Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 августа 2023 г. N 20АП-477/23 по делу N А09-11560/2021

г. Тула

7 августа 2023 г.

Дело N А09-11560/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 августа 2023 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Большакова Д.В. и Волошиной Н.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Федоровой Ю.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" (веб-конференция), апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 23.11.2022 по делу N А09-11560/2021 (судья Мишакин В.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Каничева Вадима Александровича (г. Брянск, ОГРНИП 308325410800130, ИНН 323400916570) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008), третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований, индивидуальный предприниматель Каничева Марина Николаевна (г. Брянск, ОГРНИП 316325600101672, ИНН 323407332870) о признании недействительным решения от 18.06.2021 N 4428 в части, о признании недействительным решения N 6 от 27.09.2021;

при участии в заседании:

от управления федеральной налоговой службы по Брянской области - Мельникова Т.В. (доверенность от 02.06.2023 N 90, паспорт, диплом), Васекина С.А. (доверенность от 29.05.2023 N 28, паспорт, диплом);

от индивидуального предпринимателя Каничева Вадима Александровича - Владимиров А.Н. (доверенность от 27.02.2023, удостоверение);

иные лица, участвующие в деле, в суд апелляционной инстанции своих представителей не направили, о времени и месте рассмотрения жалобы извещены надлежащим образом;

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Каничев Вадим Александрович (далее - ИП Каничев В.А.) обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 18.06.2021 N 4428 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2019 год.

Определением Арбитражного суда Брянской области от 22.12.2021 заявление ИП Каничева В.А. о признании недействительным решения инспекции от 18.06.2021 N 4428 принято к производству и возбуждено производство по делу N А09-11560/2021.

Также ИП Каничев В.А. обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 27.09.2021 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюдения законодательства о налогах и сборах в период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

Определением Арбитражного суда Брянской области от 22.03.2021 заявление ИП Каничева В.А. о признании недействительным решения инспекции от 27.09.2021 N 6 принято к производству, возбуждено производство по делу N А09-2388/2022.

Определением Арбитражного суда Брянской области от 19.04.2022 по делу N А09-11560/2021 производство по делам N А09-11560/2021 и N А09-2388/2022 объединено в одно производство с присвоением объединенному делу N А09-11560/2021.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена индивидуальный предприниматель Каничева Марина Николаевна (далее - ИП Каничева М.Н.).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 23.11.2022 заявление ИП Каничева В.А. удовлетворено частично: постановлено призвать недействительным решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.06.2021 N 4428 в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в размере 623 632 руб. 20 коп., дополнительного начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 5 236 322 руб. и начисления пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в размере 592 129 руб. 03 коп.; признать недействительным решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.09.2021 N 6 в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст.122 НК РФ в общей сумме 1 007 779 руб., в том числе за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применение УСН, в размере 978 434 руб., за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации, с суммы доходов, превышающих 300 000 руб., за расчетный период в размере 29 345 руб., дополнительного начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 9 784 345 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации с суммы доходов, превышающих 300 000 руб., за расчетный период в сумме 293 447 руб., начисления пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применение УСН, в размере 2 576 804 руб. 09 коп., за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации, с суммы доходов, превышающих 300 000 руб., за расчетный период в размере 39 513 руб. 40 коп.; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое решение.

В обоснование своей позиции апеллянт ссылается на то, что в оспариваемом судебном акте изложены только факты, свидетельствующие в пользу налогоплательщика, тогда как иные доказательства, полученные налоговым органом при проведении проверки, судом проигнорированы, в тексте оспариваемого судебного акта им не дана оценка, не приведены основания, по которым суд счел такие обстоятельства не имеющими значения для рассмотрения спора по существу.

Так, по мнению апеллянта, по результатам проведенной проверки налоговым органом было доказано, что действия проверяемого лица направлены на получение необоснованной налоговой выгоды путем занижения налогоплательщиком суммы полученных доходов путем распределения выручки от сдачи в аренду недвижимого имущества на подконтрольное (взаимозависимое), аффилированное лицо ИП Каничеву М.Н.; выражает несогласие с выводом суда, что предоставление имущества, приобретенного заявителем и Каничевой М.Н. в браке и являющегося их совместной собственностью, в аренду в проверяемый период могло осуществляться как Каничевым В.А., так и Каничевой М.Н. в качестве его собственников, в связи с чем вывод инспекции о невозможности использования Каничевой М.Н. в предпринимательской деятельности имущества, зарегистрированного в установленном законом порядке на имя Каничева В.А., но приобретенного во время брака, является необоснованным; указывает, что в рамках осуществления налогового контроля, налоговым органом не проверялся вопрос соблюдения Каничевым В.А. и Каничевой М.Н. норм гражданского и семейного законодательства, - проверками исследован вопрос соблюдения налогового законодательства РФ, правильность исчисления и своевременность уплаты в бюджетную систему РФ сумм налогов (сборов), страховых взносов; полагает, что судом первой инстанции не принят во внимание тот факт, что в октябре 2016 года доход ИП Каничева В.А. приблизился к предельному значению порога, установленного НК РФ для возможности применения патентной системы налогообложения (далее - ПСН) - 60 млн. руб.; считает, что вывод суда о том, что консолидация доходов заявителя, полученных от осуществления предпринимательской деятельности от сдачи в аренду помещений, с доходами ИП Каничевой М.Н., полученными ею при использовании нежилых помещений, ни в один из налоговых периодов, охваченных налоговыми проверками, не приводит к превышению установленного пп. 1 п. 6 cт. 346.45 НК РФ предельного размера доходов, позволяющего применять ПСН, не соответствует установленным в ходе налоговой проверки обстоятельствам.

ИП Каничев В.А. в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а жалобу - без удовлетворения.

Определением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2023 произведена замена заинтересованного лица - инспекции ее правопреемником - управлением Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - управление).

Проверив в порядке, установленном ст. 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о наличии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, инспекцией поведена камеральная налоговая проверка уточненной (номер корректировки 1) налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2019 год (акт от 03.07.2020 N 5046).

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, представленных ИП Каничевым В.А. возражений на акт проверки, а также документов и сведений, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией вынесено решение от 18.06.2021 N 4428 (далее - решение N 4428), которым ИП Каничев В.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 523 632 руб. 20 коп. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ), ему был доначислен налог, в связи с применением УСН, за период с 01.01.2019 по 31.12.2019 в размере 5 236 322 руб., а также пени по УСН в сумме 592 129 руб. 03 коп.

Решением управления от 04.10.2021 жалоба ИП Каничева В.А. на решение инспекции N 4428 оставлена без удовлетворения.

Также инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Каничева В.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 (акт от 09.04.2021 N 6).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений инспекцией вынесено решение от 27.09.2021 N 6 (далее - решение N 6), которым ИП Каничев В.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 и п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 1 020 279 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ), ему доначислены налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в общей сумме 9 784 345 руб., в том числе за 2017 год в сумме 4 513 565 руб., за 2018 год в сумме 5 226 723 руб. и за 2019 год в сумме 44 057 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС) в общей сумме 293 447 руб., в том числе за 2017 год в сумме 66 800 руб., за 2018 год в сумме 88 815 руб. и за 2019 год в сумме 137 832 руб., а также пени по указанным налогу и взносам в общей сумме 2 616 317 руб. 49 коп.

Решением управления от 27.12.2021 жалоба ИП Каничева В.А. на решение инспекции N 6 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решения инспекции N 4428 и N 6 не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, ИП Каничев В.А. обратился в Арбитражный суд Брянской области.

Рассматривая заявление ИП Каничева В.А., суд первой инстанции руководствовался следующим.

В соответствии с ч. 1 ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов.

В силу ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200 АПК РФ и п. 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Как следует из материалов дела, инспекцией в порядке ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) поведена камеральная налоговая проверка уточненной (номер корректировки 1) налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2019 год, по результатам которой был составлен акт камеральной налоговой проверки от 03.07.2020 N 5046.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, представленных ИП Каничевым В.А. возражений на акт проверки, а также документов и сведений, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией вынесено решение от 18.06.2021 N 4428 (далее - решение N 4428), которым ИП Каничев В.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст.122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 523 632 руб. 20 коп. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ), ему был доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за период с 01.01.2019 по 31.12.2019 в размере 5 236 322 руб., а также пени по названному налогу в сумме 592 129 руб. 03 коп.

Решение N 4428 ИП Каничевым В.А. было обжаловано в управление, которое решением от 04.10.2021 оставило апелляционную жалобу без удовлетворения.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных ИП Каничевым В.А. возражений на акт проверки инспекцией вынесено решение от 27.09.2021 N 6 (далее - решение N 6), которым ИП Каничев В.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 и п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 1 020 279 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ), ему доначислены налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в общей сумме 9 784 345 руб., в том числе за 2017 год в сумме 4 513 565 руб., за 2018 год в сумме 5 226 723 руб. и за 2019 год в сумме 44 057 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее - взносы ОПС) в общей сумме 293 447 руб., в том числе за 2017 год в сумме 66 800 руб., за 2018 год в сумме 88 815 руб. и за 2019 год в сумме 137 832 руб., а также пени по указанным налогу и взносам в общей сумме 2 616 317 руб. 49 коп.

Решение N 6 также было обжаловано ИП Каничевым в управление, которое решением от 27.12.2021 оставило апелляционную жалобу без удовлетворения.

Посчитав, что решения инспекции нарушают его права и законные интересы, ИП Каничев В.А. обратился в Арбитражный суд Брянской области.

Пунктом 2 ст. 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Объектом налогообложения при применении УСН признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов; выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком самостоятельно (п. 1 и 2 ст. 346.14 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения при применении УСН учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов налогоплательщиками, применяющими УСН, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Согласно ст. 346.47 НК РФ объектом налогообложения при применении ПСН признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта Российской Федерации.

Налоговая база при применении патентной системы налогообложения определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ПСН в соответствии с гл. 26.5 НК РФ, устанавливаемого на календарный год законом субъекта Российской Федерации (ст. 346.48 НК РФ).

Пунктом 6 ст. 346.45 НК РФ установлено, что налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения (на УСН, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысили 60 млн. руб.

В соответствии с п. 1 - 3 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При этом, в целях п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (п. 3 ст. 54.1 НК РФ).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В соответствии с п. 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (п. 7 Постановления N 53).

Согласно п. 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия инспекцией решений послужили выводы о получении налогоплательщиком, находящимся на ПСН, необоснованной налоговой экономии в виде занижения суммы полученных доходов путем искусственного дробления единого бизнеса - введение в схему бизнеса взаимозависимого и подконтрольного ИП Каничевой М.Н., находящегося на ПСН, с целью сохранения права на применения специального налогового режима (ПСН) и занижения налоговых обязательств ИП Каничева В.А. через формальное распределение выручки от сдачи в аренду недвижимого имущества на подконтрольное (взаимозависимое), аффилированное лицо ИП Каничеву М.Н.

Суд первой инстанции, руководствуясь положениями пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, п. 1, 3, 4, 6, 9, 10 Постановления N 53, пришел к выводу о взаимозависимости ИП Каничева В.А. и ИП Каничевой М.Н., однако сам по себе факт взаимозависимости указанных предпринимателей, по мнению суда первой инстанции, не мог являться основанием для консолидации их доходов и для вывода о получении ИП Каничевым В.А. необоснованной налоговой выгоды путем дробления бизнеса.

Перевод части бизнеса на Каничеву М.Н. в целях соблюдения Каничевым В.А. условия о предельном размере дохода, дающего право на применение ПСН, согласно выводам суда первой инстанции, не указывает на согласованность и направленность действий данных предпринимателей.

Также судом первой инстанции сделан вывод о реальности финансово-хозяйственных операций ИП Каничева В.А., ИП Каничевой М.Н. по сдаче в аренду недвижимого имущества, об учете ИП Каничевым В.А. для целей налогообложения операций в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

По мнению суда первой инстанции, наличие счетов в одном банке, неизменность арендаторов и другие обстоятельства, на которые указывала инспекция, не исключает самостоятельный характер деятельности ИП Каничевой М.Н.

Судебная коллегия не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, ИП Каничев В.А. был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 17.04.2008, в проверяемом периоде осуществлял деятельность по аренде и управлению собственным или арендованным недвижимым имуществом (код ОКВЭД - 68.20.2), имел в собственности имущество, в том числе земельные участки, нежилые помещения, жилые дома, магазины, склады и т.д., расположенные по адресам: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3А, г. Брянск, ул. Крахмалева, д. 9, г. Брянск, пр-т Ст. Димитрова, д. 72, г. Брянск, пер. Гаражный, д. 2, г. Брянск, ул. Красноармейская, д. 42 и г. Брянск, ул. Красноармейская, д. 130.

Имущество, расположенное по указанным адресам, приобретено ИП Каничевым В.А. в период с 2005 по 2018 годы, то есть как до начала осуществления предпринимательской деятельности, так и в период ее осуществления.

С 17.04.2008 ИП Каничев В.А. применял УСН с объектом налогообложения "доходы", а также с 01.03.2013 - ПСН в отношении деятельности по сдаче в аренду (наем) нежилых помещений площадью более 700 кв. м., принадлежащих ему на праве собственности.

ИП Каничева М.Н. (супруга ИП Каничева В.А.) была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 28.11.2016, в проверяемом периоде осуществляла деятельность по аренде и управлению собственным или арендованным недвижимым имуществом (код ОКВЭД - 68.20).

В 2017 - 2019 годах ИП Каничева М.Н. применяла УСН с объектом налогообложения "доходы", а также ПСН в отношении деятельности по сдаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих на праве собственности без привлечения работников на 12 месяцев.

Объекты, в отношении которых ИП Каничевой М.Н. в проверяемом периоде выдавался патент: г. Брянск, пр-кт Станке Димитрова, 72/ склад продовольственных товаров с офисными помещениями; г Брянск, пр-кт Станке Димитрова, 72/ склад плотникам, г Брянск, пер Гаражный, 2 /склад.

Налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемый период на расчетный счет ИП Каничевой М.Н., открытый в ПАО "Сбербанк", поступали денежные средства от ООО "Версаль" с назначением платежа "оплата за аренду помещения по договору б/н от 01.01.17" и "оплата за аренду помещения по договору аренды б/н от 01.12.17", ООО "Даниловская пивоварня" с назначением платежа "оплата за аренду помещения по договору аренды б/н от 01.01.17", ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" с назначением платежа "оплата арендной платы по договору б/н от 01.01.17", "оплата арендной платы по договору б/н от 30.10.17" и "оплата арендной платы по договору аренды недвижимого имущества N 2 от 01.10.2014", от ООО "ДП Логистик" с назначением платежа "оплата за аренду помещения по договору б/н от 01.10.19", от ООО "ТД "Даниловская пивоварня" с назначением платежа "оплата за аренду помещения по договору аренды от 10.10.17".

ИП Каничевой М.Н. в проверяемый период были заключены договоры аренды:

- договор аренды нежилого помещения от 01.01.2017, заключенный с ООО "Версаль", предметом которого являлось представление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: г. Брянск, пер. Гаражный, д. 2, общей площадью 813 кв. м., со сроком аренды с 01.01.2017 по 01.12.2017;

- договор аренды нежилого помещения от 01.12.2017, заключенный с ООО "Версаль", предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: г. Брянск, пер. Гаражный, д. 2, общей площадью 813 кв. м., со сроком аренды с 01.12.2017 по 01.11.2018;

- договор аренды нежилого помещения от 01.01.2017, заключенный с ООО "Даниловская пивоварня", предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: г. Брянск, пр-т Ст. Димитрова, д. 72, общей площадью 257,8 кв. м.; со сроком аренды с 01.01.2017 по 01.12.2017, расторгнут с 31.10.2017;

- договор аренды нежилого помещения от 01.10.2019, заключенный с ООО "ДП ЛОГИСТИК", предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 207,7 кв. м., расположенного по адресу: г. Брянск, пр-т Ст. Димирова, д. 72, литера И; со сроком аренды с 01.10.2019 по 31.08.2020;

- договор аренды нежилого помещения от 10.10.2017, заключенный с ООО "Торговый дом Даниловская пивоварня", предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 207,7 кв. м., расположенного по адресу: г. Брянск, пр-т Ст. Димирова, д. 72, литера И; со сроком аренды с 01.11.2017 по 01.10.2018, расторгнут 30.09.2019;

- договор аренды нежилого помещения от 30.10.2017, заключенный с ООО "Даниловская пивоварня ЛТД", предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 50,1 кв. м., расположенного по адресу: г. Брянск, пр-т Ст. Димитрова, д. 72; со сроком аренды с 01.11.2017 по 01.10.2018.

Согласно сведений ЕГРН, фактически, недвижимое имущество, принадлежащее Каничевой М.Н. на праве собственности и используемое в предпринимательской деятельности, отсутствует.

Одновременно с заявлением на получение патента ИП Каничевой М.Н. было представлено нотариальное согласие от 06.12.2016 на сдачу в аренду имущества, принадлежащего на праве собственности ее супругу Каничеву В.А.

Суд первой инстанции на основании соглашения от 01.11.2016 и выданного в соответствии с ним согласия от 06.12.2016 пришел к выводу о наличии у Каничевой М.Н. как фактических, так и правовых оснований для использования в предпринимательской деятельности имущества, приобретенного ею совместно с заявителем в период нахождения в браке, в том числе с целью сдачи его в аренду.

В тоже время, суд первой инстанции не учел, что при использовании общего имущества супругов в их предпринимательской деятельности, каждый из субъектов предпринимательской деятельности действует самостоятельно, на свой риск, то есть под свою имущественную ответственность.

При этом каждый из супругов-предпринимателей является самостоятельным налогоплательщиком и в силу пп. 1, 3, 4, 5, 6 п. 1 ст. 23 НК РФ обязан уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), представлять в налоговый орган по его запросу книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций, а также представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. В целях исполнения обязанностей налогоплательщика, а также в целях исключения конфликта интересов двух хозяйствующих субъектов, использование каждым из супругов-предпринимателей общего имущества супругов в своей предпринимательской деятельности предполагает детальную регламентацию порядка использования такого имущества и учет его использования как источника доходов каждого из супругов.

В соответствии с п. 2 ст. 65 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

Фактов государственной регистрации договоров аренды ИП Каничевой М.Н. не установлено; в ЕГРН отсутствуют объекты, зарегистрированные на праве собственности за Каничевой М.Н.

Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Брянской области в ответе от 07.07.2020 N 2.1-41/3586 на запрос Каничева В.А. и Каничевой М.Н. сообщило, что лицо, фактически являющееся собственником имущества, находящегося в совместной собственности, в том числе нажитого супругами во время брака, и права на которое не зарегистрированы в ЕГРН, не может быть поименовано в договоре аренды, заключенном на срок не менее года, подлежащего государственной регистрации, в качестве арендодателя, так как в ЕГРН сведения о данном лице в отношении такого недвижимого имущества отсутствуют и осуществление государственной регистрации договора аренды в соответствии с положениями п. 2 ст. 651 ГК РФ в данном случае не представляется возможным.

Таким образом, заключение между Каничевым В.А. и Каничевой М.Н. соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016, не опровергает выводов инспекции о создании видимости реальной деятельности ИП Каничевой М.Н.

ИП Каничева М.Н. иных источников дохода от предпринимательской деятельности в 2017 - 2019 годах не имела; на дату регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (28.11.2016) Каничева М.Н. являлась работником ИП Каничева В.А., следовательно, между ИП Каничевой М.Н. и ИП Каничевым В.А. существовала взаимозависимость не только в силу родственных взаимоотношений (запись акта о заключении брака от 26.07.1997 N 581), но и по должностному положению (пп. 10 п. 3 ст. 105.1 НК РФ).

Судебная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о допустимости в качестве надлежащего доказательства адвокатских опросов Шипулиной О.В и Каничевой М.Н., проведенных адвокатом Владимировым А.Н., поскольку в силу положений ст. 64, 68, 75 и 88 АПК РФ протокол опроса, проведенного адвокатом в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 6 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации", не может быть признан допустимым доказательством при рассмотрении дела арбитражным судом и установлении обстоятельств, которые могут быть подтверждены определенными доказательствами, ввиду отсутствия в арбитражном процессуальном законодательстве такого средства доказывания как составленные адвокатом письменные пояснения свидетеля (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 18.11.2019 N Ф10-5245/2019 по делу N А35-10846/2018).

Судебная коллегия также принимает во внимание, что руководители организаций-арендаторов, неоднократно вызывались на допрос, однако в инспекцию не явились, в том числе, Шипулина О.И., директор ООО "Даниловская пивоварня ЛТД".

Суд первой инстанции, изучив допрос свидетеля Петрушина В.М., директора ООО "ДП Логистик", (протокол допроса от 02.04.2021), принял во внимание лишь сведения о том, что ИП Каничев В.А. свидетелю не знаком и условия договоров аренды, указанного нежилого помещения с ним не обсуждались. В тоже время, суд первой инстанции оставил без внимания сведения из протокола допроса о том, что Петрушин В.М. в проверяемый период по март 2019 работал директором ООО "Версаль" и подписывал договор аренды помещения по адресу г. Брянск, пер. Гаражный, д. 2 с ИП Каничевым В.А, что подтверждает свидетель, ознакомившись с представленным ему на обозрение договором, а после его расторжения заключил договор с ИП Каничевой М.Н., что ставит под сомнения достоверность показаний Петрушина В.М.

Более того, с учетом того, что согласно сведениям, внесенным в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ), ИП Каничев В.А. является залогодержателем в следующих организациях:

- ООО "Даниловская пивоварня" - причина внесения сведений о доле учредителя (участника) физического лица находящейся в залоге - передача в залог или иное обременение, договоры от 02.06.2016 N 1-689 и N 1-690, срок обременения 31.05.2020;

- ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" - причина внесения сведений об учредителях (участниках) юридического лица - передача в залог, договор от 02.06.2016 N 1-691, срок обременения 31.05.2020.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции, что заключение соглашения от 01.11.2016 на распоряжение ИП Каничевой М.Н. спорным недвижимым имуществом с 01.01.2017 не может свидетельствовать о создании налогоплательщиком схемы хозяйственных отношений, в результате применения которой налогоплательщик сохраняет право на применение ПСН, поскольку такие действия не привели к утрате налогоплательщиком такого права, ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, в 2016 году доходы ИП Каничева В.А. от осуществления предпринимательской деятельности составили 49 330 813 руб., в 2017 году - 46 370 130 руб., ИП Каничевой М.Н. 52 194 388 руб., следовательно, совокупный доход начиная с 2017 года по 2019 год (2017 год - 98 564 518 руб., 2018 год - 110 698 591 руб., 2019 год - 111 759 725 руб.), то есть после регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и с момента применения ИП Каничевой М.Н. ПСН с 01.01.2017, превышает сумму предельного дохода для сохранения ПСН.

Судебная коллегия соглашается с выводом инспекции, что в 2016 году ИП Каничев В.А. располагал сведениями об утрате с 2017 года права на применение ПСН на основании следующего.

Между ИП Каничевым В.А. и ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" 01.10.2014 был заключен договор аренды нежилого помещения N 2, расположенного по адресу: г. Брянск, пр-кт Ст. Димитрова, д. 72, склад продовольственных товаров с офисными помещениями, литера 1А, 1 этаж, общей площадью 2315,1 кв. м. на срок с 01.10.2014 по 01.01.2019. Договор был зарегистрирован ИП Каничевым В.А. в управлении Росреестра по Брянской области.

К указанному договору 14.11.2016 было заключено дополнительное соглашение N 2 следующего содержания: в соответствии с пп. 4.3 "арендатор" обязуется оплачивать арендную плату в размере 775 558 руб. 50 коп.: с 01.06.2016 по 31.10.2016 в размере 1 358 891 руб. 83 коп. в месяц; с 01.11.2016 по 31.12.2019 в размере 2 567 225 руб. 50 коп. в месяц; с 01.01.2020 по 31.01.2020 в размере 2 280 558 руб. 50 коп. в месяц; и так далее до 31.05.2020.

Увеличение стоимости арендной платы произошло вследствие реконструкции, в результате которой возникли новые объекты (решение Арбитражного суда Брянской области от 25.05.2015 по делу N А09-4369/2015), а также в связи с увеличением с 14.11.2016 площади сдаваемого в аренду имущества (дополнительное соглашение N 3 к договору от 01.10.2014).

Следовательно, сумма арендной платы на 2017 год составила бы 30 806 706 руб.

В 2016 году сумма дохода, полученная ИП Каничевым В.А. от ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" от сдачи имущества в аренду, составила 15 806 703 руб.

Таким образом, по состоянию на 14.11.2016 (до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Каничевой М.Н.), ИП Каничев В.А. знал, что в 2017 году сумма дохода от сдачи в аренду помещения ООО "Даниловкая пивоварня ЛТД" увеличится по сравнению с 2016 годом на 15 000 003 руб.

Между ИП Каничевым В.А. и ООО "Даниловская пивоварня" 14.11.2016 был заключен договор аренды нежилого помещения N б/н, расположенного по адресу: г. Брянск, пр-кт Ст. Димитрова, д. 72, склад продовольственных товаров, литера Ж, 1 этаж, помещение 1, комната 1, общей площадью 2090,6 кв. м. на срок с 15.11.2016 по 01.10.2029. Договор был зарегистрирован в управлении Росреестра по Брянской области; начисления и обязательства по оплате арендной платы по нему возникали у арендатора с 16.11.2016.

В соответствии с п. 4.3 раздела 4 арендатор обязуется оплачивать арендную плату в следующем размере: с 16.11.2016 по 30.11.2016 в размере 762 083 руб. в месяц; с 01.12.2016 по 31.01.2017 в размере 1 416 667 руб. в месяц; с 01.02.2017 по 30.06.2020 в размере 2 491 667 руб. в месяц; с 01.07.2020 по 31.07.2020 в размере 2 205 000 руб. в месяц, и так далее до 2029 года.

Следовательно, сумма арендной платы на 2017 год составила бы 28 825 004 руб. В 2016 году сумма дохода, полученная ИП Каничевым В.А. от ООО "Даниловская пивоварня" от сдачи имущества в аренду, составила 3 008 884 руб.

Таким образом, по состоянию на 14.11.2016 (до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Каничевой М.Н. 28.11.2016), ИП Каничев В.А. знал, что в 2017 году сумма дохода от сдачи в аренду помещений ООО "Даниловская пивоварня" увеличится по сравнению с 2016 годом на 25 816 120 руб.

Согласно анализу операций по расчетным счетам ИП Каничева В.А. за 2016 год, общая сумма дохода, полученная от сдачи в аренду имущества, принадлежащего Каничеву В.А. на праве собственности, в отношении которого применялась ПСН в 2016 году, составила 49 330 813 руб., в том числе доход от сдачи в аренду имущества ООО "Даниловская пивоварня" и ООО "Даниловская пивоварня ЛТД".

По состоянию на дату подписания договора с ООО "Даниловская пивоварня" и дополнительного соглашения N 2 с ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" - 14.11.2016, ИП Каничев В.А. располагал информацией, что доход в 2017 году превысит предельное значение для применения ПСН и будет составлять 90 146 936 руб., в связи с чем умышленно и осознано ввел отдельный субъект предпринимательской деятельности (ИП Каничеву М.Н.) с целью распределения выручки.

До регистрации ИП Каничевой М.Н. в качестве индивидуального предпринимателя - 10.11.2016 - в инспекцию поступило обращение вх. N 16795зг от ИП Каничева В.А. по факту разъяснения вопроса "о величине предельного размера дохода при применении ПСН в 2016 и 2017 годах, при совмещении УСН и ПСН, а также с указанием вопроса о применении к предельному размеру доходов по патентной системе налогообложения коэффициента-дефлятора"; 12.05.2017 письмом вх. N 07985зг ИП Каничев В.А. обратился в инспекцию для дачи разъяснения "по порядку учета доходов, поступающих как возмещение затрат по коммунальным платежам, а именно: возможно ли доходы, полученные непосредственно за аренду учитывать по ПСН, а доходы, полученные как возмещение по коммунальным платежам учитывать в УСН. Применяется ли к предельной сумме доходов по ПСН коэффициент-дефлятор".

ИП Каничевой М.Н. 07.12.2016 представлено заявление на получение патента на период с 01.01.2017 по 31.12.2017 (патент за Каничеву М.Н. получил лично Каничев В.А. 19.12.2016 по доверенности).

Как следует из материалов дела, ИП Каничева М.Н. с 01.01.2017 применяет ПСН от сдачи в аренду имущества, в том числе по адресу: г. Брянск, пр-кт Ст. Димитрова, д. 72, склад продовольственных товаров с офисными помещениями. Арендатором данного помещения является ООО "Даниловская пивоварня ЛТД".

Ранее ПСН по указанному объекту применял ИП Каничев В.А. в рамках договора аренды от 01.10.2014, который не был расторгнут, арендодателем являлся в проверяемом периоде ИП Каничев В.А.

Судебная коллегия отмечает, что в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 договор аренды от 01.10.2014 N 2 с ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" ИП Каничевым В.А. расторгнут не был, в него дополнительными соглашениями вносились изменения, подписываемые ИП Каничевым В.А., на протяжении 2017 - 2019 годов, что подтверждает выводы инспекции о формальности ведения деятельности ИП Каничевой М.Н.

Кроме того, с расчетного счета, открытого в ПАО "Сбербанк России", ИП Каничев В.А. производил оплату ресурсоснабжающим организациям и иным поставщикам товаров (услуг) в отношении всех объектов недвижимости, собственником которых он являлся; ИП Каничева М.Н. в несении расходов по объектам: г. Брянск, пр-кт Ст. Димитрова, д. 72, и пер. Гаражный, д. 2, не участвовала; ИП Каничев В.А. не сообщал ресурсоснабжающим организациям о том, что часть объектов переданы ИП Каничевой М.Н.; на расчетный счет ИП Каничевой М.Н. поступала только постоянная часть арендной платы (возмещение затрат за потребляемые услуги арендатором на расчетный счет ИП Каничевой М.Н. не производилось); по расчетным счетам ИП Каничевой М.Н. отсутствуют перечисления как в адрес ресурсоснабжающих организаций, так и на расчетный счет ИП Каничева В.А. в виде возмещения затрат по коммунальным услугам (электроэнергия, вода, газ), а в доходах ИП Каничева В.А. не отражены суммы компенсации коммунальных услуг, перевыставленных ИП Каничевой М.Н.

Формальность ведения предпринимательской деятельности ИП Каничевой М.Н. в числе прочего дополнительно подтверждается документами, представленными в материалы дела, в том числе представлены акты за оказанные услуги, датированные спорным периодом, при этом сведения, отраженные в данных актах, (например, в части указания адреса, КПП) недостоверны, так как на дату составления актов события по присвоению спорных данных еще не наступили, что также свидетельствует о формальном составлении указанных документов.

Кроме того:

- арендаторы переданного ИП Каничевой М.Н. имущества в 2017 году по сравнению с 2016 годом не изменились, следовательно, отсутствовала конкуренция как показатель самостоятельности;

- у ИП Каничевой М.Н. отсутствует офисное помещение и сотрудники;

- с даты регистрации с 28.11.2016 по 31.12.2016 у ИП Каничевой М.Н. возникли обязанности по уплате взносов ОПС в сумме 1774 руб. 34 коп. и ОМС в сумме 348 руб. 04 коп., которые оплатил за ИП Каничеву М.Н. ИП Каничев В.А. со своего расчетного счета, открытого в ПАО "Сбербанк России" как индивидуального предпринимателя, что свидетельствует о едином и согласованном характере деятельности ИП Каничева В.А. и ИП Каничевой М.Н. по сдаче в аренду нежилых помещений;

- при подаче ИП Каничевой М.Н. в инспекцию уведомления о переходе на УСН с 28.11.2016 (рег. N 89641532 от 06.12.2016), в строке номер контактного телефона указан 89066969500. Аналогичный номер телефона указан в налоговых декларациях по УСН за 2014, 2016 - 2019 годы, по земельному налогу за 2014 год, по налогу на доходы физических лиц за 2014, 2016 - 2018 годы, в расчетах сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 2016 - 2019 годы, представленных ИП Каничевым В.А., также указанный номер телефона отражен в карточке с образцами подписей владельца счета ИП Каничева В.А., открытого в ПАО "Сбербанк России".

Также судебная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что ИП Каничева М.Н. самостоятельно распоряжалась поступившим на ее счет денежными средствами от аренды недвижимости:

- согласно анализу операций по счетам ИП Каничева В.А. и ИП Каничевой М.Н. денежные средства, полученные за аренду помещения от ООО "Даниловская пивоварня ЛТД" поступали с 2017 года по 2019 год на расчетный счет ИП Каничевой М.Н. (в 2017 году на расчетный счет поступило 46 646 625 руб., в 2018 году- 54 929 916 руб., в 2019 году - 54 929 916 руб., что составляет от 89 % до 92 % общего дохода);

- всего за проверяемый период получено дохода от формальной сдачи в аренду имущества в 2017 году - 52 194 388 руб., 2018 году - 59 850 086 руб., 2019 году - 59 750 004 руб.;

- указанные денежные средства в полном объеме перечислены ИП Каничевой М.Н. со своего расчетного счета, открытого в качестве индивидуального предпринимателя, на личный счет физического лица Каничевой М.Н., а в дальнейшем - на личный счет физического лица Каничева В.А.;

- на расчетный счет ИП Каничевой М.Н. в 2017 году поступило 52 194 388 руб. с назначением платежа "за аренду". Из полученной суммы денежных средств переведено на карту физического лица Каничевой М.Н. 51 585 000 руб., из которых 29 435 000 руб. переведено на счет физического лица Каничева В.А., а 19 120 000 руб. снято наличными и внесено на счет физического лица Каничева В.А. в полном объеме в дату снятия.

- на расчетный счет ИП Каничевой М.Н. в 2018 году поступило 59 850 086 руб. с назначением платежа "за аренду". Из полученной суммы денежных средств переведено на карту физического лица Каничевой М.Н. 58 990 000 руб., из которых 57 810 000 руб. переведено на карты физического лица Каничева В.А., а 1 180 000 руб. переведена на кату физического лица Каничевой М.Н.;

- на расчетный счет ИП Каничевой М.Н. в 2019 году поступило 59 750 004 руб. с назначением платежа "за аренду". Из полученной суммы денежных средств переведено на счет физического лица Каничевой М.Н. 59 010 000 руб., из которых 42 850 000 руб. переведено на карту физического лица Каничева В.А., а 16 160 000 руб. с назначением платежа "безналичная операция, частичная выдача", денежные средства в сумме 12 891 500 руб. внесены на счет физического лица Каничева В.А. в полном объеме в дату их частичной выдачи у Каничевой М.Н.;

- незначительные суммы перечислений от ИП Каничева В.А. ИП Каничевой М.Н. расходовались исключительно на личные (семейные) нужды, расходы, характерные для реально действующего субъекта предпринимательской деятельности, отсутствуют;

- единственным исполнителем, создателем и отправителем банковских реестров является Каничев В.А. (подтверждающие документы представлены ПАО "Сбербанк России" вх. N 949864716 от 11.03.2020 в ответ на требование от 06.03.2020 N 4644);

- 01.12.2016 Каничев В.А. представил заявление в ПАО "Сбербанк России" об открытии счета на ИП Каничеву М.Н. (клиент), в котором клиент просит организовать дистанционное банковское обслуживание с использованием канала - "Сбербанк Бизнес Онлайн" и получение "корпоративной карты", а также просит предоставить доступ Каничеву Вадиму Александровичу (доверенное лицо); контактные лица клиента по работе с системой и техническим вопросам - только Каничев В.А.; заявление подписано Каничевым В.А., действующим на основании доверенности от 24.11.2016;

- ИП Каничевой М.Н. перечислено в проверяемый период до 98 % от общего объема поступившей выручки на расчетный счет ИП Каничева В.А. и с целью самостоятельного развития бизнеса не используется; доказательств возврата денежных средств, переведенных ИП Каничевой М.Н. ИП Каничеву В.А. не представлено.

Данные обстоятельства в совокупности с иными доказательствами, представленными в материалы дела, свидетельствуют о распоряжении ИП Каничевым В.А. денежными средствами, поступающими на счета ИП Каничевой М.Н. от арендаторов.

С учетом изложенного, фактически хозяйственная деятельность по сдаче в аренду нежилых помещений, расположенных по адресам: г. Брянск, пр-кт Ст. Димитрова, д. 72, и г. Брянск, пер. Гаражный, д. 2, принадлежащих на праве собственности ИП Каничеву В.А., была формально возложена налогоплательщиком на ИП Каничева В.А. и ИП Каничеву М.Н.

При таких обстоятельствах, доход, полученный от сдачи данных помещений в аренду, являлся доходом одной семьи, все участники данной деятельности были вовлечены в единый и согласованный хозяйственный процесс, в целях минимизации налоговых обязательств при применения специальных налоговых режимов ПСН и УСН.

Указание судом первой инстанции, что все хозяйственные отношения между ИП Каничевым В.А. и ИП Каничевой М.Н. оформлены в соответствии с действующим законодательством с использованием соглашений между супругами, не опровергает вывод инспекции о получении ИП Каничевым В.А. налоговой выгоды посредством создания взаимозависимого предпринимателя, находящегося на ПСН, для достижения общего экономического результата с целью осуществления единого вида деятельности сдачи в аренду объектов недвижимости.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О, заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Принимая во внимание изложенное, выводы суда первой инстанции о том, что из установленных фактических обстоятельств не следует, что в рассматриваемом случае имело место "дробление бизнеса", то есть искусственное разделение бизнеса путем осуществления части операций (по сдаче в аренду объектов недвижимости) взаимозависимым лицом с льготным режимом налогообложения, направленное на минимизацию налоговых последствий хозяйственной деятельности ИП Каничева В.А., а осуществляемая ИП Каничевой М.Н. хозяйственная деятельность носила обособленный и самостоятельный характер относительно деятельности супруга, нельзя признать соответствующими установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о необоснованности начисления пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, ввиду неприменения инспекцией при расчете пени положений п. 7 ст. 346.45 НК РФ.

В соответствии с абз. 2 п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ.

Исходя из разъяснений, приведенных в п. 14 Постановления N 57, порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика.

Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчислению до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога.

Если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, судам необходимо исходить из того, что пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению.

Данный порядок надлежит применять и в случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода.

Приведенные положения законодательства о налогах и сборах и разъяснения, содержащиеся в Постановлении N 57, носят универсальный характер и подлежат применению, если иное не установлено иными законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным, расчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа), и (или) в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.

Пунктом 7 ст. 346.45 НК РФ определено, что суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (УСН, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), а также суммы торгового сбора за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение ПСН по основаниям, указанным в п. 6 ст. 346.45 НК РФ, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты налогов (авансовых платежей по налогам), подлежащих уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (УСН, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), и сумм торгового сбора в течение того периода, в котором применялась ПСН. Таким образом, п. 7 ст. 346.45 НК РФ установлен запрет на начисление пени на суммы налогов, подлежащих уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (УСН, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), для налогоплательщиков, утративших право применения ПСН по основаниям, указанным в п. 6 ст. 346.45 НК РФ, в течение того периода, в котором применялась ПСН.

Из буквального содержания приведенной нормы следует, что правовое значение для ее применения имеют обстоятельства утраты налогоплательщиком права применения ПСН, а также период, в который налогоплательщиком применялась ПСН.

Определение размера пени на суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, дополнительно начисленные по результатам налоговых проверок, инспекцией осуществлялось без учета требований п. 7 ст. 346.45 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что по результатам проведенных налоговых проверок не подлежали начислению пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за периоды, в которые налогоплательщик считал себя применяющим ПСН, то есть за 2017, 2018 и 2019 годы.

Согласно расчету, представленному инспекцией в ходе судебного разбирательства в суд апелляционной инстанции, размер пени, составил по решению N 4428 - 317 408 руб. 39 коп., по решению N 6 - 1 958 444 руб. 62 коп.

С учетом вышеизложенного, судом апелляционной инстанции признаются недействительными решение N 4448 в части доначисления пени в размере 274 720 руб. 64 коп. (592 129 руб. 03 коп. -317 408 руб. 39 коп.) и решение N 6 в части доначисления пени в размере 591 359 руб. 47 коп. (2 576 804 руб. 09 коп. -1 985 444 руб. 62 коп.).

При рассмотрении требований ИП Каничева В.А. о признании недействительным решения N 6 в части начисления взносов на ОПС суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 419 НК РФ индивидуальные предприниматели, как производящие, так и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов.

Если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в п. 1 указанной статьи, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию (п. 2). Решением N 6 Каничеву В.А. начислены страховые взносы на ОПС как плательщику взносов, относящемуся к категории плательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ, то есть плательщика взносов, не производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

В силу п. 3 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ, признается осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности в случае, предусмотренном абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 430 НК РФ, объектом обложения страховыми взносами также признается доход, полученный плательщиком страховых взносов и определяемый в соответствии с п. 9 ст. 430 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 430 НК РФ (в редакциях, действовавших в проверяемый период) плательщики, указанные в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ, уплачивают страховые взносы ОПС в размере, который определяется в следующем порядке: в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 руб., - в 2017 году в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов ОПС, установленного п. 2 ст. 425 НК РФ; - в 2018 году в фиксированном размере 26 545 руб.; в 2019 году в фиксированном размере 29 354 руб. в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 руб., - в 2017 году в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов ОПС, установленного п. 2 ст. 425 НК РФ плюс 1 % суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период; в 2018 году в фиксированном размере 26 545 руб. плюс 1 % суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период; в 2019 году в фиксированном размере 29 354 руб. плюс 1 % суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период.

При этом размер страховых взносов ОПС за расчетный период не может быть более восьмикратного фиксированного размера страховых взносов ОПС, установленного абз. 2 настоящего подпункта.

Статьей 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" минимальный размер оплаты труда по состоянию на 01.01.2017 установлен в размере 7500 руб. Подпунктом 1 п. 2 ст. 425 НК РФ тариф страховых взносов ОПС в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 26 %. Таким образом, фиксированный размер страховых взносов ОПС в 2017 году составлял 23 400 руб.

Согласно решению N 6, доход ИП Каничева В.А. в 2017 году составил 98 246 453 руб., в 2018 году 111 521 763 руб. и в 2019 году 112 494 014 руб., то есть более 300 000 руб.

Следовательно, размер обязательств ИП Каничева В.А. по уплате взносов ОПС не мог превышать за 2017 год 187 200 (23 400 х 8) руб., в том числе по сроку уплаты 31.12.2017 в сумме 23 400 руб. и по сроку уплаты 01.07.2018 в сумме 163 800 руб.; за 2018 год - в общей сумме 212 360 (26 545 х 8) руб., в том числе по сроку уплаты за 31.12.2018 в сумме 26 545 руб. и по сроку уплаты 01.07.2019 в сумме 185 815 руб.; за 2019 год - в общей сумме 234 832 (29 354 х 8) руб., в том числе по сроку уплаты 31.12.2019 в сумме 29 354 руб. и по сроку уплаты 01.07.2020 в сумме 205 478 руб.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что инспекцией по результатам проверки завышен размер страховых взносов ОПС, подлежащих уплате за 2019 год на 29 354 руб., пени на 3 951 руб. 40 коп., штраф на 2936 руб.

С учетом изложенного, судебная коллегия приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения Арбитражного суда Брянской области от 23.11.2022 и частичном удовлетворении требований ИП Каничева В.А.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 23.11.2022 по делу N А09-11560/2021 отменить.

Требования индивидуального предпринимателя Каничева Вадима Александровича удовлетворить частично.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.06.2021 N 4428 в части начисления пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 274 720 рублей 64 копейки.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.09.2021 N 6 в части начисления пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 591 359 рублей 47 копеек, в части доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации, с доходов, превышающих 300 000 рублей за 2019 год в размере 29 354 рубля, соответствующего начисления пени в размере 3951 рублей 40 копеек, и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2936 рублей.

В удовлетворении требований в остальной части отказать.

Взыскать с управления Федеральной налоговой службы по Брянской области в пользу индивидуального предпринимателя Каничева Вадима Александровича 600 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

Д.В. Большаков
Н.А. Волошина

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.