Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 июня 2024 г. N 11АП-4267/24 по делу N А49-12679/2022

г.Самара

11 июня 2024 г.

Дело N А49-12679/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 03 июня 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 июня 2024 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Бажана П.В., Николаевой С.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сычевой К.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 03.06.2024 в помещении суда апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области на решение Арбитражного суда Пензенской области от 12.02.2024 по делу N А49-12679/2022 (судья Аверьянов С.В.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стройимпульс" (ИНН 7715674843, ОГРН 1077762550172), р.п.Евлашево Пензенской области, к Управлению Федеральной налоговой службы по Пензенской области (ИНН 5836010515, ОГРН 1045800303933), г.Пенза,

об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ООО "Стройимпульс" - Фомичева Е.И. (доверенность от 21.11.2023),

от УФНС России по Пензенской области - Мерзликина И.Н. (доверенность от 31.10.2023), Елескина М.В. (доверенность от 18.04.2024),

УСТАНОВИЛ

общество с ограниченной ответственностью "Стройимпульс" (далее - ООО "Стройимпульс", общество) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением (с учетом принятого судом первой инстанции в порядке ст.49 АПК РФ уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Пензенской области (сейчас правопреемник - Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области; далее - налоговый орган) от 22.07.2022 N 1094 в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 17 910 753 руб. 85 коп., налога на прибыль организаций в сумме 18 345 780 руб., пени в общей сумме 15 853 920 руб. 78 коп., штрафа в общей сумме 590 790 руб. 30 коп.

Решением от 01.06.2023 по делу N А49-12679/2022, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2023, Арбитражный суд Пензенской области заявленные требования удовлетворил частично, признал недействительным решение налогового органа от 22.07.2022 N 1094 в части начисления НДС в сумме 1 218 226 руб. 11 коп. и соответствующих сумм пени по взаимоотношениям с ООО "Волгамонтажпроект-Ресурс"; в удовлетворении остальной части заявленных требований - отказал.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 28.11.2023 по делу N А49-12679/2022 указанные судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены в части отказа в удовлетворении заявленных требований, и в данной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции указал на то, что рассматривая вопрос о недобросовестности ООО "Стройимпульс" при совершении финансово-хозяйственных операций, суды неполно оценили доводы общества; судебные акты приняты по неполно исследованным обстоятельствам. Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст.71 АПК РФ.

В силу ч.2.1 ст.289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Решением от 12.02.2024 по делу N А49-12679/2022 Арбитражный суд Пензенской области заявленные требования удовлетворил.

Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

ООО "Стройимпульс" апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве и письменных пояснениях.

На основании ст.158 АПК РФ судебное разбирательство откладывалось с 22.04.2024 на 03.06.2024.

В связи с нахождением судей Корнилова А.Б. и Сорокиной О.П. в очередном отпуске, определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2024 по делу N А49-12679/2022 произведена замена судей Корнилова А.Б. и Сорокиной О.П. на судей Бажана П.В. и Николаеву С.Ю. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч.5 ст.18 АПК РФ).

В судебном заседании представители налогового органа апелляционную жалобу поддержали, просили отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представитель ООО "Стройимпульс" апелляционную жалобу отклонила, просила оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве и письменных пояснениях, заслушав представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "Стройимпульс" за 2017-2018 годы налоговый орган принял решение от 22.07.2022 N 1094, которым начислил НДС в сумме 21 263 257 руб., налог на прибыль организаций в сумме 19 699 365 руб., пени в общей сумме 20 427 379 руб. 95 коп., штраф по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 726 148 руб. 80 коп.

Решением от 21.10.2022 N 06-10/212 Управление отменило решение налогового органа в части начисления налога на прибыль организаций за 2018 год по контрагенту ООО "Волгамонтажпроект-Ресурс" в сумме 1 353 585 руб., пени в сумме 447 182 руб. 46 коп. и штрафа по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 135 358 руб. 50 коп.; в остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Основанием для начисления оспариваемых сумм налогов, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ООО "Стройимпульс" налоговых вычетов по НДС и расходов для целей налогообложения прибыли по операциям с ООО "Строймонтаж", ООО "Ремстрой", ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб".

В ходе рассмотрения настоящего дела налоговый орган принял решение от 29.05.2023 N 2, которым в результате применения налоговой реконструкции и с учетом периода действия моратория, введенного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497, уменьшил НДС на 3 352 502 руб. 78 коп. (в том числе по ООО "Строймонтаж" - 1 811 980 руб. 78 коп., ООО "Ремстрой" - 1 300 835 руб. 76 коп., ООО "Гранит" - 239 686 руб. 24 коп.) и пени на 4 126 276 руб. 71 коп.

С учетом внесенных в оспариваемое решение изменений ООО "Стройимпульс" уточнило заявленные требования.

При новом рассмотрении дела решение налогового органа от 22.07.2022 N 1094 оспаривается в части начисления НДС в сумме 16 692 528 руб., налога на прибыль организаций в сумме 18 345 780 руб. и соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду взаимоотношений ООО "Стройимпульс" с ООО "Строймонтаж", ООО "Ремстрой", ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб".

В обоснование своей позиции ООО "Стройимпульс" указало на то, что налоговым органом не выявлены факты юридической, экономической и иной подконтрольности участников, вовлеченных в налоговую схему, которые могут свидетельствовать об умышленности действий налогоплательщика; не установлены обстоятельства, связанные с использованием полученной налоговой экономии, которые позволяют определить, в чьих интересах оформлены соответствующие сделки (операции). Налоговым органом не доказаны совокупность обстоятельств - существо искажения (в чем конкретно оно выразилось); причинная связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете, либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета. Налоговым органом не опровергается факт наличия товара; товар спорными контрагентами приобретался у реальных поставщиков. ООО "Стройимпульс" при заключении договоров проявило должную степень осмотрительности и осторожности, проверило контрагентов через информационные ресурсы (nalog.ru, банковские информационные ресурсы и прочие), и ввиду собранной из открытых источников информации не сомневалось, что указанные организации в состоянии исполнить договорные обязательства. Факт доставки материалов (что не оспаривается налоговым органом) на объекты общества подтверждает осмотрительность и обоснованные экономические цели при выборе контрагентов. В материалах проверки отсутствуют доказательства, указывающие на создание замкнутой цепочки движения денежных средств и/или их возврат в ООО "Стройимпульс", поэтому вывод налогового органа о том, что общество является выгодоприобретателем "созданной схемы уклонения от уплаты налогов", несостоятелен.

При принятии обжалуемого судебного акта суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом наличие права на получение налоговой выгоды должен доказать заявитель (ч.1 ст.65 АПК РФ).

В соответствии со ст.171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.1 и 2 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со ст.ст.171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (применение налоговых вычетов и расходов), экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (п.2 ст.54.1 НК РФ).

В целях п.1 и 2 ст.54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (п.3 ст.54.1 НК РФ).

Следуя принципу единообразия в применении и толковании судами норм права, с учетом разъяснений, содержащихся в Письме ФНС России от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547 "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды", при осуществлении мероприятий налогового контроля для подтверждения факта получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды налоговым органам при проведении налоговой проверки следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операций с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.

Как указано в п.31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017), факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

Верховный Суд Российской Федерации, рассматривая аналогичные споры, сделал общий вывод о том, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Из представленных ООО "Стройимпульс" в ходе выездной налоговой проверки документов следует, что в проверяемом периоде общество приобретало у ООО "Строймонтаж", ООО "Ремстрой", ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб" материалы, которые в дальнейшем использовались им при производстве строительных работ в качестве подрядчика (субподрядчика) на различных объектах заказчиков. Факт выполнения работ подтверждается актами по форме КС-2, подписанными уполномоченными лицами ООО "Стройимпульс" и его заказчиков.

Налоговый орган, не отрицая поставку соответствующих товаров и оказание логистических и транспортно-экспедиционных услуг, между тем оспаривает реальность исполнения договоров со спорными контрагентами. При этом иные поставщики данных материалов в ходе проверки установлены не были.

Кроме того, как указало общество, его взаимоотношения с ООО "Строймонтаж", ООО "Ремстрой", ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб" в рассматриваемом периоде не дублировались какими-либо иными договорами с другими контрагентами.

Признавая необоснованным вывод налогового органа об отсутствии перечислений контрагентами второго и третьего звена за товар, реализованный ООО "Строймонтаж", ООО "Ремстрой", ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб" обществу, суд первой инстанции правильно принял во внимание, что ООО "Карамель" (контрагент 3 звена) перечисляло денежные средства не только за автомобили, но и за строительные материалы, транспортные услуги; ООО "Автодорстрой" (контрагент 3 звена) перечисляло денежные средства не только за комплектующие для оборудования, но и за перевозку стройматериалов; ООО "Глобус" перечисляло денежные средства не только за путевки, но и за материалы, обои, отделочные материалы.

Как указал суд первой инстанции, анализ движения товарного потока с учетом номенклатуры и количества налоговым органом должным образом не произведен.

Анализ расчетных счетов позволяет сделать вывод о том, что контрагенты общества осуществляли реальную хозяйственную деятельность, взаимодействовали с юридическими лицами, уплачивали в бюджет НДС. Численность работников этих организаций (5-6 человек) также позволяла им вести реальную хозяйственную деятельность.

Допустимых и достаточных доказательств того, что спорные контрагенты являлись "техническими" компаниями, с участием которых в отсутствие реального осуществления хозяйственных операций формально составлялись документы с целью уменьшения налоговых обязательств, налоговым органом не представлено. Ведение ими реальной финансово-хозяйственной деятельности, в том числе совершение хозяйственных операций с проверяемым налогоплательщиком, налоговым органом не опровергнуто.

В книгах продаж и налоговой отчетности спорных контрагентов реализация товаров в адрес ООО "Стройимпульс" отражена, что налоговым органом не оспаривается.

С учетом изложенного суд первой инстанции правильно отнесся критически к доводам налогового органа о том, что спорные контрагенты не имели возможности осуществлять реальную хозяйственную деятельность.

Ссылаясь на нарушение обязательств контрагентами второго и последующих звеньев в цепочках движения товаров, налоговый орган между тем не представил доказательств взаимозависимости, подконтрольности, согласованности действий ООО "Стройимпульс" с этими организациями.

Также отсутствуют доказательства того, что движение денежных средств по их расчетным счетам контролировалось обществом либо проводилось по его поручению. Схем кругового движения и обналичивания денежных средств в интересах ООО "Стройимпульс" налоговым органом в ходе проверки не выявлено.

Как верно указал суд первой инстанции, обстоятельств, которые бы в совокупности и взаимосвязи достаточным образом могли свидетельствовать о наличии в рассматриваемом случае направленных на получение необоснованной налоговой выгоды согласованных действий общества с иными лицами, из материалов настоящего дела не усматривается.

Оснований полагать, что общество не проявило должной осмотрительности в выборе указанных контрагентов, у суда также не имеется. Убедительных доводов и доказательств в обоснование этому налоговым органом вопреки требованиям ч.1 ст.65 АПК РФ не приведено.

В то же время согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, само по себе наличие у хозяйствующего субъекта посредников участвующих в цепочке поставки товара, не позволяет расценивать действия хозяйствующего субъекта в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить необоснованную налоговую выгоду.

Обстоятельства наличия в цепи поставки товара посредников не могут являться автоматически доказательством нереальности хозяйственных операций.

Необходимо также учитывать, что отказ в праве на вычет "входящего" налога обусловливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным.

Лишение права на вычет НДС налогоплательщика-покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу, означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику-покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) наступления их последствий.

Достоверность представленной контрагентом налогоплательщика налоговой отчетности не может опровергаться лишь незначительностью итоговой суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет, значительной долей заявленных поставщиком налоговых вычетов. При формулировании вывода об отсутствии экономического источника для вычета (возмещения) НДС требуется установить, что за незначительным налоговым бременем поставщика может стоять неполнота уплаты налогов и контрагент налогоплательщика должен был исчислить НДС к уплате в большей сумме. На это могут указывать такие признаки, как вывод денежных средств по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности поставщика и полноту уплаты им налога.

Указанные выводы содержатся в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597.

Суд первой инстанции правильно отметил, что подобных обстоятельств налоговым органом в ходе проверки не установлено.

Ссылка налогового органа на то, что в налоговой отчетности спорных контрагентов налоги к уплате в бюджет заявлены в незначительном размере (налоговые вычеты составляли более 80%), в книгах покупок ООО "Строймонтаж" и ООО "Ремстрой" выявлены факты замены счетов-фактур одних поставщиков на другие, - подлежит отклонению, поскольку эти обстоятельства сами по себе не могут свидетельствовать о недобросовестности проверяемого налогоплательщика и не являются достаточным основанием для отказа в применении им соответствующих налоговых вычетов/расходов.

Контроль за исполнением налогоплательщиками обязанности по уплате в бюджет полученных сумм НДС возложен на налоговые органы, и нарушение поставщиками этой обязанности является основанием для применения к ним налоговым органом мер, предусмотренных налоговым законодательством, но не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов добросовестному налогоплательщику.

Положениями налогового законодательства не установлена обязанность налогоплательщика подтверждать внесение поставщиком сумм налога в бюджет при получении налогового вычета.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц (Постановление от 19.12.2019 N 41-П, Определения от 16.03.2003 N 329-О, от 10.11.2016 N 2561-О, от 26.11.2018 N 3054-О и др.).

Во всяком случае, налоговый орган, сославшись на незначительные суммы налогов, исчисленные спорными контрагентами к уплате в бюджет, между тем не доказал, что эти организации должны были исчислить налоги в большем размере.

Противоречия в документах, на которые обратил внимание налоговый орган в оспариваемом решении, а также показания свидетелей Глухова О.В., Медведевой О.Ю., Карташовой (Новиковой) С.В. и Афанасьевой И.С., фактическое совершение ООО "Стройимпульс" хозяйственных операций с ООО "Строймонтаж", ООО "Ремстрой", ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб" по поставке товарно-материальных ценностей, использованных обществом при выполнении работ, не опровергает.

Как верно указал суд первой инстанции, то обстоятельство, что спорные контрагенты были созданы (зарегистрированы) примерно в одно время и незадолго до совершения хозяйственных операций с ООО "Стройимпульс": ООО "Строймонтаж" - 14.12.2016 (договор купли-продажи от 10.01.2017 N 09/2017), ООО "Ремстрой" - 14.12.2016 (договор купли-продажи от 23.12.2016 N 01/2016), ООО "Гранит" - 27.09.2017 (договор купли-продажи от 25.10.2017 N 25-10/2017), ООО "Регионснаб" - 07.12.2016 (договор купли-продажи от 10.01.2017 N 5/2017); должностные лица указанных организаций в проверяемом периоде (директор и учредитель ООО "Строймонтаж" Глухов О.В., директор и учредитель ООО "Ремстрой" Медведева О.Ю., директор и учредитель ООО "Гранит" Карташова (Новикова) С.В. и директор и учредитель ООО "Регионснаб" Афанасьева И.С.) проживали в г.Самаре, при этом Карташова (Новикова) С.В. и Афанасьева И.С. имели непосредственное отношение не только к организациям, в которых они были директорами и учредителями (ООО "Гранит" и ООО "Регионснаб" соответственно), но и к ООО "Строймонтаж" и ООО "Ремстрой", а также к ООО "Стройимпульс", - об отсутствии хозяйственных операций как таковых не свидетельствует.

Необходимо также отметить, что ссылаясь на подконтрольность участников сделок, налоговый орган обязан доказать не только факт наличия определенной связи между сторонами сделки, но и то, что характер отношений между участниками сделки объективно повлиял на условия сделки или экономические результаты деятельности данных юридических лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Между тем таких доказательств налоговый орган по настоящему делу не представил.

Совпадение IP-адресов налогоплательщика и спорных контрагентов реальность сделок также не опровергает.

Кроме того, суд первой инстанции отметил, что решение суда от 01.06.2023 по настоящему делу, в основу которого совокупность таких обстоятельств была положена, кассационной инстанции было отменено из-за неполноты оценки доводов общества, в том числе об ошибочности вывода о создании обществом формального документооборота с указанными контрагентами. При этом на необходимость исследования доводов общества о противоречивости расчетов, сделанных налоговым органом по "налоговой реконструкции" в решении от 29.05.2023 N 2, о лишении общества возможности в ходе судебного разбирательства ознакомиться с приложением ввиду его отсутствия в материалах дела, суд кассационной инстанции указал дополнительно.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции, рассматривая вопрос о добросовестности/недобросовестности ООО "Стройимпульс" при совершении спорных финансово-хозяйственных операций и оценивая доводы сторон, пришел к выводу о том, что материалами проверки реальность соответствующих хозяйственных операций не опровергнута, создание формального документооборота налоговым органом не доказано.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П и Постановлении от 24.02.2004 N 3-П указал, что в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Оценка целесообразности экономической деятельности хозяйствующего субъекта выходит за пределы полномочий налогового органа. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

П.3 ст.54.1 НК РФ предусмотрено, что в целях п.1 и 2 данной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

При применении положений п.3 ст.54.1 НК РФ недопустим формальный подход налогового органа к оценке обстоятельств занижения налогоплательщиком налоговой базы или уклонения от уплаты налогов.

При оценке соблюдения требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций.

Согласно п.2 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" положения п.1 и 2 ст.54.1 ГК РФ в их нормативном единстве с положением пп.3 п.2 ст.45 НК РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения:

а) реальность операции, то есть имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком;

б) исполнение обязательства надлежащим лицом;

в) действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения;

г) наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

Как верно отметил суд первой инстанции, налоговым органом по настоящему делу не доказано, что финансово-хозяйственные операции ООО "Стройимпульс" со спорными контрагентами не носили реального характера, исполнение по сделке обществом получено не было; обязательства по сделкам исполнены не теми лицами, которые указаны в первичных документах; действия общества по оформлению сделок с указанными контрагентами не имели экономического смысла, деловой цели и осуществлялись исключительно с целью уменьшения налоговой обязанности.

Исходя из изложенного, учитывая, что налоговым органом не представлено достоверных и бесспорных доказательств создания обществом формального документооборота, наличия у общества умысла, направленного на получение им необоснованной налоговой экономии, следует признать, что выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой экономии являются несостоятельными и носят предположительный характер.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что решение налогового органа в оспариваемой части не соответствует закону, нарушает права и законные интересы ООО "Стройимпульс" в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем заявление общества в данной части подлежит удовлетворению.

Повторно проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции, приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу, направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом первой инстанции, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

С учетом указаний суда кассационной инстанции, изложенных в постановлении от 28.11.2023, суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, а потому у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта.

Неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов сторон не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690, от 13.01.2022 N 308-ЭС21-26247).

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст.270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В силу ст.333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражном суде.

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пензенской области от 12 февраля 2024 года по делу N А49-12679/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

П.В. Бажан С.Ю. Николаева