Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2024 г. N 17АП-2810/24 по делу N А60-5288/2023

г. Пермь

29 мая 2024 г.

Дело N А60-5288/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 мая 2024 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Герасименко Т.С.,

судей Муравьевой Е.Ю., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.,

при участии:

от заявителя: Хмара А.А.. паспорт, доверенность от 25.05.2023, диплом,

от заинтересованного лица: Рыбакова Е.Л., паспорт, доверенность от 03.11.2023, диплом; Роньжина Л.И., паспорт, доверенность от 30.11.2023, диплом,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Металлгормаш"

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 06 февраля 2024 года

по делу N А60-5288/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Металлгормаш" (ИНН 6615008887, ОГРН 1046600870568)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ИНН 6681000016, ОГРН 1126615000016)

о признании незаконным и отмене решения от 22.06.2022 N 14-07/5,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Металлгормаш" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Металлгормаш") обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области о признании недействительным решения от 22.06.2022 N 14-07/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с изменениями, внесенными решением УФНС России по Свердловской области от 07.11.2022 N 13-06/33225@.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области прекратила деятельность путем реорганизации в форме присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган), о чем в Единый государственный реестр юридических лиц 30.10.2023 внесена соответствующая запись. Определением суда от 10.11.2023 произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области ее правопреемником в порядке статьи 48 АПК РФ.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 6 февраля 2024 года в удовлетворении требований обществу отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт, которым признать решение инспекции от 22.06.2022 N 14-07/5 незаконным полностью.

В своей жалобе общество выражает несогласие с решением суда, считает, что суд первой инстанции незаконно отказал в удовлетворении требований в полном объеме, а не в части (с учетом неверного расчета выручки ООО "ПКФ Литейный"; начисления неустойки за время моратория; учета авансов ООО "ПКФ Литейный" при расчете НДС и налога на прибыль). Судом не приняты во внимание результаты проведенных выездных налоговых проверок в отношении ООО "Металлгормаш" за 2015-2016 гг. (решение от 21.09.2020 N 12-14/3) и в отношении ИП Котляра В.А., в рамках которых фиктивного дробления бизнеса не выявлено, претензий относительно трудоустройства работников у индивидуального предпринимателя не предъявлено. Фактическая выручка трех проверяемых субъектов дробления бизнеса (в т.ч. ИП Котляр В.А.), по мнению апеллянта, не превышала лимитов специальных режимов налогообложения и составляла менее 120 000 000 руб. В материалы дела была представлена выписка по расчетному счету ООО "ПКФ Литейный" за 2017 год, из которой следует, что в указанный период между ООО "ПКФ Литейный" и ИП Котляр В.А., ООО "ПКФ Литейный" и ООО "Металлгормаш" осуществлялись взаиморасчеты, в том числе были оплаты по договору подряда, за транспортные услуги, по договору аренды; независимо от произведенных расчетов ООО "ПКФ Литейный" и ООО "Металлгормаш" применяли общую систему налогообложения, следовательно, факт оплаты не влияет на отражение доходов и расходов для налогового учета, все налоги по операциям между организациями были учтены и оплачены. Суд дал неправильную оценку значимому факту - в момент регистрации в качестве ИП Котляр В.А. имел только 50% доли в уставном капитале ООО "Металлгормаш", его компаньоном в ООО "Металлгормаш" был Степанов В.Н. Суд первой инстанции не учел представленные документы на приобретение нового оборудования, что является доказательствами модернизации производства. Не принято во внимание планомерное сокращение штата ИП Котляр В.А. при тех же объемах выручки, что является неопровержимым доказательством проведенного улучшения процесса производства запасных деталей для экскаваторов; главной целью государственной регистрации Котляра В.А. в качестве индивидуального предпринимателя стало разделение бизнеса и модернизация производства - т.е. деловая цель (п. 12 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023); сама по себе экономия на страховых взносах не может быть признана необоснованной, так как Котляр В.А. воспользовался законной льготой, предложенной Правительством Российской Федерации. Налогоплательщик полагает, что деловая цель создания ООО "ПКФ Литейный" доказана. Судом не учтены показания работников, говоривших о том, что они трудоустроены у ИП Котляра В.А. и то, что не все сотрудники ранее работали в ООО "Металлгормаш". ИП Котляр В.А. из собственных доходов выплачивал заработную плату в проверяемом периоде, проверкой не установлено, что исполнение обязательств осуществлялось третьими лицами. Материалами дела реальность предпринимательской деятельности доказана, налоговым органом не оспаривается, а все действия налогоплательщика направлены исключительно на получение экономического эффекта допустимыми льготами. ООО "ПКФ Литейный", также как и ООО "Металлгормаш", находилось на общей системе налогообложения, выгода у ООО "Металлгормаш" от взаимодействия с ООО "ПКФ Литейный" отсутствовала, относительно взаимодействия ООО "ПКФ Литейный" с "техническими" компаниями инспекцией не представлено доказательств влияния ООО "Металлгормаш" на выбор контрагентов, а сами сделки ООО "ПКФ Литейный" с "техническими" компаниями не оспорены. ООО "Металлгормаш" не являлось выгодоприобретателем по сделкам с ООО "ПКФ Литейный", Инспекцией было установлено, что выгодоприобретателем является Котляр В.А. (стр. 6 решения налогового органа). Материалами дела подтверждается, что ООО "Металлгормаш" ведет деятельность по сдаче в аренду собственного имущества, а ИП Котляр В.А. изготавливает запасные части и детали для экскаваторов ЭКГ-5 и ЭКГ-8 по заявкам, по калькуляции на каждую запасную часть; контрагенты ООО "ПКФ Литейный" и ООО "Металлгормаш" различны, ИП Котляр В.А. осуществлял деятельность по изготовлению запасных деталей и частей не только по заказу ООО "Металлгормаш" или ООО "ПКФ "Литейный", индивидуальным предпринимателем осуществлялась самостоятельная работа с иными заказчиками, такими как ООО "УГБК", ООО "УКЗ-Сервис", ООО "Бизнес Страхование", ООО "Прогресс 2007", АО "Богаевский карьер", ООО "Гор Мет Арсенал", ООО "Краун", ООО ТД "ЭнергоБурСервис", ООО "Промэнерго", данные компании ранее не работали с ООО "Металлгормаш"; пользование помещениями происходило на основании договоров аренды, которые не оспорены в суде, не признаны ничтожными, взаимодействие по ним производились надлежащим образом. Реализация продукции через ООО "Металлгормаш" обусловлена тем, что мажоритарная часть покупателей являются налогоплательщиками на общей системе налогообложения, выбор более выгодных с позиции налогообложения условий сделки сам по себе не должен быть причиной отказа в уменьшении налоговой базы (налога к уплате). Также заявитель настаивает на проведении судебной экспертизы.

Налоговый орган с жалобой не согласен по мотивам, указанным в письменном отзыве, апелляционную жалобу просит оставить без удовлетворения, решение суда первой инстанции без изменения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции приняли участие представители налогоплательщика, налогового органа.

Представитель заявителя с решением суда первой инстанции не согласен. Доводы, изложенные в жалобе, поддерживает в полном объеме. Просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить. Поддерживает заявленное ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы.

Представители заинтересованного лица решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным. Против доводов апелляционной жалобы возражают по основаниям, указанным в отзыве. Просят обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. В удовлетворении ходатайства налогоплательщика о назначении по делу судебной экспертизы возражают.

Рассмотрев ходатайство о назначении экспертизы, суд апелляционной инстанции в его удовлетворении отказал, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

В соответствии с разъяснениями п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" ходатайство о проведении экспертизы в суде апелляционной инстанции рассматривается судом с учетом положений частей 2 и 3 статьи 268 АПК РФ, согласно которым дополнительные доказательства принимаются судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него (в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство о назначении экспертизы), и суд признает эти причины уважительными. Назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. Установив, что представленные в материалы дела документы являются достаточными доказательствами, позволяющими разрешить указанный спор без назначения судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении ходатайства.

Оснований полагать, что суд первой инстанции неправомерно отклонил ходатайство общества о назначении экспертизы, с учетом предмета и оснований заявления, имеющихся в материалах дела доказательствах, не установлено.

Довод общества о том, что денежные средства с депозитного счета Арбитражного суда Свердловской области не возвращены, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данный вопрос должен быть разрешен судом первой инстанции на основании соответствующего ходатайства налогоплательщика о возвращении денежных средств с депозитного счета суда с указанием реквизитов для их возврата.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "Металлгормаш" на основании решения от 30.12.2020 N 14-07/4 проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 11.08.2017 по 31.12.2019.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 22.06.2022 N 14-07/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены:

- налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2017 года в сумме 17 126 782 руб., пени - 12 029 994,39 руб., к ответственности не привлекается в связи с истечением срока давности в соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ;

- налог на прибыль организаций за 2017-2019 гг. в сумме 10 952 691 руб., пени - 5 825 659,22 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ - 2 353 498 руб.;

- страховые взносы за 2017-2019 гг. в общей сумме 4 885 215,72 руб., пени - 2 612 490,69 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ - 1 267 476 руб.

Основанием для доначисления налогов, пеней и налоговых санкций послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем пункта 1 статьи 54.1, подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 420, пункта 1 статьи 421, пункта 4 статьи 431, статей 169, 171, 172, 209, 210, 249, 252 НК РФ, в результате искажения обществом сведений о фактах финансово-хозяйственной деятельности, выразившееся в согласованности действий проверяемого налогоплательщика и взаимозависимых лиц: ИП Котляр А.В. ИНН 661500716342, ООО "ПКФ Литейный" ИНН 6671059290, направленных на формальное разделение бизнеса, на построение искаженных, искусственных договорных отношений, имитацию реальной экономической деятельности, неправомерного завышения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций по поставщикам ООО "ПКФ Литейный", не являющимися стороной сделки, а также занижения внереализационных доходов за 2018, 2019 гг. на сумму кредиторской задолженности.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в УФНС России по Свердловской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Свердловской области от 07.11.2022 N 13-06/33225@ апелляционная жалоба ООО "Металлгормаш" удовлетворена частично.

Доначисленные суммы недоимки по налогам, штрафам и пени были уменьшены и составили:

- по НДС за 4 квартал 2017 года в сумме 16 308 732 руб., пени - 11 361 902 руб.;

- по налогу на прибыль организаций за 2017-2019 гг. в сумме 8 833 386 руб., пени - 5 021 577,70 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ - 417 312 руб.;

- по страховым взносам за 2017-2019 гг. в сумме 4 885 215,72 руб. пени - 2 612 490,69 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ - 316 870 руб.

В дальнейшем после обращения заявителя в суд (06.02.2023) налоговым органом были вынесены решения о внесении изменений в оспариваемое решение в следующей части:

- перерасчет пени по НДС, налогу на прибыль организаций, страховым взносам с 01.04.2022 по дату вынесения решения по Постановлению Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" (решение инспекции от 31.07.2023 N 14-07/5ИЗМ);

- перерасчет налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций в связи с представлением обществом дополнительных документов, подтверждающих получение авансов от покупателей в счет предстоящих поставок и зачет авансов при определении налогооблагаемой базы ООО "ПКФ Литейный" (решение инспекции от 22.01.2024 N 14-07/5/ИЗМ/2).

Согласно пояснениям инспекции изменения изложены в п. 3.1 решений в табличном варианте без учета решения УФНС России по Свердловской области от 07.11.2022 N 13-06/33225@.

Таким образом, принятые инспекцией решения о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которыми уменьшена сумма начисленных по оспоренному решению НДС, налога на прибыль, пеней, улучшают положение заявителя, не нарушают его права и законные интересы в сфере экономической деятельности.

С учетом правовых позиций, приведенных в пункте 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", абзаца второго пункта 22 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", предметом оценки арбитражного суда первой инстанции являлось решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.06.2022 N 14-07/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решений УФНС России по Свердловской области от 07.11.2022 N 13-06/33225@, а также с учетом изменений, внесенных решениями инспекции от 31.07.2023 N 14-07/5ИЗМ, от 22.01.2024 N 14-07/5/ИЗМ/2.

Несогласие заявителя с решением инспекции послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Суд первой инстанции посчитал доказанным наличие оснований для доначисления налогов, в связи с чем в удовлетворении заявленных требований отказал.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, заслушав мнение представителей сторон спора, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены, что повлияло на размер налога, подлежавшего уплате.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.1 НК РФ УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом).

Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 настоящего Кодекса (пункт 2 статьи 346.11 НК РФ).

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, а также обязанностей контролирующих лиц контролируемых иностранных компаний, предусмотренных настоящим Кодексом (пункт 5 статьи 346.11 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 346.12 НК РФ организация имеет право перейти на УСН, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 настоящего Кодекса, не превысили 112,5 млн. рублей.

Пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) установлено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 150 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) не вправе применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Соответственно, право на применение УСН в исследуемом периоде возникало у налогоплательщика только в случае одновременного соблюдения двух критериев: непревышение дохода в налоговом периоде установленного законом предельного значения выручки (не более 150 млн. руб.) и непревышение установленной средней численности работников (не более 100 человек) (пункт 4 статьи 346.13, подпункт 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В пункте 11 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023 (далее - Обзор от 13.12.2023) разъяснено, что при квалификации модели ведения хозяйственной деятельности судам следует оценивать, была ли она направлена на неправомерное применение специальных режимов налогообложения.

В пункте 13 Обзора от 13.12.2023 содержится разъяснение о том, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от неправомерно разделенной деятельности, учитываются при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения у налогоплательщика - организатора группы.

Из анализа изложенного следует, что осуществление деятельности с использованием формальных участников (организаций и ИП), в целях уклонения от уплаты налогов и взносов, а также сохранения возможности применения специального режима налогообложения путем формального соблюдения критериев, предусмотренных положениями главы 26.2 НК РФ признается злоупотреблением правом, предусмотренным статьей 54.1 НК РФ, следовательно, является неправомерным.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты (пункт 1 статьи 171 НК РФ).

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Размер дополнительно начисленных сумм налога на прибыль организаций по результатам проверки должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 НК РФ.

Судом первой инстанции установлены, материалами дела подтверждены и лицами, участвующими в деле, не опровергнуты следующие обстоятельства.

В проверяемом периоде (2017-2019 годы) ООО "Металлгормаш" осуществляло деятельность по производству стали в слитках и торговлю оптовую неспециализированную, применяло общую систему налогообложения.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией установлены согласованные действия проверяемого налогоплательщика ООО "Металлгормаш" и взаимозависимых лиц: ИП Котляр В.А. и ООО "ПКФ Литейный", направленные на формальное разделение бизнеса, построение искусственных договорных отношений, повлекших за собой искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, а также в налоговой отчетности налогоплательщика, повлекшее необоснованное уменьшение обязательств общества по уплате налога на прибыль организаций, НДС и страховых взносов, в результате чего ООО "Металлгормаш" нарушены требования пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Суд первой инстанции выводы налогового органа посчитал обоснованными.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, апелляционный суд оснований для иных выводов не усматривает, при этом исходит из следующего.

В рамках проверки налоговым органом установлено, что в 2004 году Котляром В.А. совместно со Степановым В.Н. учреждено ООО "Металлгормаш". Основной вид деятельности - производство стали в слитках, дополнительный - торговля оптовая неспециализированная (ОКВЭД 46.90).

В последующем 17.01.2011 Котляр В.А. зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя. Основной вид деятельности - торговля оптовая неспециализированная (ОКВЭД 46.90). Применяет упрощенную систему налогообложения. С 02.03.2012 Котляр В.А стал единственным учредителем (участником) ООО "Металлгормаш".

Затем 20.10.2016 Котляром В.А. учреждено ООО "ПКФ Литейный". Основной вид деятельности - торговля оптовая прочими машинами и оборудованием (ОКВЭД 46.69). В качестве дополнительного вида деятельности - обработка металлических изделий механическая (ОКВЭД 25.62).

Вопреки доводам апелляционной жалобы материалами дела подтверждены следующие признаки, свидетельствующие о фиктивном дроблении бизнеса: идентичность видов деятельности, которые ведут субъекты дробления бизнеса, общий адрес осуществления деятельности, единый технологический и производственный процесс, использование единого IP-адреса, использование общих трудовых ресурсов, общие контрагенты у субъектов дробления бизнеса, отсутствие деловой цели дробления бизнеса.

Так, согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ и ЕГРИП, перечисленные субъекты осуществляли идентичные либо связанные виды деятельности, и в силу статьи 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми лицами.

Адрес и место нахождение ООО "Металлгормаш": г. Качканар, ул. Чехова, 6А; ООО "ПКФ Литейный" - г. Екатеринбург, ул. Радищева, 10, оф 221. Адрес регистрации Котляра Валерия Александровича - г. Екатеринбург, ул. Уральская, 61, 93.

Вместе с тем, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в качестве почтового адреса всеми тремя субъектами в документах указывается один почтовый адрес (г. Качканар, ул. Тургенева, 1, 47), а фактически хозяйственная деятельность и весь производственный процесс осуществляется указанными лицами по двум адресам: г. Качканар, ул. Тургенева, д. 1 и г. Качканар, промплощадка "Тагиллес".

По адресу г. Качканар, ул. Тургенева, д. 1 расположено здание и земельный участок, находящиеся в собственности Котляра В.А., на котором расположен цех N 1 механообработки деталей. Согласно материалам проверки оборудование, находящееся в цехе, принадлежит ООО "Металлгормаш".

По адресу г. Качканар, промплощадка "Тагиллес" расположены здания и оборудование, находящиеся в собственности ООО "Металлгормаш", и литейный цех N 2.

На основании протокола осмотра территорий и помещений, основных средств, принадлежащих ООО "Металлгормаш" на праве собственности, от 26.04.2018 N 61 установлено, что в помещениях по адресу: г. Качканар, промплощадка "Тагиллес", находится офис (кабинет начальника литейного цеха), цех N2 (литейное производство), склад, кислородная станция, все помещения носят производственный, технологический характер. В помещениях по адресу: г. Качканар, ул. Тургенева 1, 47, находится цех N1, в котором установлены производственные станки, принадлежащие на праве собственности ООО "Металлгормаш", офис, в котором фактически осуществляет деятельность ИП Котляр В.А. и ООО "Металлгормаш".

Таким образом, при проведении выездной налоговой проверки установлено, что фактически ООО "Металлгормаш", ООО "ПКФ Литейный" и ИП Котляр В.А. осуществляли деятельность по одним адресам на одной территории.

Кроме того, в ходе проверки установлено, что ООО "Металлгормаш", ИП Котляр В.А., ООО "ПКФ Литейный" для предоставления отчетности и для банковских операций использовался один IP-адрес представления отчетности - 94.190.99.115; одно контактное лицо - Котляр В.А. и один номер телефона (+79222208_.), принадлежащий Котляру В.А. Бухгалтерский и налоговый учет в ООО "Металлгормаш", ООО "ПКФ "Литейный", ИП Котляр В.А. осуществляла одна организация - ООО "Инком".

Анализом расходов ООО "Металлгормаш", принимаемых в целях налогообложения (стр. 37-38 решения) было установлено, что расходы ООО "Металлгормаш" на услуги по изготовлению деталей ИП Котляром составляют 41 589 700 руб., если бы ООО "Металлгормаш" продолжал сам изготавливать детали, то его расходы составили бы 22 млн. руб. (17 млн. руб. на оплату труда работникам + 5 млн. руб. страховые взносы и оплата услуг ресурсоснабжающих организаций).

Соответственно, передача сырья ИП Котляру на изготовление запчастей, оптимизацией деятельности, направленной на получение экономического эффекта, не является.

Более того, система расчетов между участниками, входящими в одну группу компаний, представляет собой замкнутую систему расчетов.

Схематично на стр. 21 решения приведены операции по расчетам внутри трех участников. Денежные средства перечисляются одним и тем же взаимосвязанным и подконтрольным организациям и ИП, и представляют собой имитацию оплаты. В обоснование своих выводов об имитации оплаты налоговый орган указывает, что по банку эти суммы расчётов не проходили.

Таким образом, обоснованным является указание налогового органа на то, что построение бизнеса "Металлгормаш" устроено так, что отсутствуют разумные и какие-либо эффективные, экономические причины в оптимизации и разделении деятельности: расходы увеличены, себестоимость завышена, выручка занижена, у ИП Котляра она по банку не проходит, в то время как объект налогообложения у него "доходы".

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

На основании изложенного довод общества о том, что взаимозависимость со спорными контрагентами не привела к получению необоснованной налоговой экономии, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку инспекцией доказано и материалами дела подтверждено, что согласованные действия ООО "Металлгормаш", ООО "ПКФ Литейный" и ИП Котляр В.А. привели к неуплате налогов (налога на прибыль, НДС, страховых взносов).

Довод заявителя о том, что судом не приняты во внимание проведенные выездные налоговые проверки в отношении ООО "Металлгормаш" за 2015-2016 гг. (решение от 21.09.2020 N 12-14/3) и выездная налоговая проверка в отношении ИП Котляра В.А., в рамках которых фиктивного дробления бизнеса не выявлено, претензий относительно трудоустройства работников у индивидуального предпринимателя не предъявлено также был предметом оценки суда первой инстанции, ему дана надлежащая оценка.

Так, противоречивость выводов налогового органа в отношении деятельности проверяемых налогоплательщиков заявителем не доказана, из обстоятельств дела не следует.

Кроме того, налоговые проверки назначаются исходя из критериев риска, часть из которых носят общедоступный характер и приведены в Приказе ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3- 06/333@.

Контрольная функция, присущая налоговым органам как специализированным госорганам, осуществляющим контроль уплаты налогов и сборов, предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические нормативно установленные формы ее осуществления.

Целесообразность проведения конкретных мероприятий налогового контроля определяется инспекцией самостоятельно и не подлежит оценке со стороны подконтрольных субъектов.

Только налоговый орган в лице проверяющего инспектора определяет объем контрольных мероприятий. Налогоплательщик не вправе указывать на целесообразность и необходимость тех или иных действий инспекции, осуществляемых в связи с проводимой проверкой. НК РФ не предусматривает перечень мероприятий налогового контроля, обязательный к проведению в ходе проверки, не препятствует самостоятельности при выборе налоговым органом предусмотренных законодательством объема и вида контрольных мероприятий, необходимость проведения которых оценивается, исходя из конкретных обстоятельств каждой проверки.

Несогласие заявителя с оценкой суда о факте наличия у Котляр В.А. только 50% доли в уставном капитале ООО "Металлгормаш", не свидетельствует о необоснованности выводов суда по существу спора.

Как верно указано судом первой инстанции, ООО "Металлгормаш" учреждено Котляром В.А. совместно со Степановым В.Н. в 2004 году, с 02.03.2012 Котляр В.А стал единственным учредителем (участником) ООО "Металлгормаш", т.е. с указанной даты самостоятельно принимал решения о направлении деятельности возглавляемых им юридических лиц, в том числе и решение о дроблении бизнеса, в связи с чем, факт соучастия в финансово-хозяйственной деятельности ООО "Металлгормаш" Степанова В.Н. не имеет правового значения для разрешения настоящего дела.

Довод налогоплательщика о том, что суд первой инстанции не учел представленные документы на приобретение нового оборудования как доказательства модернизации производства, опровергается материалами дела.

Так, судом первой инстанции правомерно отражено, что доказательств, подтверждающих модернизацию производства, о которой заявляет представитель ООО "Металлгормаш", ни в ходе ВНП, ни в ходе судебного разбирательства заявителем представлено не было.

В ходе проведенных в рамках выездной налоговой проверки осмотров литейного цеха и цеха механообработки (протоколы осмотра от 16.11.2020 N 1, 2) установлено, что всё оборудование принадлежит ООО "Металлгормаш".

В ходе выездной проверки установлено, что ООО "Металлгормаш", ИП Котляр В.А. и ООО "ПКФ Литейный" осуществляют один технологический процесс по производству запасных частей для экскаваторов ЭКГ-5, ЭКГ-8 и мехобработку запасных частей и деталей.

В собственности у организации ООО "Металлгормаш" находится литейный цех, а также все оборудование, установленное в литейном цехе и в цехе механообработки. По сути, весь производственный процесс осуществляется на оборудовании, принадлежащем ООО "Металлгормаш" на праве собственности.

Согласно Протоколу осмотра территории (помещения) N 1 от 16.11.2020 по адресу г. Качканар, Промплощадка ЛПХ "Тагиллес" находится Цех N 2 (литейный цех). В литейном цехе из металлолома выплавляется заготовка (будущая деталь), которая затем подвергается термической обработке и, в последующем, отправляется в Цех N 1 (цех механообработки). В литейном цехе находятся: формы литейные, смесители, печи обжиговые, ковш разливной, кислородная установка, отливки, заготовки.

Индивидуальный предприниматель Котляр В.А. использует здание по адресу г. Качканар Промплощадка ЛПХ "Тагиллес" на основании договора аренды недвижимого имущества от 01.01.2015, заключенный с ООО "Металлгормаш". Здание и все оборудование, которое находится в цехе, принадлежит на праве собственности ООО "Металлгормаш".

Таким образом, весь производственный процесс осуществляется на оборудовании, принадлежащем ООО "Металлгормаш" на праве собственности. Основной процесс изготовления деталей осуществляется в литейном цехе. В цехе механообработки детали проходят окончательную доработку: шлифуются, окрашиваются.

На всё оборудование, которое находилось в производственных цехах в ходе осмотра, ООО "Металлгормаш" представило инвентарные карточки. Согласно данных карточек все имеющиеся станки принадлежат ООО "Металлгормаш".

Анализом представленных к дополнениям на возражения ООО "Металлгормаш" документов инспекцией установлено, что согласно договору купли-продажи от 30.12.2010 N 55/2010 ООО "ЯНА", в лице Степанова В.Н. передает Котляру В.А. товар в виде станков, бывших в употреблении и в состоянии, в котором находятся на дату передачи.

Технические паспорта на переданное оборудование не представлены.

В ходе ВНП установлено, что на балансе ООО "Металлгормаш" числятся аналогичные станки, необходимые для изготовления и механической обработки деталей для горного оборудования.

Оборудование, принадлежащее ИП Котляру В.А., на момент осмотра не выявлено.

Кроме того, в информационном ресурсе налогового органа имеются следующие пояснения ИП Котляра от 16.01.2020, в которых он указывает следующее:

- в связи с внесением изменений в законодательство, были установлены пониженные тарифы страховых взносов с 2011 года для отдельных категорий страхователей, в том числе индивидуальных предпринимателей;

- на семинарах для бухгалтеров и руководителей было рекомендовано воспользоваться этой льготой;

- поэтому было принято решение зарегистрировать ИП;

Однако учредителем и руководителем ООО "Металлгормаш" Котляром В.А. также было принято решение о продолжении работы предприятия действующим, т.к. ООО "Металлгормаш" имеет на балансе основные средства и обществом заключены договоры с энергоснабжающими организациями, поэтому предприятие осталось действующим, сдавая основные средства в аренду ИП Котляру В.А.

Соответственно, из пояснений Котляра В.А. следует, что он сознательно зарегистрировался в качестве ИП и осуществил перевод работников из взаимозависимого ООО "Металлгормаш" в ИП Котляр В.А. с целью получения налоговой экономии при уплате страховых взносов.

Судом первой инстанции также правомерно не принят довод заявителя о планомерном сокращение штата ИП Котляр В.А. при тех же объемах выручки, что, по мнению общества, является неопровержимым доказательством проведенного улучшения процесса производства запасных деталей для экскаваторов; главной целью государственной регистрации Котляра В.А. в качестве индивидуального предпринимателя стало разделение бизнеса и модернизация производства - т.е. деловая цель. Судом также обоснованно отклонены доводы налогоплательщика о наличии показаний работников, говоривших о том, что они трудоустроены у ИП Котляра В.А. и то, что не все сотрудники ранее работали в ООО "Металлгормаш".

Так, в ходе выездной налоговой проверки установлено и материалами дела подтверждено, что в штате ООО "Металлгормаш" до 2011 года числились следующие специалисты: сталевары, технологи, фрезеровщики, мастера цехов, электрослесари, машинисты погрузочной машины, термисты, слесари ремонтники, токари, сварщики, долбёжный, сверлильщики, формовщики, транспортировщики, начальники цехов.

Но, после регистрации Котляра В.А. в качестве ИП в 2011 году, ставшего применять упрощенную систему налогообложения, физические лица, которые до 2011 года были трудоустроены в ООО "Металлгормаш", где генеральным директором является Котляр В.А., были переведены в штат ИП Котляра В.А., при этом должностные обязанности и место выполнения трудовых обязанностей у физических лиц не поменялись.

Данные обстоятельства подтверждаются справками по форме 2-НДФЛ на соответствующих сотрудников, представленными ООО "Металлгормаш" и ИП Котляром В.А., а также многочисленными показаниями сотрудников (Вишнякова Ю.Л. - машинист автопогрузчика, Гаврилина В.Н. - водитель, Гречишникова A.M. -технолог в цехе N 1, Демченко СВ. - бухгалтер - кассир, Жулябина С.А. - токарь - карусельщик, Михеева А.Б. - токарь - расточник, Сизова К.В. - мастер цеха N 2, Пермякова Е.А. - мастер по ремонту в цехе N 1).

Из показаний свидетелей установлено, что работники до 2011 года были трудоустроены в ООО "Металлгормаш", затем все по документам были переведены в штат ИП Котляр В.А. (находящегося на УСН), при этом условия работы не поменялись, прежними остались: место и адрес осуществления деятельности, график работы, условия труда, трудовые обязанности, кадровая служба, непосредственное руководство.

При рассмотрении доводов заявителя о самостоятельности ИП Котляра и его собственного круга клиентов, для которых ИП осуществлял услуги по механической обработке, изготовлению деталей, транспортировке груза, судом первой инстанции обоснованно отражено следующее.

Для иных контрагентов (кроме ООО "Металлгормаш") ИП Котляр осуществлял только механическую обработку деталей, изготовления деталей не было.

В общей массе доходов с ООО "Металлгормаш" доля услуг по механической обработке деталей для иных контрагентов составляла в 2017 году - 18%; в 2018 году - 14%.

Кроме того, ИП Котляр ранее был зарегистрирован как ИП с 1995 по 2005. Вид ОКВЭД совершенно иной - деятельность автомобильного грузового неспециализированного транспорта, т.е. не связанная с обработкой металлов.

С 17.01.2011 Котляр В.А. вновь регистрируется в качестве ИП. Основной вид деятельности - литье стали (код ОКВЭД 24.52), дополнительные виды деятельности: обработка металлов и нанесение покрытий на металлы (код 25.61), обработка металлических изделий механическая (код 25.62), производство подшипников, зубчатых передач, элементов механических передач и приводов (код 28.15).

В ходе ВНП установлено, что ИП Котляр В.А. (Подрядчик) по договорам подряда от 01.02.2015 N 02/П, от 10.01.2017 N 1-4Л1 изготавливал для ООО "Металлгормаш", ООО "ПКФ Литейный" (Заказчики) запасные части и оборудование для горнодобывающей техники по заявкам заказчиков, из давальческих материалов.

Материалы передавались подрядчику для производства работ с оформлением унифицированных форм первичной документации (требование - накладная) до начала выполнения работ.

В последующем, по накладной на внутреннее перемещение ИП Котляр В.А. передавал заказчикам изготовленные запасные части (готовую продукцию).

Незавершенное производство отсутствовало, так как объем заказа по заявкам за месяц соответствовал объему изготовленных запасных частей подрядчиком.

ООО "Металлгормаш" и ООО "ПКФ Литейный" закупали идентичное сырье для изготовления запчастей (втулки, колеса, валы и другие).

Продукция изготавливалась работниками ИП Котляра В.А. в Цехе N 2 и на станках (оборудовании), принадлежащих ООО "Металлгормаш", механообработку проходила в Цехе N 1, принадлежащем ИП Котляру В.А., затем Общество и ООО "ПКФ Литейный" в 2017 - 2018 годах реализовывали запасные части в адрес одних и тех же покупателей (ООО "Уралтехснаб", ООО "Горметарсенал", ООО "Карат" и других). При этом, согласно представленным покупателями паспортам изделий производителями являлись ООО "Металлгормаш" и ООО "ПКФ Литейный".

На основании вышеизложенного реальным производителем запасных частей к горнодобывающему оборудованию является ООО "Металлгормаш", в связи с чем наличие оснований для доначисления налогов именно указанному лицу подтверждено материалами дела.

Именно детальный анализ финансово-хозяйственных операций всех трёх налогоплательщиков подтвердил формальное разделение бизнеса и установлено, что каждый из 3-х субъектов осуществлял направления деятельности, которые неразрывно связаны между собой и составляют единый производственный процесс, направленный на получение общего результата.

Доводы апелляционной жалобы о том, что фактическая выручка трех проверяемых субъектов дробления бизнеса (в т.ч. ИП Котляр В.А.) не превышала лимитов специальных режимов налогообложения и составляла менее 120 000 000 руб. опровергаются материалами дела и соответствующим расчетом налогового органа, который проверен судами и признан верным. Представленный налогоплательщиком контррасчет расчет инспекции не опровергает, поскольку не учитывает особенности учета выручки у налогоплательщика и взаимозависимых лиц. Подробный анализ соответствующих сумм приведен на стр. 55 оспариваемого решения налогового органа и документально налогоплательщиком не опровергнут.

Таким образом, все доводы заявителя о том, что ООО "Металлгормаш", ООО ПКФ "Литейный" и ИП Котляр являются самостоятельными и их деятельность не является единым производственным процессом, несостоятельны и правомерно отклонены судом первой инстанции.

Кроме того, относительно доводов заявителя о том, что налоговым органом не доказаны критерии фиктивного дробления бизнеса и не приведены основания возложения ответственности на ООО "Металлгормаш", суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что руководителем ООО "Металлгормаш" Котляром В.А. создана организация ООО "ПКФ Литейный" со схемой аналогичной, установленной в ходе судебного дела N А60-4578/2021, по ведению финансово-хозяйственной деятельности с группой взаимосвязанных предприятий - "фирмами-однодневками" (ООО "Технологии логистики", ООО "Автоснаб Восток", ООО "Беринг ЕК", ООО "Суслов Сервис", ООО "Техинпром", ООО "Техцентр", ООО "Авианта", ООО "Триал Текс", ООО "Слотпромкомпани", ООО "Промтренд") с формальным документооборотом, с целью создания видимости соблюдения требований статьей 169, 171 и 172 НК РФ и предъявления к вычету НДС.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 09.07.2021 по делу N А60-4578/2021 установлены факты недобросовестного поведения ООО "Металлгормаш" с целью получения необоснованной налоговый выгоды и экономии.

Основанием возникновения указанного судебного спора явились результаты проведенной выездной налоговой проверки деятельности ООО "Металлгормаш" за 2015- 2016 годы, в результате которой установлено, что общество неправомерно приняло в состав налоговых вычетов по НДС суммы налога, предъявленные на основании счетов-фактур, выставленных от имени ООО "Гермесмастер", ООО "Элегия-Стим", ООО "Суслов Сервис", ООО "Строй-Проэкт", ООО "Техно-Поинт", ООО "СТК Флекс", ООО "Регионконтрактурал", ООО "ТК Консалдинг", ООО "Промснабтерминал".

Оценив материалы настоящей выездной налоговой проверки, суд также пришел к выводу, что фактически имело место создание налогоплательщиком с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, фиктивного документооборота. Целью данных действий налогоплательщика было получение необоснованной налоговой выгоды. Заявителем достаточных доказательств, опровергающих данные выводы, не представлено".

Судами апелляционной и кассационной инстанций указанное судебное решение оставлено без изменения.

Фактически ООО "Металлгормаш", ИП Котляр В.А. и ООО "ПКФ Литейный" - единый хозяйствующий субъект.

При этом, ООО "ПКФ Литейный" заключались формальные договоры с вышеуказанными проблемными контрагентами, которые фактически не исполнялись и не могли быть исполнены перечисленными юридическими лицами в связи со следующей совокупностью обстоятельств:

- все вышеперечисленные организации исключены из ЕГРЮЛ;

- в ходе допросов руководители отрицают свое участие в организации, оформляли организацию на свои документы за вознаграждение, либо находятся в розыске, осуждены или не отказываются, но поставщиков и контрагентов не помнят, занимаются только перевозками;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности в виду отсутствия управленческого и рабочего персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. Складские, производственные и офисные помещения проблемными контрагентами не арендовались;

- налоговые декларации организациями за отчетные периоды 2017-2019 года представлялись с нулевыми показателями либо минимальными суммами к уплате в бюджет. Источник формирования НДС в бюджет не сформирован. Документы по требованию не представлены, среднесписочная численность работников не представлена;

- при анализе движения денежных средств по расчетным счетам выявлено, что по расчетному счету не производилось расходов объективно необходимых для осуществления хозяйственной деятельности данных предприятий: отсутствуют перечисления на выплату заработной платы работникам и лицам, привлеченным по договорам гражданско-правового характера. Не прослеживаются перечисления за услуги ЖКХ, платежи ресурсоснабжающим организациям за поставку различного рода носителей и ресурсов;

- анализ выписок банка не подтверждает приобретение проблемными контрагентами запчастей к горному оборудованию (комплектующих), так как поставщики применяют налоговый режим ЕНВД и осуществляют деятельность по оказанию транспортных услуг (грузоперевозки).

- в представленных Паспортах изделий, реализованных в адрес покупателей, приобретенных от проблемных контрагентов, указан производитель ООО "ПКФ Литейный". Следовательно, факт исполнения договоров на поставку товаров проблемными контрагентами в адрес ООО "ПКФ Литейный" и в адрес ИП Котляра В.А. с целью механической обработки не подтвержден, запасные части не приобретались у проблемных контрагентов, а изготавливались самостоятельно ООО "ПКФ Литейный";

- денежные средства поступают на расчетный счет от ООО "ПКФ Литейный" с последующим обналичиванием (установлен транзитный характер движения денежных средств по счетам проблемных контрагентов), либо напрямую возвращаются на расчетный счет руководителя ООО "ПКФ Литейный" Котляра В.А. с назначением платежа "Оплата за зубофрезерную и механическую обработку НДС не облагается". Фактически происходит возврат денежных средств через расчетный счет Котляра В.А.; 15 100458_14445387 - установлено совпадение IP-адреса между двумя спорными контрагентами ООО "Авианта" и ООО "Беринг-ЕК" - 5.141.125.185;

- ООО "Суслов Сервис" - установлен как один из "проблемных" контрагентов в рамках дела N А60-4578/2021, то есть наличие формального документооборота между ООО "Металлгормаш" и данной организацией подтверждено в рамках судебного разбирательства. Материалы настоящей проверки содержат неоспоримые доказательства того, что между взаимозависимыми организациями: ООО "Металлгормаш", ИП Котляр В.А. и ООО "ПКФ Литейный" фактически отсутствует разделение деятельности, субъекты организационно не обособлены, деятельность субъектов является частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата. Проверяемый налогоплательщик и взаимосвязанные лица ИП Котляр В.А., ООО "ПКФ Литейный" являются формально самостоятельными организациями, а фактически осуществляют свою деятельность как единое юридическое лицо.

Позиция инспекции согласуется со сложившейся судебной практикой, в т.ч. в отношении ООО "Металлгормаш" по результатам предыдущей выездной налоговой проверки дело N А60-4578/2021 (Определение ВС РФ от 25.07.2019 NЗ06-ЭС19-11366, Определение ВС РФ от 05.07.2016 N306-КГ16-7326, Определение ВС РФ от 27.11.2015 N306-КГ15-7673 и пр.), что также правомерно было учтено судом первой инстанции.

В отношении довода заявителя о том, что инспекцией не представлено доказательств влияния ООО "Металлгормаш" на выбор контрагентов ООО "ПКФ Литейный", а сами сделки ООО "ПКФ Литейный" с "техническими" компаниями не оспорены, апелляционный суд отмечает, что мероприятиями налогового контроля подтверждается факт нарушения ООО "Металлгормаш" положений статьи 54.1 НК РФ, доводы налогоплательщика опровергаются совокупностью имеющихся в деле в деле доказательств, свидетельствующих об умышленном избрании обществом порочной схемы ведения бизнеса с целью минимизации налогового бремени, путем дробления бизнеса и вовлечения в указанную схему проблемных контрагентов с целью создания фиктивного документооборота, что отражено судом первой инстанции в принятом решении.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о том, что в результате проведенной налоговой проверки выявлено нарушение ООО "Металлгормаш" требований пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Вопреки доводам апелляционной жалобы по результатам выездной налоговой проверки установлены следующие факты, свидетельствующие об искусственном разделении единого производственного процесса, правомерно учтенные судом первой инстанции в качестве обстоятельств, подтверждающих позицию налогового органа:

- взаимозависимость участников (организаторов) схемы (ООО "Металлгормаш" и ИП Котляр А.В., ООО "ПКФ Литейный");

- отсутствие разделения деятельности (виды деятельности, кадры, бухгалтерия, работники);

- субъекты организационно не обособлены (адреса местонахождения складов, производства);

- деятельность субъектов является частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата (единый производственный процесс);

- схема "дробления бизнеса" не имела какой-либо экономически обусловленной цели, при этом создание подобной схемы позволило налогоплательщику выводить из-под налогообложения доходы от реализации запасных частей к экскаваторам ЭКГ-5, ЭКГ-8.

Доводы жалобы о самостоятельности спорных субъектов опровергаются совокупностью представленных в дело доказательств, в связи с чем обоснованно отклонены судом первой инстанции и отклоняются апелляционным судом.

В рассматриваемой ситуации, учитывая установленную в ходе проведения выездной налоговой проверки совокупность обстоятельств, судом обоснованно указано, что налоговым органом доказано применение ООО "Металлгормаш" схемы дробления бизнеса. Следовательно, обществом не соблюдены требования пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, статей 172,252, пункта 1 статьи 420, пункта 1 статьи 421, пункта 4 статьи 431 НК РФ, налогоплательщику обоснованно доначислены НДС, налог на прибыль организаций и страховые взносы.

Расчет доначисленного налогоплательщику налога на добавленную стоимость приведен на стр. 55 оспариваемого решения, налога на прибыль организаций на стр. 63-64 соответственно, контррасчет обществом не представлен, соответствующими доказательствами не опровергнут.

тШШ

В части доначисления и расчета страховых взносов из оспариваемого решения следует, что страховые взносы доначислены обществу с разницы между ранее исчисленными страховыми взносами ИП Котляра В.А. с выплат в пользу работников по пониженному тарифу и суммами страховых взносов, исчисленных по общему тарифу (т.е. дельту).

По результатам проверки НДФЛ обществу не начислен, так как учтен НДФЛ исчисленный, удержанный и перечисленный в бюджет ИП Котляром В.А.

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки проведена реконструкция налоговых обязательств при раскрытии схемы по дроблению бизнеса (объединение доходов и расходов взаимозависимых лиц ООО "Металлгормаш", ООО "ПКФ Литейный" и ИП Котляра В.А.). При этом из налогооблагаемой базы обоснованно исключены операции между данными лицами, поскольку согласно пункту 28 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ доначисление сумм налогов осуществляется таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. То есть в рассматриваемой ситуации, учитывая, что в результате проверки установлено, что фактически ООО "Металлгормаш", ООО "ПКФ Литейный" и ИП Котляр В.А. являются единым хозяйствующим субъектом, операции между (внутри) перечисленных лиц инспекцией исключены для целей налогообложения. При этом, налоги, уплаченные в бюджет как ООО "Металлгормаш", так и ООО "ПКФ Литейный", ИП Котляром В.А. учтены Инспекцией при расчете налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика. При этом, из доходов и расходов исключены взаимосвязанные операции между данными лицами, а также расходы ООО "ПКФ Литейный" по операциям с проблемными контрагентами.

Из доходов, учитываемых по налогу на прибыль, исключены суммы авансов, полученных ООО "ПФК Литейный" в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг в размере 41 834 486 рублей. Информация получена из имеющихся в распоряжении Инспекции документов (декларации по НДС за 1,2,3,4 кварталы 2017 года, представленным ООО "ПКФ Литейный" - стр. 070_03, 070_05, книги продаж - код 02).

Расходы ИП Котляра В.А., принятые налоговым органом в целях налогообложения налогом на прибыль, отражены на страницах 38-39 решения от 22.06.2022 N 14-07/5. В частности, инспекцией учтены расходы ИП Котляра В.А. в фонд оплаты труда работников, числящихся в штате Котляра В.А., стоимость приобретенных материалов, расходы на приобретение спецодежды, расходы на приобретение топлива, услуги сторонних организаций (информационные услуги, водоотведение, обслуживание оргтехники, услуги бухгалтерии, услуги банка), налоги, страховые взносы (УСНО, ПФР, ФФОМС, ФСС).

Для предоставления вычетов по НДС по взаимозависимым лицам учтены данные, отраженные в книгах покупок ООО "Металлгормаш" и ООО "ПКФ Литейный", также учтен НДС по приобретенным ТМЦ ИП Котляром В.А. на основании имеющихся первичных документов, полученных от контрагентов.

Инспекцией при предоставлении вычетов по НДС за 2017 год обоснованно не учтены остатки запасов по балансу ООО "ПКФ Литейный", в связи с тем, что ООО "ПКФ Литейный" в 2017 году находилось на общей системе налогообложения, при покупке ТМЦ с выделенной суммой НДС, принимало налог, предъявленный продавцами к вычету, и отражало его в книге покупок в полном объеме.

Следует отметить, что так как первичные документы в отношении хозяйственной деятельности ИП Котляра В.А. в налоговом органе имелись исключительно за налоговые периоды 2017 - 2018 годов (в связи с проведением выездной налоговой проверки ИП за указанный период), то расходы и доходы ИП Котляра В.А. за 2019 год начислены налоговым органом на основании сведений, отраженных самим налогоплательщиком в налоговых декларациях. Иные документы, позволяющие более детально установить доходы и расходы ИП Котляра В.А. в 2019 году в налоговом органе отсутствуют, ИП Котляром В.А не представлены.

Таким образом, налоговый орган при расчете налоговых обязательств общества исходил из документов и информации, имеющихся у Инспекции.

Вместе с тем, в ходе судебного разбирательства к материалам дела заявителем были представлены дополнительные документы в подтверждение доводов о фактической поставке продукции, после ознакомления с которыми налоговый орган вынес решение от 22.01.2024 N 14-07/5/ИЗМ/2 о внесении изменений в оспариваемое решение, указав на правомерность принятия ООО "ПКФ Литейный" к вычету сумм НДС по зачету полученных авансов и изложив изменения в п. 3.1 решения в табличном варианте.

В отношении кредиторской задолженности, образовавшейся до 2017 года, судом первой инстанции учтены пояснения налогового органа о том, что на основании решения вышестоящего налогового органа от 07.11.2022 решение инспекции признано неправомерным в части доначисления налога на прибыль по вышеуказанным обстоятельствам. Инспекцией произведено уменьшение доначисленного налога на прибыль на сумму кредиторской задолженности. В адрес Общества Инспекцией направлено письмо от 11.11.2022 N 14-12/13145 о внесенных изменениях в решение от 22.06.2022 N 14-07/5, доначисленные суммы недоимки по налогам, штрафам и пени были уменьшены.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Материалами дела подтверждается факт нарушения обществом положений статьи 54.1 НК РФ, а именно, факт злоупотребления правом, выразившегося в применении УСН при нарушении критериев, предусмотренных положениями главы 26.2 НК РФ, и наличии обязанности по исчислению и уплате налогов по общей системе налогообложения, в связи с чем, заявитель правомерно привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Размер примененной решением Инспекцией, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и в пределах срока давности привлечения к ответственности (пункт 1 статьи 113 НК РФ, пункт 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", Постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 N 4134/11), налоговых санкций не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ, несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Суд первой инстанции также правомерно констатировал, что процедура привлечения налогоплательщика к ответственности инспекцией соблюдена. Обществом не подтверждены и арбитражным судом не установлены обстоятельства, влекущие на основании положений пункта 14 статьи 101 НК РФ незаконность оспоренного решения инспекции по процедурным нарушениям.

Все иные доводы апелляционной жалобы налогоплательщика судом апелляционной инстанции исследованы и подлежат отклонению, как не опровергающие вышеизложенное.

Само по себе несогласие заявителя с установленными судом первой инстанции и подтвержденными материалами дела обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Апелляционным судом установлено, что апелляционная жалоба не содержит доводов, свидетельствующих о принятии судом неправомерного решения; приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют обстоятельства, исследованные судом первой инстанции, и не свидетельствуют о наличии оснований для удовлетворения жалоб и отмены решения суда первой инстанции.

Доводы жалобы о неполной оценке судом доказательств неосновательны. Необходимые для правильного разрешения спора обстоятельства установлены в полном объеме.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с требованиями статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на ее заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 06 февраля 2024 года по делу N А60-5288/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Т.С. Герасименко

Судьи

Е.Ю. Муравьева В.Н. Якушев