена на реализуемый товар при аналогичных условиях сделок была сопоставимой для всех покупателей.

Таким образом, предполагаемая налоговым органом взаимозависимость Общества не повлияла и не могла повлиять при существующих условиях на основное условие договоров купли-продажи - цену товара.

В отсутствии прямых признаков взаимозависимости налоговый орган в акте проверки ссылается на п. 7 ст. 105.1 НК РФ, согласно которому суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 2 ст. 105.1 НК РФ, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ. Вместе с тем, налоговый орган не является судебным органом и не может заменять суд в признании лица взаимозависимым по иным основаниям, не предусмотренным п. 2. ст. 105.1 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и не опровергнуто Инспекцией, что указанные контрагенты самостоятельно принимали решение о начале сотрудничества, о прекращении закупок, о возобновлении закупок, о прекращении сотрудничества с ООО "ДЖЕКФРУТ".

Таким образом, по результатам анализа перечисленных в оспариваемом Решении связей между вышеуказанными участниками сделок, реальных фактов подконтрольности и/или взаимозависимости не усматривается.

Более того, негативные последствия от получения каких - либо выгод (законных/незаконных) от сделок, произведенных между ООО "Партнер" и ее иными клиентами не могут быть возложены на Общество, пока не будет доказано, что сделки были совершены исходя из воли должностных лиц Общества и в его интересах для незаконных налоговых минимизаций/возмещений.

В оспариваемом Решении не приведено надлежащих доказательств того, что управленческие решения контрагентов - покупателей фактически определялись ООО "ДЖЕКФРУТ", что указанные контрагенты взаимодействуют исключительно с Заявителем.

Таким образом, цена товара, реализуемого Обществом на территории РФ, является рыночной, а, следовательно, у Инспекции не было никаких законных оснований для ее корректировки.

Вывод Инспекции о том, что деятельность Общества не обусловлена реальной деловой целью, не направлена на извлечение прибыли, а лишь направлена на получение необоснованной экономической выгоды, не соответствует фактическим обстоятельствам, что подтверждается следующим.

Так, в данном случае к вычету принимается НДС, фактически уплаченный Обществом непосредственно в бюджет, а не поставщику, то есть какой-либо ущерб, нанесенный бюджету, отсутствует. Источник возмещения НДС в заявленном размере 2 684 062 руб. в 3 квартале 2015 года в бюджете сформирован самим налогоплательщиком, посредством внесения суммы равной 9 050 288 руб. в бюджет в составе таможенных платежей.

Кроме того, Инспекцией приведена информация о том, что согласно книгам покупок, за периоды с 2015 - 2018 гг вычет НДС покупателями товара не был заявлен.

Таким образом, при исчислении НДС в налоговом периоде - 3 квартал 2015 года бюджет не понес убытков.

Товар был реализован Обществом на территории Российской Федерации оптовым организациям, произведенное налоговым органом сравнение оптовых цен с розничными, а также с таможенной стоимостью импортных товаров некорректно и не предусмотрено законодательством.

Также на ошибочность выводов Инспекции об убыточности всего предприятия по реализации ввезенного из Турецкой республики товара, о продаже отдельно взятых позиций по цене ниже закупочной, поскольку цена реализации некоторых позиций согласно обычаям, делового оборота варьируется от ее качества на момент реализации. При сравнении закупочной цены с ценой последующей реализации в адрес контрагентов можно увидеть положительную разницу, которая определяет сделку как доходную, но никак не убыточную. В свою очередь, Инспекцией с целью отказа в праве налогоплательщику некорректно приводится информация о сравнительном анализе стоимости товара таким образом, чтобы показать именно убыточность сделок Общества.

Из фактических обстоятельств дела и представленных в ходе налоговой проверки документов следует, что сделки по ввозу и реализация плодоовощной продукции по своей экономической сути рентабельны, реализация продукции проведена с прибылью, достаточной для ведения операционной деятельности Общества. При этом по объективным причинам, НДС, уплаченный на таможне по корректировочной таможенной стоимости, превышает сумму НДС, полученной от покупателей.

Таким образом, из анализа представленных в ходе налоговой проверки договоров на поставку импортной продукции, инвойсов, платежных документов и паспортов сделок, а также счетов фактур и договоров на реализацию продукции на внутреннем рынке следует, что вся продукция была принята к учету в соответствии с действительными рыночными ценами и реализована с достаточной нормой прибыли. НДС к возмещению сформирован исключительно по причине необоснованного завышения таможенной стоимости продукции, осуществленной ФТС.

Ссылка Инспекции на то, что единственной целью Общества являлось создание условий для возмещения НДС из бюджета при условиях реального движения товара через границу РФ само по себе нелогично, поскольку при таких обстоятельствах, сумма затрат на обеспечение рентабельности подобного предприятия должна быть значительно ниже сумм, заявленных к возмещению из бюджета.

Апелляционный суд отмечает, что у Общества отсутствует обязанность продавать импортированный товар по цене, которая совпадает с скорректированной таможней таможенной стоимостью товара или даже выше нее.

На формирование цены товара на внутреннем рынке влияют различные рыночные механизмы, предпринимательская деятельность в силу ст.2 ГК РФ ведется на свой страх и риск с целью извлечения прибыли. Общество указало, что спорные сделки носили прибыльный характер, что соответствовало целям заявителя.

Обществом в 3 квартале 2015 года в целях осуществления своей деятельности был оформлен договор займа от 03.07.2015 года с ООО "Тропик" на общую сумму 11 млн. руб. под 9% годовых, из которых: 1 494 956 долларов США уплачены зарубежным поставщикам за поставленный товар, 9 000 000 руб. уплачены ФТС (в бюджет) в счет рассматриваемых таможенных платежей, что само по себе свидетельствует об ошибочности предположения налогового органа о том, что Общество изначально стремилось заработать на возмещении из бюджета 2 684 062 руб. и вся его деятельность изначально была подчинена достижению данной цели.

Целью Общества, как хозяйствующего субъекта, участника рынка, является извлечение дохода от предпринимательской внешнеторговой деятельности, установить взаимоотношения с турецкими партнерами, ввезти плодоовощную продукцию на территорию Российской Федерации и с прибылью реализовать её на внутреннем рынке.

Факт ввоза крупной партии товара, приобретенного за счет собственных и привлеченных средств Общества на территорию страны сам по себе, не совместим с утверждением Инспекции о том, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось именно получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Общество было изначально нацелено при осуществлении предпринимательской деятельности на получение прибыли.

Суд первой инстанции верно отметил, что Общество начало свою деятельность с июня 2015 года, по сути, это первые пробные ввезенные партии товара, с которым Общество находилось в стадии выхода на рынок, что в условиях конкуренции требует применения особых методов, в том числе, установления более низкой стоимости товаров по сравнению с конкурентами, задача, которая благодаря таможенным органам была значительно усложнена. Вместе с тем, на практике, подобные меры являются оправданными и временными, способствующие привлечению внимания покупателей, формирования стабильного спроса и занятия поставщиком определенной ниши на рынке товаров.

Учитывая, что таможенные процедуры при ввозе товара для вновь созданной Организации были затянуты, рынок сбыта не был сформирован на должном уровне в условиях жесткой конкуренции, ввиду чего реальная оптовая цена реализации на внутреннем рынке скоропортящегося продукта стремительно падала, в целях минимизации финансовых потерь, возникла необходимость установить минимально возможную цену реализации товара, в целях избежания убытков, которые привели бы к негативным последствиям.

При формировании рынка сбыта, в том числе, при вероятном установлении прямых взаимоотношений с крупными оптовыми покупателями и продавцами Общество планировало постепенный переход к стабилизации стоимости товаров.

При этом Общество пояснило, что отсутствие дохода, либо доход, полученный в минимальных размерах - это один из составляющих элементов возможных в хозяйственной жизни любой коммерческой организации, которые не могут являться препятствием для возмещения налога из бюджета согласно главе 21 НК РФ.

То есть, обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (п.9 Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды")

Инспекцией не обосновала в Решении реальные закупочные цены товара, а привела лишь показатели таможенной стоимости в обоснования своих доводов о реализации товаров ниже себестоимости, что вводит в заблуждение, тогда как таможенная стоимость с учетом каких-либо корректировок не может быть использована в качестве рыночной для целей налогообложения. Следовательно, утверждение налогового органа о том, что наценка при реализации товаров Обществом была недостаточной для того, чтобы покрыть все расходы Общества, и что Заявителем извлекалась какая-либо необоснованная экономическая выгода от данных операций, не основана на объективной оценке обстоятельств.

Полученная налоговым органом информация о контрагентах Общества, а также о покупателях третьего и последующих звеньев не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, и, при наличии соответствующих первичных документов, представленных налогоплательщиком в обоснование заявленного вычета по НДС, не может служить основанием для отказа в ее предоставлении.

Кроме того, судом установлено и не опровергнуто Инспекцией, что все покупатели Общества, на момент осуществления сделки являлись действующими организациями.

Довод Инспекции о том, что покупатели Общества не выполняют никаких дополнительных функций, за исключением перепродажи товаров третьим лицам, при этом не имеют никаких активов для организации перепродажи не основан на реальности коммерческих целей, поскольку для осуществления деятельности, в частности, в области торговли клиентская база (рынок сбыта) - это самый важный актив любой компании, который требует грамотного управления не меньше, чем финансы.

Из материалов налоговой проверки следует, что оптовые покупатели товаров, импортированных Обществом, обладали большой клиентской базой, что послужило основанием для выбора именно этих контрагентов в качестве покупателей плодоовощной продукции.

Одним из принципов оптового бизнеса является приобретение товара крупными партиями и его сбыт мелким оптом по завышенной цене. Помимо этого, существует еще несколько вариантов деятельности в сфере оптового бизнеса. Например, покупка товара через посредника, что, в свою очередь, предполагает реализацию продукции по более высоким ценам мелкими партиями или вообще в розницу.

Эта сфера деятельности предполагает наименьшие финансовые риски и инвестиции.

Две основных формы оптовой торговли - это транзитная и складская. В первом случае продукция доставляется в розничную сеть сразу от производителя или оптовой организации, без завоза товаров на склады. При складской форме товары продаются уже непосредственно со складов.

При транзитной форме оптовой деятельности, схема действий лица сводится к поиску покупателя на крупные партии товара от производителя и/либо импортера. За это бизнесмен получает свой процент, который является основной прибылью.

Деятельность в качестве посредника не предусматривает организацию склада, но требует серьезных навыков в продажах, маркетинге и ведении переговоров. Концентрация на различных торговых площадках, в том числе, морских портах лиц, осуществляющих деятельность в области оптовой торговли - это нормальное явление для деловой среды, не противоречащее гражданскому обороту и обычаям делового оборота. При этом, сами по себе такие показатели, как единая территория ведения хозяйственной деятельности, минимальная численность, приобретение бухгалтерских и иных услуг не означают, что такие лица между собой взаимозависимы, несамостоятельны в принятии решений, и действуют не в своем коммерческом интересе.

Контрагенты - покупатели завезенной Обществом из Турции плодоовощной продукции согласно информации, собранной по результатам камеральной проверки, придерживались вышеописанной модели бизнеса. То есть, после выпуска таможенной службой товара в свободное обращение на территории Российской Федерации и прохождения фитосанитарного контроля непосредственно в порту Обществом посредством произведения публичной оферты была обеспечена реализация продукции вышеуказанными оптовыми покупателями, которые закладывая свою моржу перепродали товар своим клиентам, обеспечив погрузку товара от Общества в специализированный транспорт своих клиентов.

Судом первой инстанции также установлено, что в 2015 году контрагенты Общества обладали достаточной численностью для обеспечения вышеуказанных бизнес-процессов.

Налоговым органом в отношении указанных организаций (контрагентов Общества) в оспариваемом Решении приводятся сведения о том, что данные организации имеют признаки организаций-однодневок. К таким признакам налоговый орган относит сведения о недостоверности адресов, массовости руководителей, ликвидации организаций, минимальное исполнение обязательств по уплате налогов, непредставление налоговой отчетности.

Вместе с тем, приведенные Инспекцией сведения не относимы к предмету проверки, и не являются надлежащим доказательством правонарушений, вменяемых непосредственно Обществу.

Так, например, даты указания в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности адресов регистрации отличны от периода совершения рассматриваемых сделок: ООО "МИРЭКС", ООО "АГРОИНФОРМГРУПП" и ООО "НАРФРУТ" - 2017 год, ООО "МЕГАТРЕЙД" -2018 год, ООО "ПРОДУКТОПТТОРГ" и ООО "ФРУТЭК" 2020 год.

Инспекцией не установлено, что данные организации в период заключения договоров и (или) исполнения сделок (2015 год) не находились по адресам регистрации. Иными словами, дополнения к акту проверки фактически содержат недостоверные сведения, которые не могут использоваться при принятии решения.

Одновременно с этим, адреса регистрации остальных контрагентов-покупателей ООО "ДЖЕКФРУТ" являются достоверными согласно данным ЕГРЮЛ, в т.ч. ООО "ФЕНИКС", ООО "СК ТЕРЕМ", ООО "САМАНДРА" и др.

При указанных обстоятельствах довод налогового органа о том, что контрагенты-покупатели ООО "ДЖЕКФРУТ" являются "однодневками" не соответствует действительности.

Ссылки налогового органа о "массовости" руководителей ряда рассматриваемых организаций - контрагентов или недостоверности сведений о руководителях организаций, также не могут являться надлежащим доказательством позиции Инспекции, так как данные сведения внесены были в ЕГРЮЛ в 2017 году и позднее. Так, например, руководители ООО "МИРЭКС" (Терешин Н.С.), ООО "ПРОДУКТОПТТОРГ" (Нуриахметова Э.Р.), ООО "АГРОИНФОРМГРУПП" (Лимарева В.В.), ООО "ФЕНИКС" (Вивтоненко В.Ю.), на момент заключения и исполнения договоров, не являлись массовыми руководителями, сведения о недостоверности записи в ЕГРЮЛ отсутствуют, а сведения о дисквалификации, указанные в дополнениях к акту проверки, недостоверны.

Довод Инспекции о том, что руководители контрагентов ООО "ДЖЕКФРУТ" являются массовыми руководителями/учредителями организаций в открытых источниках не нашли соответствующего подтверждения.

Фактически необходимо использовать только те сведения, которые были актуальны на момент заключения и исполнения договора (проверяемый период).

Приведенные же налоговым органом сведения о непредставлении контрагентами-покупателями налоговой отчетности и (или) исчислении налогов в минимальных размерах также недостоверны или носят предположительный характер.

Приведенные в Решении сведения о непредставлении налоговой отчетности касаются периодов 2017 и(или) более поздних налоговых периодов.

Таким образом, довод о недостоверности налоговой отчетности организаций-покупателей в Решении не подтверждается соответствующими ссылками на акты проверок или решения налоговых органов.

Кроме того, из материалов дела следует, что поставленный товар был оплачен. В ходе проведения проверки налоговым органом подтверждено, что указанные организации произвели оплату за поставленную продукцию. Оплата произведена в полном объеме и по цене, определенной сторонами в заключенных договорах. Денежные средства, полученные Заявителем за поставленную продукцию использованы в рамках действующего законодательства, в т.ч. закупку продукции, выплату заработной платы, уплату налогов и осуществление иных аналогичных законных операций. Одновременно с этим, налоговым органом не опровергнуты факты реализации товаров указанным организациям, что позволяет исключить возможность вывода Инспекции о фиктивности хозяйственных операций.

Относительно выводов Инспекции о не проявлении должной степени коммерческой осмотрительности при выборе контрагентов, суд учитывает, что речь идет не о поставщиках товара, а о покупателях быстро портящегося продукта, при заключении сделок с которыми акцентирование коммерческого внимания происходит на платежеспособность вследствие наличия сформированного рынка сбыта (клиентской базы), остальные параметры второстепенны, иначе риски от порчи продукта реальны и неизбежны.

Кроме того, при отсутствии ущерба, нанесенного бюджету Обществом при исчислении НДС, с учетом того, что покупателями "входной" НДС по приобретенной продукции не был заявлен к вычету вопрос о выборе контрагента теряет свою актуальность.

Инспекция в качестве признаков неблагонадежности в отношении ряда контрагентов - покупателей первого звена (ООО "Мирекс", ООО "Продуктопторг", ООО "Агроинформгрупп", ООО "Интерком", ООО "Феникс", ООО "СК Терем", ООО "Самандра", ООО "Мегатрейд", ООО "Глория", ООО "Ставдом", ООО "Фреш", ООО "Алмалы") привела доводы о том, что на сегодняшний день деятельности указанных лиц прекращена.

Однако судом установлено, что в рассматриваемы период (3 квартал 2015 г.) указанные лица благополучно осуществляли хозяйственную деятельность, что позволяло оценивать их как благонадежных партнеров. А прекращения ими деятельности в последующих годах, не может являться доказательством недобросовестности Общества и не может быть принята во внимание для целей отказа в возмещении НДС из бюджета.

В оспариваемом Решении налоговым органом неоднократно указывается на факт использования Обществом типовых договоров с его контрагентами, применение которых, по мнению Общества не свидетельствует о недобросовестности общества и его партнеров. Практика делового оборота показывает, что торговые компании имеют достаточный выбор типовых контрактов, как правило, по группам идентичных товаров. Типовой договор, контракт - это стандартный договор, содержащий унифицированные, наиболее части встречающиеся условия сделок купли-продажи поставки, аренды. Кроме того, использование типовых договоров в деловом обороте обусловлено и тем обстоятельством, что формулировка их положений, перечень условий, оговорок, как правило, зарекомендовали себя с положительной стороны, и направлены на минимизирование рисков участников делового оборота. Типовые формы договоров, как правило, базируются на рекомендациях и замечаниях контролирующих органов и сложившейся правоприменительной практике.

Таким образом, типовой договор является элементом делового оборота и не может использоваться налоговым органон в качестве довода, указывающего на фиктивный документооборот.

Доводы Инспекции о наличии пороков в договорах и товаросопроводительных документах (реквизиты документов в решении не указаны) в части реализации товара в адрес покупателей Общества на внутреннем рынке, не имеют самостоятельного существенного значения при разрешения вопроса о возмещении НДС, поскольку не влияют на оценку реальности сделок (реализации товара).

Так, например, в силу пункта 3 статьи 438 ГК РФ, совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товара, предоставление услуг и пр.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

Таким образом, даже если отсутствует письменный договор между сторонами, но при наличии документов, подтверждающих факт поставки товара одной стороной и принятия товара другой стороной, указанные действия квалифицируются как разовые сделки купли-продажи, к которым применяются нормы главы 30 ГК РФ. В свою очередь, в ст. 486 ГК РФ, покупатель оплачивает товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара.

В силу части 1 и части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, обязательными реквизитами которого являются: наименование, дата составления, наименование экономического субъекта, составившего документ, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности лица, совершившего сделку, либо наименование должности лица ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события и его подпись.

Представленные в материалы дела первичные учетные документы содержат все необходимые реквизиты, позволяющие установить существо хозяйственной операции. Кроме того, налоговый орган не приводит доказательств нереальности указанных операций (сделок).

Доводы Инспекции о том, что ряд партнеров Общества участвуют (участвовали) в операциях по выводу денежных средств из оборота рассмотрены судом и отклонены в силу следующего.

В оспариваемом Решении Инспекция привела ряд данных о произведении расходных операций по расчетным счетам контрагентов - покупателей директорами первого звена и покупке имущества, но не привела надлежащих доказательств того, что эти денежные средства поступили в распоряжение Общества, а также информацию о том, что данные операции проводились в интересах и/или при участии Общества.

Налоговый орган не привел обоснованных причинно-следственных связей с тем, какое отношение имеет Общество, как продавец товара к приведенному в решении объему информации о фактах обналичивания денежных средств по счетам 3-х лиц (покупателей) и, каким образом указанные обстоятельства влияют на возможность реализации Обществом прав на возмещение НДС, который, как уже неоднократно опоминалось, фактически были уплаченный в бюджет, в то время как покупателями НДС к вычету не заявлялся.

Также не представлены доказательства того, что денежные средства, якобы снятые с банковских счетов третьих лиц (обналиченные), фактически являются выручкой (собственностью) ООО "ДЖЕКФРУТ" от реализации импортного товара.

Ссылки налогового органа о том, что 3-е лица (организации-покупатели) совершают сомнительные хозяйственные операции, а именно осуществляют операции по выводу денежных средств из оборота, что операции являются противоправными (незаконными) и не имеют под собой документального подтверждения не имеют к Обществу никакого отношения.

Кроме того, Решение не содержит сведений о дате совершения хозяйственных операциях, их основании, связи данных операций с приобретением продукции у ООО "ДЖЕКФРУТ".

До момента признания такой операции противоправной в установленном законом порядке, налоговый орган не может указывать, что такая операция явно является операцией по незаконному выводу денежных средств из легального оборота.

Так, из оспариваемого решения усматривается, что в схеме движения денежных потоков за период с 11.01.2016 - 31.12.2016 и за период с 10.07.2015 - 31.12.2015 не установлены какие-либо факты осуществления неправомерных финансовых операций, в т.ч. обналичивания денежных средств и(или) вывода их за границу в низконалоговые юрисдикции. Согласно результатам проверки, в 2016 году Инспекцией предполагается операции выведения контрагентами из оборота денежных средств на сумму 3 908 тыс. рублей, что составляет 0,49% от анализируемого оборота. За 2015 год такая сумма составила 357 тыс. рублей, что составляет 1,51% от оборота. Вместе с тем, сведения о том, что бенефициаром является именно проверяемый налогоплательщик налоговым органом не указано.

Таким образом, фактически Инспекцией не установлен транзитный характер движения денежных средств по счетам партнеров Общества. Доказательств того, что с расчетных счетов третьи лиц были выведены средства (обналичены) фактически являющиеся выручкой Общества от продажи импортной продукции Инспекцией в оспариваемом Решении не приведено.

Отказывая в возмещении НДС из бюджета, одним из оснований налоговый орган указывает то, что "при условии наличия кредиторской задолженности перед иностранным поставщиком, единственным источником погашения могли стать средства полученные за счет возмещения НДС, налогоплательщик не заявлял его до момента ликвидации основных участников схемы с целью создания препятствий для налогового контроля".

Вместе с тем, указанный довод несостоятелен, так как законодательством (главой 21 НК РФ) право на возмещение НДС из бюджета не поставлено в зависимость от целей последующего использования налогоплательщиком возмещенных средств, подобных норм ст.171-172 НК РФ не содержат. Возмещенные средства налогоплательщиком могут быть использованы в хозяйственной деятельности на любую статью расходов, в том числе, на покрытие кредиторской задолженности, ведь суть любого возмещения, это минимизация налогового бремени для налогоплательщика с целью способствования со стороны государства развитию предпринимательства (хозяйственной деятельности) в стране.

Доводы налогового органа о том, что налогоплательщик умышлено не заявлял о возмещении НДС до момента "ликвидации основных участников схемы", также несостоятельны, так как "основные участники схемы", согласно позиции Инспекции, по большей части не ликвидированы, а исключены из ЕГРЮЛ, по инициативе самого налогового органа, тогда как право на вычет ограничено тремя годами с момента его возникновения у Общества.

Кроме того, наличие законодательно определенного права налогоплательщика не может рассматриваться налоговым органом как препятствие для осуществления налогового контроля, независимо от каких-либо обстоятельств, в том числе, по прекращению деятельности участников хозяйственных отношений, поскольку предоставление права налогоплательщику Налоговым кодексом Российской Федерации коррелируется правовым инструментарием для возможности контроля налоговым органом. А налоговый орган прежде всего должен исходить из презумпции невиновности налогоплательщика.

В силу п. 1.1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории РФ товаров (работ, услуг) (Определение Верховного Суда РФ от 24 августа 2021 г. N 308-ЭС21-13958). В свою очередь, пункты 28 постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 N 33 содержат разъяснения о том, что налоговые вычеты могут быть отражены в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

Таким образом, налогоплательщик вправе претендовать на вычет заявленного в налоговой декларации налога в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов.

Кроме того, суд первой инстанции обоснвоанно признал ошибочной методику доначислений по НДС.

Так, поскольку Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о том, что сумма реализации (доходная часть), отраженная налогоплательщиком в налоговой декларации умышлено была занижена, то оспариваемым Решением был произведен перерасчет следующим образом.

Так, ссылаясь на генерального директора ООО "ДЖЕКФРУТ" Сёмина Р.Н., который был назначен только в 2018 году, Инспекцией был принят за норму размер наценки на товары, реализуемые Обществом на внутреннем рынке Российской Федерации, в размере 8-12% и, соответственно, произведен расчет НДС с реализации ООО "ДЖЕКФРУТ" по формуле: НДС с таможенной стоимости*112% =10 923 216,89 руб. и, как следствие, Инспекцией сделан вывод о том, что Обществом в нарушение статьи 146 НК РФ занижен НДС с реализации в 3 квартале 2015 г.

Налоговый орган не изучил вопрос правомерности применения откорректированной стоимости товара и её соизмеримость с реальными рыночными ценами, существовавшими на момент поставки и последующей реализации товара. Почему за основу было взято 12% наценки, а, например, не 8% или некое усредненное число. Почему применена единая наценка на весь объем товара (его таможенную стоимость), без учета ситуации на рынке, особенностей реализации отдельных видов плодоовощной продукции, спрос, фактор сезонности, которые существенно влияют, в том числе и на размер наценки. В основу вывода налогового органа, легли только слова (показания свидетеля), при этом документальная составляющая (контракты, бухгалтерская документация) Общества и партнеров, возможность произвести в целом мониторинг рынка, была Инспекцией проигнорирована.

Письмом от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ ФНС России направила территориальным налоговым органам рекомендации по применению положений ст. 54.1 НК РФ, составленные по итогам мониторинга правоприменительной практики. Указанное письмо содержит в себе правовые позиции судов, основанные на подходе об определении действительного размера налоговой обязанности, выраженном в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.11.2020 N 2823-О, а также позициях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации о недопустимости создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969, от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421, от 16.02.201 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).

Инспекцией в решении приведены выводы, выборочно изложенные под письмо ФНС от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, при этом нет никаких причинно-следственных связей этих выводов с документами проверки. В указанном письме на основе установленной судебной практики даны рекомендации, относительно квалификации обстоятельств налоговыми органами по занижениям в части расходных операций (по налогу на прибыль - расходы, для НДС - вычеты). Применительно к рассматриваемым обстоятельствам, были произведены начисления доходной части (сумм реализации для НДС), поэтому аргументация должна быть приведена на основании правоприменительной практики, в том числе судебной, где рассматривались бы обстоятельства о злоупотреблениях по получению необоснованной налоговой выгоды в виде неполноты отражения выручки в целях налогообложения и методах определения в указанных случаях действительных налоговых обязательств.

Кроме того, судом сделан вывод о противоречивости суждений и взаимоисключающих выводах Инспекции относительно сделок по реализации товара в адрес покупателей - контрагентов.

С одной стороны, Инспекция приходит к выводу о фиктивности сделок с покупателями товара и аргументирует это невозможностью транспортировки товара с учетом времени и места доставки, наличием противоречий в показаниях свидетелей, выявленными пороками в договорах и первичных учетных документах. С другой стороны, денежные средства, поступившие в 3 квартале 2015 от имени указанных организаций налоговый орган, фактически квалифицирует в качестве выручки от реализации товара, но приходит к выводу об их занижении

Инспекция не учла, что согласно части 1 статьи 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

Кроме того, пунктом 2 письма ФНС от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ упоминается о том, что искажение сведений об операциях может быть произведено путем отражения фактов, не имевших место в действительности, и далее, разъяснено, что нереальная операция в целях налогообложения не учитывается, иные критерии в отношении нее не оцениваются и доказыванию не подлежат.

Следовательно, либо сделка с покупателями не является фиктивной (операция реальна), либо денежные средства, поступившие в качестве исполнения обязательств от имени покупателей не могут быть квалифицированы в качестве выручки от реализации товара, и как следствие, ее размер определенный налогоплательщиком в декларации, не может участвовать в формуле доначислений Инспекции. Таким образом, отсутствует четкая определенность в выводах Инспекции для выявления действительных налоговых обязательств.

Следующим доводом Инспекции, вступающим в противоречие с выводом о фиктивности сделок с покупателями товара, суд признал их одновременное признание в качестве "технических" организаций, встроенных между Обществом и реальными покупателями товара. Ввиду того, что относимых и допустимых доказательств прямых взаимоотношений с сетевыми ритейлерами Инспекцией не приведено, доначислений Инспекцией исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах реального исполнителя сделки, как это упоминается в пункте 10 письма ФНС от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, тоже не произведено, но указано, что налогоплательщиком не предоставлены налоговому документы по взаимоотношениям с ритейлерами для перерасчетов Инспекцией сумм дохода.

Буквальный смысл рекомендаций, содержащихся в п.10 письма ФНС от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ относиться к бремени доказывания налогоплательщиком документального неподтвержденных операций по учету расходов и вычетов.

В свою очередь, согласно принципам заложенным правоприменительной практикой, бремя доказывания (документального) расходов и вычетов лежит на налогоплательщике, а бремя доказывания правомерности доначислений дополнительных налоговых обязательств, в частности, доходов, (суммы реализации) лежит на налоговом органе.

Если Инспекция обладает документальным доказательством прямых торговых взаимоотношений между Обществом и ритейлерами, на основе которых производит соответствующие выводы, то доначисления сумм реализации должны быть осуществлены на основе суммовых показателей этих документов, исключяя из цепочки "технические" организации.

Таким образом, указанный метод доначислений не был применен налоговым органом ввиду голословности и необоснованности утверждений о наличии прямых хозяйственных взаимоотношений с ритейлерами.

Кроме того, ввиду невыполнения обязанности Обществом по представлению документов в обоснование сумм реализации товара в адрес ритейлеров напрямую, необходимых для произведения налоговой реконструкции, Инспекция в Решении применила расчетный метод определения суммы НДС подлежащий уплате в бюджет, предусмотренный пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

Однако судом первой инстанции верно указано, что Инспекция не предлагала налогоплательщику их предоставить, при этом учетные документы относительно сумм реализации в адрес покупателей, отраженных в книге продаж за период - 3 квартал 2015 года в ходе проверки были представлены в полном объеме.

Более того, Закон не обязывает налогоплательщика предоставлять документы, которыми он в силу объективных причин не обладает и обладать не может.

Таким образом, Инспекция фактически создала условия для проведения так называемой налоговой реконструкции и определила указанное действие, как применение расчетного метода.

Исходя из правоприменительной практики по пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ расчетный метод предполагает использование показателей бухгалтерского и налогового учета на основе информации о самом налогоплательщике, а также аналогичных налогоплательщиках, при этом перечень оснований для применения расчетного способа, приведенный в указанной норме является исчерпывающим (закрытым), использовать иные основания Налоговым кодексом РФ не разрешено.

В Определении КС РФ от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что исчисление сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, расчетным путем не должно иметь произвольных оснований и должно быть обусловлено неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Более того, в случае возникновения спорных ситуаций именно налоговый орган должен доказать обоснованность применения расчетного метода.

При отсутствии данных об аналогичных налогоплательщиках Инспекция обязана принять все меры для получения наиболее полной информации о самом налогоплательщике.

Под перечень оснований, предусмотренных пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ обстоятельства проверки, не подпадают, а примененный налоговым органом способ реконструкции не подпадает под понятие "расчетный" в смысле придаваемым Налоговым кодексом Российской Федерации.

Примененный Инспекцией способ расчетов не предусмотрен Налоговым кодексом Российской Федерации, по причине того, что числовой показатель таможенной стоимости товара не может быть встроен в формулу корректировки выручки, поскольку таможенная стоимость применяется исключительно для таможенных целей, а размер наценки, взятый со слов свидетеля без привязки к периоду применения, не верифицирован документами налогового учета в порядке статьи 313 НК РФ, кроме того размер наценки достаточно сложный показатель, который зависит от множества экономических и даже политических факторов, о чем упоминалось выше, в том числе, от ситуации сложившейся на рынке товаров в 2015 году и т.д., соответственно расчеты, произведенные налоговым органом произведены необоснованно и создают формальные условия для взимания НДС сверх того, что требуется по закону.

Помимо вышеизложенного, Решение от 22.03.2022 N 22-12/010634 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в сумме 2 684 062 руб. вынесено в отношении 2 квартала 2021 года, тогда как Общество не заявляло за указанный налоговый период сумм НДС к возмещению.

Кроме того, исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону. Данная позиция ранее уже высказывалась Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557 и нашла отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.12.2018 в целях обеспечения единства судебной практики.

Соответственно, недопустим отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, и по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования.

Сложившаяся судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики (Постановление от 12.10.1998 N 24-П, Определение от 25.07.2001 N 138-О, Постановление от 03.06.2014 N 17-П). В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что требования общества подлежали удовлетворению в полном объеме.

Доводы апелляционной жалобы отклоняются, так как Инспекция не установила потенциальной способности налогоплательщика реализовать свой товар по цене, выше заявленной им в налоговой декларации по НДС по месту нахождения ритейлеров. Инспекцией не доказано, что налогоплательщик обладал собственным арендованным или наемным автопарком рефрижераторов, необходимым персоналом для погрузки, разгрузки и перевозки скоропортящегося товара, наличие договоров и соответствие требованиям, предъявляемым федеральными сетевыми ритейлерами к таким поставщикам. Напротив, налоговый орган установил, что Обществом не производилась самостоятельно транспортировка товара.

Кроме того, Инспекция не установила фактическую цепочку перепродаж товара налогоплательщика до ритейлеров и не обнаружила сделок с этим товаром по рыночной цене, превышающей цену налогоплательщика. Так, согласно схеме Инспекции конечными оптовыми покупателями товара налогоплательщика обозначены ритейлеры Ашан, Лента, Перекресток, Тандер, Метро. Вместе с тем, в материалах дела отсутствует какая-либо информация от ритейлеров Ашан, Перекресток, Метро; инспекцией в суд были представлены только ответы ООО "Лента" (г. Санкт-Петербург) по требованиям от 20.07.2020 г., 21.07.2020 г., 22.07.2020 г. о закупке схожего товара в 3 квартале 2015 г. у поставщиков ООО "Велес", ООО "ТК Глобус", ООО "Фруктоптторг", а также ответ АО "Тандер" ("Магнит", г. Краснодар) по требованию инспекции от 04.08.2020 г. о закупках схожего товара в 3 квартале 2015 г. у поставщиков ООО "Самандра", ООО "Апекс Плюс", ООО "Агроторг", ООО "Регион Фрут". Анализ ассортимента товара, реализованного налогоплательщиком и ассортимента товара, приобретенного этими ритейлерами, показывает, что они не совпадают.

Кроме того, Инспекция признает, что определила цену товара как среднюю всех цен по аналогичным видам продукции. При этом решение инспекции и приложения к нему не содержат расчетов средней цены каждого вида аналогичной продукции. Следовательно, Инспекция вменила налогоплательщику выручку от реализации товара, к которому налогоплательщик не имеет отношения (другая страна происхождения, другие сорт и качество, маршрут и условие поставки, соответствие, несопоставимая цена товара. Таким образом, финансовый результат, объект налогообложения, вменяемый Обществу, является предположением Инспекции, что противоречит принципам налогообложения, установленным НК РФ.

Также суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества, сделал верный вывод о том, что Инспекция не установила фактов подконтрольности (взаимозависимости, аффилированности) и номинальности участника сделок с товаром налогоплательщика, реализовавшего его по цене, выше заявленной налогоплательщиком. Из всех поставщиков-перепродавцов товара налогоплательщика инспекция нашла признаки взаимозависимости только у трех: ООО "Интерком", ООО "Фрутэк", ООО "Тропик" (покупатели первого звена). При этом их выручка не вменена налогоплательщику. Поставщики же свежих ягод, овощей и фруктов сетевым ритейлерам, чья выручка вменяется налогоплательщику (покупатели второго и третьего звеньев) не имеют признаков взаимозависимости (аффилированности, подконтрольности) с налогоплательщиком.

Апелляционный суд также отмечает, что Инспекция не установила наличия налоговых потерь бюджета от действий налогоплательщика.

Проверкой установлено, что все перепродавцы спорного товара налогоплательщика применяли общий режим налогообложения. Все их налоговые декларации по НДС вместе с книгами покупок и продаж сдавались в налоговые органы по месту их налогового учета в электронном виде. В решении Инспекции отражено, что камеральные проверки проводились с использованием АИС "Налог-3", АСК НДС-2, и сделан вывод о том, что налоговые платежи всех участников спорных сделок были минимальными. Однако "разрывов" в НДС налоговым органом не установлено. Таким образом, фактов неуплаты НДС в бюджет в результате сделок с товаром налогоплательщика проверкой не установлено.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 09.02.2023 по делу N А40-233798/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

И.А. Чеботарева

Судьи

И.В. Бекетова Т.Б. Краснова