Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 октября 2023 г. N 09АП-54284/23 по делу N А40-130509/2020

г. Москва

11 октября 2023 г.

Дело N А40-130509/20

Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 октября 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: В.А. Яцевой,

судей:	И.В. Бекетовой, И.А. Чеботаревой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Н.С. Криворотовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда города Москвы от 22.06.2023 по делу N А40-130509/20-108-842,

по заявлению Публичного акционерного общества "ЭЛ5-Энерго" (ИНН 6671156423; ОГРН 1046604013257)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (ИНН 7707321795; ОГРН 1047707041909),

третье лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ИНН: 7710305514, ОГРН: 1047702057765),

о признании недействительным решения N 03-1-29/1/37 от 19.12.2019 в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя:	Равелева Н.Ю. по дов. от 21.12.2022; Мормуль Н.Ш. по дов. от 21.06.2023; Червонный Н.Н. по дов. от 04.08.2023 N 259/2023; Иванова А.А. по дов. от 08.12.2022 N 194/2022;
от заинтересованного лица:	Молашхия Г.К. по дов. от 24.01.2023 N 06-08/01068;
от третьего лица:	Поджилков С.А. по дов. от 30.05.2023 N 2.4-35/18;

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество "Энел Россия" (с 06.12.2022 переименовано в ПАО "ЭЛ5-Энерго") (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 03-1-29/1/37 от 19.12.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

1) исключения из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль общества за 2014-2016 гг. расходов для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на общую сумму 225 925 994 рубля и уменьшение суммы убытка за 2014-2015 гг., которую общество учло в налоговой базе по налогу на прибыль за 2016 год, на 143 336 666 рублей; взыскания с общества суммы налога на прибыль организаций за 2016 г. в размере 14 688 258 рублей, суммы штрафа за неуплату налога на прибыль организаций - в размере 2 511 480 рублей, суммы пеней в размере 1 717 949 рублей (пункт 2.1.5 решения - эпизод в отношении порядка определения амортизационной группы);

2) взыскания с общества суммы налога на имущество организаций за 2014 -2016 гг. в размере 152 383 598 рублей, суммы штрафа за неуплату налога на имущество организаций - в размере 28 281 143 рубля, суммы пеней в размере 47 944 529 рублей (пункт 2.3 решения - эпизод в отношении квалификации основных средств в качестве недвижимого имущества) (с учетом принятого судом ходатайства об уточнении заявленных требований в порядке статьи 49 АПК РФ).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 22.06.2023 заявление общества о признании недействительным решения налогового органа удовлетворено в части:

- доначисления налога на имущество организаций за 2014-2016г.г., пени, штрафа по эпизоду пункта 2.3 решения в оспариваемой части (эпизод в отношении квалификации основных средств в качестве недвижимого имущества);

- уменьшения убытка на 38 607 664 руб. и исключения из расчета по пункту 2.1.5 решения в оспариваемой части суммы начисленной амортизации по объекту АСУТП и КИПиА ПГУ-410 инв. N Н2-1307889000 за 2013 год.

С вынесенным решением не согласилась инспекция, обжаловав его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе инспекция просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить в части пункта 2.3 и частично (в части вывода об уменьшении убытка на 38 607 664 руб. и исключения из расчета по пункту 2.1.5 решения в оспариваемой части суммы амортизации по объекту АСУТП и КИПиА ПГУ-410 инв. N Н2-1307889000 за 2013 год) по п. 2.1.5 решения налогового органа и принять по делу новый судебный акт об отказе ПАО "ЭЛ5-Энерго" в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция указывает на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела, неверное применение судом норм материального и процессуального права.

От заявителя поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором указано на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта.

В судебном заседании представители налогового органа настаивали на доводах апелляционной жалобы, представитель заявителя возражал против них.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией в отношении налогоплательщика проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам, сборам и страховым взносам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки проверяющие составили акт налоговой проверки от 24.12.2018 N 03-1-29/77 (далее - акт, акт проверки) (т.д. 1 л.д. 81-133).

Общество в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ) порядке представило в инспекцию письменные возражения по акту от 29.01.2019 (далее - возражения) (т.д. 2 л.д. 1-29) с приложением экспертного заключения от 14.01.2019 N 4520110122 по результатам проведения ООО "Центр независимой экспертизы собственности" строительно-технической экспертизы основных средств ПАО "Энел Россия", расположенных в филиалах Конаковская ГРЭС, Невинномысская ГРЭС, Рефтинская ГРЭС и Среднеуральская ГРЭС (т.д. 2 л.д. 30-134; т.д. 3 л.д. 1-62).

04.02.2019 инспекция в присутствии представителей общества рассмотрела материалы проверки и возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений с целью получения дополнительных доказательств инспекция приняла решение от 12.02.2019 N 03-1-29/2/28 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.д. 3 л.д. 63). На основании подпункта 11 пункта 1 статьи 31, статьи 95, пункта 6 статьи 101 НК РФ инспекция вынесла постановление от 13.03.2019 N 6 о назначении технической экспертизы (т.д. 3 л.д. 64-66). Проведение технической экспертизы поручено АНО "СОДЭКС МГЮА им. О.Е. Кутафина".

В соответствии с пунктом 7 статьи 95 НК РФ 14.03.2019 общество направило в адрес инспекции замечания от 14.03.2019 N 295 (с ходатайством об отводе экспертов, ходатайством о назначении экспертов из числа лиц, указанных налогоплательщиком, и ходатайством о разрешении присутствовать при проведении экспертизы) (т.д. 3 л.д. 67-69).

В последующем, общество направило в адрес инспекции жалобу от 15.03.2019 N 305 на действия проверяющих по принятию постановления о назначении экспертизы (т.д. 3 л.д. 70-71).

Замечания от 14.03.2019 N 295 и жалоба от 15.03.2019 N 305 общества были оставлены инспекцией без удовлетворения.

18.06.2019 по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция представила обществу дополнение от 07.06.2019 к акту налоговой проверки от 24.12.2018 N 03-1-29/77 (далее - дополнение к акту) (т.д. 3 л.д. 72-103) с приложением заключения эксперта N 60-19 от 07.06.2019, выполненного АНО "СОДЭКС МГЮА им. О.Е. Кутафина" (далее -"заключение СОДЭКС) (т.д. 3 л.д. 104-144).

09.07.2019 общество в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации порядке представило дополнительные возражения на дополнение к акту (далее - дополнительные возражения) (т.д. 4 л.д. 1-27).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом возражений и дополнительных возражений инспекцией принято решение от 19.12.2019 N 03-1-29/1/37 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - решение) (т.д. 4 л.д. 28-132; т.д. 5 л.д. 1-28). Решение получено обществом на бумажном носителе 30.12.2019.

Не согласившись с выводами, установленными инспекцией в решении, обществом 30.01.2020 подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган - Федеральную налоговую службу России (далее - ФНС России) с требованием отменить решение инспекции в части пп. 2.1.5. 2.3 (по п. 2.1.5, 2.7.1 акта проверки) (т.д. 5 л.д. 29-89).

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества ФНС России было принято решение от 24.04.2020 N КЧ-4-9/7011@ (т.д. 5 л.д. 90-106) (далее - решение по апелляционной жалобе), согласно которому решение инспекции отменено в части завышения расходов по налогу на прибыль организаций за 2015 год в сумме 978 351 рубль, в связи с технической ошибкой, а также начисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени, штрафа, в остальной части решение оставлено без изменения.

На основании пунктов 2.1.5 и 2.3 оспариваемого решения на налогоплательщика возложена обязанность уплатить сумму налога на прибыль организаций за 2016 год в размере 14 688 258 рублей, сумму штрафа за неуплату на прибыль организаций - в размере 2 511 480 рублей, сумму пеней в размере 1 717 949 рубля (пункт 2.1.5 Решения) и возложена обязанность уплатить сумму налога на имущество организаций за 2014-2016 годы в размере 152 484 704 рубля, сумму штрафа за неуплату налога на имущество организаций в размере 28 299 907 рублей и сумму пеней в размере 47 976 340 рублей (пункт 2.3 Решения), что послужило основанием для обращения в суд с настоящим заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, действий (бездействия) государственных органов входят проверка соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, проверка факта нарушения оспариваемым актом действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на подачу заявления в суд.

При этом согласно части 5 статьи 200 АПК РФ с учетом части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

Апелляционный суд, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства с учетом всех обстоятельств дела, поддерживает вывод суда первой инстанции о наличии совокупности необходимых условий для удовлетворения заявленных обществом требований в части пункта 2.3 "Эпизод в отношении квалификации основных средств в качестве недвижимого имущества" по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, общество в проверяемый период применяло в отношении спорных объектов (42 объекта основных средств), указанных в таблице N 1, льготу по налогу на имущество в виде освобождения от налогообложения согласно пункту 25 статьи 381 НК РФ.

Таблица N 1

Основное средство	Инвентарный номер
Рефтинская ГРЭС
Системы сбора и транспортировки золы блока 1-10	РЕ2-40949, РЕ2-40950, РЕ2-40951, РЕ2-40952, РЕ2-40953, РЕ2-40954, РЕ2-40955, РЕ2-40956, RGR1230000363, RGR1230000364
Системы гидрозолоудаления блоков 300 МВт и 500 МВт	RGR1250008115 и RGR1250008116
Золоулавливающее устройство блока 5	RGR 1230000365
Система регенеративных воздухоподогревателей блока 7	RGR1230000370
Дымососы А и Б	RGR 1230000371 и RGR 1230000372
Напорные пневмозолопроводы блоков 1-10	РЕ2-30733, РЕ2-30734, РЕ2-30735, PE2-30736, РЕ2-30737, РЕ2-30738, РЕ-30739, РЕ2-30740, РЕ2-30756, РЕ2-30757
Оборудование терминала выгрузки золы	РЕ2-91798
Реверсивный конвейер с приводами	РЕ2-40976
Механическое оборудование ТЛК	РЕ2-40977
Передвижной конвейер	РЕ2-40978
Трубопроводы наружного кислородоснабжения	RGR1210001750
Резервуарный парк АЗС	RGR1210001776
Технологические трубопроводы электролизной	RGR1210001800
Система обвязки трубопроводов с насосами	РЕ1-30732
Невинномысская ГРЭС
Лифт КУ ПГУ-410	Н2-1205648000
Автоматические управляющие клапаны ПГУ-410	Н2-1204801000
Установка очистки конденсата ПГУ-410	Н2-1101563000
Газовая компрессорная ПГУ-410	Н2-1101527000
Среднеуральская ГРЭС
Система трубопроводов подпиточной воды	SGR1240000800
Система трубопроводов сетевой воды	SGR1240000801
Система трубопроводов питательной воды на впрыск	SGR1240000804
Электролинии ТФК	SGR1250008272

В пункте 2.3 решения инспекция указывает, что общество неправомерно применило в отношении спорных объектов льготу, предусмотренную пунктом 25 статьи 381 НК РФ, поскольку спорные объекты являются недвижимым имуществом.

Такое нарушение, по мнению инспекции, привело к неуплате налога на имущество организаций в общей сумме 152 484 704 рубля: за 2014 год на сумму 10 985 167 рублей; за 2015 год на сумму 55 393 912 рублей; за 2016 год на сумму 86 105 625 рублей

Общество, с учетом заявленного в ходатайстве от 27.06.2022 частичного отказа от требований в отношении оспаривания законности доначисления обществу недоимки по налогу на имущество по объекту Лифт КУ ПГУ-410 (Н2-1205648000, сумма налога на имущество организаций к доплате согласно решению - 101 106 рублей), не согласно с выводами инспекции о доначислении обществу налога на имущество организации в общей сумме 152 383 598 рулей, считает их не соответствующими закону и фактическим обстоятельствам и полагает, что спорные объекты являются движимым имуществом.

Поддерживая доводы общества, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание переставленные в материалы дела доказательства, которые во взаимосвязи и совокупности подтверждают, что спорные объекты: 1) являются оборудованием, участвующем в производственном процессе; 2) поставлены на учет в качестве самостоятельных объектов основных средств; 3) приобретены в качестве движимого имущества и смонтированы с целью модернизации производства: 4) не имеют прочной связи с землей, то есть могут быть демонтированы, перенесены на новое место и смонтированы там с сохранением функциональных качеств; 5) не возводились в порядке, предусмотренном законодательством, по возведению объектов капитального строительства.

Доводы апелляционной жалобы инспекции в части указанного эпизода отклоняются судебной коллегией по следующим основаниям.

Критерии для применения льготы, предусмотренной пунктом 25 статьи 374 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 374 НК РФ возникновение обязанности по уплате налога на имущество организаций связывается с наличием у налогоплательщика движимого или недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) организации освобождаются от налогообложения налогом на имущество в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц или передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

Вместе с тем, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных правил квалификации имущества в качестве движимого или недвижимого. Как следствие, исходя из статьи 11 НК РФ, должны применяться институты, понятия и термины, установленные гражданским законодательством Российской Федерации.

Критерии признания имущества движимым, установленные гражданским законодательством.

Гражданский кодекс Российской Федерации (далее - ГК РФ) определяет понятие движимого имущества по остаточному принципу: все, что не является недвижимым имуществом, рассматривается в качестве движимого имущества (пункт 2 статья 130 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства или подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

Указание на иные критерии или признаки недвижимого имущества в статье 130 ГК РФ отсутствуют.

В соответствии со статьей 133.1 ГК РФ недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс - совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь. К единым недвижимым комплексам применяются правила о неделимых вещах (статья 133 ГК РФ).

Вместе с тем, необходимо учитывать, что единый недвижимый комплекс - это презюмируемый в силу закона сложный составной объект недвижимости, который зарегистрирован в ЕГРН по инициативе собственника объекта с единственной целью - участие в гражданском обороте как единый объект.

Суд первой инстанции верно отметил, что вышеуказанных критериев недостаточно для того, что определить движимый или недвижимый характер имущества для цели применения льготы, предусмотренной пунктом 25 статьи 381 НК РФ.

Так, в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019 и от 28.09.2021 по делу N А18-1531/2019 указано, что сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению в сложную вещь, используемые гражданским законодательством (п. 1 ст. 130, п. 1 ст.133, ст. 134 ГК РФ), не позволяют однозначно решить вопрос о праве налогоплательщиков на применение рассматриваемой льготы, поскольку эти критерии не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений.

В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации - могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.

Наличие (отсутствие) сведений об объекте основных средств в ЕГРН и сделок с ним в силу пункта 6 статьи 8.1 ГК РФ имеет доказательное значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ, но также не может использоваться в качестве безусловного критерия для оценки правомерности применения льготы.

Это объясняется тем, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абз. 1 п. 1 ст. 130 ГК РФ), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абз. 2 п. 1 ст.130 ГК РФ).

Государственная регистрация права на вещь устанавливается в целях обеспечения стабильности гражданского оборота и не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости, о чем указано в пункте 38 постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторым положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

С учетом изложенного, принимая во внимание установленное пунктом 6 статьи 3 НК РФ требование формальной определенности налоговых норм, Верховный Суд Российской Федерации пришел к выводу о необходимости использования в данном случае установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Критерии признания имущества в бухгалтерском учете.

Действовавшие в проверяемый периоды правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01).

Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 (далее - ОКОФ), которые предусматривают следующие группировки основных фондов: "Здания (кроме жилых)", "Сооружения", "Прочие машины и оборудование, включая хозяйственный инвентарь, и другие объекты".

В группировке раздела 330.00.00.00.000 "Прочие машины и оборудование, включая хозяйственный инвентарь, и другие объекты" ОКОФ классифицируются машины, оборудование и устройства, не относящиеся к транспортным средствам и к информационному, компьютерному и телекоммуникационному оборудованию. Объектом классификации является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и пр., включая входящие в их состав принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, индивидуальное ограждение, фундамент.

В соответствии с Введением ОКОФ такие объекты, как оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, установленное на фундамент, не относятся к сооружениям и классифицируются в соответствующих группировках машин и оборудования. Фундамент, на котором установлены такие объекты, входит в состав данного оборудования.

Согласно статье 3 "ГОСТ ЕН 1070-2003. Межгосударственный стандарт. Безопасность оборудования. Термины и определения", введенного в действие постановлением Госстандарта РФ от 05.12.2003 N 346-ст, оборудование - это совокупность связанных между собой частей или устройств, из которых по крайней мере одно движется, а также элементы привода, управления и энергетические узлы, которые предназначены для определенного применения, в частности для обработки, производства, перемещения или упаковки материала. К термину "оборудование" относят также машину и совокупность машин, которые так устроены и управляемы, что они функционируют как единое целое для достижения одной и той же цели.

В соответствии с Техническим регламентом Таможенного союза ТР ТС 010/2011 "О безопасности машин и оборудования", утвержденным решением Комиссии Таможенного союза от 18.10.2011 N 823, оборудование - это применяемое самостоятельно или устанавливаемое на машину техническое устройство, необходимое для выполнения ее основных и (или) дополнительных функций, а также для объединения нескольких машин в единую систему.

Согласно пп. 6, 20, 21, 23 п. 2 ст. 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" (далее - Закон N 384-ФЗ) в их взаимосвязи: здание - это результат строительства, который включает помещения, а также совокупность трубопроводов, коммуникаций и других сооружений, предназначенных для водоснабжения, отопления, канализации, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы) или обеспечения безопасности; сооружение - результат строительства, представляющий собой объемную, плоскостную или линейную строительную систему, имеющую наземную, надземную и (или) подземную части, состоящую из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих строительных конструкций и предназначенную для выполнения производственных процессов различного вида, хранения продукции, временного пребывания людей, перемещения людей и грузов.

В состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, в том числе система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании), внутренняя сеть водопровода, газопровода и водоотведения (не участвующие в производственном процессе, а предназначенные только для обслуживания здания) со всеми устройствами и оборудованием, внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой, внутренние телефонные и сигнализационные сети, вентиляционные устройства общесанитарного назначения, подъемники и лифты.

Учитывая изложенное, если объекты не предназначены для обслуживания здания, а имеют собственное функциональное назначение, связанное с изменением предмета труда - соответствуют признакам оборудования и им присвоен соответствующий ОКОФ (раздел 330.00.00.00.000), то такие объекты подлежат обособленному от недвижимости (зданий) бухгалтерскому учету в качестве отдельных инвентарных объектов, а как следствие, должны квалифицироваться в качестве движимого имущества.

Приведенная выше позиция подтверждается судебных актами Верховного Суда РФ (определения от 12.07.2019 по делу N А05-879/2018, от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019, от 28.09.2021 по делу N А18-1531/2019), Обзором судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021), указанная позиция была доведена до территориальных налоговых органов письмами ФНС России 15.11.2021 N БС-4-21/15939@ и от 25.11.2021 N БС-4-21/16452@, разъяснением Минфина России (письмо Минфина России от 20.12.2013 N 03-05-05-01/56232, от 04.10.2013 N 03-05-05-01/41301, от 25.02.2013 N03-05-05-01/5288), Минпроторга России (письмо Минпромторга России от 23.03.2018 N ОВ-17590/12 "По вопросу квалификации объектов основных средств промышленного производства", актуальность которого подтверждена письмом Минпромторга России от 08.02.2022 N ОВ-9258/12), Минэнерго России (письмо Минэнерго России от 17.02.2022 NСП-1915/07), из которых следует, что факт классификации объекта в соответствии с нормами ОКОФ в качестве машины и оборудования, влечет признание такого объекта движимым имуществом.

При этом необходимо также учитывать, что в соответствии пунктом 6 ПБУ 6/01 в случае наличия у одного объекта нескольких частей, срок полезного использования (далее - СПИ) которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект".

Верховный суд Российской Федерации в Определении от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019, ссылаясь на ПБУ 6/01, отметил, что энергоустановка и здание гостиничного комплекса имеют различные СПИ, а потому не могут быть единым объектом бухгалтерского учета.

Таким образом, согласно установленным правилам бухгалтерского учета не может быть признано одним инвентарным объектом совокупность основных средств с различными СПИ - каждое такое основное средство является самостоятельным инвентарным объектом.

Цель приобретения имущества.

Исключение движимого имущества из объектов налогообложения осуществлено законодателем с целью поддержки модернизации производства налогоплательщиков, в связи с чем цель правового регулирования, заложенная в подпункте 8 пункта 4 статьи 374 и пункте 25 статьи 381 НК РФ, сформулирована в п. 1.1.3 "Поддержка модернизации производства" Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов, одобренных Правительством Российской Федерации 30.05.2013 (далее - Основные направления налоговой политики), следующим образом: "В целях создания стимулов для обновления основных фондов и снижения нагрузки на налогоплательщиков внесены изменения в перечень объектов налогообложения налогом на имущество организаций, предусматривающие исключение из объекта налогообложения движимого имущества (машины, оборудование), принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

Таким образом, начиная с 2013 года при осуществлении модернизации производства снизятся затраты налогоплательщиков, связанные с инвестициями в новое оборудование. В перспективе, по мере вывода из эксплуатации оборудования, принятого на учет в качестве объектов основных средств до 1 января 2013 года, налогом на имущество организаций будет облагаться только недвижимое имущество, что является шагом к введению налога на недвижимое имущество не только для физических лиц, но и для организаций".

Правоприменительная практика исходит из аналогичных целей правового регулирования, предусмотренных подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ.

Согласно постановлению Конституционного суда Российской Федерации от 21.12.2018 N 47-П цель дифференциации налогового бремени, из которой исходил законодатель при введении подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ, состоит в стимулировании организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Верховный суд Российской Федерации в определениях от 12.07.2019 по делу N А05-879/2018, от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019 и от 28.09.2021 по делу NА18-1531/2019, также обратил внимание на инвестиционную цель освобождения от налогообложения движимого имущества: цель освобождения от налогообложения движимого имущества на основании пункта 25 статьи 381 НК РФ, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов.

Таким образом, приобретение и монтаж объектов основных средств с целью инвестирования в производственные активы (модернизация и обновление производственных фондов) свидетельствует о правомерности применения льготы, предусмотренной подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ.

Способ приобретения и монтажа имущества.

Из определения Верховного суда Российской Федерации от 28.09.2021 по делу N А18-1531/2019 следует, что в случае приобретения основных средств в качестве движимого имущества, охарактеризованного в договорах и сопроводительных документах как различное оборудование, и принятию к бухгалтерскому учету таких основных средств как отдельных инвентарных объектов, их последующий монтаж в зданиях и помещениях, предназначенных для обеспечения производственной деятельности, не может служить основанием для отказа в применении освобождения от налогообложения, по мотиву использования имущества (оборудования и зданий) по общему назначению, предопределенному технологией производства, поскольку это приводит к дискриминационным условиям налогообложения лиц, осуществивших капитальные вложения в обновление основных средств.

Согласно позиции ФНС России, изложенной в письме от 25.11.2021 N БС-4-21/16452@, при оценке правомерности применения освобождения движимого имущества от налогообложения значение имеет то, выступали ли спорные объекты основных средств (машины и оборудование) движимым имуществом на момент их приобретения, а также правомерность их принятия к учету в качестве отдельных инвентарных объектов.

Сам по себе факт монтажа объекта в специально возведенном для его эксплуатации здании, в том числе, если последующий демонтаж и перемещение оборудования потребуют дополнительных затрат и частичной ликвидации здания, не означает, что назначением объекта становится обслуживание здания, на что прямо указал Верховный суд Российской Федерации в определениях от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 по делу N А05-879/2018 и от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 по делу N А32-56709/2019.

Оборудование может быть посредством монтажных работ установлено, как на фундаменты, так и на различные строительные конструкции и опоры, что не изменяет его квалификацию.

В соответствии с абз. 10 Приложения N 6 к МДС 81-37.2004. Указания по применению федеральных единичных расценок на монтаж оборудования (ФЕРм-2001), утвержденных Постановлением Госстроя РФ от 09.08.2002 N 105 (далее - "Приложение N6 к МДС 81-37.2004") монтажными работами являются основные работы по сборке и установке в проектное положение машин, агрегатов, аппаратов и другого оборудования с закреплением его, присоединением к нему различных коммуникаций, подающих сырье, воду, пар, электроэнергию, готовую продукцию, средств контроля и управления.

В соответствии с п. 23 Приказа Минрегиона РФ от 30.12.2009 N 624 к монтажным работам относят работы по монтажу подъемно-транспортного оборудования, лифтов, оборудования тепловых сетей, оборудования котельных, компрессорных установок (насосов, вентиляторов), электротехнических установок, оборудования, систем автоматики и сигнализации, оборудования объектов использования атомной энергии, оборудования для очистки и подготовки для транспортировки газа и нефти, оборудования гидроэлектрических станций и иных гидротехнических сооружений, оборудования предприятий бытового обслуживания и коммунального хозяйства, водозаборного оборудования, канализационных и очистных сооружений, оборудования сооружений связи и др.

В соответствии с абз. 12 Приложения N 6 к МДС 81-37.2004 монтируемое (требующее монтажа) оборудование - оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его отдельных узлов и частей, установки на фундаменты или опоры, прикрепления к полу, междуэтажным перекрытиям и другим несущим конструкциям зданий и сооружений.

Следовательно, сам по себе монтаж оборудования на фундаментах или опорах не означает, что монтируемое оборудование приобретает качества недвижимости - в том числе, неразрывную связь с землей, первостепенное значение имеет квалификация основного средства (в качестве движимого/недвижимого) при его приобретении.

Как следует из материалов дела, общество приводит анализ каждого спорного объекта на соответствие перечисленным выше критериям.

На основании такого анализа суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что спорные объекты являются движимым имуществом.

Дополнительные документы, подтверждающие квалификацию спорных объектов в качестве движимого имущества.

Как следует из материалов дела, определением суда первой инстанции от 08.11.2021 по настоящему делу была назначена судебная экспертиза, проведение которой было поручено АНО "Союзэкспертиза".

По результатам проведения экспертизы, эксперты АНО "Союзэкспертиза" представили заключение от 31.03.2022 N 026-21-00033/1 (далее - заключение судебной экспертизы).

Судом первой инстанции установлено, что заключение судебной экспертизы подтверждает позицию налогоплательщика о том, что спорные объекты, за исключением Лифта КУ ПГУ-410 (Н2-1205648000, сумма налога на имущество организаций к доплате согласно решению - 101 106 рублей) обладают следующими признаками: отсутствие у них прочной связи с землей; возможность демонтажа, переноса, повторного монтажа и использования по назначению после повторного монтажа; их функциональным назначением является участие в производстве; целью их монтажа являлось улучшение производственного процесса, а, следовательно, спорные объекты, не могут быть квалифицированы в качестве недвижимости.

Оценив представленное в материалы дела экспертное заключение, суд первой инстанции пришел к выводу, что экспертное заключение не содержит неточности и неясности в ответе на поставленные вопросы, выводы эксперта являются однозначными, не носят вероятностного характера, экспертом проведен необходимый анализ.

Суд первой инстанции обоснованно не усмотрел оснований для признания экспертного заключения недостоверным доказательством, экспертиза проведена в рамках арбитражного дела, в качестве эксперта привлечено лицо, обладающее специальными знаниями, которые необходимы для дачи заключения по поставленным вопросам, эксперту разъяснено об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения; экспертное заключение по форме и содержанию соответствует требованиям статьи 86 АПК РФ.

Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о нарушениях, допущенных экспертом при проведении судебной экспертизы.

Суд апелляционной инстанции, повторно исследовав заключение эксперта, не усматривает его несоответствия нормам процессуального законодательства, законодательства об оценке. Сомнений в обоснованности результатов экспертизы или наличия противоречий в выводах экспертов у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом первой инстанции также принята во внимание позиция государственных органов и экспертных организаций в отношении спорных объектов.

Как следует из материалов дела, обществом была проведена дополнительная проверка обоснованности квалификации спорных объектов в качестве движимого имущества, в частности: по заказу общества ООО "Центр независимой экспертизы собственности" провело строительно-техническую экспертизу основных средств общества, расположенных в филиалах Конаковская ГРЭС, Невинномысская ГРЭС, Рефтинская ГРЭС и Среднеуральская ГРЭС, по результатам которой составило экспертное заключение от 14.01.2019 N 4520110122 (далее - заключение ЦНЭС); по заказу общества кадастровые инженеры Областного государственного Центра технической инвентаризации и регистрации недвижимости" Свердловской области (далее - СОГУП) и государственного бюджетного учреждения Ставропольского края "Ставкрайимущество" (далее - Ставкрайимущество) в январе-феврале 2019 года провели кадастровые работы в отношении спорных объектов и по их результатам составили справки; в ответ на обращение общества Министерство строительства и развития инфраструктуры Свердловской области направило обществу письмо от 19.05.2020 N 16-01-82/1672 (т.д. 6 л.д. 102-103); в ответ на обращение общества Министерство энергетики Российской Федерации (далее - Минэнерго России) направило обществу письмо от 17.02.2022 (т.д. 38 л.д. 5-10); по заказу общества специалистом Научно-исследовательского института экспертиз было подготовлено заключение NК016-тэ от 30.01.2023 по технологическим трубопроводам, расположенным в г. Среднеуральск, ул. Ленина, 2 и пгт. Рефтинский (далее - заключение специалиста) (т.д. 65 л.д. 71-120).

В соответствии с заключением специалиста конструктивные характеристики спорных объектов - технологических трубопроводов позволяют осуществить их перемещение и (или) демонтаж и последующую сборку.

Кроме того, заключением специалиста установлено, что технологические трубопроводы, расположенные в г. Среднеуральск, ул. Ленина, 2 и пгт. Рефтинский, не имеют прочной связи с землей, а опираются собственным весом на эстакады посредством подвижных опор, имеют сборно-разборную конструкцию, а также возможность их перемещения и возведения на новом месте.

Таким образом, технологические трубопроводы не относятся к объектам капитального строительства, поэтому для их возведения и ввода их в эксплуатацию не требуется получение разрешения на строительство и ввод объекта в эксплуатацию в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК РФ).

В заключении ЦНЭС, справках СОГУП "Областной Центр недвижимости" и ГБУ СК "Ставкрайимущество", письме Министерства строительства и развития инфраструктуры Свердловской области от 19.05.2020 N 16-01-82/1672, письме Минэнерго России от 17.02.2022, заключении специалиста содержатся выводы о том, что спорные объекты не отвечают признакам недвижимого имущества, в том числе: не имеют прочной связи с землей; могут быть демонтированы и перемещены без ущерба их назначению; являются оборудованием, которое относится к движимому имуществу независимо от наличия технологической связи с объектами недвижимого имущества; не являются объектами капитального строительства и не подлежат постановке на кадастровый учет.

Подробно оценив представленные доказательства, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что данные документы являются относимыми доказательствами.

Арбитражные суды при рассмотрении аналогичных споров, ссылаясь на позицию Верховного суда Российской Федерации, изложенную в определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, неоднократно отмечали, что документы, полученные от кадастровых инженеров, в том числе, различные справки и заключения о невозможности проведения кадастровых работ имели значение для проверки законности оспариваемого решения налогового органа (постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 04.03.2021 по делу N А55-13336/2021; постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.06.2022 по делу N А40-102666/2020; постановления Девятого Арбитражного апелляционного суда от 16.08.2022 по делу А40-85181/2021, от 13.09.2022 по делу N А40-14350/2020, от 19.09.2022 по делу N А40-235/2022, от 21.11.2022 по делу NА 40-15775/19).

Вопреки доводам апелляционной жалобы, заключение судебной экспертизы, многочисленные адресные заключения и письма, полученные обществом от других государственных органов и/или экспертных организаций, подтверждают правомерность квалификации спорных объектов в качестве движимого имущества и правомерно учтены судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела как иные письменные доказательства.

Доводы апелляционной жалобы относительно позиций государственных органов и экспертных организаций в отношении спорных объектов отражают субъективную оценку обстоятельств настоящего дела, входящих в предмет доказывания, и не свидетельствуют о неправильном применении судом первой инстанции норм процессуального и материального права либо о наличии выводов, не соответствующих обстоятельствам дела.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на пункт 38 постановления Пленума Верховного суда от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторым положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", согласно которому для квалификации объекта в качестве недвижимого нужно, чтобы были завершены "работы по сооружению фундамента или аналогичные работы".

Вопреки доводам апелляционной жалобы, судебная коллегия отмечает, что предметом регулирования пункта 38 названного постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации является квалификация в качестве недвижимой вещи строящегося объекта, в то время как предметом настоящего спора является квалификация оборудования в качестве недвижимой вещи. Согласно указанной норме, окончание работ по сооружению фундамента является моментом, с которого строящийся объект признается недвижимостью. Спорные объекты не являются строящимися объектами недвижимости.

На основании изложенного апелляционная коллегия приходит к выводу, что пункт 38 постановления Пленума Верховного суда от 23.06.2015 N 25 не подлежит применению в рамках настоящего спора.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что суд первой инстанции необоснованно ссылается в решении на ряд нормативных актов.

Так, по мнению налогового органа:

- МДС 81-37.2004 "Указания по применению федеральных единичных расценок на монтаж оборудования" не распространяется на работы в отношении ТЭЦ, поскольку для работ на ТЭЦ не составлены сборники ГЭСНм, а из определения монтажных работ, приведенных в МДС 81-37.2004 не следует, что любое оборудование может быть движимым;

- Приказ Минрегиона Российской Федерации от 30.12.2009 N 624 "Об утверждении Перечня видов работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства", процитированный судом, распространяется на монтажные работы в отношении объектов капитального строительства, что опровергает выводы суда о некапитальном характере спорных объектов.

Вместе с тем, апелляционная коллегия отмечает, что положения МДС 81-37.2004 и Приказа Минрегиона Российской Федерации от 30.12.2009 N 624 приведены судом первой инстанции для раскрытия понятия "монтажные работы", а не для доказывания движимого характера спорных объектов. Монтажные работы на ТЭЦ не будут отличаться от монтажных работ на любых других объектах, в отношении которых составлены сборники ГЭСНм, либо от монтажных работ на объектах капитального строительства.

Налоговый орган указывает, что "СП. 26.13330.2022. Свод правил. Фундаменты машин с динамическим нагрузками. Актуализированная редакция СНиП 2.02.05-87" распространяется на дробильное, прокатное и прессовое оборудование, которых нет среди спорных объектов, но при этом подтверждает, что под каждый объект-оборудование проектируется отдельный фундамент (монолитный, бетонный) в процессе строительства, что свидетельствует о прочной связи с землей, так как перенос оборудования потребует проектирования и возведения нового фундамента.

Налоговый орган указывает, что п. 4.1.2 "ВНС 361-85. Установка технологического оборудования на фундаментах" не свидетельствует о движимом характере спорных объектов, но п. 4.1.5, 4.1.7, 4.2.14 ВНС 361-85 предусматривают соединение оборудования с фундаментом при помощи бетонной подливки с организацией опалубки, а также предусматривает наличие постоянных опорных элементов, что свидетельствует о прочной связи с землей.

Вопреки доводам налогового органа, апелляционная коллегия отмечает, что положения данных нормативных актов приведены судом первой инстанции для подтверждения факта, что фундамент используется не только для возведения зданий (сооружений), но и для монтажа на нем оборудования, чтобы придать оборудованию необходимую устойчивость, распределение на грунт давления веса оборудования, уменьшения возможных амплитуд смещений при вибрациях и т.д.

В соответствии с Введениями в Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), и ранее действовавший ОКОФ такие объекты, как оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, установленное на фундамент, не относятся к сооружениям и классифицируются в соответствующих группировках машин и оборудования.

Из перечисленных нормативных правовых актов следует, что оборудование, которое не является зданием и (или) сооружением, может быть установлено на фундамент. Вместе с тем, общество не оспаривает, что фундамент создается в результате строительных работ, но монтаж оборудования на фундаменте не означает, что установленное на нем оборудование приобретает прочную связь с землей и становится недвижимой вещью.

Так, налоговый орган указывает, что перенос оборудования потребует проектирования и возведения нового фундамента. Вместе с тем, данное обстоятельство описывает насколько дорогим и трудоемким будет процесс переноса, то есть является тестом на предмет экономической целесообразности переноса оборудования. Верховным судом Российской Федерации в определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 по делу N А05-879/2018 указано, что применение критерия экономической целесообразности при определении правомерности применения льготы по налогу на имущество приводит к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление оборудования, и не позволяет обеспечить достижение тех целей дифференциации налогового бремени, из которых исходил законодатель при введении пп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция указывает, что суд первой инстанции не принял во внимание, что некоторые спорные объекты возводились в процессе строительства.

1) По объекту установка очистки конденсата ПГУ-410 (инв. N Н2-1101563000) предусмотрены строительные работы, в частности бетонные согласно чертежу (раздел 3.3 и 3.3.1 стр. 19 руководства - т.д. 7, л.д. 20).

Судебная коллегия отмечает, что строительные (бетонные) работы относятся к заливке фундамента, что не свидетельствует о строительстве самого спорного объекта.

2) По объекту трубопроводы наружного кислородоснабжения (инв. N RGR1210001750) работы по перевооружению кислородной станции предполагают проведение подготовительных работ, в том числе, отсыпка строительной площадки, строительство кислородной станции (т.д. 13, л.д. 80-81), техническое задание предусматривает именно строительство, а не поставку готовой продукции (п. 4 раздела 3.2 - том 13, л.д. 80).

Вместе с тем, техническое задание было составлено в отношении всего проекта по техническому перевооружению кислородной станции (т.д. 13 л.д. 79-80), который предусматривал возведение нового здания кислородной станции - объекта капитального строительства и выполнение соответствующих подготовительных и строительных работ. Налоговый орган, приводя данный довод, осуществляет подмену понятия "трубопроводы наружного кислородоснабжения" на "здание кислородной станции", которое не относится к спорным объектам.

3) По объекту золоулавливающее устройство блока 5 (инв. N RGR1210000365) суд первой инстанции ссылается (стр. 56 Решения суда первой инстанции) на договор от 24.06.2010 N 615/ДИиКС (т.д. 51, л.д. 16), в котором прямо указано на "строительно-монтажные работы" - пп. b п. 5.3. монтаж на строительной площадке (п. 9.3.2).

Вопреки доводам апелляционной жалобы, судом первой инстанции установлено, что договор от 24.06.2010 N 615/ДИиКС является договором поставки оборудования (подтверждается преамбулой договора - "договор на поставку оборудования, а также проектирование, на услуги по шеф-надзору за монтажом, пуско-наладкой, ввод в эксплуатацию" (т.д. 51, л.д. 16), предмет договора - "поставщик принимает на себя обязательство разработать проектно-сметную документацию, изготовить и поставить покупателю оборудование" (т.д. 51, л.д. 18) и др.). Термин "строительно-монтажные работы" указан в договоре в контексте предоставления проектно-сметной документации и связан с выполнением заливки фундамента для установки оборудования. Термин "строительная площадка" употреблен в качестве места поставки оборудования для осуществления монтажа.

4) По объекту Терминал выгрузки золы (инв. N РЕ-91798) договором от 16.07.2010 прямо предусмотрена необходимость строительных работ (п. 2.2, т.д. 52, л.д. 54-55).

Вопреки доводам апелляционной жалобы, судом первой инстанции установлено, что договор от 24.07.2010 N 690/Diiks является договором поставки оборудования (подтверждается преамбулой - "договор на проектирование, изготовление и поставку оборудования" (т.д. 52, л.д. 51), "поставщик обязуется выполнить проектирование, изготовить и поставить покупателю оборудование" (т.д. 51, л.д. 54) и др.). Договором не предусмотрена необходимость выполнения строительных работ, а лишь указано, что поставщик по отдельному запросу покупателя может осуществить контроль за строительными работами. Существо таких строительных работ в договоре не раскрыто, но можно предположить, что они связаны со строительством силосного склада (отдельное основное средство, которое не относится к спорным объектам), в котором размещено оборудование терминала выгрузки золы.

5) В каждом акте выполненных работ по форме КС-2 (далее - акты КС-2) указано на "монтаж" и "стройку", а также "строительные работы" и "монтажные работы" (к примеру, т.д. 55, л.д. 48, 55, 57, 68, 115, 131, т.д. 56, л.д. 28), а прием работ согласно указанным Обществом актам КС-2 осуществлялся заместителем директора общества по капитальному строительству (к примеру: т.д. 56, л.д. 51, 60, 66, 72).

Вместе с тем, Акты КС-2 составляются за отчетный период по договору и включают в себя все осуществленные на объекте работы, как монтажные в отношении спорных объектов, так и строительные в отношении других объектов. При этом стоимость монтажных работ в перечисленных налоговым органом актах существенно превышает стоимость строительных работ: Акт N 33 от 26.01.2015 (т.д. 55, л.д. 55) - монтажные работы - 34 874 руб. (88 %), строительные работы 4 678 руб. (12 %); Акт N 61 от 15.06.2015 (т.д. 55, л.д. 68) - монтажные работы -908 203 руб. (96 %), строительные работы 35 155 руб. (4 %); Акт N 19 от 28.11.2014 (т.д. 55, л.д. 131) - монтажные работы - 3 113 429 руб. (99 %), строительные работы 45 223 руб. (1 %). Таким образом, соотношение выполненных монтажных и строительных работ в актах КС-2 свидетельствует о том, что спорные объекты были именно смонтированы, а не построены. Наименование должности лица, подписавшего акты КС-2, не имеет правового значения, поскольку такое лицо обладало достаточной квалификацией и компетенцией для принятия выполненных монтажных работ и необходимыми полномочиями на осуществление действий от имени общества.

Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что спорные технологические трубопроводы являются движимым оборудованием, при этом руководствовался следующими нормативными техническими документами:

Технический регламент Таможенного союза "О безопасности оборудования, работающего под избыточным давлением" ТР ТС 032/2013, утвержденный Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 02.07.2013 N 41.

Руководство по безопасности "Рекомендации по устройству и безопасной эксплуатации технологических трубопроводов", утверждённого приказом Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 27.12.2012 N 784 (Документ утратил силу в связи с изданием Приказа Ростехнадзора от 01.09.2022 N 289, но применяется к спорным правоотношениям).

Приказ Ростехнадзора от 15.12.2020 N 536 "Об утверждении федеральных норм и правил в области промышленной безопасности "Правила промышленной безопасности при использовании оборудования, работающего под избыточным давлением".

Приказ Ростехнадзора от 21.12.2021 N 444 "Об утверждении федеральных норм и правил в области промышленной безопасности "Правила безопасной эксплуатации технологических трубопроводов".

ГОСТ 32569-2013 "Трубопроводы технологические стальные. Требования к устройству и эксплуатации на взрывопожароопасных и химически опасных производствах".

СП 75.13330.2011 (СНиП 3.05.05-84) "Технологическое оборудование и технологические трубопроводы".

ГОСТ Р 55430-2013 "Соединения трубопроводов разъемные. Оценка технического состояния и методы испытаний. Безопасность эксплуатации".

ГОСТ 24856-2014 "Арматура трубопроводная. Термины и определения".

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция указывает, что положения Приказа N 784 не рекомендуется распространять на трубопроводы электростанций, и следовательно, не касается спорных объектов.

Отклоняя данный довод, судебная коллегия обращает внимание, что в соответствии с пунктами 1, 9, 12. 13 Приказа N 784, данное руководство содержит общие рекомендации по обеспечению требований промышленной безопасности, предупреждению аварий, инцидентов, случаев производственного травматизма при проектировании, устройстве, изготовлении, испытаниях, монтаже, эксплуатации, экспертизе промышленной безопасности стальных трубопроводов, предназначенных для транспортирования в пределах промышленных предприятий химической, нефтехимической, нефтяной, нефтеперерабатывающей, газовой и других смежных отраслей промышленности газообразных, парообразных и жидких сред с расчетным давлением до 320 МПа, вакуумом с абсолютным давлением не ниже 665 Па (5 мм рт. ст.) при температуре среды от - 196 до 700 °С.

В дополнение к рекомендациям данного руководства целесообразно руководствоваться положениями технических регламентов, федеральных норм и правил в области промышленной безопасности, национальных стандартов, строительных норм и правил, отраслевых стандартов, стандартов предприятий, а также иных нормативных правовых актов и нормативных технических документов, утвержденных в установленном порядке, содержащими специфические требования по обеспечению промышленной безопасности, характерные для опасных производственных объектов, на которых применяются технологические трубопроводы.

Таким образом, положения, содержащиеся в Приказе N 784, носят рекомендательный характер и не исключают, а лишь дополняют нормы и правила, содержащиеся в отраслевых нормативно-правовых актах.

При этом область действия Приказа N 784 рекомендуется не распространять на трубопроводы магистральные, электростанций, котельных, шахт, тепловых сетей, линий водоснабжения и канализации и иные, на которые распространяется действие специальных правил (например, Федеральные нормы и правила в области промышленной безопасности "Правила безопасности сетей газораспределения и газопотребления", утв. приказом Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 15 ноября 2013 г. N 542 (Документ утратил силу с 1 января 2021 года в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 06.08.2020 N 1192). Таким образом, в приказе отсутствует прямое указание на его неприменение или запрет на его применение в отношении отдельных объектов, а лишь есть указание, что ввиду наличия специапьных правил в отношении отдельных объектов - технологических трубопроводов нужно руководствоваться прежде всего ими.

В пункте 1 Приказа N 784 содержится определение понятия технологических трубопроводов, в соответствии с которым к технологическим трубопроводам рекомендуется относить трубопроводы в пределах промышленных предприятий, по которым транспортируются сырье, полуфабрикаты и готовые продукты, пар. вода, топливо, реагенты и другие вещества, обеспечивающие ведение технологических процессов и эксплуатацию оборудования, а также межзаводские трубопроводы, находящиеся на балансе предприятия. О чем правомерно указано в решении суда первой инстанции.

Налоговый орган указывает, что суд первой инстанции ссылается на Решение Совета Евразийской экономической комиссии от 02.07.2013 N 41 "О техническом регламенте ТС "О безопасности оборудования, работающего под избыточным давлением", при этом в нем отсутствуют какие-либо нормы относительно возведения и состава такого оборудования, а упоминание технологических трубопроводов и вовсе отсутствует в указанном нормативном акте.

Вместе с тем, представленных в материалы дела Декларациях о соответствии, сертификатах, актах готовности, разрешениях Ростехнадзора на спорные трубопроводы (т.д. 53, л.д. 137-146, т.д. 54, л.д. 2-11, 23-35, 42-54, 61-74, 81-92, 99-110; т.д. 65, л.д. 1-39; т.д. 66, л.д. 11-23, л.д. 87-124; т.д. 68, л.д. 1-48, 91-100; т.д. 69, л.д. 18-65) указано, что данные трубопроводы соответствуют требованиям Технического регламента Таможенного союза "О безопасности оборудования, работающего под избыточным давлением" ТР ТС 032/2013.

Таким образом, при выдаче указанных документов на спорные объекты компетентными органами было подтверждено, что спорные трубопроводы являются оборудованием.

В пункте 2 Технического регламента Таможенного союза "О безопасности оборудования, работающего под избыточным давлением" ТР ТС 032/2013, указано, что настоящий технический регламент распространяется на следующие виды оборудования, среди которого перечислены различные категории технологических трубопроводов, предназначенных для различных рабочих сред (подпункты "е". "ж", "з", "и" Технического регламента).

Технический регламент Таможенного союза "О безопасности оборудования, работающего под избыточным давлением" ТР ТС 032/2013, утвержденный Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 02.07.2013 N 41 квалифицирует технологические трубопроводы в качестве оборудования в соответствии с техническими нормами и правилами. Согласно регламенту, он "устанавливает требования безопасности к оборудованию при разработке (проектировании), производстве (изготовлении), а также требования к маркировке оборудования в целях защиты жизни и здоровья человека, имущества, предупреждения действий, вводящих в заблуждение потребителей", то есть он не регламентирует технологию возведения оборудования. Спорные объекты были поставлены и смонтированы именно как оборудование и приняты на учет как самостоятельные инвентарные объекты, что подтверждается представленными в материалы дела документами (т.д. 15, л.д. 105-109; т.д. 16, л.д. 1-5; т.д. 17, л.д. 46-47; т.д.55, л.д. 48-56, 57-69, 112-114; 115-132; т.д.56, л.д. 10-21, 109).

К трубопроводам технологическим относятся трубопроводы в пределах промышленных предприятий, по которым транспортируется сырье, полуфабрикаты и готовые продукты, пар, вода, топливо, реагенты и другие вещества, обеспечивающие ведение технологического процесса и эксплуатацию оборудования, а также межзаводские трубопроводы, находящиеся на балансе предприятия.

Таким образом, как следует из вышеуказанного, технологический трубопровод является объектом, который проектируется, строится и эксплуатируется в соответствии с техническими регламентами, стандартами, строительными нормами и правилами. При этом технологический трубопровод расположен в пределах промышленных предприятий, транспортирует сырье, полуфабрикаты и готовые продукты, пар, воду, топливо, реагенты и другие вещества, обеспечивающие ведение технологического процесса и эксплуатацию оборудования. К технологическим трубопроводам относимы также межзаводские трубопроводы, находящиеся на балансе предприятия и в соответствии с нормами Технического регламента ТР ТС 032/2013 квалифицируются как оборудование.

Фактически, трубопровод - это вид оборудования, осуществляющий передачу на расстояние жидких, газообразных сред и твёрдых материалов.

Технологические трубопроводы являются самостоятельной конструктивной технологической единицей, обеспечивающей выполнение производственного процесса предприятия, на котором получаются, используются, перерабатываются, образуются, хранятся и транспортируются различные вещества.

На основании указанных норм важным признаком, отличающим технологические трубопроводы от объектов недвижимости, является их функциональное назначение - участие в производственном процессе, таким образом технологические трубопроводы не предназначены для обслуживания зданий.

Технологические трубопроводы на производственных объектах в процессе использования претерпевают регулярные изменения, то есть не находятся в неизменном состоянии с момента ввода в эксплуатацию. В рамках работ по техническому перевооружению производства могут осуществляться изменения схемы прокладки труб, длины линий, количества поворотов и количества температурных компенсаторов. Подобные работы - это разновидность инновационного процесса реконструкции, которую осуществляют путём изменения технологических процессов, технологического оборудования и других средств технологического оснащения новыми, более прогрессивными. Техническое перевооружение, также, как и реконструкция обеспечивает подготовку дополнительных производственных мощностей предприятия для выпуска новой продукции или увеличения выпуска продукции, которая пользуется повышенным спросом на рынке.

Также в результате реализации мероприятий по модернизации производств, часть трубопроводов может быть законсервирована наряду с отдельными техническими узлами, установками.

Таким образом, изменение состояния (конструкции, протяженности, оснащения и т.д.), технологических трубопроводов - это систематический и постоянно реализуемый процесс в деятельности предприятий. Его наличие характеризует технологические трубопроводы как гибкую и настраиваемую с учетом актуальных производственных нужд, технологическую единицу.

Технологические трубопроводы связывают оборудование технологических установок в единую систему, а также обеспечивают связь между отдельными установками и цехами завода, с которыми имеют фланцевое (разборное) соединение, оснащены при необходимости различной регулирующей и запорной арматурой, теплоизоляцией. Трубопроводы имеют фланцевые соединения как между участками труб, так и с различной арматурой, то есть являются сборно-разборной конструкцией.

То есть технологические трубопроводы являются самостоятельной конструктивной технологической единицей, не имеющей неподвижного соединения с объектами в начале и конце трубопровода.

При изменении технологического процесса, в конструкцию трубопровода могут вноситься изменения, что предусматривается при проектировании трубопровода и нормируется, например, требованиями п. 10.1.2 ГОСТ 32569-2013 "Трубопроводы технологические стальные. Требования к устройству и эксплуатации на взрывопожароопасных и химически опасных производствах", согласно которому прокладка трубопроводов должна обеспечивать, в том числе - разделение на технологические узлы и блоки с учетом производства монтажных и ремонтных работ с применением средств механизации; возможность беспрепятственного перемещения подъемных механизмов, оборудования и средств пожаротушения.

Согласно п. 6.1. ГОСТ 32569-2013 конструкция трубопровода должна предусматривать возможность выполнения всех видов контроля.

В соответствии с п. 6.2. для этих целей предусмотрено устройство фланцевых соединений трубопроводов, а в п. 6.7.4. регламентировано устройство разъемных соединений трубопроводов.

Доводы апелляционной жалобы относительно Приказов Ростехнадзора от 15.12.2020 N 536 и от 21.12.2021 N 444 (далее - Приказы N 536 и N 444 соответственно) отклоняются судебной коллегией по следующим основаниям.

В части Приказа N 536 и Приказа N 444, принятых после проверяемого периода, апелляционный суд обращает внимание, что в период вступления в силу данных документов и по настоящее время они распространяют свое действие на спорные объекты - технологические трубопроводы и регламентируют проектирование, устройство, изготовление, испытание, монтаж, эксплуатацию технологических трубопроводов.

Возможность разборки, сборки трубопроводов подтверждает п. 180 Приказа N 444, согласно которому при освидетельствовании необходимо разобрать (выборочно, по указанию лица, ответственного за безопасную эксплуатацию трубопровода) резьбовые соединения на трубопроводе, осмотреть их и измерить резьбовыми калибрами (пункт "ж"). В пункте 186 Приказа N 444 указано, что все технологические трубопроводы и их участки, подвергавшиеся в процессе освидетельствования разборке, резке и сварке, после сборки подлежат контролю сварных швов, испытанию на прочность и плотность. Пункт 216 Приказа N 444 устанавливает порядок проведения проверки технологических трубопроводов и их участков, подвергавшихся в процессе освидетельствования разборке, резке и сварке, после сборки подлежат контролю сварных швов. испытанию на прочность и плотность. В пункте 221 Приказа N 444 указано, что до начала ремонтных работ на технологическом трубопроводе он должен быть отделен от других трубопроводов заглушками или двумя запорными арматурами с открытым дренажем между ними (или отсоединен) и приведен в безопасное состояние. Отключающая арматура должна быть заблокирована специальными приспособлениями.

Указанные нормативные акты были использованы как доказательство того, что спорный объект возможно неоднократно демонтировать и переместить без утраты свойств и функций трубопроводов. Тем более, что освидетельствование предполагает повторный монтаж объектов (что, в частности, подтверждается паспортами на спорные объекты т.д. 53 л.д. 132-136; 147-148; т.д. 54 л.д. 1. 16, 36-40, 93-97, 115, т.д. 66л.д. 42-44, 49-51, 56-58, 63-65, 70- 72, 77-79, 84-86).

При этом доводы налогового органа о том, что указание в п. 105 Приказа N 536 на недопустимость использования стальных труб и иных материалов, ранее бывших в употреблении при монтаже, ремонте, реконструкции (модернизации) оборудования, свидетельствует о недвижимом характере спорных объектов, является необоснованным, поскольку запрет установлен только в отношении повторного использования оборудования, работающего под избыточным давлением. Однако трубопроводы могут быть использованы и в ином оборудовании, кроме работающего под избыточным давлением.

Вместе с тем наличие фундамента не предопределяет недвижимый характер объектов.

Налоговый орган указывает, что суд первой инстанции обобщенно ссылается на СНиП 3.05.05-84, из которого следует, что технологические трубопроводы устанавливаются на фундаменты или на различные неподвижные опоры и эстакады, и, следовательно, СНиП 3.05.05-84 подтверждают позицию инспекции.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, наличие фундаментов у объектов не приводит к их безусловной квалификации в качестве недвижимого имущества, поскольку любое производственное оборудование устанавливается на фундамент, что подтверждается, в том числе и СНиП 3.05.05-84 "Технологическое оборудование и технологические трубопроводы" в п. "3.9. Установка оборудования должна производиться на фундаменте, очинённом от загрязнений и масляных пятен".

Кроме того, согласно п. 1.3. СНиП 3.05.05-84 "Технологическое оборудование и технологические трубопроводы" монтаж оборудования и трубопроводов должен осуществляться на основе узлового метода строительства и комплектно-блочного метода монтажа.

Крепление спорных объектов к эстакадам и постаментам болтовое, разъемное, при помощи хомутов и кронштейнов. Ни один из спорных объектов не монтируется на эстакады, фундаменты способом "бетонной подливки". Кроме того, представленные в материалы дела документы подтверждают, что эстакады, постаменты к которым крепятся Спорные объекты являются отдельными объектами основных средств и не входят в состав Спорных объектов (т.д. 2 л.д. 23, 25, 29, 51, 66, 68. 70, 74-76, 88, 118; т.д. 7л.д. 77-78; т.д. 8 л.д. 57; т.д. 9 л.д. 77-78; т.д. 17 л.д. 100; т.д. 35 л.д. 29-150; т.д. 24 л.д. 66; т.д. 60 л.д. 113-118; т.д. 64 л.д. 69-72; т.д. 65л.д. 48-50, 104, 107, 113).

Размещение объектов на эстакаде (опорах) не означает наличия прочной связи с землей, но требует анализа способа крепления спорных объектов к эстакадам (опорам) для определения возможности демонтажа. Изложенное согласуется с позицией, изложенной в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 18.01.2023 по делу N А40-235/2022.

Согласно п. 3.1.5 ГОСТ Р 55430-2013 "Соединения трубопроводов разъемные. Оценка технического состояния и методы испытаний. Безопасность эксплуатации" разъемное соединение - это совокупность конструктивных деталей, обеспечивающих возможность соединения-разъединения концов труб и герметичность мест стыка труб (соединяемых деталей) в условиях эксплуатации, включающая в себя уплотнение (уплотнительное соединение) и крепежные элементы. В соответствии с п. 3.1.6 крепежный элемент-это совокупность детален (шпильки, гайки, шайбы, резьбовые гнезда, бугели и т.д.), удерживающих соединяемые концы труб в заданном положении относительно друг друга".

Согласно п. 7.36 ГОСТ 24856-2014 "Арматура трубопроводная. Термины и определения" фланец - это элемент арматуры для соединения с трубопроводом или оборудованием, выполненный в виде плоского кольца с уплотнительной поверхностью и с расположенными отверстиями для крепежных деталей. Фланцевое соединение - это соединение участков трубопровода при помощи фланцев, как правило, представляющих собой плоские кольца или диски, на которых равномерно расположены отверстия для крепёжных элементов, в качестве которых обычно используются болты или шпильки.

Иными словами, прокладка трубопровода должна предусматривать возможность его разборки и демонтажа, с разделением на технологические узлы и блоки.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции правомерно дал оценку предоставленным обществом пояснениям, согласно которым положения ГОСТ Р 55430-2013, ГОСТ 24856-2014 свидетельствуют о сборно-разборном характере трубопроводов.

Судебная коллегия признает необоснованным довод инспекции о том, что суд первой инстанции не принял во внимание предписания СП 16.13330.2011 "Стальные конструкции. Актуализированная редакция СНиП Н-23-81", СП 33.13330.2012 "Расчет на прочность стальных трубопроводов. Актуализированная редакция СНиП 2.04.12-86", согласно которым повторное использование трубопроводов, а также иных металлических конструкций не допускается.

Вместе с тем, во Введении СП 16.133330.2011 указано, что настоящий свод правил разработан в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений". В п. 1.1. СП 16.13330.21 предусмотрено, что настоящий свод правил устанавливает требования и распространяется на проектирование и расчет стальных строительных конструкций зданий и сооружений различного назначения. При этом спорные трубопроводы соответствуют требованиям Технического регламента Таможенного союза "О безопасности оборудования, работающего под избыточным давлением" ТР ТС 032/2013, что подтверждено декларациями, сертификатами качества, актами готовности спорных трубопроводов, выданными компетентными органами.

В пункте п. 4.1.1. СП 16.13330.2011 отсутствует какое-либо упоминание о трубопроводах. В указанном пункте речь идет не о трубопроводах, а о трубах - металлоконструкциях, используемых при строительстве зданий и сооружений, которые не имеют никакого отношения к трубопроводам. Согласно п. 5.2 СП 16.13330.2011 для конструкций следует использовать электросварные трубы по ГОСТ 10705 и ГОСТ 10706, горячедеформированные трубы по ГОСТ 8731.

Положения СП 16.13330.2011, которые не допускают использование восстановленных стальных труб и других бывших в употреблении металлоконструкций, относятся к конструкциям, обеспечивающим прочность устойчивость и пространственную неизменяемость зданий и сооружений в целом и их отдельных элементов, и не имеют никакого отношения к трубопроводам.

СП 33.13330.2012 не подтверждает довод налогового органа, поскольку данным документом установлены правила расчета прочности труб в зависимости от внутреннего давления, толщины и размеров труб и не содержит пояснений по поводу сборки, разборки, монтажа спорных объектов.

Кроме того, абз. 2 пункта 1 СП 33.13330.2012 предусмотрено, что настоящий свод правил не распространяется на магистральные и промысловые газо- и нефтепроводы, технологические и шахтные трубопроводы, на трубопроводы, работающие под вакуумом и испытывающие динамические воздействия транспортируемой среды, трубопроводы особого назначения (атомных установок, передвижных агрегатов, гидро- и пневмотранспорта и др.), а также на трубопроводы, регламентированные в [1].

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что квалификация объектов по ОКОФ как "Машины и оборудование" само по себе не свидетельствует о движимом характере таковых; объекты, квалифицированные по ОКОФ как "Сооружения" должны быть капитальными с получением разрешения на строительство; акты по форме КС не свидетельствуют о капитальном характере объектов; в части объектов, квалифицированных по ОКОФ как "Сооружение".

Суд первой инстанции верно отметил, что при переходе с ОК 013-94 на классификацию по ОК 013-2014 возможность пересмотра кодов отсутствует, что свидетельствует о неприменимости к спорным объектам введения ОК 013-2014, в котором говорится о том, что основные средства "Сооружения" имеют прочную связь с землей.

Отдельно, утверждая о некапитальном характере спорных объектов, суд первой инстанции установил, что таковые не являются линейными.

В обоснование своих доводов налоговый орган указывает, что выводы суда первой инстанции о том, что для отнесения объекта к движимому имуществу достаточно квалификации его по ОКОФ в качестве оборудования прямо противоречит позиции Верховного суда Российской Федерации, так как согласно позиции Верховного суда Российской Федерации машины и оборудование можно признать движимым имуществом только если оно позиционировалось как движимое изначально (определение от 12.07.2019 по делу N А05-879/2018, определение от 28.09.2021 по делу N A18-153J/2019, определение от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019).

Судебная коллегия, отклоняя данный довод, приходит к выводу, что налоговый орган искажает содержание приведенных актов Верховного суда Российской Федерации.

Так, Верховный суд Российской Федерации делает вывод о том, что по общему правилу машины и оборудование не подлежат налогообложению налогом на имущество при их приобретении в качестве движимого имущества и постановке на учет в качестве отдельных инвентарных объектов: "Таким образом, по общему правилу исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса, применимы к машинам и оборудованию, выступавшим движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий".

Таким образом, Верховный суд Российской Федерации презюмирует, что машины и оборудование, приобретенные в качестве движимого имущества и поставленные на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, не облагаются налогом на имущество организаций, но допускает, что в отдельных случаях машины и оборудования могут быть освобождены от налогообложения и при несоблюдении критериев приобретения в качестве движимого имущества и/или постановки на учет в качестве отдельных инвентарных объектов.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, обществом представлены договоры и первичные документы, подтверждающие, что спорные объекты были приобретены в качестве движимого имущества и поставлены на учет в качестве самостоятельных инвентарных объектов (т.д. 7л.д. 45-74, 89-103; т.д. 8л.д. 1-15, 21-23; т.д. 13л.д. 107-112, 126-128,132-134; т.д. 14л.д. 64-65, 112-114, 119-122; 129-133;.д. 15л.д. 105-109; т.д. 16л.д. 1-5; т.д. 17л.д. 46-50, 59-60, 72-77, 80-85, 90-97; т.д. 20 л.д. 70-116; т.д. 22 л.д. 60-64; т.д. 23 л.д. 138-141; т.д. 25 л.д. 48-50; т.д. 27л.д. 107-109; т.д. 49л.д. 113-т.д. 50л.д. 9; т.д. 51 л.д.16-74; т.д. 52л.д. 48-т.д. 53 л.д. 1-131; т.д. 55 л.д. 48-150, т.д. 56л.д. 1-150, т.д. 57, л.д. 1-150, т.д. 58, л.д. 1-150, т.д. 59, л.д. 1-150, т.д. 60л.д. 1-139).

Налоговый орган указывает, что суд первой инстанции необоснованно применяет к спорным объектам правовой режим некапитальных сооружений, предусмотренный ГрК РФ, так как спорные объекты не схожи по своим характеристикам с временными постройками, киосками, навесами и другими подобными постройками, а сами положения ГрК РФ, раскрывающие понятие некапитальных сооружений, были введены в ГрК РФ в 2018 году, то есть, после ввода спорных объектов в эксплуатацию.

Налоговый орган указывает, что вывод суда первой инстанции о невозможности изменения кода по ОКОФ в связи с переходом с ОК 013-94 на ОК 013-2014 не имеет юридического значения, так как Спорные объекты, квалифицированные в качестве "Сооружений", соответствуют этому понятию как с точки зрения ОК 013-94, так и с точки зрения ОК 013-2014, но тут же отмечает, что в введении к ОК 013-2014 указано, что "Сооружения являются объектами, прочно связанными с землей". По мнению Налогового органа, НК РФ и подзаконные нормативные акты не содержат каких-либо препятствий для изменений кода ОКОФ, но в то же время отмечает, что переходными ключами между ОК 013-94 и ОК 013-2014 устанавливается соответствие каждой позиции ОК 013-94 одной или нескольким позициям ОК 013-2014.

Так, вопреки доводам налогового органа, те спорные объекты, которым был присвоен ОКОФ, соответствующий разделу "Сооружения", были приняты на учет, когда действовал ОК 013-94 (действовавшим с 01.09.1998). ОК 013-94 содержал следующее определение "сооружения": "К подразделу "Сооружения" относятся инженерно - строительные объекты, назначением которых является создание условий, необходимых для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций. К сооружениям также относятся; законченные функциональные устройства для передачи энергии и информации, такие как линии электропередачи, теплоцентрали, трубопроводы различного назначения, радиорелейные линии, кабельные линии связи, специализированные сооружения систем связи, а также ряд аналогичных объектов со всеми сопутствующими комплексами инженерных сооружений".

Поскольку у спорных объектов отсутствовала прочная связь с землей, то при принятии их на учет общество добросовестно полагало, что таким спорным объектам могут быть присвоены коды ОКОФ, соответствующие разделу "Сооружения", так как в ОК 013-94 у сооружений отсутствовал такой признак, как прочная связь с землей.

Переход к новому ОКОФ согласно ОК 013-2014 (действующему с 01.01.2017) осуществлялся обществом по переходным ключам, утвержденным Приказом Росстандарта от 21.04.2016 N 458 "Об утверждении прямого и обратного переходных ключей между редакциями ОКО 13-94 и ОКО 13-2014 (СНС 2008) Общероссийского классификатора основных фондов", которые являлись обязательными для применения.

В ОК 013-2014 у Сооружения появился такой признак как прочная связь с землей, который ранее отсутствовал, но это не означает, что объекты материального мира, которым был присвоен ОКОФ, соответствующий разделу "Сооружения", приобретают новые объективные качества вследствие изменения определения, приведенного в нормативном правовом акте.

Для разрешения правового вопроса о том, могут ли сооружения не иметь прочной связи с землей, с учетом нового определения понятия "Сооружения", суд первой инстанции обратился к анализу положений ГрК РФ, которые допускают существование некапитальных сооружений. Анализ положений ГрК РФ, введенных в действие после проверяемого периода обусловлено исключительно необходимостью толкования положений ОК 013-2014, также введенных в действие после проверяемого периода. Судебная коллегия принимает во внимание, что на момент принятия спорных объектов к учету термин "Сооружения" не предусматривал наличия прочной связи с землей.

Ссылки налогового органа на то, что положениями ст. 141.3 ГК РФ, которые вступили с силу с 01.09.2022 предусмотрено, что сооружения являются объектами недвижимого имущества, не имеют правового значения, поскольку положения ст. 141.3 ГК РФ не распространяются на правоотношения, возникшие до вступления в силу таких положений.

Вместе с тем, п. 10.2 ст. 1 ГрК РФ предусматривает открытый перечень некапитальных сооружений, поэтому является безосновательным довод налогового органа, что спорные объекты - сооружения не перечислены в п. 10.2 ст. 1 ГрК РФ.

Вопреки доводам налогового органа, определения Верховного суда Российской Федерации от 12.07.2019 по делу N А05-879/2018, от 28.09.2021 по делу N А18-153 1/2019, от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019 не содержат правовой позиции о том, что квалификация объекта основных средств в качестве сооружения означает его квалификацию в качестве недвижимого имущества.

В обоснование своих доводов налоговый орган указывает, что нормы Градостроительного кодекса Российской Федерации квалифицируют линейные объекты (под которыми понимаются согласно п. 10.1 ст. 1 ГрК РФ и в редакции Федерального закона от 03.07.2016 N 373-ФЗ согласно п. 11 ст.1 ГрК РФ - "трубопроводы", "линии электропередачи... и другие подобные сооружения") как разновидность капитальных (п. 14 (реконструкция объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов), п. 14.2 (капитальный ремонт объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов), п. 14.3 (капитальный ремонт линейных объектов), ст. 1. п. 8, ч. 4 ст. 42 (схему отображающую местоположения существующих объектов капитального строительства, в том числе линейных объектов), ч. 12.3 ст. 45 (планируемого размещения объектов капитального строительства, не являющихся линейными объектами), ч. 1 ст. 48 ГрК РФ (применительно к различным видам объектов капитального строительства (в том, числе линейным объектам).

Суд первой инстанции верно отметил, что линейные объекты должны обладать значительной протяженностью, однако спорные объекты не обладают таковой.

Вместе с тем, апелляционная коллегия отмечает, что объекты капитального строительства и линейные объекты определены в разных пунктах статьи 1 ГрК РФ, следовательно, понятия линейный объект и объект капитального строительства не являются идентичными друг другу. Положения ГрК РФ, на которые ссылается налоговый орган, также это подтверждают.

В п. 14 ст. 1 ГрК РФ указано, что положения о реконструкции объектов капитального строительства не распространяются на линейные объекты, в п. 14.2 ст. 1 ГрК РФ указано, что положения о капитальном ремонте объектов капитального строительства не распространяются на линейные объекты, п. 14.1 ст. 1 ГрК РФ урегулированы правоотношения, связанные с ремонтом линейных объектов, ч. 12.3 ст. 45 ГрК РФ предусматривает разный порядок согласования документации по планировке территории для объектов капитального строительства и линейных объектов. П. 8, ч. 4 ст. 42 и ч. 1 ст. 48 ГрК РФ приведены налоговым органом в редакции закона, принятой после проверяемого периода.

Приведенный выше анализ положений ГрК РФ в их взаимосвязи и толковании не позволяет сделать однозначный вывод о том, что линейные объекты являются объектами капитального строительства.

Более того, само по себе отнесение какого-либо объекта к объектам капитального строительства не предопределяет недвижимый характер последнего, поскольку для целей применения льготы ключевое значение имеют такие характеристики как функциональное назначение объекта, способ крепления, возможность демонтажа, переноса и использования по назначению после повторного монтажа.

В рассматриваемом деле разрешения на строительство в отношении спорных объектов, которые налоговый орган квалифицирует в качестве линейных, не выдавались. При монтаже в основном использовалось болтовое и разъемное крепление с помощью хомутов и кронштейнов, иногда сварное, но фундаменты отсутствуют. Спорные объекты не являются линейными, поскольку они имеют опорно-подвесную систему, чья методика установки предусматривает демонтаж в любой момент без нанесения вреда, они не выходят за пределы квартала производственных объектов, что подтверждается материалами экспертизы и иными документами технического характера, приобщенными обществом в материалы дела (т.д. 2 л.д.30-134; т.д. 3 л.д. 1-62; т.д. 7 л.д. 35-44, 77-88; т.д. 8л.д., 21-23, 45, 49-50, 57-58, л.д. 67-68; т.д. 9 л.д. 16, 20, 77-80; т.д. 35 л.д. 29-150).

Такие объектыкак Напорные пневмозолопроводы блоков 1-10, Система сбора и транспортировки золы блока 1-10, Оборудование терминала выгрузки золы, Системы гидрозолоудаления блоков 300 МВт и 500 МВт, Реверсивный конвейер с приводами, Механическое оборудование ТЛК, Передвижной конвейер по своему функциональному назначению, составу и коду ОКОФ являются оборудованием, а не инженерными сетями, и не могут быть квалифицированы в качестве линейных объектов только вследствие наличия в их составе трубопроводов или значительная, по мнению налогового органа, протяженность.

В правоприменительной практике неоднократно приводились выводы о том, что при признании инженерной сети линейным необходимо учитывать следующие признаки: прокладывается ли сеть вне здания (до внешней границы наружной конструкции здания); проходит ли сеть через несколько земельных участков; имеет ли сеть значительную протяженность (постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.06.2022 по делу N А41-87844/2021; постановление Арбитражного суда Московского округа от 31.03.2023 по делу N А41-6061/2022).

Трубопроводы и электролинии общества (Трубопроводы наружного кислородоснабжения, Технологические трубопроводы электролизной, Система обвязки трубопроводов с насосами, Система трубопроводов подпиточной воды, Система трубопроводов сетевой воды, Система трубопроводов питательной воды на впрыск, Электролинии ТФК), не являются линейными объектами в смысле, придаваемым такому термину законодательством РФ, так как не выходят за пределы квартала, где расположены производственные объекты, функционирование которых они обеспечивают.

Налоговый орган указывает, что вывод суда первой инстанции о том, что оформленные акты КС-14 использовались лишь для осуществления расчетов, является предположением, противоречащим Постановлению Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а (далее - Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а), поскольку в соответствии с разделом 5 Постановления Госкомстата акт КС-14 свидетельствует о капитальном характере спорного имущества, так как является актом "приемки законченного строительством объекта приемочной комиссии". Налоговый орган, указывает, что общество и контрагенты целенаправленно выбрали именно такую форму, что свидетельствует о осознанном позиционировании объектов как капитальных. Налоговый орган утверждает, что указание объектов в разделе 8 акта КС-14 лишь свидетельствует о том, что они являются неотъемлемой частью законченного строительством объекта (составляя его объем), а принятие спорных объектов на учет на основании ОС-1 не имеет значения, так как в актах ОС-1 указано, что данные ОС приняты на учет на основании актов по форме КС-14.

Отклоняя данный довод, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Согласно п. 4 ст. 753 ГК РФ по договору строительного подряда сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. В рамках договора строительного подряда осуществляется также монтаж оборудования. Гражданский кодекс РФ не предусматривает отдельного вида договора на монтаж оборудования.

Согласно обычаям делового оборота, в качестве акта приемки выполненных работ по договору подряда используется акт по форме N КС-14 "Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией". Особенностью такого акта является то, что он предназначен для оформления приемки законченного строительством объекта в целом, а не отдельных его частей или этапов (в отличии от актов по форме КС-2).

Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а не определяет, что использование формы N КС-14 непременно свидетельствует о капитальном характере объекта, оформленного данным актом. Форма N КС-14 используется при осуществлении строительства, независимо от того, возводится ли объект капитального либо не капитального характера.

В постановлении Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а отсутствует какая-либо альтернативная форма первичной учетной документации, которой бы надлежало оформлять результаты строительства, по результатам которого возникает объект не капитального характера.

В соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100 "Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма N КС-14) является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения и зачисления их в состав основных фондов (основных средств) всех форм собственности, включая государственную (федеральную), а также объектов, сооруженных за счет льготного кредитования (зданий, сооружений, их очередей, пусковых комплексов, включая реконструкцию, расширение и техническое перевооружение).

Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом).

На основании изложенного судебная коллегия приходит к выводу, что форма N КС-14 используется при осуществлении строительства, независимо от того, возводится ли объект капитального либо не капитального характера.

Довод налогового органа, что общество и контрагенты целенаправленно выбрали форму КС-14, поскольку осознанно позиционировали объекты, как капитальные является предположением. В материалах проверки отсутствуют какие-либо доказательства, свидетельствующие об осознанном позиционировании спорных объектов в качестве капитальных представителями общества и/или его контрагентов. Кроме того, обществом в материалы дела предоставлялись также акты по форме ОС-15, которые, по мнению налогового органа являются альтернативой составления актов по форме КС-14 (т.д. 55 л.д. 112-114; т.д. 56 л.д. 11-13, 41-43; т.д. 57 л.д. 15-26, 49-50, 146-147).

Выводы суда первой инстанции о том, что оформленные акты КС-14 использовались лишь для осуществления расчетов, не противоречат Постановлению Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а, поскольку акты по форме КС-14 не являются обязательными к применению, а, следовательно, стороны вольны в использовании таких форм по своему усмотрению.

Тот факт, что общество и его контрагенты не использовали акты по форме КС-14 для приемки законченных строительством объектов, подтверждается следующим: в разделе 1 ряда актов КС-14 в качестве законченных строительством объектов, предъявленных к приемке комиссии, указаны не спорные объекты, а этапы комплекса работ по реконструкции / техническому перевооружению отдельных зданий / сооружений / техническим систем электростанций; заполнение актов по форме КС-14, на которые ссылается налоговый орган, не соответствует их форме. Вместо технических характеристик объекта завершенного строительства в актах КС-14 указаны стоимость и комплектность оборудования и различных технических изделий. Включение спорных объектов в акты по форме КС-14 не свидетельствует и не квалифицирует объект в качестве недвижимого имущества, поскольку акты по форме КС-14 не отражают свойств и характеристик объектов.

Налоговый орган указывает, что при описании спорных объектов суд первой инстанции выборочно и не в полном объеме ссылается на техническую документацию, искажая ее содержание.

Позиция налогового органа фактически сводится к квалификации спорных объектов в качестве недвижимых по их физическим признакам (связь за счет фундаментов), фактический перенос прочной связи с землей, что противоречит правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, который в определении от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019 и определении от 28.09.2021 по делу N А18-1531/2019, обращал внимание на то, что сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению в сложную вещь, используемые гражданским законодательством (пункт 1 статьи 130, пункт 1 статьи 133, статья 134 Гражданского кодекса), не позволяют однозначно решить вопрос о праве налогоплательщиков на применение рассматриваемой льготы, поскольку эти критерии не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости -зданий и капитальных сооружений. В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации - могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.

В тех же определениях Верховного суда Российской Федерации, анализируя положения ПБУ 6/01, ОК 013-2014, Верховный суд Российской Федерации пришел к выводу, что ключевыми критериями для признания объектов движимым имущество, по общему правилу, является отнесение таких объектов к машинам и оборудованию, приобретение и принятие на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве частей капитальных сооружений и зданий.

При этом к машинам и оборудованию в соответствии с ОКОФ относятся оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда.

Таким образом, ключевые критерии объекта, которые подлежат доказыванию через анализ проектной, технической документации и иной документации, это назначение объектов, характер при приобретении, принятие на учет в качестве инвентарного объекта.

Дополнительно, анализ проектной, технической и иной документации в отношении объектов позволяет выявить у объектов, которые относятся к коду ОКОФ "Сооружения", признаки, по которым они также могут быть отнесены к движимому имуществу, если они выполняют функции, связанные с изменением предмета труда, и приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов (то есть, по сути, имеют больше общего с машинами и оборудованиями, чем с реальными капитальными сооружениям, возведенными в процессе строительства).

Судебная коллегия приходит к выводу, что суд первой инстанции, проверив объем и содержание представленных по делу доказательств обоснованно установил наличие у спорных объектов всех необходимых признаков для признания их движимым имуществом. Налоговый орган такие критерии в апелляционной жалобе не опровергает, вместе с тем ссылается на отдельные признаки, которые не имеют решающего значения для правильной квалификации спорных объектов.

Подробно проверив доводы сторон, суд первой инстанции провел анализ по каждому спорному объекту и пришел к следующим выводам.

1. Автоматические управляющие клапаны ПГУ-410 (инвентарный номер Н2-1204801000, сумма налога на имущество организаций к доплате - 1 473 235 рублей)

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта с СПИ, который существенно отличается от СПИ здания, где он расположен (т.д. 60 л.д. 109-110); спорному объекту при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2716020 "Арматура для магистральных и промысловых трубопроводов", который относится к группировке кодов "Машины и оборудование" (т.д. 17 л.д. 92-94); спорный объект - совокупность оборудования (клапаны, задвижки, фильтры, элементы системы управления), которое произведено на заводе изготовителе, поставляется в комплектном виде с инструкцией по эксплуатации и установке, готовое к использованию после монтажа (т.д. 7 л.д. 5; т.д. 44 л.д. 1-13; т.д.44 л.д. 14-22; т.д.44 л.д.23-89; т.д. 17 л.д. 98-13); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - регулирование температуры и расхода воды (т.д.44 л.д.90-107; т.д.44 л.д.109-150; т.д.45, л.д. 1-58; т.д.45 л.д.59-136; т.д.45 л.д. 137-150; т.д. 46 л.д.1-14; т.д.46 л.д. 15-30; т.д.46 л.д.31-62); вместе со спорным объектом представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на Спорый объект распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д.47л.д. 117; т.д. 30л.д. 145; т.д. 47 л.д.118-119); спорный объект был приобретен в качестве движимого имущества, а для его монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 46л.д. 63-151; т.д. 47л.д.1-6; т.д. 47л.д. 7-79; т.д.47л.д. 80-116; т.д. 6л.д. 111-113; т.д.47 л.д.120-136; т.д. 35 л.д. 59; т.д. 2 л.д. 59; т.д. 7 л.д. 6).

2. Установка очистки конденсата ПГУ-410 (инвентарный номер Н2-1101563000, сумма налога на имущество организаций к доплате - 567 310 рублей)

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта с СПИ, который существенно отличается от СПИ здания, где он расположен (т.д. 60 л.д. 109-110); спорному объекту при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2912105 "Насосы специальные и химические", который относится к группировке кодов "Машины и оборудование" (т.д. 17л.д. 92-94); спорный объект - совокупность оборудования (система обработки конденсата, патронный фильтр, уравнительная емкость, трубопроводы), произведенного на заводе-изготовителе, поставляемого в заводской комплектации вместе с руководством по монтажу, готового к использованию после монтажа (т.д. 57 л.д. 27-34; т.д. 36 л.д. 53-63; т.д. 47 л.д. 137-146); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - очистка газового конденсата (т.д. 17 л.д. 85); вместе со спорным объектом представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на спорый объект распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 47 л.д. 147); спорный объект был приобретен в качестве движимого имущества, а для его монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 7 л.д. 15; т.д. 57 л.д. 39-40; т.д. 57 л.д. 41-44; т.д. 57 л.д. 45-46; т.д. 57 л.д. 47-48; т.д. 57 л.д. 49-50; т.д. 35 л.д. 63; т.д. 2 л.д. 51-52; т.д. 7 л.д. 24).

3. Газовая компрессорная ПГУ-410 (инвентарный номер Н2-1101527000, сумма налога на имущество организаций к доплате - 10 198 309 рублей)

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта с СПИ, который существенно отличается от СПИ здания, где он расположен (т.д. 17 л.д. 74-76; т.д. 60 л.д.111-112); спорный объект - совокупность оборудования системы газовых компрессоров (М20) в комплекте с системой фильтров, бака сбора газового конденсата, системы очистки газа, газового ресивера. предназначенного для повышения давления топливного газа и подачи его в газовую турбину, которое произведено на заводе изготовителе, поставляется в комплектном виде с руководством по эксплуатации, готовое к использованию после монтажа (т.д. 47л.д. 148-151, т.д. 48 л.д. 1-150,т.д. 49 л.д. 1-109); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - повышение давления топливного газа и подачи его в газовую турбину (т.д. 17 л.д. 77); вместе со спорным объектом представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на спорый объект распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 7л.д. 32-33, т.д. 36 л.д. 63-67; т.д. 49л.д. 110-111; т.д. 7л.д. 30-31, т.д. 36л.д. 63-67; т.д. 49 л.д. 112); спорный объект был приобретен в качестве движимого имущества, а для его монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 57л.д. 51-88; т.д. 57л.д. 51-54; т.д. 57л.д. 55-72; т.д. 57л.д. 73-82; т.д. 35л.д. 68; т.д. 2 л.д. 51; т.д. 7л.д. 34).

4. Напорные пневмозолопроводы блоков 1-10 (Инв. N N РЕ2-30733, РЕ2-30734, РЕ2-30735, РЕ2-30736, РЕ2-30737, РЕ2-30738, РЕ-30739, РЕ2-30740, РЕ2-30756, РЕ2-30757, сумма налога на имущество организаций к доплате - 36 563 216 рублей)

Судом первой инстанции установлено, что спорные объекты были приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов со СПИ, который существенно отличается от СПИ сооружений, на которых они расположены (т.д. 65 л.д. 48-50; т.д. 64 л.д. 69-71); спорные объекты - часть системы сухого удаления золы, предназначенные для транспортировки золы, которое произведено на заводе изготовителе, поставляются в комплектации завода-изготовителя с руководством и инструкцией по эксплуатации, готовые к использованию после монтажа (т.д. 13 л.д. 143-157; т.д. 55 л.д. 70-111; т.д. 55 л.д. 81-82; т.д. 55 л.д. 91-92); функциональное назначение спорных объектов связанно с участием в производственном процессе - транспортировка золы из систем сбора и транспортировки золы, размещенных в главных корпусах Рефтинской ГРЭС (т.д. 55 л.д. 75-78; т.д. 64 л.д. 69-71); вместе со спорными объектами представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что спорные объекты соответствуют требованиям, предъявляемым к оборудованию (т.д. 37 л.д. 16-23; т.д. 30, л.д. 136-143); для монтажа спорных объектов не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 64 л.д. 69-71; т.д. 60 л.д. 92-99; т.д. 60 л.д. 104 -108; т.д. 56 л.д. 109; т.д. 35 л.д. 74; т.д. 2 л.д. 89-105; т.д. 7л.д. 35-44).

В руководстве по эксплуатации и техобслуживанию пневматических систем транспортировки CBD указано, что оборудование системы сухого золошлакоудаления произведено компанией Clyde Bergmann Materials Handling Ltd., Doncaster, UK и представляет собой пневматическую систему транспортировки и вспомогательное оборудование (системы контроля и различные датчики) (т.л. 13, л.д. 145). Инструкция допускает возможность демонтажа компонентов оборудования (т.д. 13, л.д. 147).

Из инструкции по эксплуатации систем пневмотранспорта золы блоков 500 МВт от 29.12.2017 следует, что система пневмотранспорта состоит из пневмокарменых насосов, пневмососудов, системы трубопроводов снабжения воздухов, различных клпапнов и задвижек, системы управления и пнемозолопроводов (т.д. 55, л.д. 75-78). Передача Обществу смонтированных пневмозолопроводов оформлялась актами приема-передачи смонтированного оборудования - в качестве примера Общество представляет Акты N N 22 от 03.07.2013, N 23 от 03.07.2013, N 42 от 28.08.2013, N43 от 28.08.2013, N44 от 02.09.2013, N45 от 02.09.2013 (т.д. 60. л.д. 104-108; т.д. 56, л.д. 109).

5. Трубопроводы наружного кислородоснабжения (Инв. N RGR1210001750, сумма налога на имущество организаций к доплате - 37 665 рублей).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта с СПИ, который существенно отличается от СПИ здания и сооружений, где он расположен (т.д. 13 л.д. 107-109; т.д. 60 л.д. 113-118); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - транспортника технического газа (кислорода) от здания кислородной станции до производственного оборудования (т.д 7, л.д. 75; т.д. 7 л.д. 77); вместе со спорным объектом представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на спорый объект распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 64 л.д. 69-71); спорный объект был приобретен в качестве движимого имущества, а для его монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 58 л.д. 1-4; т.д. 64 л.д. 69-71; т.д. 65 л.д. 51; т.д. 35, л.д. 78; т.д. 2, л.д. 73; т.д. 7, л.д. 77; т.д. 65 л.д. 106).

6. Технологические трубопроводы электролизной (Инв. N RGR1210001800, сумма налога на имущество организаций к доплате - 231 387 рублей).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта (т.д. 13 л.д. 132-134), функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - транспортника технического газа (водорода) от здания электролизной до производственного оборудования (т.д. 65 л.д. 52-70); для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 64 л.д. 69-71; т.д. 58, л.д. 9-73; т.д. 35 л.д. 83; т.д. 2 л.д. 70; т.д. 7 л.д. 78; т.д. 65 л.д. 107).

Довод налогового органа об использовании сварки отклоняется судебной коллегией, поскольку использование сварки при монтаже трубопроводов не свидетельствует о невозможности их демонтажа и повторной сборки. Так, ГОСТ 32569-2013 предусмотрена регулярная разборка и сборка трубопроводов, предусматривающая в том числе, резку трубопроводов и их последующую сварку (при необходимости) (т.д. 35 л.д. 83; т.д. 2 л.д. 70; т.д. 7л.д. 78; т.д. 65 л.д. 107).

7. Система обвязки трубопроводов с насосами (Инв. N РЕ1-30732) (сумма налога на имущество организаций к доплате - 41 903 рубля)

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта (т.д. 13 л.д. 132-134); спорный объект был изготовлен на заводах-изготовителях, поставлено в комплектации паспортами и руководствами по эксплуатации (т.д. 19 л.д. 71-93); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - перекачивание нефтепродуктов (т.д. 8 л.д. 57); вместе со спорным объектом представлены сертификат соответствия, который подтверждает, что на спорый объект распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 19л.д. 80); для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 60 л.д. 18-33; т.д. 35 л.д. 102; т.д. 2 л.д. 88; т.д. 8 л.д. 57).

8. Системы сбора и транспортировки золы блоков 1-10 (Инв. N РЕ2-40949, РЕ2-40950, РЕ2-40951, РЕ2-40952, РЕ2-40953, РЕ2-40954, РЕ2-40955, РЕ2-40956, RGR1230000363, RGR1230000364, сумма налога на имущество организаций к доплате - 14 968 111 рублей) и Оборудование терминала выгрузки золы (Инв. N РЕ-91798, сумма налога на имущество организаций к доплате - 15 202 969 рублей)

Судом первой инстанции установлено, что спорные объекты были приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов со СПИ, который существенно отличается от СПИ зданий, в которых они расположены (т.д. 7 л.д. 89-103; т.д. 8 л.д. 1-15: т.д. 60 л.д. 119-121; т.д.60 л.д. 126-129); спорные объекты представляют собой пневмонасосы с обвязками, трубопроводы, опоры и подвески, устройства загрузки золы в ж/д вагоны и автомобили, систему транспортирования золы аэрожелобами, смесители, питатели, арматуру, трубопроводы, систему управления (т.д. 27 л.д. 107-109: т.д. 14 л.д. 41); функциональное назначение спорных объектов связанно с участием в производственном процессе - сбор золы, образующейся при работе пыле-угольных котлов, транспортировка собранной золы к силосным склада и загрузка золы в ж/д вагоны и автомобили (т.д. 13 л.д. 143-157; т.д. 55 л.д. 70-111; т.д. 13 л.д. 145; т.д. 13 л.д. 147; т.д. 55 л.д. 75-78; т.д. 55 л.д. 81-82; т.д. 55 л.д. 91-92); спорные объекты были произведены на заводе изготовителе, поставлены заводской комплектации вместе с руководством и инструкциями по эксплуатации, готовые к использованию после монтажа; вместе со спорными объектами представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на спорные объекты распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 27л.д. 90-105; т.д. 27л.д. 22-28; т.д. 27л.д. 28-38; т.д. 27л.д. 39-40; т.д. 27л.д. 40-44; т.д. 27л.д. 68-84; т.д. 37л.д. 16-23; т.д. 30 л.д. 136-143; т.д. 37 л.д. 16-23); Спорные объекты был приобретены в качестве движимого имущества, а для их монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 27л.д. 6-106; т.д. 59л.д. 36-105; т.д. 60л.д. 34-91; т.д. 35 л.д. 87; т.д. 35 л.д. 106; т.д. 2 л.д. 70-71, 111-124; т.д. 3 л.д. 5; т.д. 7 л.д. 79-88; т.д. 8 л.д. 58).

Налоговый орган не опровергает ни один из приведенных фактов, но только указывает, что в отношении Спорных объектов составлены акты КС-14; Спорные объекты включают в себя трубопроводы, опоры, подвески, освещение, площадки и представляют собой разветвленную систему трубопроводов; в состав Спорных объектов входят насосы, которые устанавливаются на фундаментах; чертежи разработки Спорных объектов разрабатывались индивидуально для РГРЭС. Все эти доводы не имеют ключевого значения для квалификации Спорных объектов в качестве движимого или недвижимого и были предметом рассмотрения в суде первой инстанции (т.д. 71 л.д. 83).

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что из приобщенного договора от 16.07.2010 N 690/Diiks не следует поставка готового оборудования, но следует, что проектирование оборудования осуществляется специально для РГРЭС и необходимость выполнения строительных работ.

Вместе с тем договор от 24.07.2010 N 690/Diiks является договором поставки оборудования (подтверждается преамбулой "договор на проектирование, изготовление и поставку оборудования" (т.д. 52, л.д. 51), "поставщик обязуется выполнить проектирование, изготовить и поставить покупателю оборудование" (т.д. 51, л.д. 54) и др.).

Вопреки доводам апелляционной жалобы, договором не предусмотрена необходимость выполнения строительных работ, а лишь указано, что поставщик по отельному запросу по отдельному запросу покупателя может осуществить контроль за строительными работами. Существо таких строительных работ в договоре не раскрыто, но можно предположить, что они связаны со строительством силосного склада (отдельное основное средство, не относящееся к Спорным объектам), в котором размещено оборудование терминала выгрузки золы.

В отношении довода о том, что в комплект поставки входят трубопроводы и силосы вместимостью 20.000 тонн, судебная коллегия отмечает, что Приложение С "Разделение объема поставки" (т.д. 52, л.д. 103-108) предусматривает разделение перечня оборудования, планируемого к монтажу в силосных складах, между поставщиком и покупателем, а не предусматривает поставку самих силосов, как утверждает налоговый орган. Силосные склады являются самостоятельными инвентарными объектами, следовательно, не могли быть поставлены.

9. Золоулавливающее устройство блока 5 (Инв. N RGR1230000365, сумма налога на имущество организаций к доплате - 11 032 256 рублей)

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта с СПИ, который существенно отличается от СПИ здания, где он расположен (т.д. 8 л.д. 21-23; т.д. 60 л.д. 119-121); спорному объекту при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2919111 "Электрофильтры (оборудование механическое)", который относится к группировке кодов "Машины и оборудование" (т.д. 8 л.д. 21-23); спорный объект - совокупность оборудования: включает в себя: рукавные фильтры MEGA-2*2*1 3534-8 с впускными и выпускными газоходами, системой обдува и предпускового подогрева, компрессорной станции и системы предпусковой защиты рукавов, электрооборудование и системы автоматизации рукавных фильтров, которое произведено на заводе изготовителе, поставляется в заводской комплектации вместе с паспортом и инструкцией по эксплуатации, готовое к использованию после монтажа (т.д. 8 л.д. 21-23; т.д. 14 л.д. 50-52; т.д. 36 л.д. 70-101); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - очистка газа от пыли (т.д. 36л.д. 70-101); спорный объект был приобретен в качестве движимого имущества, а для его монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 3 л.д. 113; т.д. 8л.д. 20; т.д. 35 л.д. 91; т.д. 36 л.д. 71; т.д.51 л.д. 16-74; т.д. 58 л.д. 74-86).

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что в соответствии с договором от 24.06.2010 N 615/ДИиКС окончание работ запланировано на 15.11.2011 и, следовательно, спорный объект был смонтирован задолго до 01.01.2013. Таким образом, по мнению инспекции, льгота в отношении спорного объекта не может быть применена.

Отклоняя данный довод, судебная коллегия принимает во внимание, что первоначальная дата поставки была изменена, спорный объект был смонтирован и введен в эксплуатацию в 2015 году, что подтверждается актом ОС-1.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, договор от 24.06.2010 N 615/ДИиКС является договором поставки оборудования (подтверждается преамбулой договора - "договор на поставку оборудования, а также проектирование, на услуги по шеф-надзору за монтажом, пуско-наладкой, ввод в эксплуатацию" (т.д. 51, л.д. 16), предмет договора - "поставщик принимает на себя обязательство разработать проектно-сметную документацию, изготовить и поставить покупателю оборудование" (т.д. 51, л.д. 18) и др.). Термин "строительно-монтажные работы" указан в договоре в контексте предоставления проектно-сметной документации и связан с выполнением заливки фундамента для установки оборудования. Термин "строительная площадка" употреблен в качестве места поставки оборудования для осуществления монтажа.

Вместе с тем, договором не предусмотрена необходимость выполнения строительных работ, а лишь указано, что поставщик по отельному запросу по отдельному запросу покупателя может осуществить контроль за строительными работами. Существо таких строительных работ в договоре не раскрыто, но можно предположить, что они связаны со строительством силосного склада (отдельный ОС), в котором размещено оборудование терминала выгрузки золы.

10. Дымососы А/7 и Б (Инв. N N RGR1230000371, RGR1230000372, сумма налога на имущество организаций к доплате - 4 418 623 рубля) и Система РВП бл. 7 (Инв. N 123000370, сумма налога на имущество организаций к доплате- 11 781 491 рубль).

Судом первой инстанции установлено, что спорные объект были приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов с СПИ, который существенно отличается от СПИ зданий, где они расположен (т.д. 14 л.д. 112-114, 120-122; т.д. 60л.д. 126-129); спорным объектам при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2813 172 "Дымососы и вентиляторы средние и крупные с диаметром рабочего колеса от 1,3 м и свыше" и ОКОФ 14 2813223 "Воздухоподогреватели регенеративные", которые относится к группировке кодов "Машины и оборудование" (т.д. 14 л.д. 112-114, 120-122); спорные объекты - дымососы осевого одноступенчатого типа VARIAX ANN-3200/2000B производства Howden, заводской N D0028031 А, год выпуска 2012. в комплекте с электроприводом, диффузором от дымососа, системой трубопроводов и воздуховодов вспомогательных устройств дымососа, системой маслоснабжения, системой утепления, тепловой изоляцией дымососа (Дымососы А и Б) и совокупность оборудования, модернизированные тепловые элементы для РВП. модернизированная система следящих уплотнений, система парового сажеобдува с системой трубопроводов, площадки обслуживания оборудования и тепловой безасбестовой изоляции (Система РВП), которые произведены на заводах-изготовителях, поставлялись в заводской комплектации вместе с паспортами и инструкциями по эксплуатации, готовые к использованию после монтажа (т.д. 8 л.д. 46-48; т.д. 14 л.д. 53-54; т.д. 51 л.д. 75 - т.д. 52 л.д. 47; т.д. 14 л.д. 66-107; т.д. 8 л.д. 41); функциональное назначение спорных объектов связанно с участием в производственном процессе - подача воздуха к газогорелочным устройствам и очистка продуктов сгорания из технологических печей (Дымососы А и Б; Система РВП) (т.д. 8 л.д. 28-41); спорные объекты были приобретены в качестве движимого имущества, а для их монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 58 л.д. 87-103; т.д. 14 л.д. 105-106; т.д. 35 л.д. 97-98; т.д. 2 л.д. 74-76; т.д. 52 л.д. 48-50; т.д. 35 л.д. 94-97; т.д. 2 л.д. 73-76; т.д. 8 л.д. 45-50).

Налоговый орган утверждает, что в инструкции по эксплуатации дымососа указано, что если дымосос выйдет из строя, то это приведет к остановке работе котла.

Судебная коллегия принимает во внимание, что это только случай поломки дымососа, смонтированного и находящегося в работе.

Сбой в работе смонтированного оборудования естественным образом оказывает влияние на работу смежного оборудования, тем не менее данное обстоятельство, как и поломка любой иной единицы оборудования в составе электростанции, не свидетельствует о недвижимом характере данного оборудования. Кроме того, разд. 6 Инструкции по эксплуатации (т.д. 14 л.д. 96-97) предусмотрен порядок остановки как одного, так и второго дымососа без ущерба иному производственному оборудованию. Инспекция не приводит пояснений, какой котел остановится в работе, каким образом эта остановка повлияет на общую работу электростанции и как остановка работы котла может влиять на квалификацию спорного объекта в качестве движимого имущества.

По мнению налогового органа, суд первой инстанции не принял во внимание, что детали (оборудование) прямо именуются как относящиеся к "объекту капитального строительства технического перевооружения энергоблока N 7 Рефтинской ГРЭС". При этом налоговый орган ссылается на акт приемки технологического оборудования от 11.12.2014 N 01-ДС-7А (т.д. 52, л.д. 48).

Вместе с тем, в акте, на который ссылается налоговый орган нет упоминаний. относящихся к "объекту капитального строительства технического перевооружения энергоблока N 7 Рефтинской ГРЭС". Так, упоминание сочетания слов "объект капитального строительства" и "техническое перевооружение" в названии всего комплекса работ не переопределяет характеристику всех объектов, которые могут быть поставлены и смонтированы в рамках выполнения всего проекта по техническому перевооружению.

11. Гидрозолоудаление бл. 300 и бл. 500 (Инв. N RGR1250008115, RGR1250008116, сумма налога на имущество организаций к доплате - 13 096 573 рубля).

Судом первой инстанции установлено, что спорные объекты были приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов с СПИ, который существенно отличается от СПИ зданий, где они расположен (т.д. 14 л.д. 131-133; т.д. 60 л.д. 119-121; т.д.60 л.д. 126-129); спорным объектам при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2813163 "Оборудование гидрозолоудаления" (т.д. 14 л.д. 131-133); спорные объекты - багерные насосы, трансферы, обвязки, частотно-регулируемые приводы, кабельные хозяйства, которые произведены на заводах-изготовителях, поставлялись в заводской комплектации вместе с паспортами, готовые к использованию после монтажа (т.д. 15 л.д. 1-6, 22 и 104: т.д. 14 л.д. 137-150) функциональное назначение спорных объектов связанно с участием в производственном процессе - сбор шлака и золы, образующихся при работе пыле-угольных котлов блоков 1-10 и их транспортировке на золоотвал (т.д. 15 л.д. 22 и 104; т.д. 8 л.д. 64); вместе со спорными объектами представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на спорые объекты распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 14л.д. 140); спорные объекты были приобретены в качестве движимого имущества, а для их монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 3 л.д. 113; т.д. 15л.д. 7-21;т.д. 8л.д.20; т.д. 8 л.д. 64; т.д. 59 л.д. 5-35; т.д. 35 л.д. 91).

12. Реверсивный конвейер с приводами (Инв. N РЕ2-40976, сумма налога на имущество организаций к доплате - 3 406 767 рублей), Механическое оборудование ТЛК (Инв. NРЕ2-40976, сумма налога на имущество организаций к доплате - 11 935 870 рублей), Передвижной конвейер (РЕ2-40978, сумма налога на имущество организаций к доплате - 10 765 816 рублей).

Судом первой инстанции установлено, что спорные объекты были приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов с СПИ, который существенно отличается от СПИ сооружений, где они расположены (т.д. 22 л.д. 62-64; т.д. 60 л.д. 132-135; т.д. 23 л.д. 139-141: т.д. 25 л.д. 48-50); спорным объектам при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2915255 "Конвейеры строительные стационарные (без шахтных и горнорудных)" (Реверсивный конвейер с приводами), ОКОФ 14 2915255 "Конвейеры строительные стационарные (без шахтных и горнорудных)" (Механическое оборудование ТЛК), ОКОФ 14 2915256 "Конвейеры строительные передвижные (без шахтных и горнорудных)" (Передвижной конвейер" (т.д. 22 л.д. 62-64; т.д. 23 л.д. 139-141; т.д. 25 л.д. 48-50); спорные объекты представляют собой: транспортер для передачи транспортируемого материала от труболенточного конвейера на отвальный уступный конвейер, в состав которого входят натяжные станции с электроприводами и барабанами (Реверсивный конвейер с приводами), оборудование, которое включает в себя хвостовую и приводную станцию редуктора с приводами, натяжную станцию и конвейер трубный с роликами (Механическое оборудование ТЛК), конвейера с роликопорами, обводного барабана с грунтовым анкером, хвостовой части с двумя редукторами и приводами (Передвижной конвейер), которые произведены на заводах-изготовителях, поставлялись в заводской комплектации вместе с инструкциями, готовые к использованию после монтажа (т.д. 22 л.д. 65-149; т.д. 23 л.д. 1-137; т.д. 23 л.д. 142-150; т.д. 24 л.д. 1-60; т.д. 24 л.д. 146-150; т.д. 25 л.д. 1-150; т.д. 26 л.д. 1-5); функциональное назначение спорных объектов связанно с участием в производственном процессе - транспортировка золы (Реверсивный конвейер с приводами. Механическое оборудование ТЛК, Передвижной конвейер) (т.д. 23 л.д. 139-141; т.д. 24 л.д. 146-150; т.д. 25 л.д. 1-46; т.д. 23 л.д. 142-150; т.д. 24 л.д. 1-60); вместе со спорными объектами представлены сертификаты соответствия, которые подтверждают, что на спорые объекты распространяются требования, предъявляемые к оборудованию (т.д. 37л.д. 15); спорные объекты были приобретены в качестве движимого имущества, а для их монтажа не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 53 л.д. 8-131; т.д. 59 л.д. 122-т.д. 60 л.д.17; т.д. 35 л.д. 114. 118-119, 123; т.д. 2 л.д. 129-133; т.д. 9 л.д. 16; т.д. 9 л.д. 20; т.д. 9 л.д. 73; т.д. 59 л.д. 122-151).

Вопреки доводам налогового органа, суд первой инстанции проанализировал акты выполнения монтажных работ в отношении спорных объектов. Вместе с тем, выполнение монтажных работ в отношении спорных объектов не опровергает выводы суда первой инстанции о движимом характере спорных объектов.

13. Резервуарный парк АЗС (Инв. N RGR1210001776, сумма налога на имущество организаций к доплате - 179 743 рубля).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта (т.д. 13 л.д. 126-128); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - прием, хранение и выдача дизельного топлива (/77.д. 13 л.д. 113); спорный объект изготовлен на заводе-изготовителе, поставлен в комплектации вместе с паспортом, готовый к использованию после монтажа, на него распространяются требования, которые предъявляются к оборудованию (/77.д. 13 л.д. 114-119); для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д.58 л.д. 5-8; т.д. 58 л.д. 1-4; т.д. 35 л.д. 81; т.д. 2 л.д. 66).

В отношении довода налогового органа о регистрации в качестве недвижимого имущества судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции, что регистрация объекта в качестве недвижимого имущества осуществлена ошибочно - Президиум ВАС РФ в Постановления от 24.01.2012 N 12576/11, от 17.01.2012 N477/08, от 28.05.2013 N 17085/12, от 24.09.2013 N 1160/13 неоднократно отмечал, что сама по себе регистрация прав на объект в ЕГРН не означает, что соответствующий объект является недвижимой вещью.

14. Система трубопроводов подпиточной воды (Инв. N SGR1240000800) (сумма налога на имущество организаций к доплате - 404 960 рублей).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта со СПИ, который существенно отличается от СПИ здания и сооружений, где он расположен (т.д. 15 л.д. 107-109; т.д. 60 л.д. 138-139); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - транспортировка подпиточной воды от коллекторов подпиточной воды до теплообменников (т.д. 64 л.д. 72; т.д. 66 л.д. 23-34); для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 53 л.д. 147 - т.д. 54 л.д. 16; т.д. 56л.д. 14-21; т.д. 55л.д. 57-69; т.д. 64л.д. 72; т.д. 66л.д. 11-20; т.д. 35л.д. 126-127; т.д. 9л.д. 77; т.д. 65 л.д. 109); для крепления спорного объекта используются скользящие пружинно-рессорные опоры, а также жесткие и пруженные подвесы (т.д. 66 л.д. 1-8; т.д. 64 л.д. 72).

15. Система трубопроводов питательной воды на впрыск в РОУ (Инв. N SGR1240000804) (сумма налога на имущество организаций к доплате - 609 041 рублей).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта со СПИ, который существенно отличается от СПИ здания и сооружений, где он расположен (т.д. 15 л.д. 107-109; т.д. 60л.д. 138-139); спорному объекту при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 2813141 "Трубопроводы станционные и турбинные на давление до 22 кгс/см2" / "Машины и оборудование" (т.д. 15 л.д. 107-109; т.д. 17 л.д. 46-47); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - регулирование температуры перегрева пара, вырабатываемого агрегатами (т.д. 64 л.д. 72; т.д. 65 л.д. 138); для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 55 л.д. 48-69, 112-114; т.д. 65 л.д. 48-120; т.д. 65 л.д. 121-137); соединение спорного объекта с опорами выполнено с помощью резьбовых соединений (т.д. 64 л.д. 72).

16. Система трубопроводов сетевой воды (Инв. N SGR1240000801) (сумма налога на имущество организаций к доплате - 3 499 454 рубля).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта со СПИ, который существенно отличается от СПИ здания и сооружений, где он расположен (т.д. 16 л.д. 3-5; т.д. 60 л.д. 138-139); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе -теплоснабжением потребителей (т.д. 64л.д. 72; т.д. 66л.д. 23-34); для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 54 л.д. 17-92, 98-110; т.д. 53 л.д. 137-146; т.д. 55 л.д. 115- т.д. 56 л.д. 104); для крепления спорного объекта использованы скользящие (подвижные) опоры (т.д. 66 л.д. 35-37).

17. Электролинии ТФК (электролинии теплофикационного комплекса) (Инв. N SGR1250008272) (сумма налога на имущество организаций к доплате - 1 968 898 рублей).

Судом первой инстанции установлено, что спорный объект был принят на учет в качестве отдельного инвентарного объекта со СПИ, который существенно отличается от СПИ здания и сооружений, где он расположен (т.д. 17 л.д. 59; т.д. 60 л.д. 138-139); спорному объекту при постановке на учет присвоен ОКОФ 14 3131152 "Кабели силовые", соответствующий разделу "Машины и оборудование" (т.д. 17л.д. 59); функциональное назначение спорного объекта связанно с участием в производственном процессе - энергоснабжение оборудования; для монтажа спорного объекта не требуется проведение капитальных строительных работ для целей ввода в эксплуатацию (т.д. 54 л.д. 118-119; т.д. 56л.д. 30-43; т.д. 35 л.д. 134; т.д. 2 л.д. 28; т.д. 9 л.д. 80).

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговым органом неправомерно отнесены к недвижимому имуществу спорные объекты, которые: выступали движимым имуществом на момент их приобретения, что подтверждается, в частности, документами на приобретение и монтаж спорных объектов (т.д. 64 л.д. 72 колонка 25 и т.д. 64 л.д. 69-71 колонка 23); по своей конструкции и техническим характеристикам предусматривают возможность перемещения (отсутствие прочной связи спорных объектов с землей, то есть, возможность их демонтажа, транспортировки, повторного монтажа и использования на другом объекте, что подтверждается заключением судебной экспертизы (т.д. 35 л.д. 29-150), заключением ЦНЭС (т.д. 2 л.д.30-134 и т.д. 3 л.д. 1-62) и справкой СОГУП от 14.02.2020 N 57807 (т.д. 7 л.д.35-44, л.д. 77-78, т.д. 8 л.д. 57, т.д. 9 л.д. 77-79) (т.д. 64 л.д. 72 колонка 27 и т.д. 64 л.д. 69-71 колонка 25 "Возможность перемещения").

Так, спорные объекты, расположенные на открытых площадках, могут быть беспрепятственно демонтированы и погружены с помощью мобильной грузоподъемной техники.

Спорные объекты, расположенные внутри зданий (например, Системы трубопроводов подпиточной воды), также могут быть демонтированы и беспрепятственно перемещены за пределы зданий, поскольку здание, в котором размещаются данные объекты, имеет промышленное назначение, оно специально спроектировано для размещения производственного оборудования и предусматривает возможность монтажа и демонтажа, в том числе крупногабаритного оборудования, через специальные проемы или разборные ограждающие конструкции (стр. 16-17 Заключения судебной экспертизы от 31.03.2022 (т.д. 35 л.д. 44-45): расположены либо на сборно-разборных опорах с креплением хомутами, кронштейнами, либо лежат под собственным весом на "скользящих" опорах без крепления с целью обеспечения компенсации температурных деформаций, либо закреплены при помощи скользяще пружинно-рессорных опор или подвесов, используемые типы опор обеспечивают перемещение трубопроводов относительно конструкций, на которых они расположены (т.д. 64 л.д. 72 колонка 17 "Крепление ТП") (колонка 16 "Крепление ТП" т.д. 64 л.д. 69-71); имеют между собой разборное фланцевое соединение, концы трубопроводов крепятся к оборудованию при помощи сборно-разборных фланцевых соединений (колонка 16А и 16Ц "Крепление ТП" т.д. 64 л.д. 69-71); были установлены в результате монтажных работ, выполненных в отношении включенных в состав конкретного Спорного объекта различных деталей и элементов (т.д. 64 л.д. 72 - колонка 25 "Документы, подтверждающие приобретение и монтаж ОС как отдельного инвентарного объекта движимого имущества"; т.д. 64 л.д. 69-71 - колонка 23 "Документы, подтверждающие приобретение и монтаж ОС как отдельного инвентарного объекта движимого имущества"); состоят из деталей и элементов, приобретенных в качестве движимого имущества подрядчиком, а также частично приобретены обществом и переданы подрядчику для осуществления монтажа (т.д. 64 л.д. 72 - колонка 25 "Документы, подтверждающие приобретение и монтаж ОС как отдельного инвентарного объекта движимого имущества"); передавались Обществу по актам приема-передачи смонтированного оборудования (в части Напорных пневомзолопроводов блока 1-10 и Системы обвязки трубопроводов с насосами) (т.д. 64 л.д. 69-71 - колонка 23А и 23Ц); имеют самостоятельное функциональное назначение по отношению к объектам капитального строительства (т.д. 64 л.д. 72 колонка 6 и т.д. 64 л.д. 69-71колонка 5); трубопроводы изготовлены из стали, что позволяет производить их резку и сварку (т.д. 64 л.д. 72 колонка 10 и т.д. 64 л.д. 69-71 колонка 9); значительная часть трубопроводов соединяет между собой объекты движимого имущества (технологическое оборудование) (т.д. 64 л.д. 72колонка 4 и т.д. 64 л.д. 69-71 колонка 3); некоторые трубопроводы состоят из соединенных сборно-разборными креплениями участков незначительной протяженности, что позволяет выполнить их перемещение даже без специального оборудования (резки и сварки). (т.д. 64 л.д. 72 колонки 4, 11, 18, 26 и т.д. 64 л.д. 69-71 колонки 3, 10, 17, 24).

Аналогичные выводы содержатся в заключении специалиста (т.д. 65 л.д. 71-120).

Суд первой инстанции, оценивая операции инвестиционного характера, проводимые обществом в отношении, в том числе, спорных объектов пришел к правомерному выводу, что приобретение и монтаж спорных объектов обществом соответствует цели введения рассматриваемой льготы по налогу на имущество, а именно стимулирование налогоплательщиков инвестировать в обновление средств производств.

Вопреки доводам инспекции, решение суда первой инстанции не содержит каких-либо выводов о распространении на спорные объекты правового режима движимого имущества исключительно на основании инвестиционного характера операций.

Приобретение и монтаж спорных объектов с целью инвестирования в средства производства, судом первой инстанции рассмотрено в совокупности с другими доказательствами, которые свидетельствуют о правомерности применения к спорным объектам льготы в виде освобождения от налогообложения налогом на имущество организаций.

Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что электростанции вместе со спорными объектами не составляют единый недвижимый комплекс и не представляют из себя сложную недвижимую вещь. При этом отраслевые нормативные акты, на которые ссылается налоговый орган, не свидетельствуют о недвижимом характере спорного имущества.

В обоснование доводов апелляционной жалобы, налоговый орган указывает, что спорные объекты прямо перечислены в ст. 133.1 ГК РФ как примеры единого недвижимого комплекса: трубопроводы, линии электропередач и другие линейные объекты.

Отклоняя данный довод, судебная коллегия исходит из следующего.

Согласно ст. 133.1 ГК РФ недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс - совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь. К единым недвижимым комплексам применяются правила о неделимых вещах (ст. 133 ГК РФ).

Обязательным условием существования единого недвижимого комплекса как объекта оборота является государственная регистрация права собственности на совокупность объектов как одну недвижимую вещь. На обязательность государственной регистрации вещи в качестве единого недвижимого комплекса указал, в том числе, Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 19.04.2022 по делу N А40-317545/2018: "Арбитражным судом г. Москвы правомерно применены положения ст. 133.1 ГК РФ, определяющие правовой режим совокупности вещей (при их регистрации в таком качестве), указав, что без такой регистрации совокупность объектов вне зависимости от материально-технических характеристик не попадает под регулирование ст. 133.1 ГК РФ; в отсутствие названной регистрации такая совокупность вещей не является единым недвижимым комплексом (п. 39 Постановления Пленума Верховного суда от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторым положений раздела I части первой ГК РФ").

При этом налогоплательщик не изъявил своей воли на регистрацию спорных объектов в качестве ЕНК, а обязанность такой регистрации в законодательстве отсутствует. Следовательно, оснований для утверждения о недобросовестном уклонении налогоплательщика от регистрации совокупности спорных объектов в качестве ЕНК в целях неуплаты налога, у налогового органа не имеется".

Росреестр России в своем адресном ответе от 23.03.2022 N 13-00225/22 на обращение представителя ассоциации "Совет производителей энергии" отметил, что единый недвижимый комплекс должен быть зарегистрирован в таком статусе в ЕГРН (т.д. 40 л.д. 103-104).

Электростанции в соответствии с положениями ГК РФ не являются недвижимыми вещами (едиными недвижимыми комплексами), так как отсутствует регистрация права собственности на каждую электростанцию как одну недвижимую вещь. Электростанции состоят из зарегистрированных в ЕГРН самостоятельных объектов недвижимости, в которых установлены спорные объекты и иные объекты основных средств. При этом такие объекты недвижимости расположены на разных земельных участках с разными кадастровыми номерами.

Таким образом, нормы материального права предусматривают обязательный юридический критерий для признания совокупности объектов ЕНК - обязательная государственная регистрация в таком качестве. В отсутствие такой регистрации суд первой инстанции правомерно не признан спорные объекты ЕНК. Соответственно, вопреки доводам апелляционной жалобы, нормы материального права были применены судом первой инстанции правильно.

Норма ст. 133.1 ГК РФ в качестве одного из условий объединения объектов недвижимости в единый недвижимый комплекс определяет некоторые материальные критерии. Однако, наряду с ними, далее по тексту нормы приводится формально-волеизъявительный критерий - регистрация права собственности на совокупность объектов, соответствующих материальным критериям в целом как на одну вещь на что верно обратил внимание суд первой инстанции.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что в отраслевых подзаконных нормативных актах (Приказ Минэнерго России от 19.06.2003 N 229 и ВСН 37-86) электростанции рассматриваются как комплекс объединенных единым назначением.

Вместе с тем, приведенные положения подзаконных нормативных актов не подтверждают доводы налогового органа, поскольку являются не относимыми и не опровергают выводы суда первой инстанции о не вхождении в предмет правового регулирования указанных подзаконных актов вопроса о принадлежности спорных объектов к единому недвижимому комплексу.

Более того, судом первой инстанции установлена различная правовая природа понятий "единый недвижимый комплекс", "пусковой комплекс" и "единый производственно-технический комплекс" (Таблица N 3).

Ссылки налогового органа на судебную практику применительно к обстоятельствам настоящего дела не являются ни тождественными, ни преюдициально значимыми.

Таким образом, в рамках единого недвижимого комплекса в любом случае будут функционировать самостоятельные объекты основных средств, часть из которых будут являться движимым имуществом и подпадать под налоговую льготу, а часть будет являться недвижимым имуществом, стоимость которого будет являться налогооблагаемой базой в целях исчисления налога на имущество.

Вопреки доводам инспекции, суда первой инстанции упоминает и применяет ГОСТ для оценки соответствия технических характеристик стандартам ГОСТ, а не для определения характера вещи на основании ГОСТ.

Налоговый орган указывает, что факт возведения электростанций ранее монтажа спорных объектов, не свидетельствует о движимом характере спорных объектов, но в обоснование своей позиции не приводит ссылки на нормативные акты и/или надлежащие доказательства, подтверждающие его позицию, а также каким-либо образом подтверждающие неправильность применения судом норм материального права в этой части.

При таких обстоятельствах, указанный довод носит предположительный характер.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция утверждает и необходимости применения Приказа Минпромэнерго от 01.08.2007 N 295 (далее -Приказ N 295) к правоотношениям в рамках рассматриваемого дела.

Однако, указанный довод по своей сути сводится к выражению несогласия с позицией суда первой инстанции.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о неприменимости Приказа N 295, основываясь на нетождественности понятий "единый производственно-технологический комплекс" и "единый недвижимый комплекс", иной, отличной от рассматриваемой в рамках настоящего дела, сфере применения Приказа N 295 - в правоотношениях, связанных с банкротством субъектов естественных монополий.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции относит не только особую сферу правоотношений, но и особых субъектов - субъектов естественных монополий.

Как установлено судом первой инстанции, общество не является субъектом естественной монополии.

Кроме того, Пункт 1 Постановления Правительства РФ от 26.11.2001 N 814 не содержит положений, позволяющих сделать вывод о распространении на общество и/или спорные объекты норм Приказа N 295.

Судебная коллегия приходит к выводу, что общество не является субъектом естественной монополии, а, следовательно, ссылка налогового органа к Постановлению Правительства РФ от 26.11.2001 N 814 не относима к рассматриваемому спору.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что спорные объекты поименованы в соответствующем разделе 2 Приказа N 295 в качестве иного имущества, а не недвижимого (Таблица N 4).

Таким образом, электростанция общества является производственно-технологическим комплексом, состоящим из объектов недвижимого имущества и движимого имущества, но не является единым недвижимым комплексом в силу закона (ст. 133.1 ГК РФ).

Кроме того, многочисленные объекты недвижимого имущества, расположенные на территории электростанции, зарегистрированы в ЕГРН как самостоятельные объекты недвижимости.

Судом первой инстанции правомерно установлено, что спорные объекты установлены на электростанции с самостоятельным производственным процессом и не обеспечивают работу иных объектов. Общество не регистрировало ни одну из электростанций (Рефтинская ГРЭС, Среднеуральская ГРЭС, Невинномысская ГРЭС) в качестве имущественного комплекса.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в основу доказательственной базы инспекции составляет заключение эксперта N 60-19 от 07.06.2019, выполненное АНО "СОДЭКС МГЮА им. О.Е. Кутафина" (далее - заключение СОДЭКС).

Суд первой инстанции пришел к выводу, что заключение СОДЭКС не может являться доказательством того, что спорные объекты являются недвижимым имуществом, основываясь на следующих обстоятельствах.

Верховный суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 по делу А05-879/2018 особенно отметил, что "необходимость взимания налога должна быть основана на объективных критериях, соблюдение которых в соответствии с пунктом 6 статьи 3 Налогового кодекса являлось бы ясным любому разумному налогоплательщику при принятии объекта основных средств к учету, а не зависело бы от оценочных суждений экспертов".

Таким образом, переквалификация спорных объектов из движимого имущества в недвижимое с доначислением налога на имущества организации на основании выводов экспертов прямо противоречит сформированной на уровне Верховного Суда РФ правоприменительной практики.

Эксперты не анализировали спорные объекты с точки зрения критериев, установленных ст. 130 и 133 ГК РФ, а оценивали экономическую целесообразность перемещения спорных объектов, что не допустимо.

В заключении СОДЭК приведены выводы, явно противоречащие фактическим обстоятельствам.

К проведению экспертизы привлечены эксперты СОДЭКС, у которых отсутствует необходимая квалификация.

При проведении технической экспертизы экспертами не производился осмотр объектов, экспертиза была проведена исключительно на основании документов.

Рецензия на заключение СОДЭКС подтверждает, что экспертиза была проведена с грубыми ошибками (т.д. 9 л.д. 97-116).

Проверяющие при проведении экспертизы нарушили права общества, гарантированные п. 7 ст.95 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено, что в заключении СОДЭКС полностью отсутствуют ответы на вопросы о том, будет ли причинен ущерб самому спорному объекту в случае его перемещения и возможно ли использовать спорные объекты после их демонтажа и установки на другое место без потери их технических свойств и технологических функций.

Вместо этого в заключении СОДЭКС указано на то, что перемещение спорных объектов принесет ущерб производственному процессу и будет связано с издержками, при этом возможность демонтажа спорных средств, как правило, не отрицается: "Таким образом, демонтаж и дальнейшее использование на другом объекте может привести к нарушению технологического процесса и производитель не будет нести свои гарантийные обязательства перед заказчиком" (в отношении автоматических клапанов ПГУ-410 (т. д. 3 л.д. 109-110); "Основные средства были разработаны и смонтированы (установлены) специально для Рефтинской ГРЭС и использование на другом объекте повлечет за собой существенные затраты, связанные с доработкой схем размещения, демонтажа и установки на новом месте эксплуатации, а также значительной доработки системы в целом в связи с тем, что не существует двух одинаковых ГРЭС" (в отношении напорных пневмозолопроводов блоков 1-10 (т.д. 3 л.д. 777); "Функционирование ГРЭС без указанного "куска" трубопровода невозможно, т.к. он технологически (функционально) связывает кислородный завод и дымовую трубу. Перемещение спорного объекта основных средств будет связано со значительным ущербом, что неизбежно приведет к остановке процесса выработки энергии ГРЭС" (в отношении трубопроводов наружного кислородоснабжения (т.д. 3 л.д. 112) и так далее по тексту Заключения СОДЭКС.

Приведенные экспертами доводы являются оценкой экономической целесообразности перемещения спорных объектов и не могут характеризовать спорные объекты как недвижимое имущество, так как они не являются критериями отнесения имущества к недвижимым объектам в силу ст. 130 ГК РФ.

При этом Верховный суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 по делу N А05-879/2018 прямо указал на недопустимость использования экспертами критерия экономической целесообразности для квалификации основных средств в качестве движимого или недвижимого имущества: "В связи с этим, заключения экспертов по существу сводятся к оценке экономической целесообразности последующего демонтажа оборудования в случае перемещения производства, если такое решение будет принято в будущем.

Применение критерия экономической целесообразности в данном случае приводит к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление оборудования, и не позволяет обеспечить достижение тех целей дифференциации налогового бремени, из которых исходил законодатель при введении подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса РФ, состоящих согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 N 47-П в стимулировании организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Таким образом, судебная экспертиза, равно как и представленные налоговым органом и обществом заключения экспертов, полученные во внесудебном порядке, проведены по вопросам, не имеющим значения для правильного разрешения настоящего спора и, соответственно, полученное по результатам экспертизы заключение не могло быть признано относимым к делу доказательством, поскольку не опровергает правомерность классификации приобретенного налогоплательщиком имущества в качестве оборудования, подлежащего учету в виде отдельных инвентарных объектов".

Вопреки доводам апелляционной жалобы, судом первой инстанции изучались доказательства, содержащие сведения о потенциальной возможности и/или невозможности перемещения объектов без причинения несоразмерного ущерба его назначению, и заключение СОДЭКС оценивалось для разрешения именно этого вопроса.

Судом первой инстанции установлено, что с учётом специфики вопросов, вынесенных налоговым органом на разрешение экспертам, для того, чтобы надлежащим образом изучить предоставленные материалы и дать достоверный ответ на такие вопросы, необходимо проведение строительно-технической экспертизы, исходя из того факта, что изучается, в первую очередь, техническая потенциальная возможность переноса спорных объектов, что может быть реализовано именно в форме строительно-монтажных работ, а не производственных процессов по выработке и распределению тепловой и/или электрической энергии.

Судебная коллегия, повторно оценив представленные в материалы дела доказательства, соглашается с позицией суда первой инстанции, что выводы, изложенные в заключении СОДЭКС, противоречат фактическим обстоятельствам рассматриваемого спора, при назначении и проведении экспертизы со стороны инспекции были допущены существенные процедурные нарушения, не позволившие обществу реализовать предусмотренные законодательством права,

На основании вышеизложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что рассмотренные спорные объекты относятся к движимому имуществу, а общество правомерно применяло в отношении спорных объектов налоговую льготу, предусмотренную п. 25 ст. 381 НК РФ. Следовательно, доначисление обществу налогов, пеней, а также привлечение общества к налоговой ответственности в виде штрафа в соответствующей части незаконно и необоснованно, что влечет удовлетворение заявленного требования общества по рассмотренному эпизоду.

Эпизод в отношении порядка определения амортизационной группы (пункт 2.1.5 решения).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, общество в 2014-2016 годах поставило на учет 8 основных средств "Автоматизированная система управления технологическими процессами" (далее - "АСУ ТП"), которые по своему назначению, функциональным и техническим характеристикам, как считает общество, соответствуют оборудованию, указанному в ОКОФ 14 3313530 "Комплексы программно-технические для автоматизации управления технологическими процессами производства", и присвоило им вторую, третью и четвертую амортизационные группы.

Основное средство	Инвентарный номер	Амортизационная группа
Оборудование КИПиА АСУ ТП бл. 9	Н2-1305298000	4
АСУТР и КИПиА ПГУ-410	Н2-1307889000	2
Оборудование АСУ ТП энергоблока ст. N 6	Н2-1409136000	4
АСУ ТП блока ПГУ 410 МВт (газ)	СУ-28459 Г	3
АСУ ТП блока ПГУ 410 МВт (общее)	СУ-28459 О	3
АСУ ТП блока ПГУ 410 МВт (пар)	СУ-28459 П	3
АСУ ТП турбоагрегата N 7	СУ-29065	2
АСУ ТП турбоагрегата N 6	СУ-29089	2

В п. 2.1.5 Решения инспекция указывает, что в нарушение п.п. 1, 3 ст. 258 НК РФ, Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - "Постановление N 1") общество неправильно определило амортизационные группы АСУ ТП и, как следствие, неправильно определило срок полезного использования ряда АСУ ТП. Такое нарушение привело к завышению расходов по амортизационным отчислениям, принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций, на сумму 225 925 994 рубля (сумма, доначисленная по решению, была уменьшена решением ФНС России от 24.04.2020 N КЧ-4-9/7011@ на 978 351 руб.), в том числе: за 2014 год на сумму 173 256 493 рубля; за 2015 год на сумму 36 459 252 рубля; за 2016 год на сумму 16 210 249 рублей

На основании вышеизложенного инспекция пересчитала амортизационные отчисления в отношении АСУ ТП из расчета срока полезного использования 85 месяцев (минимальный срок, установленный для пятой амортизационной группы).

Общество считает, что в отношении рассматриваемых объектов основных средств должен применяться код ОКОФ 14 3313530 "Комплексы программно-технические для автоматизации управления технологическими процессами производства" и, следовательно, вторая амортизационная группа в целях исчисления налога на прибыль.

В указанной части рассматриваемого эпизода суд первой инстанции пришел к выводу, что общество неверно определило амортизационные группы по перечисленным выше объектам основных средств, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ в состав расходов, связанных с производством и реализацией входят в суммы начисленной амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положением указанной статьи и с учетом классификации основных средств, утвержденных Правительством Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (с изменениями и дополнениями введенными постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 N 676).

Порядок распределения основных средств по амортизационным группам определен пунктом 3 статьи 258 НК РФ.

Как следует из материалов проверки, объекты основных средств (АСУ ТП турбоагрегата N 7, АСУ ТП блока ПГУ 410 мВт (пар), АСУ ТП блока ПГУ 410 мВт (газ), АСУ ТП блока ПГУ 410 мВт (общее), АСУ ТП турбоагрегата N 6, оборудование АСУ ТП энергоблока ст. N 6, оборудование КИПиА АСУ ТП бл. 9, АСУ ТП и КИПиА ПГУ-410 с инвентарными номерами СУ-29065 (том 11 л. д. 130-150, том 12 л. д. 1-150), СУ-29089 (том 13 л. д. 1-68), Н2-1307889000 (том 10 л. д. - 22-77), СУ-28459 П (том 13 л. д. 73-74), СУ-28459 Г (том 13 л. д. 69-70), СУ-28459 О (том 13 л. д. 71-72), Н2-1409136000 (том 10 л. д. - 78 - 150), Н2-1305298000 (том 10 л.д. 1-21) включены обществом во 2, 3 и 4 амортизационные группы.

Данным основным средствам обществом присвоены следующие коды ОКОФ: Инв. номера СУ-29065 (том 11 л. д. 130-150, том 12 л. д. 1-150), СУ-29089 (том 13 л. д. 1-68) - 14 3313530 "Комплексы программно-технические для автоматизации управления технологическими процессами производства", с включением во 2 амортизационную группу, со сроком полезного использования 25 месяцев; Инв. номер Н2-1307889000 - 14 3313010 "Приборы контроля и регулирования технологических процессов (температуры, давления, расхода жидкостей и газов, уровня жидкостей и сыпучих материалов, анализаторы состава жидкостей, газов и аэрозолей, влажности газов, твердых и сыпучих веществ; вторичные приборы для регулирования и регистрации)", с включением во 2 амортизационную группу, со сроком полезного использования 25 месяцев (том 10 л. д. - 22-77); Инв. номер СУ-28459 П (том 13 л. д. 73-74), СУ-28459 Г (том 13 л. д. 69-70), СУ-28459 О (том 13 л. д. 71-72), - 14 3313530 "Комплексы программно-технические для автоматизации управления технологическими процессами производства", с включением в 3 амортизационную группу, со сроком полезного использования 60 месяцев; Инв. номер Н2-1305298000 (т. л. - 10 1-21), Н2-1409136000 (том 10 л. д. - 78 - 150, том 11 л. д. 1-129) - 14 3311230 "Приборы и аппараты для диагностики (кроме измерительных)", с включением в 4 амортизационную группу, со сроком полезного использования 61 месяц.

Спорные объекты АСУ ТП отнесены обществом к классу ОКОФ 14 0000000 "Машины и оборудование", к подклассу 14 3311000 "Оборудование медицинское и хирургическое" и 14 3313000 "Оборудование для контроля технологических процессов".

Сумма амортизации, начисленная по данным объектам, включена заявителем в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2014-2016 годы.

При анализе документов (инвентарных карточек учета основных средств по форме N ОС-6, технических паспортов, технической документации и других документов), представленных обществом по спорным объектам, инспекцией установлено, что АСУ ТП является комплексом технических и программных средств, предназначенных для автоматизации управления технологическим оборудованием, обеспечивающий автоматизацию основных операций технологического процесса на производстве в целом или каком-то его участке. Данные объекты основных средств введены в эксплуатацию в 2011-2014 годах.

Судом первой инстанции установлено, что данные объекты являются комплексами программно-техническими, предназначены для сбора и первичной обработки информации, автоматического управления технологическими процессами производства.

При анализе представленных налогоплательщиком документов инспекцией верно установлено, что спорные объекты основных средств соответствуют "Межгосударственный стандарт. Единая система стандартов автоматизированных систем управления. Автоматизированные системы управления. Общие требования" (далее - ГОСТ 24.104-85), являются комплексами программно-техническими, предназначенными для автоматизации управления технологическими процессами производства.

Таким образом, данные основные средства относятся к оборудованию для автоматизации технологических процессов.

С учетом Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359 (далее - Общероссийский классификатор основных фондов ОК 0143-94), и Классификатора основных средств, а также сроков полезного использования по амортизационным группам, установленным статей 258 НК РФ, спорные объекты АСУ ТП, исходя из предназначения, подлежат отнесению к коду ОКОФ 14 2911160 "Оборудование энергетическое различного назначения", который входит в пятую амортизационную группу под общим (класс) кодом ОКОФ 14 2911090 "Оборудование энергетическое прочее".

Судом первой инстанции признан правомерным вывод налогового органа о том, что ПАО "Энел Россия" по вышеуказанным объектам основных средств неверно определяет код по ОКОФ, соответственно, неправильно определяет амортизационную группу и срок полезного использования.

Судебная коллегия соглашается с выводами суда первой инстанции, что спорные объекты относятся к пятой амортизационной группе ОКОФ 14 2911160 "Оборудование энергетическое различного назначения" со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно, так как по своим техническим характеристикам предназначены для контроля и воздействия на технологические процессы, а срок их службы согласно технической документации составляет 10 лет, что также отвечает требованиям ГОСТ 24.104-85, в котором дается определение АСУ ТП как оборудованию для контроля и управляющего воздействия.

Вместе с тем, частично удовлетворяя требования налогоплательщика в части пункта 2.1.5 решения инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу о некорректном расчете амортизации в отношении объекта АСУ ТП и КИПиА ПГУ-410 с инвентарным номером Н2-1307889000 по следующим основаниям.

Так, при определении действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций за 2014-2016 годы инспекцией допущены ошибки, повлекшие завышение рассчитанной налоговым органом суммы расходов по налогу на прибыль организаций, поскольку при расчете сумм амортизационных отчислений не учтена амортизационная премия за 2013 год в отношении объекта АСУ ТП и КИПиА ПГУ-410 с инвентарным номером Н2-1307889000 (том 10 л. д. 22-77).

Судом первой инстанции установлено, что АСУ ТП - АСУТП и КИПиА ПГУ-410 (инвентарный номер Н2-1307889000) был поставлен на учет в 2013 году, то есть за пределами проводимой налоговой проверки, которая включает период с 2014 по 2016 год.

В соответствии с расчетом размера амортизационных отчислений инспекции (Приложение N 1 к п. 2.1.5) (т.д. 6 л.д. 95-97) сумма амортизационной премии и расходов на амортизацию по спорному объекту в 2013 году, по данным общества, составляет 181 662 852 рубля, а по данным инспекции - 143 055 187 рублей.

Следовательно, по данным инспекции завышение расходов по налогу на прибыль в виде амортизационных отчислений по объекту АСУТП и КИПиА ПГУ-410 (инвентарный номер Н2-1307889000) в 2013 году составило 38 607 665 рублей.

При этом, далее в том же расчете инспекция указывает, что разница между расходами на амортизацию, начисленными обществом и инспекцией по данному объекту, составила в 2014 году 122 027 798 рублей, но в качестве итоговой величины завышенных обществом расходов на амортизацию спорного ОС инспекция указывает сумму 160 635 463 рубля. То есть, сумму 122 027 798 рублей (разница в 2014 году) и 38 607 665 рублей (разница в 2013 году).

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.\

Судом первой инстанции установлено, что из решения о проведении проверки от 26.12.2017 N 03-1-29/2/661 (т.д. 6 л.д. 98) следует, что выездная налоговая проверка проводилась в отношении правильности исчисления всех налогов и сборов за 2014-2016 годы, следовательно правильность исчисления налогов и сборов за 2013 год не входила в предмет проведенной проверки.

С учетом изложенного судебная коллегия соглашается выводами суда первой инстанции, что инспекция не вправе по результатам проведенной налоговой проверки за 2014-2016 годы корректировать налоговые обязательства общества за год и тем более включать в налоговую базу общества по налогу на прибыль за год завышение расходов, выявленное в 2013 году.

Единственной целью перерасчета амортизационной премии и амортизационных отчислений за 2013 год, как правильно указывает общество, может быть только определение остаточной стоимости основного средства Н2-1307889000 АСУТП и КИПиА ПГУ-410 на 01.01.2014, необходимой для установления действительных налоговых обязательств общества в проверяемом периоде.

Расчет суммы завышения/занижения расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций, за проверяемый период 2014-2016 годов в отношении Н2-1307889000 АСУТП и КИПиА ПГУ-410 судами проверен, арифметически и методологически выполнен верно.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ПАО "Энел Россия" установлено необоснованное завышение расходов по налогу на прибыль организаций за 2014-2016 годы на 246 580 549 руб. (с учетом решения ФНС России от 24.04.2020 N КЧ-4-9/7011@), из них: по пункту 2.1.5 решения инспекции на 225 925 995 руб.; по пунктам 2.1.1, 2.1.3, 2.1.4 Решения Инспекции 20 654 554 руб. (не обжалуются в рамках настоящего дела).

В определении от 21.02.2017 N 305-КГ16-14941 по делу N А40-89628/2015 по заявлению ГБУ города Москвы "Жилищник района Хорошево-Мневники" Верховный Суд Российской Федерации, отменяя постановление окружного суда, указал, что при отсутствии права на налоговые вычеты налогоплательщик сохраняет право на учет "входящего" налога на добавленную стоимость в расходах по налогу на прибыль организаций, из чего следует, что не должна возникать ситуация, при которой доначисление налога на прибыль организаций будет сделано без учета обязательств по налогу на добавленную стоимость.

Инспекция, учитывая вышеизложенное и руководствуясь положениями п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, в ходе выездной налоговой проверки определила действительные налоговые обязательства общества по итогам налоговой проверки, а именно - в расходах по налогу на прибыль организаций налоговым органом был учтен доначисленный налог на имущество организаций (по эпизоду 2.3 решения инспекции) в сумме 152 484 704 рублей.

С учетом этого занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за проверяемый период составило 94 095 845 руб.: 246 580 549 (общая сумма завышенных расходов по налогу на прибыль организаций, установленная пунктами 2.1.1, 2.1.3, 2.1.4, 2.1.5 решения инспекции) - 152 484 704 (доначисленный пунктом 2.3 налог на имущество организаций) = 94 095 845.

Соответственно, неуплата налога на прибыль организаций составила 18 819 169 руб. (94 095 845 *20%).

Указанная сумма налога на прибыль организаций (с учетом решения ФНС России от 24.04.2020 N КЧ-4-9/7011@) была доначислена обществу по результатам налоговой проверки.

С учетом исключения из расчёта по п. 2.1.5 суммы излишне учтенной в расходах за 2013 год суммы начисленной амортизации по объекту АСУТП и КИПиА ПГУ-410 инв. N Н2-1307889000, сумма уменьшенного по результатам выездной налоговой поверки убытка за 2014 год подлежит восстановлению в сумме 38 607 665 руб.

По данным декларации по налогу на прибыль ПАО "Энел Россия" за 2014 год и 2015 год заявлены убытки.

В соответствии с п.1 ст.283 НК РФ налогоплательщик воспользовался правом на уменьшение налоговой базы за 2016 год (прибыль) на убытки прошлых лет в полном объеме.

Соответственно, с учетом определения реальных налоговых обязательств, путем учета в расходах суммы налога на имущество по объекту основных средств -лифт ПГУ-410 с инв. N Н2-1205648000, сумма уменьшенного убытка за 2014 год по п. 2.1.5. решения составила 134 632 819 руб. (173 256 493 - 38 607 664 - 16 010), за 2015 год - 36 377 231 руб. (36 459 252- 82 021) и сумма налога на прибыль за 2016 год с учетом уменьшения зачтенных убытков прошлых лет - 37 443 445 руб. ((16 210 250- 3 075) + 134 632 819+36 377 231))*20%).

По результатам выездной налоговой проверки общая сумма доначисленного налога на прибыль составила 18 819 169 руб., в том числе по оспариваемому пункту - 14 688 258 руб. (18 819 169 - 4 130 911).

Соответственно, в связи с признанием п. 2.3. решения инспекции в оспариваемой части недействительным и перерасчетом действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций, связанным с исключением из расходов по налогу на прибыль суммы налога на имущество, налог на прибыль организаций за 2016 год в сумме 22 755 187 руб. подлежит доначислению и, соответственно, уплате в бюджет.

Принимая во внимание вышеизложенное суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о несоответствии оспариваемого решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 03-1-29/1/37 от 19.12.2019 в части доначисления налога на имущество организаций за 2014-2016г.г., пени, штрафа по эпизоду пункта 2.3 решения в оспариваемой части (эпизод в отношении квалификации основных средств в качестве недвижимого имущества); в части уменьшения убытка на 38 607 664 руб. и исключения из расчета по пункту 2.1.5 решения в оспариваемой части суммы начисленной амортизации по объекту АСУТП и КИПиА ПГУ-410 инв. NН2-1307889000 за 2013 год требованиям действующего законодательства и нарушении им прав и законных интересов заявителя.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Доводы апелляционной жалобы проверены апелляционным судом и отклонены, поскольку противоречат фактическим обстоятельствам дела, основаны на неправильном толковании норм действующего законодательства и не могут повлиять на законность и обоснованность принятого решения суда первой инстанции.

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно, судом полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, в связи с чем оснований для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Обстоятельств, являющихся безусловным основанием в силу части 4 статьи 270 АПК РФ для отмены судебного акта, коллегией не установлено.

Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со статьей 110 АПК РФ и подлежат отнесению на подателя жалобы, который освобожден от ее уплаты.

На основании изложенного, и руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 22.06.2023 по делу N А40-130509/20 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.А. Яцева

Судьи

И.В. Бекетова И.А. Чеботарева