Составляем платежное поручение на уплату НДФЛ (подготовлено экспертами компании "Гарант", 2019 г.)

Составляем платежное поручение на уплату НДФЛ

август 2019 г.

В данной статье мы рассмотрим основные моменты и тонкости, связанные с перечислением в бюджет налога на доходы физических лиц работодателями и иными лицами, на которых возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ.

В целом платежные поручения на перечисление сумм НДФЛ заполняются так же, как и любые иные "платежки" на уплату налогов, по правилам, установленным:

- положением Банка России от 19.06.2012 N 383-П "О правилах осуществления перевода денежных средств" (далее - Положение N 383-П);

- правилами заполнения поручений, утвержденными приказом Минфина России от 12.11.2013 N 107н (далее - Приказ N 107н) (п.п. 7, 8 ст. 45 НК РФ).

Однако небольшие отличия все-таки имеются.

Плательщик - налоговый агент

Как мы знаем, при уплате НДФЛ организация выступает не в качестве налогоплательщика, а в качестве налогового агента, т.е. платит налог не за себя, а за других лиц (ст. 226 НК РФ). Поэтому при формировании платежных поручений на уплату НДФЛ необходимо учитывать следующие нюансы:

1. НДФЛ никогда не перечисляется заранее (авансом).

По правилам, установленным ст. 226 НК РФ, направляемые в ИФНС суммы НДФЛ сначала удерживаются у физических лиц (налогоплательщиков) и лишь затем перечисляются в бюджет. Если заплатить налог заранее, получится, что в бюджет фактически попадут деньги, принадлежащие не налогоплательщику (ведь факта удержания еще не было), а налоговому агенту. При этом в НК РФ установлен запрет на уплату налога за счет средств налоговых агентов (п. 9 ст. 226). В связи с чем, по мнению контролирующих органов, перечисление НДФЛ в авансовом порядке не допускается (письма Минфина России от 01.02.2016 N 03-04-06/4321, от 22.07.2015 N 03-04-06/42063, ФНС России от 06.02.2017 N ГД-4-8/2085@).

Если по каким-то причинам бухгалтер перечислит НДФЛ заранее, то поступивший платеж просто не будет засчитан налоговыми органами в качестве уплаты рассматриваемого налога. Эти суммы инспекторы квалифицируют как денежные средства, ошибочно перечисленные в бюджетную систему РФ. Соответственно, впоследствии, чтобы исполнить обязанности налогового агента, организации придется заплатить налог повторно. Иначе у нее возникнет недоимка, что может послужить основанием для привлечения ее к ответственности по ст. 123 НК РФ (письмо Минфина России от 15.12.2017 N 03-04-06/84250).

В то же время существуют судебные решения, в которых судьи высказывают позицию о том, что досрочное перечисление налоговым агентом НДФЛ состава правонарушения, установленного ст. 123 НК РФ, не образует (см. например, постановление АС Московского округа от 28.07.2016 N Ф05-5279/15). Однако если споры с инспекцией не входят в планы организации, мы рекомендуем не рисковать и преждевременно "платежки" на уплату НДФЛ в банк не направлять.

2. При заполнении поля 101 платежного поручения на уплату НДФЛ нужно указать значение - 02.

Такой порядок заполнения данного поля регламентирован Приложением N 5 к Правилам указания информации, идентифицирующей лицо или орган, составивший распоряжение о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему РФ (утверждены Приказом N 107н).

Вид дохода

Порядок заполнения платежного поручения на уплату НДФЛ так же зависит от конкретного вида дохода, полученного физлицом: отпускные, больничные, зарплата, дивиденды и др.

Дело в том, что разные доходы, подлежащие обложению НДФЛ, признаются в налоговом учете на разные даты. Так, например, датой фактического получения дохода в виде заработной платы признается последний день месяца (п. 2 ст. 223 НК РФ), а доход в виде дивидендов определяется на день их выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Дата, на которую признается доход, влияет на порядок заполнения поля 107 "Налоговый период" платежного поручения. В этом поле, как известно, показывается информация о периодичности уплаты налогового платежа или конкретной дате его уплаты, установленной законодательством о налогах и сборах.

Для НДФЛ, перечисляемого в бюджет налоговыми агентами, конкретных дат уплаты НК РФ не установлено. Пунктом 6 ст. 226 НК РФ предусмотрены следующие сроки перечисления налога:

- не позднее последнего числа месяца, в котором производились выплаты доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков;

- не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику - для иных доходов.

Следовательно, поле 107 платежного поручения на уплату НДФЛ налоговым агентом всегда заполняется по информации о периодичности уплаты.

Периодичность уплаты может быть месячной, квартальной, полугодовой или годовой.

Для определения периодичности предназначены первые два знака показателя 107, они могут принимать следующие значения:

"МС" - месячные платежи;

"КВ" - квартальные платежи;

"ПЛ" - полугодовые платежи;

"ГД" - годовые платежи.

В 4-м и 5-м знаках показателя 107 для месячных платежей проставляется номер месяца текущего отчетного года, для квартальных платежей - номер квартала, для полугодовых - номер полугодия. При уплате налогового платежа один раз в год 4-й и 5-й знаки показателя налогового периода заполняются нулями ("0"). В 7 - 10 знаках указывается год, за который производится уплата налога (см. п. 8 Приложения N 2 к Правилам указания информации, идентифицирующей лицо или орган, составивший распоряжение о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему РФ, утв. Приказом N 107н, далее - Приложения N 2 к Правилам).

Таким образом, поле 107 "платежки" на уплату НДФЛ налоговым агентом должно быть заполнено в одном из следующих форматов:

"МС.NN.ГГГГ"; "КВ. NN.ГГГГ "; "ПЛ. NN.ГГГГ "; "ГД. NN.ГГГГ".

Указание налоговым агентом в этом поле конкретной даты некорректно и противоречит правилам, установленным Приказом N 107н (см. дополнительно письмо ФНС России от 12.07.2016 N ЗН-4-1/12498@).

Если уплата НДФЛ производится по требованию налогового органа, в поле 107 нужно поставить срок уплаты, указанный в этом требовании (см. п. 8 Приложения N 2 к Правилам).

Примечание

Какой-либо ответственности за неправильное заполнение поля 107 платежного поручения действующим законодательством не установлено.

Теперь разберем порядок заполнения поля 107 при выплате различных видов доходов.

Заработная плата

НДФЛ с заработной платы подлежит перечислению в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ). В общем случае датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде заработной платы признается последний день месяца, за который этот доход ему был начислен (31 января, 28 (29) февраля и т.д.). То есть НДФЛ с зарплаты перечисляется ежемесячно, поэтому первые два знака, указываемые в поле 107 платежного поручения, должны иметь значение "МС".

Так как дата получения дохода в виде оплаты труда определяется исходя из дня его начисления, при перечислении НДФЛ с заработной платы в поле 107 платежного поручения указывается месяц и год, в которых зарплата была начислена. Дата выплаты зарплаты и удержания с нее НДФЛ в данном случае роли не играет.

Например, при уплате НДФЛ с зарплаты работников за июнь 2019 года, в реквизите "107" указывается "МС.06.2019"; при перечислении НДФЛ с заработной платы за декабрь 2018 года - "МС.12.2018".

Пример

НДФЛ с зарплаты за июнь 2019 года перечислили 15 июля того же года:

...

По этому же принципу поле 107 заполняется и в случае несвоевременной выплаты зарплаты сотрудникам.

Например, зарплата за май 2019 года выплачена в августе 2019 года, в поле 107 платежного поручения на уплату НДФЛ указывается значение "МС.05.2019"

См. дополнительно письма Минфина России от 11.06.2019 N 21-08-11/42596, ФНС России от 01.09.2016 N БС-3-11/4028@.

Пособие по временной нетрудоспособности

По мнению ФНС России, периодичность выплаты налоговым агентом НДФЛ с пособий по временной нетрудоспособности устанавливается как месяц. Соответственно, при уплате НДФЛ с больничных первые два знака, отражаемые в поле 107, должны иметь значение "МС" (см. письмо от 01.09.2016 N БС-3-11/4028@).

Дата фактического получения доходов в виде пособия по временной нетрудоспособности определяется как день выплаты этих доходов (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). В связи с этим в поле 107 платежного поручения на перечисление НДФЛ с выплат по больничному листу указывается месяц и год, в котором сотрудник получил денежные средства.

Пример

Например, если пособие начислено в июне 2019 года, а выдано в июле 2019 года указывается "МС.07.2019":

...

Отпускные

Оплата отпуска производится не позднее чем за 3 дня до его начала (ст. 136 ТК РФ). Средний заработок, сохраняемый за работником на период отпуска, не является оплатой труда, поскольку в период отпуска работник не выполняет трудовых обязанностей. В связи с этим дата фактического получения дохода при выплате сотруднику отпускных должна определяться по правилам пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ - на день выплаты (перечисления на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц). То есть НДФЛ должен быть удержан с отпускных в день их фактической выплаты. При этом не имеет значения, когда начинается и заканчивается отпуск (см. также письма Минфина России от 28.03.2018 N 03-04-06/19804, от 17.01.2017 N 03-04-06/1618).

Соответственно, при уплате НДФЛ с отпускных в поле 107 нужно указывать месяц и год, когда отпускные фактически выплачены.

Периодичность уплаты НДФЛ с отпускных представители ФНС России также считают месячной (письмо ФНС России от 01.09.2016 N БС-3-11/4028@).

Пример

Сотрудник уходит в отпуск с 2-го августа 2019 года, отпускные ему выплачены 30 июля 2019 года. При уплате НДФЛ с отпускных в поле 107 следует указать значение МС.07.2019:

...

Премия

Порядок заполнения поля 107 платежного поручения на уплату НДФЛ с премии зависит от конкретного вида этой премии. Премии бывают:

1. Непроизводственные (разовые премии, выплачиваемые к праздникам, в связи с юбилеем и т.п., то есть премии, которые не относятся к оплате труда).

2. Производственные (связанные с выполнением работниками трудовых обязанностей, являются составной частью оплаты труда).

Причем производственные премии различаются еще и по периоду, за который они выплачиваются. Так, существуют:

- ежемесячные премии, выплачиваемые сотрудникам за производственные результаты;

- премии за производственные результаты, выплачиваемые по итогам работы за год (квартал) и единовременные производственные премии.

Дата получения дохода в виде непроизводственной премии определяется как день ее выплаты, в том числе перечисления на счет сотрудника в банке (письмо Минфина России от 04.04.2017 N 03-04-07/19708). Соответственно, в поле 107 платежного поручения при уплате НДФЛ указывается месяц и год, когда премия выплачена.

Пример

В мае 2019 года сотрудникам выплачена премия ко Дню Победы, в поле 107 поручения на уплату НДФЛ с этой премии показывается значение "МС.05.2019":

...

Ежемесячная премия, выплачиваемая за производственные результаты, в целях исчисления НДФЛ рассматривается как получение дохода в виде оплаты труда. В связи с этим датой получения дохода при выдаче такой премии признается последний день месяца, за который работнику указанная премия начислена (п. 2 ст. 223 НК РФ, см. письма Минфина России от 03.09.2018 N 03-04-06/62848, ФНС России от 10.10.2017 N ГД-4-11/20374@). Поэтому заполнение платежного поручения при выплате такой премии следует производить в порядке, аналогичном порядку заполнения "платежки" на уплату НДФЛ с заработной платы. Следовательно, в поле 107 должен быть указан тот месяц и год, за которые премия выплачивается.

Пример

При выплате 1 августа ежемесячной премии за производственные результаты за июль 2019 года в поле 107 платежного поручения на уплату НДФЛ с этой премии следует поставить значение МС.07.2019:

...

При выплате премий за производственные результаты по итогам работы за год (квартал) и единовременных производственных премий датой фактического получения дохода работника признается день выплаты (письма Минфина России от 03.09.2018 N 03-04-06/62848, от 30.05.2018 N 03-04-06/36761, от 29.09.2017 N 03-04-07/63400, ФНС России от 06.10.2017 N ГД-4-11/20217). Соответственно, в поле 107 указывается период, в котором премия была перечислена.

Нам не удалось обнаружить официальных разъяснений по поводу определения периодичности для заполнения поля 107 в этой ситуации. Полагаем, что если речь идет о разовой (единовременной) премии, первые два знака в этом поле должны иметь значение "МС". Если премия квартальная или годовая периодичность, может быть указана как "КВ" или "ГД" соответственно.

Пример

В апреле 2019 года по итогам работы за I квартал 2019 года сотрудникам выплачена производственная премия, поле 107 поручения на уплату НДФЛ с этой премии заполняется значением "КВ.02.2019":

...

Дивиденды

Датой получения дохода в виде дивидендов признается день его выплаты, в том числе день перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Соответственно, при уплате НДФЛ с дивидендов в поле 107 отражается период, в котором дивиденды были перечислены акционерам (учредителям),

Периодичность выплаты дивидендов устанавливается собственниками организации, такие выплаты могут осуществляться: ежеквартально, один раз в полугодие или раз в год. Официальные разъяснения по поводу отражения в поле 107 периодичности в данном случае также отсутствуют. На наш взгляд, периодичность можно указывать исходя из принятого на предприятии порядка выплаты.

Пример

В ООО решение о распределении чистой прибыли между участниками принимается один раз в год. В апреле 2019 года выплачены дивиденды, начисленные за 2018 год. Поле 107 платежного поручения на уплату НДФЛ с дивидендов будет заполнено так: ГД.00.2019

...

Код бюджетной классификации (КБК)

Значение КБК отражается в поле 104 платежного поручения. При уплате НДФЛ с доходов, источником которых является налоговый агент, в 2019 году это поле заполняется следующим образом:

- налог (т.е. сумма обязательного платежа, включая перерасчеты, недоимку, задолженность) - 182 1 01 02010 01 1000 110;

- пени - 182 1 01 02010 01 2100 110;

- штрафы - 182 1 01 02010 01 3000 110.

Пример

Дата документа

Для отражения информации о дате документа, являющегося основанием платежа, предназначено поле 109 платежного поручения. Для платежей текущего года (если поле 106 "платежки" заполнено значением "ТП") в этом поле указывается дата налоговой декларации (расчета), представленной в налоговый орган, а именно дата подписания декларации (расчета) налогоплательщиком (уполномоченным лицом) (см. п. 10 Приложения N 2 к Правилам).

В отношении сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, предусмотрено ежеквартальное представление в ИФНС Расчета по форме 6-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ). Однако из совокупного анализа положений гл. 23 НК РФ и Порядка заполнения Расчета 6-НДФЛ (утв. приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@) следует, что данный Расчет основанием для уплаты НДФЛ не является. Наоборот, Расчет 6-НДФЛ заполняется на основании имеющихся у налогового агента сведений о начислении, удержании и перечислении в бюджет сумм НДФЛ за тот или иной период.

В связи с этим считаем, что при заполнении налоговым агентом платежного поручения на уплату НДФЛ в поле 109 дату подписания Расчета 6-НДФЛ проставлять не следует. Этот показатель нужно заполнить значением - ноль ("0") (см. п. 4 Приложения N 2 к Правилам, письмо Минфина России от 25.02.2014 N 02-08-12/7820).

Если же речь идет о перечислении НДФЛ на основании требования налогового органа (поле 106 заполнено значением "ТР"), в поле 109 "платежки" нужно отразить дату этого требования (см. п. 10 Приложения N 2 к Правилам):

...

Лазукова Екатерина

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Профессиональный бухгалтер