Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 2 октября 2007 г. N А72-6677/06-12/228 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о взыскании налоговых санкций оставлена без удовлетворения, поскольку налогоплательщиком соблюдены все нормы действующего налогового законодательства при исчислении и уплате налогов, поэтому у налогового органа отсутствовали законные основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 2 октября 2007 г. N А72-6677/06-12/228
(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 25.09.2007

Постановление в полном объеме изготовлено 02.10.2007

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, город Ульяновск,

на решение от 6 марта 2007 года Арбитражного суда Ульяновской области и постановление от 16 мая 2007 года Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А72-6677/06-12/228,

по заявлению открытого акционерного общества "Ульяновскэнерго", город Ульяновск, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, город Ульяновск, о признании незаконными решения и требования налогового органа,

и по встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, город Ульяновск, к открытому акционерному обществу "Ульяновскэнерго", город Ульяновск, о взыскании налоговых санкций,

установил:

Открытое акционерное общество "Ульяновскэнерго" обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании незаконными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 11.08.2006 N 561ДСП и требования от 18.08.2006 N 1965.

Налоговый орган заявил встречный иск о взыскании с общества налоговых санкций в размере 44882273,5 руб., начисленных к уплате оспариваемым решением

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 06.03.2006 решение налогового органа признано недействительным в части (с учетом представленных уточнений о признании частично недействительным решения налогового органа), а именно:

налога на прибыль за 2002-2003 года сумме 177431038 руб.;

по базе переходного периода в сумме 29430492 руб.;

налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2001-2004 года в сумме 170440708,46 руб.;

налога на имущество за 2001-2003 года в сумме 4871614 руб.;

налога на землю за 2002 год в сумме 15000 руб.;

налога на пользователей автомобильных дорог за 2003 год в сумме 214465 руб.;

налога с владельцев транспортных средств за 2001-2002 года в сумме 16046 руб.;

транспортного налога за 2003 год в сумме 2669 руб.;

в части начисления соответствующих сумм пени за несвоевременную уплату сумм налогов, санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;

в части уменьшения заявленного обществом убытка за 2001 г. в сумме 3545379 руб.;

в части уменьшения сумм НДС, заявленных к возмещению из бюджета за 2001 год в сумме 20190684,26 руб.;

обязании общества уплатить необоснованно начисленные суммы налогов. Также указанным решением суда первой инстанции признано недействительным требование налогового органа в части обязания общества уплатить необоснованно начисленные суммы налогов и пени.

В остальной части заявленные требования общества оставлены без изменения.

Встречный иск налогового органа оставлен без удовлетворения.

Апелляционная инстанция решение арбитражного суда оставила без изменения.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, налоговый орган обратился в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решения арбитражного суда и постановления апелляционной инстанции.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, коллегия считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговым органом с 11.11.2004 по 11.02.2006 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Ульяновскэнерго" и его обособленных подразделений по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, уплаты налогов и сборов за период 01.01.2001 по 31.12.2003, правильности исчисления налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2001 по 30.06.2004 По результатам проверки составлен акт от 11.04.2006 N 207ДСП, на основании которого налоговым органом принято решение от 11.08.2006 N 561ДСП. Данным решением обществу доначислены налоги, начислены пени, а также наложены налоговые санкции в виде штрафа за неуплату налогов. 18.08.2006 налоговым органом направлены обществу требования N 1965, N 21504 на уплату начисленных сумм.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования заявителя, указывает, что требования обоснованны и подтверждены материалами дела.

Данный вывод суда коллегия находит правомерным, исходя из следующего.

Не соглашаясь с выводами суда, налоговый орган указывает, что открытое акционерное общество "Ульяновскэнерго" в 2002-2003 годах неправомерно включило в состав расходов в целях налогообложения налогом на прибыль по оплате услуг РАО "ЕЭС России" по организации функционирования и развития единой энергетической системы Российской Федерации, оказанных по договору N АП-ВЛ-6 от 25.09.2000, полагая, что такие расходы экономически не оправданы.

Коллегия считает, что доводы налогового органа обосновано не приняты судом во внимание. При этом суд указал, что данные расходы экономически оправданы, поскольку оплата услуг по функционированию и развитию единой энергетической системы Российской Федерации прямо связана с основной производственной деятельностью налогоплательщика как энергоснабжающей организацией. Абонентская плата РАО ЕЭС является платой за услуги, являющиеся неотъемлемой частью процесса передачи и распределения электроэнергии, входит в стоимость услуг по передаче энергии и входит в качестве составной части в цену (тариф) приобретаемой на оптовом рынке электрической и тепловой энергии, необходимой для осуществления основной производственной деятельности.

То есть, по основаниям установленным пунктом 13 статьи 40, пунктом 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, оплата услуг РАО ЕЭС включается в затраты, связанные с приобретением по установленным государственным ценам (тарифам), и относится к расходам; связанным с производством и реализацией.

В части НДС налоговым органом квалифицировано налоговое правонарушение о неправомерном принятии к налогооблагаемой вычетам сумм налога на добавленную стоимость по счет-фактурам РАО ЕЭС России за услуги, оказанные по договору N АП-ВЛ-6 от 25.09.2000, указывая, что такие расходы экономически не оправданы и приобретение данных услуг не связано с осуществлением налогоплательщиком налогооблагаемой деятельности.

Квалификация налогового правонарушения по данному эпизоду заключается в занижении дохода в результате "неполного отражения на счетах бухгалтерского учета и не включения в состав доходов стоимости обучения сварщиков ООО "Ульяновскгазсервис".

Как видно из материалов дела, по договору от 22.04.2002 N 24/2002 на оказание образовательных услуг ОП ЧЖ ОАО "Ульяновскэнерго" взяло на себя обязательство провести обучение и аттестацию сварщиков ООО "Ульяновскгазсервис" в счет возмещения ущерба, причиненного газопроводу ООО "Ульяновскгазсервис" в результате ДТП, совершенного работником ОП "Ульяновские тепловые сети" ОАО "Ульяновскэнерго". Договорная стоимость обучения составила 120352 руб. (без учета НДС), в том числе оформление аттестационных документов - 11500 руб. По запросу налогового органа от 13.04.2005 г. ООО "Ульяновскгазсервис" представил копии документов, подтверждающие факт обучения своих сотрудников в ОП УКК ОАО "Ульяновскэнерго".

Согласно представленным документам, отраженным в акте проверки налогового органа, фактически стоимость обучения составила 119396 руб., в том числе за оформление аттестационных документов 11500 руб. Однако в бухгалтерском учете и отчетности ОП УКК ОАО "Ульяновскэнерго" отражена только стоимость услуг по оформлению документов в размере 11500 руб. Остальная сумма в учете проведена не была, что подтверждается регистрами бухгалтерского и налогового учета, главной книгой, бухгалтерской отчетностью.

В связи с этим, по мнению налогового органа, обществом нарушен пункт 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 5 статьи 8 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В соответствии со статьей 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров, работ, услуг и внереализационные доходы. Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары.

Под доходом в соответствии с положениями статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки.

Как следует из решения налогового органа и представленных им документов, общество взяло на себя обязательство по обучению и аттестации сварщиков ООО "Ульяновскгазсервис" в счет возмещения ущерба, причиненного газопроводу ООО "Ульяновскгазсервис" в результате ДТП.

Признавая недействительным решение налогового органа в данной части, суды правомерно указали на то, что оказание услуг по обучению и аттестации сварщиков было проведено в качестве обязательства в счет возмещения причиненного ущерба, и подобная реализация услуг не связана с получением выручки либо иного дохода, с наличием которого налоговое законодательство связывает возникновение объекта налогообложения.

Довод налогового органа о том, что в данном случае применим метод "признания дохода" по факту подписания актов выполнения работ не представляется обоснованным, поскольку обязанность по уплате налога возникает в силу наличия объекта налогообложения. В данном случае объекта налогообложения не возникает, соответственно и метод его признания в связи с отсутствием объекта, не применим к данной операции.

Суды первой и апелляционной инстанций правомерно посчитали необоснованным и довод налогового органа о факте оказания образовательных услуг с целью извлечения дохода. Пункт 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, а в данном случае общество не получило доход в результате обучения и аттестации сварщиков в счет возмещения причиненного ущерба.

В связи с вышеизложенным, доводы кассационной жалобы по данному вопросу необоснованны.

Арбитражный суд, не принимая довод ответчика указывает, что доводы налогового органа не основаны на положениях законодательства о налогах и сборах, налоговые вычеты по счет-фактурам РАО ЕЭС были применены ОАО "Ульяновскэнерго" в соответствии с положениями статьей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, претензий к оформлению счетов-фактур налоговым органом не предъявлено. Экономическая целесообразность (оправданность) понесенных налогоплательщиком расходов по оплате стоимости услуг не входит в число условий предоставления налоговых вычетов, порядок предоставления которых регулируется нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом принято во внимание, что общество, являясь субъектом электроэнергетики - территориально неизолированной энергетической системой, входило в проверяемый период своими производственными и иными имущественными объектами электроэнергетики, связанными единым процессом производства и передачи электрической энергии в условиях централизованного оперативно-диспетчерского управления в Единую энергетическую систему России.

Общество согласно Приложению N 2 к Постановлению Правительства Российской Федерации "О федеральном (общероссийском) оптовом рынке электрической энергии (мощности)" от 12.07.1996 N 793 является субъектом ФОРЭМ.

Учитывая сложность структурных связей между элементами системы (генерирующие, сетевые, энергосбытовые компании), наличие постоянных "перетоков" электрической энергии из одной части системы в другую, изменения объема потребления электрической энергии и мощности в различных частях системы, необходимо наличие оператора, регулирующего указанные процессы. При отсутствии регулирования данных процессов невозможно нормальное функционирование всей энергетической системы России, входящих в нее региональных энергосистем, а также надежное и бесперебойное обеспечение электрической энергией потребителей в необходимых для них объемах.

Судом установлено, что РАО "ЕЭС России" является именно таким оператором по отношению к участникам ФОРЭМ.

Действительно, согласно пункту 5 Постановления Правительства Российской Федерации от 12.07.1996 N 793 организатором функционирования и развития ФОРЭМ является РАО "ЕЭС России".

Обязанности по оказанию услуг со стороны РАО "ЕЭС России" для ОАО "Ульяновскэнерго" содержатся также в пункте 2.1 договора N АП-ВЛ-6 от 25.09.2000.

Таким образом, приобретаемые у РАО "ЕЭС России" по договору от 25.09.2000 N АП-ВЛ-6 услуги были технологически необходимы обществу для производства электрической и тепловой энергии, распределения электрической энергии, обеспечения надежного и эффективного энергоснабжения потребителей, т.е. для осуществления видов деятельности, направленных на получение дохода.

При этом общество технологически и экономически заинтересовано в поддержании в рабочем состоянии, ремонте, реконструкции и строительстве новых объектов электроэнергетики, входящих в состав Единой энергетической системы.

Размер абонентской платы установлен Положением "О расчете размера абонентной платы РАО "ЕЭС России" за услуги по организации акционирования и развитию Единой энергетической системы России", утвержденным Постановлением ФЭК Российской Федерации от 12.02.1999 N 5/1.

Факт оказания услуг, факт наличия у общества соответствующих расходов по оплате услуг в виде абонентной платы и факт документального подтверждения этих расходов налоговым органом не отрицаются.

Таким образом, абонентная плата РАО ЕЭС является платой за услуги, являющиеся неотъемлемой частью процесса передачи и распределения электроэнергии, входит в стоимость услуг по передаче энергии и входит в качестве составной части в цену (тариф) электрической и тепловой энергии, по которому налогоплательщик приобретает энергию, необходимую для осуществления основной производственной деятельности, в связи с чем, по основаниям, установленным пунктом 13 статьи 40, пунктом 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, оплата услуг РАО "ЕЭС России" включается в затраты, связанные с приобретением энергии, приобретаемой по установленным государственным ценам (тарифам), и относится к расходам, связанным с производством и реализацией.

По мнению налогового органа, Налоговым кодексом Российской Федерации не предоставлено право Правительству Российской Федерации определять состав затрат (расходов), указываемых в целях исчисления налога на прибыль.

По мнению налогового органа. Налоговым Кодексом Российской Федерации не предоставлено право Правительству Российской Федерации определять состав затрат (расходов), учитываемых в целях исчислении налога на прибыль. Другие законодательные акты Российской Федерации также не могут регулировать вопрос отнесения тех или иных, расходов в уменьшение налогооблагаемого дохода, таким образом, налогоплательщики могут руководствоваться только положениями статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой расходы определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходы, указанные в подпункте 49 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, могут быть учтены в составе расходов только в том случае, если они осуществлены в соответствии с действующими законодательными или нормативными актами. Региональные энергетические комиссии являются бюджетными учреждениями, поскольку созданы органами государственной власти Российской Федерации, деятельность которых финансируется из соответствующего бюджета. Данные расходы для ОАО "Ульяновскэнерго" являются целевым финансированием и в соответствии с пунктом 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не могут включаться в состав расходов организации, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. При этом данный довод основан на том, что, по мнению налогового органа, доходами энергетических комиссий являются исключительно средства, получаемые из бюджета или из государственных внебюджетных фондов.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду пп.49 п.1 ст.264 НК РФ

Не принимая доводы налогового органа арбитражный суд правомерно указал, что денежные средства, выплачиваемые обществом на основании договора от 19.09.2000 с региональной энергетической комиссией Ульяновской области, не подпадают под определение исключаемых из налогооблагаемой прибыли расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку особый порядок финансирования региональной энергетической комиссии, в том числе и за счет средств, поступающих от энергоснабжающих организаций, не влечет за собой изменения характера этих денежных выплат для налогоплательщика, если только статус последнего не определяется как финансовое учреждение, уполномоченное осуществлять целевое бюджетное финансирование.

Налоговым органом не представлено доказательств финансирования заявителя бюджетными средствами, а также факта целевого направления из бюджета средств, уплачиваемых ОАО "Ульяновскэнерго" по указанному договору с РЭК Ульяновской области. При этом суд исходил из следующего:

Как следует из доводов налогового органа, при отнесении расходов в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации следует иметь в виду, что если расходы не поименованы в пункте 1 указанной статьи, то они могут быть учтены в составе расходов в том случае, если они осуществлены в соответствии с действующими законодательными или нормативными актами, хотя содержание нормы подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит указанного ограничения. При этом расходы должны соответствовать критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как правильно установлено судами первой и апелляционной истанций, деятельность общества связана с получением дохода и является деятельностью, осуществляемой на основании государственно регулируемых цен (тарифов на электроэнергию). В данном случае, поскольку в состав тарифов включены отчисления на возмещение расходов по содержанию региональной энергетической комиссии, то данные расходы являются экономически оправданными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы на содержание РЭК были установлены в проверяемом периоде нормативно-правовыми актами, направлялись налогоплательщиком на возмещение расходов на содержание комиссии, были экономически оправданными и связанными с производственной деятельностью.

Выводы налогового органа о том, что РЭК Ульяновской области является бюджетным учреждением и не может иметь иных источников финансирования, кроме доходов, получаемых из бюджета, государственных внебюджетных фондов, являются необоснованным, так как согласно пункту 3 статьи 161 Бюджетного Кодекса Российской Федерации бюджетное учреждение может иметь доходы "от иной деятельности".

Ссылка налогового органа на пункт 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованна, ввиду соотношения норм данной статьи с подпунктом 14 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: "при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации". В рамках данной статьи к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией - источником целевого финансирования в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду пп.14 п.1 ст.251 НК РФ

В соответствии с Решением налогового органа, квалификация налогового правонарушения заключается в том, что в периодах 2002 и 2003 года ОАО "Ульяновскэнерго" необоснованно отнесло на затраты расходы в сумме 8124000 рублей и 10832000 рублей соответственно, по договору N 01 от 31.03.1999 с Управлением "Ульяновскгосэнергонадзор".

По мнению налогового органа, подпунктом 46 п.1 ст.264 НК РФ не установлены основания возникновения, ставки, порядок начисления и сроки уплаты отчислений, осуществляемые на обеспечение предусмотренной законодательством Российской Федерации надзорной деятельности специализированных учреждений, положения Постановления Правительства РФ от 08.05.1996 N 560 "О реорганизации органов и учреждений государственного энергетического надзора в Российской Федерации" устанавливающие, что управления государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации финансируются за счет средств, включаемых региональными энергетическими комиссиями в тарифы на электрическую и тепловую энергию, Определением Кассационной коллегии Верховного Суда РФ от 19.06.2001 N КАСО1-208 признаны недействительными, при этом вышеуказанным Определением отчисления на содержание органа государственного энергетического надзора фактически признаны налоговыми платежами. Пунктом 4 ст.270 НК РФ, в частности, установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов. Принятое Правительством РФ постановление от 05.09.2003 г. N 554, из п.1 которого следует, что в 2003 и 2004 годах учреждения государственного энергетического надзора финансируются за счет отчислений на проведение мероприятий по надзору и контролю в размере установленного норматива, производимых энергоснабжающими организациями, для которых тарифы (цены) устанавливаются органами государственного регулирования, не основано на законе, так как Правительство вновь ввело обязательные платежи, которые федеральным законодательством не предусмотрены. Данные расходы для ОАО "Ульяновскэнерго" являются целевым финансированием Управления "Ульяновскгосэнергонадзор".

Удовлетворяя требования заявителя в той части, арбитражные суды правомерно исходили из следующего:

Согласно пунктам 2 и 3 Положения о Государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1998 N 938 основной задачей госэнергонадзора является осуществление контроля за техническим состоянием и безопасным обслуживанием электрических и теплоиспользующих установок потребителей электрической и тепловой энергии, оборудования и основных сооружений электростанций, электрических и тепловых сетей энергоснабжающих организаций, рациональным и эффективным использованием электрической и тепловой энергии, нефти, газа, угля, торфа, горючих сланцев и продуктов их переработки (далее - топливно-энергетические ресурсы) на предприятиях, в организациях и учреждениях независимо от формы собственности. В систему госэнергонадзора входят, в том числе, управления государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации (государственные учреждения).

Пунктом 3 Постановления Правительства Российской Федерации "О государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации" от 12.08.1998 N 938 было установлено, что управления государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации финансируются, помимо прочего, за счет средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию в порядке, определенном Постановлением Правительства Российской Федерации "О реорганизации органов и учреждений государственного энергетического надзора в Российской Федерации" от 08.05.1996 N 560.

Постановлением от 11.12.1998 N 11 Федеральной энергетической комиссией Российской Федерации утвержден Порядок отчисления средств на содержание управлений государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации (далее - Порядок), в соответствии с пунктом 9 которого управление государственного энергетического надзора в субъекте Российской Федерации на основе утвержденных ФЭК России нормативов отчислений на свое содержание производится в соответствии с подпунктом 3 и 4 Порядка расчеты средств, отчисляемых акционерными обществами энергетики и электрификации и другими энергоснабжающими организациями, входящими в реестр регулируемых энергоснабжающих организаций, и представляет их в РЭК на утверждение.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду Постановление ФЭК РФ от 11 декабря 1998 г. N 47/2

РЭК рассматривают представленные управлениями расчеты по пункту 9 Порядка, утверждают их и доводят до соответствующих энергоснабжающих организаций и управлений (пункт 10 Порядка).

Энергоснабжающие организации включают указанный в пункте 10 Порядка "объем финансирования управления в состав затрат на производство и реализацию продукции, работ (услуг) с отнесением его на себестоимость электрической и (или) тепловой энергии по статье прочие материальные затраты".

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, ссылка налогового органа на Определение кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19.06.2001 N КАС01-208 не может быть признана обоснованной, поскольку признание недействительными пунктов 2 и 4 Постановления Правительства Российской Федерации N 560 не означает отмену действия подпункта 46 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отчисления на финансирование госэнергонадзора учтены в тарифах на электрическую и тепловую энергию, устанавливаемых органом исполнительной власти - Региональной энергетической комиссией по Ульяновской области в соответствии со статьей 6 Федерального закона "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации". Утвержденные тарифы на электрическую и тепловую энергию не превысили предельных нормативов, не отменены как нормативный акт в установленном порядке и подлежали применению на период их действия.

Налоговым органом сделан вывод о неправомерном отнесении на затраты расходов (и соответственно НДС) по договору N 3108-УУЭ от 19.07.2001 ОАО "Средневолжская межрегиональная управляющая энергетическая компания" (далее Договор N 3108-УУЭ).

Квалификация налогового правонарушения по данным эпизодам состоит в неправомерном отнесении на затраты расходов по договору N 3108-УУЭ от 19.07.2001 с ОАО "Средневолжская межрегиональная управляющая энергетическая компания". Вывод налогового органа о необоснованном отнесении на затраты расходов по договору N 3108-УУЭ основывается на следующих доводах: фактически согласно штатному расписанию обязанности генерального директора управляющей компании выполнял один человек - представитель компании; Вознаграждение по договору N 3108-УУЭ не зависело от размеров полученной прибыли; акты приема-сдачи выполненных работ не соответствуют требованиям Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете"; отсутствуют доказательства экономической обоснованности затрат, в части разницы между затратами на оплату услуг управляющей компании и затрат на оплату труда генерального директора до передачи его полномочий управляющей организации; указанные расходы не обеспечили получение дохода (положительного экономического эффекта) управляемой организацией, а, следовательно, не являются экономически целесообразными; ОАО "СМУЭК" осуществляло только одну функцию - исполнительного органа, тогда как все остальные функции управления осуществлялись структурами управления самого ОАО "Ульяновскэнерго". Из Решения налогового органа следует, что также данные расходы считаются экономически неоправданными, поскольку вознаграждение не превышало 2% от балансовой стоимости активов Общества, независимо от полученной прибыли, и стоимость услуг по выполнению функций Генерального директора составляла от 7,8 млн.руб. до 11,5 млн.руб. ежеквартально. По изложенным основаниям налоговым органом сделан вывод о несоответствии указанных расходов критериям обоснованности и документальной подтвержденности расходов, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как правомерно установлено судами первой и апелляционной инстанций, в проверяемый период полномочия управляющей организации по отношению к ОАО "Ульяновскэнерго" осуществляло не менее 12 лиц, непосредственно являющихся штатными сотрудниками ОАО "СМУЭК": управляющий ОАО "Ульяновскэнерго", директор ОАО "СМУЭК" по корпоративной политике, директора по иным направлениям деятельности общества. Согласно пункту 4.3 рассматриваемого договора указанные лица являлись представителями управляющей организации и действовали на основании доверенностей.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика. При этом оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем.

Пунктом 2 Приложения 1 к указанному договору установлено, что цена услуг в части "эффективности управления" управляющей организации определяется по формуле в зависимости от величины нераспределенной прибыли; прироста чистых активов, сокращения задолженности по дивидендам, степени исполнения программ ремонта, технического перевооружения и реконструкции, исполнения норматива по запасам, соблюдения диспетчерской величины, исполнения бюджета общества. Советом директоров ОАО "Ульяновскэнерго" также ежеквартально принимались решения об определении размера услуг ОАО "СМУЭК" в части "эффективности" управления и утверждении фактических затрат ОАО "СМУЭК" в части "компенсации расходов".

Материалами дела подтверждается, что акты выполненных работ содержат все предусмотренные законом обязательные реквизиты, в том числе отражают содержание хозяйственной операции, а именно "осуществление управления производством".

С учетом изложенного, правомерен вывод судов о обоснованности отнесения расходов по договору с ОАО СМУЭК на себестоимость товаров и услуг и принятых к вычету соответствующих сумм налога на добавленную стоимость.

В качестве обоснования совершения налогового правонарушения налоговым органом указано, что предприятием необоснованно отнесены на затраты выкупные цены предметов лизинга, которые входят в состав лизинговых платежей, при этом, по мнению налогового органа, в соответствии с заключенными договорами лизинга, - лизинговые платежи включают в себя выкупную стоимость предмета лизинга.

По мнению налогового органа, к порядку отнесения лизинговых платежей в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, не относится та часть лизингового платежа, которая составляет выкупную цену предмета лизинга, поскольку в соответствие с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате выкупной цены предмета лизинга в налоговом учете лизингополучателя формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества, которая определяется как сумма расходов лизингодателя ни его приобретение, сооружение и доставку. В материалы дела налоговым органом представлен расчет сумм выкупных цен предметов лизинга по заключенным договорам. ОАО "Ульяновскэнерго" оспаривается указанный расчет, как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.

Судом при вынесении решения по данному эпизоду обоснованно указано, что пункт 1 статьи 257 НК РФ устанавливает порядок определения стоимости амортизируемого имущества, что никак не влияет на отнесение расходов по уплате выкупной цены предмета лизинга в налоговом учете на формирование первоначальной стоимости данного имущества в учете лизингополучателя.

В статье 665 Гражданского кодекса Российской Федерации указано, что по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. В соответствии со статьей 28 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)" от 29.10.1998 N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в аренду) имущество. То есть, для ОАО "Ульяновскэнерго" вся сумма лизинговых платежей является прочими расходами.

Согласно статье 29 Закона РФ "О лизинге" плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю. Размер, способ, форма и периодичность выплат устанавливаются в договоре по соглашению сторон.

Следовательно, довод налогового органа о том, что выкупная цена является самостоятельным платежом в общих лизинговых платежах, а, соответственно, на выкупную цену не распространяется действие статьи 264 НК РФ, несостоятелен.

В связи с чем, правомерен вывод суда о том, что налоговым органом необоснованно, без надлежащего документального подтверждения, выделена в лизинговом платеже часть, приходящаяся на стоимость переданного в лизинг имущества, и признано неправомерным ее включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

В налоговом периоде 2002 года налоговым органом квалифицировано завышение расходов в виде отнесения на затраты расходов в виде сверхнормативных потерь электроэнергии в электрических сетях в сумме 25158500 рублей (налог 6038040 руб.). По мнению налогового органа, налогоплательщиком нарушен подпункт 3 пункта 7 ст.254 НК РФ и указано, что потери электроэнергии при ее транспортировке могут быть списаны в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль как технологические потери при производстве и (или) транспортировке в пределах нормативных технологических потерь, при этом согласно пояснениям налогового органа такие нормативы должны определяться налогоплательщиком самостоятельно. При этом ни одного документа, подтверждающего (доказывающего) факт отнесения в состав затрат указанных расходов, налоговым органом не представлено.

ОАО "Ульяновскэнерго" оспаривает доначисления налога по указанному эпизоду, считает, что налоговым органом в обоснование своих выводов представлено ненадлежащее доказательство, при этом ни размер как нормативных, так и сверхнормативных потерь, ни факт отнесения данной суммы в состав расходов налоговым органом документально не подтвержден. В обоснование своей позиции, ОАО "Ульяновскэнерго" указывает, что представленная налоговым органом в материалы дела Справка о величине сверхнормативных потерь не соотносима с данными ОАО "Ульяновскэнерго", не может расцениваться как надлежащее доказательство, поскольку на данной справке отсутствует расшифровка подписи и указания должности подписавшего ее лица, отсутствуют признаки, позволяющие идентифицировать указанную в ней информацию с ОАО "Ульяновскоэнерго". Кроме того, налоговым органом не предоставлены доказательства установления нормативной величины потерь при производстве и (или) транспортировке электроэнергии.

Соглашаясь с доводами заявителя по данному эпизоду, арбитражные суды исходили из следующего.

В соответствии со статьей 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы. К материальным расходам в соответствии с пп.5 п.1 статьи 254 НК РФ относятся расходы на приобретение энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, а также расходы на трансформацию и передачу энергии. Подпунктом 3 пункта 7 этой же статьи установлено, что к материальным расходам относятся технологические потери при производстве и (или) транспортировке. При этом в данном пункте не содержится указаний на то, что такие расходы принимаются в пределах определенных норм. Из материалов дела следует, что единственным обоснованием для вывода о величине и наличии сверхнормативных потерь является только справка без даты, без расшифровки подписи, без указания на то, что данная справка представлена ОАО "Ульяновскэнерго".

В силу статьи 65 АПК РФ на налоговый орган возложена обязанность по доказыванию обстоятельств и фактов, послуживших основанием для вынесения оспариваемого решения. В соответствии с положениями статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должны быть указаны документы, подтверждающие указанные обстоятельства. В данном случае налоговым органом не доказаны обстоятельства совершения налогового правонарушения, не представлено нормативное обоснование по величине нормативных потерь, не доказан факт наличия сверхнормативных потерь в проверяемый период, сумма занижения налоговой базы по данному эпизоду основана на неподтвержденных расчетных данных и первичных документах общества, не обоснована документально. Довод налогового органа о том, что ОАО "Ульяновскэнерго" было обязано самостоятельно установить для себя объем сверхнормативных потерь электроэнергии, не соответствует юридическому статусу налогоплательщика, являющегося энергоснабжающей организацией, чья деятельность в сфере энергетики регламентируется особыми нормами законодательства.

По данному эпизоду налоговым органом сделан вывод о неправомерном завышении расходов, в связи с включением в состав расходов оплаты информационно-консультационных услуг, оказанных предпринимателем Капитановым А.И. по договору от 14.11.2001. Согласно Решению, в обосновании квалификации налогового правонарушения по данному эпизоду указана цель заключения договора, а именно: "минимизация налоговых платежей и пени", что соответствует предмету заключенного договора. Характер расходов налогоплательщика на оплату консультационных услуг в данном случае не является направленным на получение дохода, поскольку доходы от минимизации налоговых платежей и пени, по мнению налогового органа, не имеют отношения к понятию дохода, определяемого в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, данные расходы не связаны ни с производством, ни с реализацией продукции, в связи с чем не могут быть признаны расходами в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В своих доводах Инспекция ссылается на недоказанность предприятием позитивных последствий для его финансово-экономической деятельности последствий минимизации налогов и пеней.

В материалы дела представлены договоры, акты приема-сдачи выполненных работ, а также вступившие в силу решения суда по налоговым спорам ОАО "Ульяновскэнерго", проведенных с помощью Капитанова. Как следует из первичных документов, Исполнитель (предприниматель Капитанов) принял на себя обязательство об оказании Заказчику комплекса информационных и консультационных услуг с целью минимизации налоговых платежей и пени за 1996-2000 года. При этом к обязательствам Исполнителя в соответствии с договором относилось: оказание консультаций по вопросам применения налогового законодательства, оказание абонементных (разовых) письменных и устных консультаций по вопросам применения налогового законодательства, возникающим в деятельности Заказчика, совершение юридических действий по представлению интересов заказчика в судебных органах (пункты 2.1.1-2.1.3 договора). Выполнение работ по договору (оказание услуг) и их конкретное содержание в полном объеме подтверждается актами о выполнении работ по договору от 14.11.2001.

Представленные в материалы дела акты сдачи-приемки выполненных работ содержат необходимые все реквизиты и позволяют соотнести произведенные расходы с объемом выполненных работ. Факт несения указанных затрат налоговым органом не оспаривается.

Довод налогового органа о том, что характер расходов налогоплательщика на оплату консультационных услуг в данном случае не является направленным на получение дохода, определяемого в соответствии с НК РФ, не соответствует нормам главы 25 НК РФ, поскольку из определения "экономической оправданности доходов", указанной в статье 252 НК РФ следует, что расходы должны быть направлены на получение дохода, но не обусловлены его получением. Экономическая оправданность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате осуществления всей хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В подпунктах 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ не содержится каких-либо ограничений по размеру для отнесения к расходам расходов на оплату консультационных, информационных и иных услуг, а также по договорам, заключенных с предпринимателями. Положения статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации также не содержат условия соотношения расходов и финансовых результатов, чтобы признать эти расходы экономически необоснованными.

Таким образом, затраты, связанные с оплатой услуг за выполнение работ предпринимателя Капитанова А.И., являются экономически обоснованными, а их включение в состав затрат прямо предусмотрено Налоговым Кодексом Российской Федерации.

Из содержания актов выполненных работ (первичных документов) усматриваются позитивные последствия для финансово-экономической деятельности ОАО "Ульяновскэнерго" в связи с минимизации налогов и пеней.

Следовательно, расходы, понесенные обществом в связи с исполнением договора экономически оправданными и, соответственно, документально подтверждены.

По данному эпизоду налоговым органом квалифицируется необоснованное отнесение на расходы затрат по работам, выполненным ЗАО "Инвентаризационная корпорация по недвижимости и земельным ресурсам". В обосновании своих выводов налоговым органом указано, что данные расходы не соответствуют принципам признания расходов, установленных для целей налогообложения в пункте 1 статьи 252 НК РФ, поскольку, по мнению налогового органа, данные работы связаны с повторным осуществлением землеустроительных работ и не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль, так как налогоплательщик мог самостоятельно оформить землеустроительные дела. В части налога на добавленную стоимость налоговым органом квалифицировано налоговое правонарушение о неправомерном принятии к налоговым вычетам сумм НДС по счетам-фактурам ЗАО "Инвентаризационная корпорация" за услуги, оказанные по указанным договорам, полагая, что приобретение данных услуг не связано с осуществлением налогоплательщиком налогооблагаемой деятельности.

Признавая доводы налогового органа необоснованными арбитражный суд указал, что согласно подпункту 40 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции, относятся платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости. Документами, представленными в материалы дела подтверждено, что данные затраты связаны с изготовлением документов кадастрового и технического учета объектов основных средств налогоплательщика, непосредственно связанных с осуществлением производственной деятельности, в связи с чем правомерно отнесены в состав расходов.

Судами первой и апелляционной инстанций правомерно принят довод общества об отсутствии повторности осуществления землеустроительных работ в связи с изменившимися требованиями законодательства, регулирующего земельные правоотношения.

Право собственности на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст.4 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" N 122-ФЗ подлежат государственной регистрации. Согласно ст.17 данного закона отдельным приложением к документам, необходимым для государственной регистрации, является кадастровый план земельного участка.

В соответствии со ст.36 Земельного кодекса Российской Федерации (действующего в редакции рассматриваемого периода, далее ЗК РФ) для приобретения прав на земельный участок граждане или юридические лица обращаются в исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления с заявлением о приобретении прав на земельный участок с приложением его кадастровой карты (плана). В случае отсутствия кадастровой карты (плана) земельного участка орган местного самоуправления на основании заявления гражданина или юридического лица либо по обращению исполнительного органа государственной власти на основании дежурной кадастровой карты (плана), содержащей сведения о местоположении земельного участка, и градостроительной документации в месячный срок со дня поступления указанных заявления либо обращения обеспечивает изготовление кадастровой карты (плана) земельного участка и утверждает проект его границ.

Границы и размеры земельного участка определяются с учетом фактически используемой площади земельного участка в соответствии с требованиями земельного и градостроительного законодательства. Исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления в двухнедельный срок со дня представления проекта границ земельного участка принимает решение о предоставлении этого земельного участка лицам, обратившимся с заявлением, и направляет им копию решения с приложением проекта границ земельного участка.

На основании проекта границ земельного участка за счет указанных лиц устанавливаются границы земельного участка на местности, и обеспечивается изготовление кадастровой карты (плана) земельного участка.

Из приведенной нормы ЗК РФ следует, что для приобретения прав на земельный участок информации, содержащейся в дежурной кадастровой карте, недостаточно. Необходимо изготовление кадастровой карты (плана). В соответствии со ст.16 ФЗ РФ "О государственном земельном кадастре" от 02.01.2000 N 28-ФЗ кадастровая карта (план) земельного участка воспроизводит в графической и текстовой формах сведения о земельном участке. Дежурная же кадастровая карта (план) воспроизводит в графической и текстовой формах только сведения о местоположении земельных участков и территориальных зон и не позволяет идентифицировать земельный участок со всей определенностью, необходимой в соответствии с земельным законодательством.

В соответствии со ст.19 Федерального закона "О государственном земельном кадастре" N 28-ФЗ государственный кадастровый учет земельных участков проводится по месту их нахождения в обязательном порядке и на всей территории Российской Федерации по единой методике.

Для проведения государственного кадастрового учета земельных участков органы государственной власти органы местного самоуправления, заинтересованные правообладатели земельных участков или уполномоченные правообладателями земельных участков лица подают в органы, осуществляющие деятельность по ведению государственного земельного кадастра, заявки, правоустанавливающие документы на земельные участки и документы о межевании земельных участков.

В соответствии со статьей 15 ФЗ "О землеустройстве" от 18.06.2001 N 78-ФЗ межевание объектов землеустройства представляет собой работы по установлению на местности границ участков с закреплением таких границ межевыми знаками и описанию их местоположения.

Межевание объектов землеустройства осуществляется на основе сведений землеустроительной документации. В соответствии со статьей 3 указанного закона землеустройство проводится в обязательном порядке.

В соответствии со статьей 10 указанного закона основой для проведения землеустройства являются материалы геодезических работ.

Частью 2 статьи 6 ЗК РФ установлено, что земельным участком как объектом земельных отношений является часть поверхности земли, границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке.

Таким образом, на основании вышеизложенного, общество было обязано провести геодезические и землеустроительные работы, поэтому вывод налогового органа об экономической необоснованности произведенных затрат не основан на нормах права.

В части налога на добавленную стоимость судом приняты во внимание доводы ОАО "Ульяновскэнерго" поскольку налоговые вычеты по счет-фактурам были приняты ОАО "Ульяновскэнерго" в соответствии с положениями статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, претензий к оформлению счетов-фактур по данным пунктам решения налоговым органом не предъявлено. Довод налогового органа о том, что услуги по оформлении прав собственности на объекты основных средств не являются услугами, приобретаемыми для осуществления облагаемой налогом деятельности не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, так как данные объекты основных средств - энергетические производственно-технологические комплексы и расположенные под ними земельные участки - участвуют в производственной деятельности налогоплательщика.

По данному эпизоду налоговым органом сделан вывод о неправомерности включения ОАО "Ульяновскэнерго" в состав расходов стоимость продукции, поставленной ЗАО "Стратус" в сумме 4339193,67 руб. (налог - 1041406 руб.). В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на то, что ЗАО "Стратус" Решением Арбитражного суда Самарской области от 01.08.2001 признано банкротом, как отсутствующий должник и исключен из реестра юридических лиц в 2002 году.

ОАО "Ульяновскэнерго" оспаривает выводы налогового органа, поскольку по данному эпизоду налоговым органом не опровергаются факты поставки товаров на ОАО "Ульяновскэнерго", их оприходования и использования в основном производственном процессе, при этом в материалы дела налогоплательщиком были представлены документы, подтверждающие факт поставки продукции и ее включения в состав расходов в налоговых периодах 2000 и 2001 года, но не налогового периода 2003 года, в связи с чем вывод налогового органа об их включении в состав расходов в периоде 2003 года не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Принимая доводы заявителя арбитражным судом установлено, что налоговым органом был направлен запрос по месту учета согласно индивидуального номера налогоплательщика (ИНН), указанному в счетах-фактурах. Согласно ответу налогового органа от 03.06.2003 N 377ДСП ЗАО "Стратус", ИНН 6311042332, решением Арбитражного суда Самарской области от 01.08.2001 по делу N А55-9513/01-40 признано несостоятельным (банкротом) как отсутствующий должник. Производство о несостоятельности должника было возбуждено 12.07.2001 в связи с отсутствием у ЗАО "Стратус", его имущества и его исполнительных органов по юридическому адресу, а также фактическим прекращением деятельности, непредставлением отчетов о финансово-хозяйственной деятельности с 4 квартала 1999 года.

Суды обеих инстанций считают необоснованными выводы налогового органа по данному эпизоду, поскольку налоговым органом не опровергаются факты поставки товаров на ОАО "Ульяновскэнерго", их оприходования и использования в основном производственном процессе, при этом в материалы дела обществом были представлены документы, подтверждающие факт поставки продукции и ее включения в состав расходов в налоговых периодах 2000 и 2001 годы, а не 2003 год, в связи с чем вывод налогового органа об их включении в состав расходов в 2003 году не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Общество не оспаривает, что им приобретены материальные ценности (материалы) у ЗАО "Стратус" 2000-2001 годах для осуществления основной производственной деятельности, что подтверждается первичными документами: накладными, счетами-фактурами, приходными ордерами, и не оспаривается сам факт поставки с контрагентом. Однако, при вынесении оспариваемого решения налоговым органом не исследованы должным образом документы по списанию указанных материальных ценностей в производство, так как материалы списаны на расходы в 2000-2001 годы, что подтверждается первичными документами и аналитическими регистрами учета материальных ценностей - оборотными ведомостями, отчетами материально-ответственных лиц, актами на списание материалов, при этом все приходные документы также не относятся к 2003 году.

Таким образом, довод налогового органа о том, что списание материалов произошло в 2003 г. документально не подтвержден, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, тогда как документы, представленные обществом свидетельствуют, что полученные материалы были списаны (отнесены на затраты) в более ранние налоговые периоды, при этом несение расходов при списании материалов в производство произведено ОАО "Ульяновскэнерго" в 2000-2001 гг.

По мнению инспекции, предприятием необоснованно в 2003 году включены в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов с учетом налога на добавленную стоимость, в связи с чем занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму НДС, чем нарушены положения пункта 19 статьи 270 НК РФ. Непосредственно обоснованность списания дебиторской задолженности по данному эпизоду налоговым органом не оспаривается. Согласно квалификации налогового правонарушения к необоснованному завышению расходов отнесены только суммы налога на добавленную стоимость, приходящиеся на списанную дебиторскую задолженность (безнадежные долги).

ОАО "Ульяновскэнерго" оспаривает доначисление налога на прибыль, поскольку, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Учитывая, что понятие долга и дебиторской задолженности и порядок их определения налоговым законодательством не определены, а в соответствии с правилами бухгалтерского учета дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, в том числе с учетом НДС. Кроме того, налогоплательщик оспаривает выводы налогового органа, поскольку при проведении проверки по данному эпизоду налоговым органом неправомерно самостоятельно выделен и рассчитан НДС, так как в первичных документах, на основании которых была сформирована дебиторская задолженность указанных в Решении контрагентов, НДС отсутствовал и не подлежал выделению. По контрагентам Учреждение ЮИ-78/8 (сумма задолженности 195800 руб.) и Воинская часть N 33723 (сумма задолженности 932600 руб.) сумма НДС в договорах уступки права требования отсутствует, однако налоговым органом самостоятельно выделена. Из договора N 8/2572 от 23.08.1999 и договора N 8/2455 от 12.08.1999 следует, что в 1999 году налогоплательщиком была сформирована задолженность по указанным контрагентам без НДС в связи с принятием в оплату по первоначальным договорам (с М1 "УльГЭС" и ЗАО "Авиастар СП") долгов Учреждения ЮИ-78/8 и Воинской части N 33723, при этом налог на добавленную стоимость подлежал начислению и уплате по основным договорам - с МП "УльГЭС" и ЗАО "Авиастар СП". Передача по договорам N 8/2572 от 23.08.1999 г. и N 8/2455 от 12.08.1999 указанной дебиторской задолженности была засчитана ОАО "Улъяновскэнерго" в качестве оплаты от первоначальных дебиторов. В том же периоде, то есть в 1999 году, данная оплата была включена в налоговую базу по налогу на прибыль.

Судебными коллегиями сделан правомерный вывод, что ОАО "Улъяновскэнерго" обоснованно включило в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности, признанной нереальной к взысканию, с учетом НДС.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Частью 3 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы. В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов. При этом безнадежными долгами (долгами, не реальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (статья 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу положений пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, налогоплательщик при истечении срока исковой давности по взысканию дебиторской задолженности, имеет право отнести эту сумму на расходы, как безнадежный долг. В соответствии с правилами бухгалтерского учета дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, в том числе с учетом НДС, что корреспондирует положениям статьи 168 НК РФ, в соответствии с которой при реализации товаров работ, услуг, налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога.

Налогоплательщик также обращает внимание, что согласно позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 12.05.2005 N 167-О, "...в случаях отсутствия оплаты покупателем товара, работы или услуги, в стоимость которых включается НДС, налогоплательщик вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм в виде реализации права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС (пункты 3 и 4 статьи 266 НК РФ)".

Исходя из материалов дела, арбитражный суд обосновано указал, что общество указывает, что согласно первичным документам задолженность ООО "Астери" сформирована по совершенно иному основанию: в связи с неисполнением им обязанностей комиссионера по передаче векселя контрагенту ЗАО "Энергоресурс" в счет погашения кредиторской задолженности. При этом задолженность ООО "Астери" перед ОАО "Ульяновскэнерго" сформирована за передачу векселя как средства платежа, а обязательства ОАО "Ульяновскэнерго" в данном случае определенные "по выручке", в оплату которых данный вексель поступил, были исполнены в 2000 г. В периоде 2000 года выбытие ценных бумаг отражалось предприятием в составе операционных доходов в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации", и в налоговую базу по налогу на прибыль в периодах до 01.01.2002 (начало действия главы 25 НК РФ) операционные доходы и расходы включались ОАО "Ульяновскэнерго" по методу "начисления" (по моменту выбытия, а не оплаты), что подтверждается копиями представленных в материалы дела Приложений N 4 к Инструкции N 62 "Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" за периоды 2000-2001 года.

Кроме того, обществом оспорен вывод налогового органа по занижению доходной части по налогу на прибыль, поскольку для расчета налоговой базы принимаются во внимание не только доходы, но и расходы, уменьшающие доходы от реализации, а именно суммы, определяемые в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 НК РФ, в том числе себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. В данном случае себестоимость векселя составляет 5 млн.рублей, то есть расходы по данной операции полностью соответствуют доходам.

Таким образом, занижение налоговой базы по данному эпизоду в любом случае не возникает.

Материалами дела подтверждается довод общества о том, что в данном случае налоговым органом не верно определена квалификация налогового правонарушения, поскольку, дебиторская задолженность определена в связи с не включением выручки в сумме 4166667 руб. по теплоэнергии, реализованной ООО "Астери", тогда как материалами дела данный вывод налогового органа не подтверждается.

Кроме того, при проведении проверки налоговый орган должен быть установить не только факт не учета задолженности в составе доходов, но и факт не учета при формировании налоговой базы в предыдущие налоговые периоды, поскольку такое условие прямо следует из содержания пункта 1 статьи 10 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах" N 110-ФЗ ФЗ.

Таким образом, судами первой и апелляционной инстанций правомерно установлено, что дебиторская задолженность ООО "Астери" перед обществом правомерно не была включена в доходную часть базы переходного периода, так как она была сформирована в результате передачи векселя как средства платежа, а налоговые обязательства по выручке, в оплату которой данный вексель поступил, были исполнены заявителем в 2000 году.

По данному эпизоду квалификация налогового правонарушения заключается в том, что при проверке филиала "Энергосбыт", налоговым органом установлено не включение в состав доходов выручки в размере 1380469,58 рублей, за отгруженную, но не оплаченную по состоянию на 31.12.2001 года покупателями продукцию (зерно), а также выручки от реализации продукции, не оплаченной покупателями по состоянию на 31.12.2001 года, (списанной в убыток задолженности неплатежеспособных кредиторов) в сумме 369501,93 рубля (с НДС - 443402,31 руб.).

В данном случае, судом на основании материалов дела установлено, что налоговым органом сделан ошибочный вывод о не включении указанной суммы в состав доходов, поскольку дебиторская задолженность учитывалась в составе данных о дебиторской задолженности в сводном балансе по ОАО "Ульяновскэнерго", и была включена в состав доходов базы переходного периода в соответствии с требованиями статьи 10 Федерального Закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ при подаче уточненной налоговой декларацией по налогу на прибыль за полугодие 2002 г. по сроку представления 29.10.2003 г.

Также не состоятельны и ссылки налогового органа на регистр "База переходного периода" по ОП "Энергосбыт", поскольку указанный налоговый регистр составлялся к основной первичной декларации, до подачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2002 г. после составления которого, при подаче уточненной налоговой декларации в 2003 г., данные эпизоды были учтены при корректировке налоговых обязательств.

В обоснование своей позиции, налогоплательщиком в материалы дела представлены служебная записка от 11.06.2003 г. главного бухгалтера ОП Энергосбыт о необходимости уточнения данных доходной части базы переходного периода на сумму дебиторской задолженности по счету 62/1 "Покупатели по зерну" в размере 1596330 руб. (без НДС); справка от 05.08.2003 г. главного бухгалтера ОАО "Ульяновскэнерго" о включении задолженности в размере 1596330 руб. в уточненную декларацию. Налоговым органом в п.4 оспариваемого решения N 561ДСП неправильно указана сумма заявленных по декларации доходов базы переходного периода (лист 012) в размере 2912544000 руб., тогда как доходы по базе переходного периода по данным последней (уточненной в октябре 2003 г.) налоговой декларации налогоплательщика составляют 3012097293 руб., то есть, больше на 99553293 руб. Налоговым органом данный факт не учтен.

Кроме того, обществом представлены расчетные данные, из которых следует, что размер доходов налогоплательщика заявлен в большем размере на 1444490,42 рублей. По данным ОАО "Ульяновскэнерго", сумма доначисления дохода, указанная в пункте 4 Решения налоговым органом, меньше, чем заявленная обществом в декларации доходная часть базы переходного периода, таким образом, размер начисленного дохода по данным налоговой проверки по указанным эпизодам, перекрывается суммой увеличенных (заявленных в уточненной налоговой декларации) доходов общества. По данному факту в судебном заседании возражений от налогового органа не последовало.

Общество в апелляционной жалобе опровергает вывод налогового органа о не включении в состав доходов суммы в размере 369501,93 руб. по списанной в убыток дебиторской задолженности, поскольку в данном случае налоговым органом производится повторное доначисление дохода (с учетом п.4.1 оспариваемого решения в части вывода о не включении в состав доходов базы переходного периода всей суммы дебиторской задолженности, учитываемой на забалансовом счете 007), тогда как вся сумма списанной в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов учтена в ОАО "Ульяновскэнерго" на забалансовом счете 007 и ее величина налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, сумма указанной дебиторской задолженности в размере 369501,93 руб., была включена в состав доходов при определении налоговой базы переходного периода в составе дебиторской задолженности, числящейся на забалансовом учете на счете 007.

Также являются необоснованными и доводы кассационной жалобы по пп.4.2.1 п.4.2, в котором оспаривается правомерность включения в состав расходов СРПП ОАО "Ульяновскэнерго" базы переходного периода сумм недоначисленной амортизации в размере 204563,70 рублей по основным средствам, восстановительная стоимость которых более 10000 рублей.

Представленные налоговым органом в материалы дела налоговый регистр и перечень оборудования не подтверждают факт неправомерного включения в состав расходов по строке 2 налогового регистра "Расходная часть базы переходного периода подразделения СРПП" в размере 550000 руб. сумм недоначисленной амортизации в размере 204563,70 руб., в связи с тем, что Перечень оборудования стоимостью до 10000 руб. по состоянию на 01.01.2002 г. составлен на сумму 411543,89 руб. и не соотносится с данными налогового регистра по строке 2. Указанное утверждение налогового органа не имеет надлежащего документального обоснования.

Необоснованными являются и доводы кассационной жалобы по подпункту 1 пункта 4.2.3, в котором налоговым органом установлено завышение себестоимости реализованной, но не оплаченной по состоянию на 31.12.2001 г. продукции (зерна) в размере 506125 руб. (налог 121470 руб.) по ОП "Энергосбыт". По утверждению налогового органа по данным налогового регистра общества себестоимость реализованной, но не оплаченной на 31.12.2001 г. продукции составила 1659000 руб., по результатам проведенной проверки себестоимость реализованной, но не оплаченной продукции (зерна) составила 1022790 руб., коммерческие расходы - 130085 рублей. ОАО "Ульяновскэнерго" оспорило указанный эпизод в части суммы 431849 руб. (налог - 103644 рубля).

Налоговым органом в материалы дела был представлен расчет себестоимости зерна, при этом были даны пояснения, что данные были взяты налоговым органом из акта выездной налоговой проверки ОАО "Ульяновскэнерго" за 1999-2000 гг. (акт N 1035ДСП от 23.08.2001 г. по ОП "Энергосбыт"), в соответствии с которым налоговым органом в предыдущие налоговые периоды также была пересчитана себестоимость отгруженной, но не оплаченной продукции.

Кроме того, вынесенное решение на основании акта выездной налоговой проверки от 01.10.2001 г. N 1161 в отношении ОАО "Ульяновскэнерго" было обжаловано обществом в Арбитражном суде Ульяновской области. Решением указанного суда по делу N А72-64/02-Л24 решение налогового органа было признано недействительным за исключением неполной уплаты налога на прибыль за 1998-1999 годы по суммам затрат на уплату процентов.

Таким образом, налоговым органом в обоснование произведенного расчета себестоимости отгруженной, но не оплаченной продукции, неправомерно взяты расчетные данные, не соответствующие учетным регистрам ОАО "Ульяновскэнерго", в связи с чем вывод налогового органа о завышении себестоимости реализованной, но не оплаченной по состоянию на 31.12.2001 г. продукции (зерно) в размере 431849 рублей, является документально не подтвержденным.

Материалами дела подтверждается, что в расчете налогового органа суммы остатков по размеру дебиторской задолженности не основаны на данных учетных регистров ОП "Энергосбыт". Из анализа представленных документов общества (учетные регистры, главная книга по счету 62/1 "Покупатели по зерну" за период январь-декабрь 2001 г., оборотная ведомость по счету 62/1 "Покупатели по зерну" за 2001 г., по счету 62/1 "Покупатели по зерну") задолженность покупателей за реализованные, но неоплаченные товары составляла на начало и конец 2001 г. 1271086 руб. и 1755963 руб. соответственно (в том числе НДС). Выручка же по отгрузке по данным налогового органа составляет 563130,1 руб., а по данным учетных регистров налогоплательщика (главной книги по счету 46/3 "Реализация зерна" за период январь-декабрь 2001 г. и отчета за 2001 г. по корреспонденции счетов 62/1 "Покупатели по зерну" - Кредит 46/3 "Реализация зерна") по счету 46/3 "Реализация зерна" - 2902219 рублей. Себестоимость по отгрузке (41 счет) по данным расчета налогового органа составляет 389436,4 руб., по данным учетных регистров налогоплательщика (главной книги по счету 46/3 "Реализация зерна" за период январь-декабрь 2001 г.) стоимость зерна, списанная со счета 41 "Товары" в дебет счета 46/3 "Реализация зерна", то есть его себестоимость, составила 2412944 руб.

В решении налоговым органом сделан вывод о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 1194265 рублей по счет-фактурам, выставленным поставщиком ООО "МСК" с нарушением установленного порядка их оформления - отсутствие наименования и адреса грузополучателя и грузоотправителя.

Признавая доводы налогового органа необоснованными, арбитражный суд исходил из следующего:

Как следует из материалов дела, в число спорных счетов-фактур налоговым органом были включены счет-фактура от 25.09.2000 N 920 на сумму 998569 руб., в т.ч. НДС 166428 руб. и счет-фактура от 02.10.2000 N 922 на сумму 2639780 руб., в т.ч. НДС 439964 руб., то есть счета-фактуры, относящиеся к периоду 2000 г. При выставлении счетов-фактур в 2000 г. необходимо было руководствоваться требованиями Постановления Правительства РФ от 29.07.1996 N 914 "Об утверждении Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (в редакции Постановления Правительства от 19.01.2000 N 46). Постановление Правительства РФ N 914 от 29.07.1996, действовавшее до 01.01.2001 не содержало требование об обязательном заполнении в счете-фактуре таких реквизитов, как наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.

Согласно пункту 3 Приложения к указанному Постановлению в счете-фактуре среди обязательных к заполнению реквизитов не перечислены наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. Несмотря на идентичность многих показателей, имеющих место в формах счетов-фактур 2000 г. и 2001 г. требований об обязательном заполнении спорных граф нормативный акт 2000 г. не содержал.

Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает обязанности налогоплательщика при выполнении всех необходимых условий для принятия НДС к вычету в 2001 г. по приобретенным товарам (работам, услугам) приводить в соответствие со ст.169 НК РФ счета-фактуры, полученные от поставщиков в 2000 г.

Довод заявителя о том, что отсутствие заполнения указанных реквизитов не может служить причиной для отказа в применении обществом вычетов по НДС по указанным счетам-фактурам, обоснованно принят судом.

Материалами дела подтверждается довод общества о том, что в счете-фактуре от 06.02.2001 г. N 206 от поставщика ООО "МСК" в графе "Грузоотправитель и его адрес" указано "Он же", а в графе "Грузополучатель и его адрес" указано подразделение ОАО "Ульяновскэнерго" УТЭЦ-1; в указанном счете-фактуре продавец, все реквизиты которого, в том числе адрес, заполнены в соответствующих графах, совпадает с грузоотправителем, а покупатель, все реквизиты которого, в т.ч. адрес, также указаны в соответствующих графах, совпадает с грузополучателем указанного в счете-фактуре товара.

Правомерность заполнения данных атрибутов подтверждена указанным Приложением к Постановлению Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914, в соответствии с которым, в строке 3 счета-фактуры заполняется полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этой строке пишется "он же". Если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то указывается почтовый адрес грузоотправителя...". При этом отражение в графе "грузополучатель и его адрес" указания "Он же" не является отсутствием заполнения указанной графы и, соответственно, нарушением ст.169 НК РФ. При совпадении покупателя и грузополучателя в одном лице, указание в графе "Грузополучатель и его адрес" наименования покупателя без указания его адреса, учитывая, что в счете-фактуре указаны все реквизиты покупателя, не может считаться не заполнением указанной графы, и препятствовать применению вычета по НДС.

Налоговым органом в данном эпизоде установлен факт невключения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость выручки от реализации объектов незавершенного строительства по договору пункту 30 от 18.02.2000 с ЗАО "Сельхозкомплект" на сумму 1900022 руб., в том числе налога на добавленную стоимость 316670 руб. и договору без номера от 27.04.2001 с ООО "Стройдетальсервис" на сумму 503000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 83833 рублей, и доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 480604,4 руб.

Согласно статье 154 НК РФ налоговая база при реализации имущества должна определяться, как стоимость этого имущества, исчисленная, исходя из цены, определяемой на основании ст.40 НК РФ, без включения в нее НДС. Обществом сумма НДС была предъявлена покупателям, о чем свидетельствует выделение сумм НДС в договорах на реализацию объектов незавершенного строительства и не отрицается налоговым органом. Следовательно, продажная стоимость имущества была увеличена на сумму налога на добавленную стоимость и начисление на нее сумм НДС повлечет двойное налогообложение одного и того же объекта. Исходя из сущности налога на добавленную стоимость, как косвенного налога, следует вывод о том, что поставщиком в бюджет должна быть перечислена сумма НДС, предъявленная покупателю и уплаченная им в составе стоимости реализованного имущества. Следовательно, начисление суммы налога на добавленную стоимость на продажную стоимость имущества, уже включающую в себя сумму налога, необоснованно и противоречащим общим принципам налогообложения, изложенным в ст.3 НК РФ. По данному эпизоду рассматривается не правомерность применения налогового вычета, а применение расчетной ставки налога, уплаченной покупателями в составе стоимости имущества.

Кроме того, документами, представленными в ходе рассмотрения дела (договорами купли-продажи объектов) подтверждается, что сумма НДС была включена в определение стоимости объектов при их продаже.

На основании изложенного арбитражный суд обоснованно пришел к выводу о несоответствии доводов налогового органа не соответствующим фактическим обстоятельствам дела

Налоговый орган не согласен с выводом суда по вопросу занижения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет по счетам-фактурам, составленным с нарушением ст.169 НК РФ (по п.5.1.6, 5.2.6, пп."а" п.5.1.9, пп."а" п.5.3.5 оспариваемого решения).

Как следует из материалов дела, в спорных счетах-фактурах, а именно: от 22.05.2002 г. N 46 от ЧП Шепшелевич С.А., счет-фактура от 09.09.2002 г. N 9 от ЧП Антонова А.В., счет-фактура от 01.10.2002 г. N 10 от ЧП Антонова А.В., счет-фактура от 11.01.2002 г. N 1 от ЧП Солуянова В.А., на момент проверки отсутствовали данные Свидетельства о государственной регистрации ЧП. По п.5.3.5 оспариваемого решения налоговым органом признан неправомерным вычет по счетам-фактурам, выставленным МУП "Тепловодснаб", не отвечающим требованиям их заполнения, установленным пунктом 5 и 6 ст.169 НК РФ в сумме 757,75 руб.; по пп."а" п.5.2.8 и п.5.4.4 решения налогового органа обществу отказано в применении налоговых вычетов в сумме 8354,17 руб.

Согласно п.2 ст.169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пп.5 и 6 данной статьи Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Вместе с тем судом установлено и материалами дела подтверждается, что поставщиками общества счета-фактуры исправлены и полностью соответствуют положениям пп.5 и 6 ст.169 НК РФ.

По смыслу ст.ст.171 и 172 НК РФ основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются указанные условия. Статья 169 и другие нормы НК РФ не запрещают вносить изменения в ненадлежаще оформленную счет-фактуру или заменить такую на оформленную в установленном законом порядке счет-фактуру. Внесенные изменения (замена) счетов-фактур не касаются сведений о сумме налога на добавленную стоимость или размере стоимости товара, согласованы и заверены участниками сделки - поставщиком и покупателем.

В пункте 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретаемых товаров.

Таким образом, момент применения налоговых вычетов связан только с моментом оплаты товара и принятия его на учет, а не с моментом внесения исправлений в счет-фактуру. Факты оплаты и принятия на учет товара, приобретенного по спорным счетам-фактурам именно в соответствующих налоговых периодах, налоговым органом не оспариваются. Налоговым органом также не оспаривается, что налогоплательщиком соблюдены все иные условия для реализации им права на налоговые вычеты.

Кроме того, в отношении доначисления НДС по пп."а" п.5.2.8 решения налогового органа доначисление налога произведено повторно, поскольку все вычеты по счетам-фактуры ЗАО "Инвентаризационная корпорация" были не приняты налоговым органом во взаимосвязи с налогом на прибыль по основанию экономически неоправданных расходов.

Правомерен вывод суда и в отношении права налогоплательщика представить документы в ходе судебного разбирательства по делу, что подтверждается позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Согласно п.29 Пленума при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки.

При таких обстоятельствах суд обоснованно признал несостоятельным довод налогового органа о том, что общество вправе применить налоговые вычеты только в периоде внесения исправлений в спорные счета-фактуры.

Довод о необоснованном предъявлении к возмещению обществом из бюджета НДС в размере 11504 руб. (пп."а" п.5.4.3 решения) в связи с тем, что данные, указанные в счетах-фактурах поставщиков, а именно - отделений почтамта - не соответствуют "учредительным документам поставщиков" несостоятелен, поскольку в оспариваемом решении налогового органа по данному пункту отсутствуют пояснения, в чем именно выразилось данное несоответствие.

Налоговым органом не отрицается реальность хозяйственных операций, в подтверждение которых общество представило счета-фактуры. Кроме того, отсутствие заполнения адреса в графе "Грузополучатель и его адрес" не может служить причиной отказа в вычете по НДС, поскольку заполнение указанных граф для поставщиков работ, услуг (данные счета-фактуры выставлены за почтовые услуги) не соответствует условиям хозяйственной операции по оказанию услуг, поскольку в данном случае передача груза не происходит. Так как в спорных счетах-фактурах грузоотправитель или грузополучатель не являлись сторонами в гражданских правоотношениях, то не заполнение указанных граф не может являться основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

По данному эпизоду налоговым органом сделан вывод о необоснованном занижении ОАО "Ульяновскэнерго" сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, по счетам-фактурам, выставленным поставщиком ЗАО "Стратус" на том основании, что адрес, указанный в счетах-фактурах не соответствует адресу, по которому зарегистрировано данное лицо; не указаны наименование грузоотправителя, его адрес, ИНН, а также поскольку в 01.08.2001 ЗАО "Стратус" решением Арбитражного суда Ульяновской области признано несостоятельным банкротом как отсутствующий должник и исключено из ЕГРН 27.04.2002, налоговая отчетность поставщиком не представлялась с 4 квартала 1999 году.

Суды первой и апелляционной инстанций правильно указали, что неправомерно и доначисление НДС по обособленному подразделению "Ульяновские электрические сети" за 2001 г. в сумме 551167,16 руб., выставленным ЗАО "Стратус" (по п.5.1.7 "б" оспариваемого решения).

Довод налогового органа заключается в том, что 27.04.2002 г. данный поставщик исключен из Единого государственного реестра юридических лиц.

Как следует из материалов дела, спорные счета-фактуры относятся к периоду 2000 г., при этом в них полностью заполнены все графы, за исключением неполного указания (гор.Ульяновск) грузополучателя и отправителя. Однако, в периоде 2000 г. счета-фактуры оформлялись в соответствии с требованиями Постановления Правительства РФ от 29.07.1996 г. N 914 (в редакции от 19.01.2000 г.), действовавшего до 01.01.2001 г., которое не содержало требование об обязательном заполнении в счете-фактуре таких реквизитов, как адрес грузоотправителя и грузополучателя, в связи с чем доводы налогового органа о несоответствии счетов-фактур требованиям п.5 ст.169 НК РФ не обоснованы. Кроме того, замечания налогового органа не касаются размера НДС и количества поставленного товара, а при совпадении покупателя и грузополучателя в одном лице, указание в графе "Грузополучатель и его адрес" наименования покупателя без указания его адреса, учитывая, что в счете-фактуре указаны все реквизиты покупателя, не может считаться не заполнением указанной графы, и препятствовать применению вычета по НДС.

Налоговым органом не оспорен тот факт, что все хозяйственные операции были реально совершены (во взаимосвязи с налогом на прибыль пункт 3.2.1.6 оспариваемого решения: произведена поставка товара (ТМЦ), данные ТМЦ списаны в производство, что подтверждают не только счета-фактуры, но и представленные в материалы дела накладные на прием товара и ведомости на списание материалов, факт расчета с поставщиком налоговым органом не оспаривается. Из счетов-фактур следует, что поставка товара осуществлялась, в том числе, железнодорожными перевозками с указанием номеров контейнеров, договоров на поставку.

Таким образом, при реальности совершения хозяйственных операций у ОАО "Ульяновскэнерго" имелись основания принять к вычету суммы налога по предъявленным поставщиком счетам-фактурам, поскольку данное право на налоговые вычеты прямо предусмотрено НК РФ, и не обусловлено иными положениями, чем те которые прямо установлены в ст.ст.171, 172 НК РФ.

В данном подпункте Решения налоговым органом признано неправомерньи применение налогового вычета по НДС в сумме 231059 руб. от поставщика ООО "ПСК: по счетам-фактурам N 129 от 14.08.2001 г. на сумму 484050 руб., в т.ч. НДС 80675 руб. N 118 от 08.08.2001 г. на сумму 752250 руб., в т.ч. НДС 125375 руб., N 25 от 22.02.2001 г. на сумму 38097 руб., в т.ч. НДС 6349 руб., N 21 от 21.02.2001 г. на сумму 36561 руб., в т.ч. НДС 6093 руб., N 78 от 15.03.2001 г. на сумму 37360 руб., в т.ч. НДС 6226 руб.

В обоснование налоговый орган приводит отсутствие доказательств по оплате приобретенных товарно-материальных ценностей от указанного поставщика, а также тем обстоятельством, что поставщик не представляет отчетность. Суды правомерно указали, что приведенные налоговым органом обстоятельства не могут служить основанием для отказа в применении налогоплательщиком налогового вычета исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, оплата приобретенных товаров от поставщика ООО "ПСК" была произведена путем проведения зачета между подразделениями ОАО "Ульяновскэнерго" - извещение от 31.08.2001 г. N 133 на сумму 1386366,56 руб., в т.ч. НДС 231059 руб., представленным в материалы дела. Зачет был произведен между ОП ТЭЦ-1 ОАО "Ульяновскэнерго", имеющего дебиторскую задолженность поставщика ООО "ПСК" в виде перечисленного ему аванса и ОП "УТС" ОАО "Ульяновскэнерго", по которому числилась кредиторская задолженность за приобретенные от ООО "ПСК" трубы. В соответствии со ст.413 ГК РФ обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице. Следовательно, ОП "УТС" были выполнены все необходимые условия для принятия НДС к вычету в сумме 231059 руб.

Налоговым органом не доказан факт непредставления в ходе налоговой проверки извещения о проведении зачета между подразделениями. В протоколе опроса свидетеля, приведенного в качестве доказательства налоговым органом, также указывается на проведение внутреннего зачета между подразделениями как формы оплаты поставщику ООО "ПСК". Кроме того, ответы в форме "не могу пояснить", "затрудняюсь ответить" лица, не работающего в должности бухгалтера в проверяемый период, не могут быть приняты как надлежащее доказательство.

Довод о неуплате налогов и непредставлении отчетности в налоговый орган поставщиком общества не может являться основанием для отказа в применении налогоплательщиком налоговых вычетов, так как законодательство о налогах и сборах не содержит условий возникновении права на вычет в зависимости от исполнения обязанностей третьих лиц по уплате налогов. Как указано в пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной экономической выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему было известно о нарушениях, допущенных контрагентом. В данном налогоплательщиком представлена в материалы дела справка от ООО "ПСК" N 375 от 14.03.2001 года в адрес ОАО "Ульяновскэнерго" о том, что ООО "ПСК" является плательщиком налога на добавленную стоимость.

По данному эпизоду налоговым органом сделан вывод об излишнем предъявлении к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым для операций, связанных с реализацией векселей. Как следует из решения налогового органа, ОАО "Ульяновскэнерго" часть расчетов с контрагентами производило с использованием векселей третьих лиц. По мнению налогового органа, вексель третьего лица, являясь ценной бумагой, относится к имуществу организации и для целей исчисления НДС "фактически обладает статусом товара, передача которого в оплату приобретенных у поставщика товаров является реализацией ценной бумаги". При этом, в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщиком при приобретении товаров, используемых для операций как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (реализация векселей), предъявлены предприятием к вычету в полном объеме, тогда как, по мнению налогового органа, они должны приниматься к вычету в той пропорции, в которой они используются при реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению. Следовательно, по товарам, отнесенным на общехозяйственные расходы сумму "входного" НДС, соответствующую объему реализации векселей, необходимо было отнести, по мнению налогового органа, на увеличение стоимости товаров. В ходе проверки, руководствуясь пунктом 3 статьи 170 НК РФ, сумма входного НДС, предъявленного к вычету, уменьшена на 205095 рублей за май 2002 года.

ОАО "Ульяновскэнерго" оспорило доводы налогового органа о том, что излишне предъявленный к вычету НДС обусловлен исключительно положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ, и при этом налоговым органом не приняты во внимание положения абзаца 9 пункта 4 этой же статьи. В обоснование своих доводов налоговый орган ссылается на то, что налогоплательщиком осуществлялись операции, связанные с реализацией векселей третьих лиц, являющихся в целях налогообложения товаром, то есть осуществлялись операции по реализации ценных бумаг, не являющихся объектом налогообложения по НДС. Таким образом, налоговый орган квалифицирует вексель одновременно как товар и как ценную бумагу, не принимая во внимание, что векселю в силу норм гражданского права присуща еще одна функция - средство платежа. В материалы дела представлены договоры и акты приема-передачи векселей.

Суды первой и апелляционной инстанций обоснованно посчитали, что при передаче векселя в качестве оплаты происходит не реализация имущества, а передача обязательства плательщика по векселю (обязательство третьего лица уплатить по векселю определенную сумму). Это означает, что происходит не реализация векселя, а расчетная операция. Реализация векселя, как любого товара, предполагает наличие договора купли-продажи между сторонами сделки, в котором выражено волеизъявление покупателя и продавца именно на передачу в собственность ценной бумаги, а также указывается наименование, количественные и иные характеристики реализуемого товара, то есть предметом договора должна являться именно передача векселя как ценной бумаги.

Пунктом 4 ст.170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как Слагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. В данном случае, ОАО "Ульяновскэнерго" передавало векселя третьих лиц в счет оплаты вьполненных работ и приобретенных товаров, что прямо следует из текста решения налогового органа, то есть векселя использовались как средство платежа, что подтверждается документами, представленными в материалы дела (договорами, актами приема-передачи).

Налоговым органом не представлено возражений против довода общества о том, что в ходе проведения проверки и вынесения решения сделан неправомерный вывод о размере восстановления части НДС по общехозяйственным расходам, приходящейся на реализацию векселей, на основании произведенного расчета (в виде приложения к акту налоговой проверки) удельного веса выручки от реализации векселей в общем объеме реализации. В налоговых периодах, где удельный вес выбывших в качестве средств платежей векселей, превышал 5%, налоговым органом были произведены доначисления НДС по общехозяйственным расходам в виде восстановления неправомерно принятых сумм к вычету.

По данным эпизодам налоговым органом делается вывод о неправомерном исключении из операций, подлежащих налогообложению по НДС, реализации путевок сотрудникам в детский лагерь. Свои доводы налоговый орган обосновывает тем, что при проверке было установлено, что путевки, как бланки строгой отчетности оформлены предприятием с нарушением действующего в проверяемом периоде порядка, в частности "номера путевок проставлены от руки". При этом налоговый орган ссылается на Приказ Минфина РФ от 10 декабря 1999 года "Об утверждении бланков строгой отчетности", введенным в действие с 1 января 2000 года, которым в качестве документов строгой отчетности утверждены бланки путевок. В дополнении к указанному Приказу Минфина РФ N 90н налоговый орган ссылается на "Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете", утв. Минфином СССР от 29.07.1983 N 105, которым определено, что бланки форм первичных документов, отнесенных к бланкам строгой отчетности, должны быть пронумерованы в порядке, установленном министерствами и ведомствами (нумератором, типографским способом.

В соответствии с подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности. Форма бланков строгой отчетности (путевок) были утверждены Приказом Минфина РФ от 10 декабря 1999 года N 90н, при этом такого требования как заполнение графы "номер путевки" исключительно типографским способом или нумератором Приказ Минфина N 90н не содержит. В своих доводах налоговый орган ссылается на "Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете", утв. Минфином СССР от 29 июля 1983 года N 105, которым определено, что бланки форм первичных документов, отнесенных к бланкам строгой отчетности, должны быть пронумерованы в порядке, установленном министерствами и ведомствами". Данное Положение издано ранее даты Приказа Минфина РФ N 90н и имеет следующую оговорку: "...пронумерованы в порядке, установленном министерствами и ведомствами". Данный порядок (нумерации исключительно типографским способом или нумератором) Приказом Минфина РФ N 90н не установлен, отдельно не оговорен, следовательно, органом, полномочным определять требования к составлению по оформлению бланков строгой отчетности, такой порядок не установлен и на нормативном уровне не определен. Кроме того, согласно письма Фонда социального страхования РФ от 15 января 2000 года, в отношении применения форм путевок в санаторные и оздоровительные учреждения, утвержденные Приказом Минфина РФ N 90н, указано следующее: "В случае необходимости в утвержденные формы строгой отчетности могут быть внесены дополнительные реквизиты. При этом исключение отдельных реквизитов утвержденных образов не допускается". Таким образом, доводы налогового органа не имеют надлежащего обоснования, поскольку такого требования как "нумерации исключительно типографским способом или нумератором" Приказ Минфина РФ N 90н не содержит.

В данном подпункте Решения налоговый орган признал неправомерными налоговые вычеты по НДС в сумме 973160,3 руб. по счетам-фактурам: N 1 от 08.02.2001 г. (НДС - 779382 руб.), N 15 от 10.04.2001 г. (НДС - 230180 руб.) от ОАО "Машиностроительный завод "Вулкан"; N 57 от 30.03.2001 г. (НДС - 3120 руб.), N 69а от 02.04.2001 г. (НДС - 8444 руб.), N 69в от 03.04.2001 г. (НДС - 7001,91 руб.), N 65 от 04.04.2001 г. (НДС - 500 руб.) от ПКФ "Радуга", N 63 от 07.12.2001 г. (НДС - 55735,67 руб.) от ООО "Самородок-2000", по причине осуществления расчетов с поставщиками путем составления актов зачетов и договоров перевода долга, в которых "третьим должником" выступают предприятия ООО "Снабсервис" и ООО "Самородок-2000", не состоящие на налоговом учете, не представляющие в налоговый орган налоговую и бухгалтерскую отчетность.

Правильными являются выводы суда первой инстанции, на довод налогового органа, о неправомерности доначисления налога на добавленную стоимость по обособленному подразделению "ТЭЦ-1": - за 2001 год в сумме 917424,6 руб. (п.5.1.4 "б" оспариваемого решения);

- за 2002 год в сумме 224833,3 руб. (п.5.2.2 "б" оспариваемого решения);

- за 2001 год в сумме 55735,7 руб. (п.5.1.4 "б" оспариваемого решения).

Как следует из материалов дела, хозяйственные операции с ООО "Снабсервис", ООО "Самородок-2000" совершались в 2001 г., 2002 г., в то время как налоговый орган не представил никаких доказательств того, что указанные поставщики в 2001 и в 2002 гг. не существовали. Задолженность перед ОАО "Вулкан" была погашена на основании подписанного сторонами акта зачета взаимных требований от 09.04.2001 г. N 45/05, из которого следует, что данным взаимозачетом погашены обязательства общества перед ОАО "Вулкан" на сумму 5260000 руб., в том числе НДС 876666 руб., а погашен долг ОАО "Вулкан" перед ООО "Снабсервис", соответственно, погашен долг ООО "Снабсервис" перед обществом. Согласно трехстороннему акту взаимозачетов сторонами к зачету принята сумма в размере 5260000 рублей.

Таким образом, ООО "Самородок-2000" выступал приобретателем прав по договору цессии от 30.04.2001 г. N 44 между ОАО "Вулкан" и ООО "Самородок-2000". Должником в данном случае являлось ОАО "Ульяновскэнерго", задолженность передавалась уже сформированная по состоянию на 30.04.2001 г. Счета-фактуры были выставлены ОАО "Вулкан".

Представленные в материалы дела сведения от Управления ФСНП РФ по Ульяновской области от 03.06.2003 г. N 377ДСП не содержат данных, позволяющих сделать вывод о факте отсутствия хозяйственной операции, тем более, что налоговым органом не представлено доказательств опровержения расчетов с ООО "Самородок". В части поставщиков, ПКФ "Радуга", ООО фирма "Регион" налоговым органом не представлено каких-либо пояснений и доказательств, обосновывающих вывод о неправомерности принятия вычетов по счетам-фактурам указанных поставщиков.

Налоговый орган не согласен с решением суда первой инстанции в части признания незаконным доначисления суммы НДС (п.5.2.4 оспариваемого решения) в связи с ненадлежащим оформлением счетов-фактур от ЗАО "Авиастар-СП" и ООО "Берилл".

В доводах кассационной жалобы налоговый орган ссылается на то, что выставленные обществом счета-фактуры оформлены поставщиками услуг с нарушением порядка их оформления, так как в них не указаны адреса грузополучателя и грузоотправителя, а следовательно, эти документы в силу п.2 ст.169 НК РФ не могут являться основанием для возмещения налогоплательщику сумм налога.

Вместе с тем, согласно письму Министерства Российской Федерации по налогам и сборам "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" от 21.05.2001 г. N ВГ-6-03/404 в ряде случаев некоторые из строк и граф счета-фактуры не могут быть заполнены по причине отсутствия необходимой информации. В таких случаях, и в частности при оказании услуг, когда отсутствуют понятия "грузоотправитель" и "грузополучатель", в соответствующих строках ставятся прочерки.

Кроме того, спорные счета-фактуры относятся к периоду 2000 г. В периоде 2000 г.; счета-фактуры оформлялись в соответствии с требованиями Постановления Правительства Российской Федерации от 29.07.1996 г. N 914 (в редакции от 19.01.2000 г.), действовавшего до 01.01.2001 г., которое не содержало требование об обязательном заполнении в счете-фактуре таких реквизитов, как адрес грузоотправителя и грузополучателя, в связи с чем, доводы налогового органа о несоответствии счетов-фактур требованиям п.5 ст.169 НК РФ не обоснованы.

Согласно представленным в материалы дела документам, в графах грузоотправитель и его адрес и грузополучатель и его адрес указано: "Он же". Подобное заполнение указанной графы соответствует Приложению 1 к Постановлению Правительства Российской Федерации "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" от 02.12.2000 г. N 914.

По смыслу ст.ст.171 и 172 НК РФ основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются указанные условия. Налоговым органом не опровергаются факты реальной поставки товара от указанных поставщиков, наличие расчетов с поставщиками, соответственно, ОАО "Ульяновскэнерго" соблюдены все условия для применения налогового вычета по НДС.

Счет-фактуру от ООО "Берилл", исправленную поставщиком и приведенную в соответствие с требованиями пп.5 и 6 ст.169 НК РФ общество представило в суд.

При таких обстоятельствах суды правильно не приняли во внимание вышеназванные доводы налогового органа и правомерно признали, что общество на основании представленных счетов-фактур обоснованно и в полном соответствии с положениями ст.ст.171 и 172 НК РФ заявил налоговые вычеты.

Доводы апелляционной жалобы о занижении ОП "Энергосбыт" суммы НДС в размере 221047,17 руб. не обоснованны ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, налоговым органом не оспаривается правомерность списания на убытки указанной в настоящем пункте дебиторской задолженности. Формирование дебиторской задолженности произведено в 1999 г. без НДС. поскольку налог был исчислен и уплачен при получении данной дебиторской задолженности ("Учреждение ЮИ-78/8" и "Войсковая часть 33723") в счет расчетов за поставленную продукцию по договорам цессии от покупателей ЗАО "Авиастар-ОПЭ" и МП "УльГЭС". Заключение с покупателями договоров переуступки права требования является закрытием обязательств и приравнивается к выручке от реализации для целей исчисления НДС. Поэтому в момент заключения указанных договоров, в 1999 г., обществом был исчислен НДС с оборота по реализации электроэнергии, что подтверждается сводной ведомостью по счету 62 по предприятиям дебиторско-кредиторской задолженности за сентябрь 1999 г.

Особенности определения налоговой базы при договорах уступки требования (цессии) определяются ст.155 НК РФ, согласно которой налоговая база по приобретенному праву требования определяется в момент прекращения обязательства или последующей уступки права требования и определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

Должниками "Учреждение ЮИ-78/8" и "Войсковая часть 33723" не были исполнены обязательства по погашению долгов перед "Новым кредитором" - ОАО "Ульяновскэнерго". Следовательно, условие для возникновения объекта налогообложения по НДС - прекращение обязательства - не выполнено. Последующей уступки - как иного условия для возникновения объекта обложения для исчисления НДС по данной операции, - также не произошло. По истечении срока исковой давности указанная дебиторская задолженность была списана на убытки. Следовательно, доход при списании указанной задолженности отсутствует, следовательно, превышения сумм дохода от данной операции над суммой расходов на приобретение указанного требования не было.

Таким образом, оснований для удовлетворения жалобы в данной части не имеется.

Налоговым органом по данному эпизоду указывается, что обстоятельством, в нарушение пункта 5 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации в декабре 2001 года был занижен налог на добавленную стоимость подлежащей уплате в бюджет, по причине не начисления НДС в сумме 19915437 руб. при списании дебиторской задолженности (сроком свыше трех лет) за реализованную электроэнергию в размере 119468730 руб.

Как следует из материалов дела, Приказ ОАО "Ульяновскэнерго" N 335 о списании дебиторской задолженности в сумме 119468730 рублей с истекшим сроком исковой давности датирован 29.12.2000 г. В соответствии с решением Арбитражного суда Ульяновской области по делу N А72-4955/02-л319, требования, необходимые для списания дебиторской задолженности в убыток ОАО "Ульяновскэнерго" были соблюдены в периоде 2000 г. Уточненная налоговая декларация (отметка в получении налоговым органом от 26.02.2002 г.), с отражением в ней сумм внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в виде убытков от списания просроченной дебиторской задолженности в сумме 119468730 руб. также подана налогоплательщиком за 2000 г. Таким образом, списание дебиторской задолженности и налоговые обязательство ОАО "Ульяновскэнерго" соотносятся с 2000 годом, в период действия Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от 06.12.1999 г. N 1992-1 (в части налога на добавленную стоимость).

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду Закон РФ "О налоге на добавленную стоимость" от 6 декабря 1991 г. N 1992-1

Перечень объектов обложения налогом на добавленную стоимость, содержащийся в ст.3 Закона РФ от 06.12.1991 г. N 1992-1, является исчерпывающим, что подтверждается как содержанием указанной статьи, так и положениями п.6 ст.3, ст.17, п.1 ст.38 НК РФ, согласно которым объекты налогообложения могут устанавливаться только законодательством о налогах и сборах. Списанная на убытки, не истребованная дебиторская задолженность за отгруженную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги), по которой истек срок исковой давности, в вышеуказанном перечне объектов обложения налогом на добавленную стоимость не значится.

Между тем, согласно ст.4 упомянутого Закона РФ, облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), исходя из применяемых цен и тарифов без включения в них НДС. В облагаемый оборот включаются также любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Как следует из ст.8 названного Закона и указывается в доводах кассационной жалобы, датой совершения оборота для предприятий, определяющих выручку для целей НДС по оплате, считается день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждениях банков, а при расчетах наличными деньгами - день поступления выручки в кассу.

Согласно учетной политике на 2000 г., общество выручку от реализации для целей НДС определяет по мере оплаты. Спорная сумма налога на добавленную стоимость доначислена налоговым органом по оборотам по реализации в рамках договоров, заключенных налогоплательщиком с потребителями электроэнергии на возмездной основе, облагаемый оборот по которым возникает лишь при получении денежных средств от покупателей. Выручку по указанным договорам ОАО "Ульяновскэнерго" не получало. Данное обстоятельство налоговым органом не опровергается. Учитывая, что списание дебиторской задолженности потребителей за поставленную им электроэнергию, по которой истек срок исковой давности, налогоплательщиком произведено по возмездным сделкам, оплата по которым не поступила, оснований для включения этой суммы дебиторской задолженности в декабре 2000 г. в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот не имеется.

Налоговым органом не оспаривается, что при списании на убытки дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, в соответствии с п.5 ст.167 НК РФ, обязанность по уплате НДС возникает непосредственно в том налоговом периоде, когда произошло ее списание. Таким периодом для общества являлся декабрь 2000 г. В указанный налоговый период глава 21 НК РФ, в том числе п.5 ст.167 НК РФ, не вступили в действие, а в соответствии с Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость" момент определения налоговой базы для исчисления НДС еще не наступил, так как задолженность за реализованные товары (работы, услуги) не была погашена. Переходного периода по НДС, в связи с внесением изменений в законодательство и введением в действие Главы 21 НК РФ законом не предусмотрено.

Исходя из вышеизложенного, арбитражный суд обоснованно указал, что обществом не допущено занижение НДС при списании указанной дебиторской задолженности.

Налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции о неправомерном доначисления налога на пользователей автомобильных дорог за 2003 г. (п.6.3 оспариваемого решения)

Как следует из материалов дела, расчет сумм занижения налога произведен налоговым органом на основании следующих документов: оплата дебиторской задолженности на 01.01.2003 г., с 01.01.2003 по 31.12.2003 г. - "Расшифровка сальдо дебиторской задолженности на 01.01.2003 г. с дополнительной расшифровкой сумм погашения этой задолженности в течение 2003 г. - 7305272,94 руб., а также справкой о состоянии дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2003 г., с итоговой графой на сумму 21446519,10 руб., при этом данный документ не содержит сведений о погашении указанной дебиторской задолженности. Однако сумма полученной ОАО "Ульяновскэнерго" в 2003 г. выручки, являющейся дебиторской задолженностью прошлых лет, определена налоговым органом в результате сложения по графам "итого" указанных документов.

Суд первой инстанции правильно посчитал, что доначисление налога произведено налоговым органом обоснованно лишь частично, и в части, оспариваемой обществом, доначисление налога произведено налоговым органом неправомерно, поскольку представленная налоговым органом справка "Задолженность на 01.01.2003 г." не является доказательством, подтверждающим факт поступления сумм в погашение дебиторской задолженности в размере 21446519,10 руб., так как в ней отражены показатели формирования задолженности по состоянию на 01.01.2003 г., но не 01.01.2004 г., то есть в ней не отражены данные о фактическом размере задолженности прошлых лет, полученной налогоплательщиком в 2003 г.

Иных доказательств факта оплаты дебиторской задолженности в период с 01.01.2003 г. по 01.01.2004 г. в сумме 21446519,10 руб. налоговый орган не представил.

По налогу с владельцев транспортных средств квалификация налогового правонарушения заключается (в рамках апелляционной жалобы) в неверном применении ставок по автомашинам УАЗ-3303, УАЗ-3909, которые, по мнению налогового органа должны относится к категории "грузовых автомобилей", а не "легковых", автомашину УАЗ-3962 следует отнести к категории "автобусы".

По мнению налогового органа, в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), утв. Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 года, указанные автомобили должны относится к категории грузовых автомобилей.

Суды посчитали, что доначисление налога произведено налоговым органом необоснованно, так как налогоплательщиком применены верные ставки налога, установленные п.1 ст.6 Закона РФ "О дорожных фондах РФ" от 18.10.1991 г. N 1759-1, а не более высокие ставки, установленные на 2001 г. Законом Ульяновской области от 17.01.2001 г. N 002-30 "О формировании внебюджетного территориального дорожного фонда и финансировании дорожных работ в 2001 г.", и на 2002 г. - Законом Ульяновской области от 29.11.2001 г. N 054-30 "О формировании внебюджетного территориального дорожного фонда и финансировании дорожных работ в 2002 г.".

Как следует из кассационной жалобы налогового органа, квалификация налогового правонарушения заключается в неверном применении ставок по автомашинам УАЗ-3303, УАЗ-3909, которые должны относится к категории "грузовых автомобилей", а не "легковых", автомашину УАЗ-3962 следует отнести к категории "автобусы".

По мнению налогового органа, в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 г., указанные автомобили должны относится к категорий грузовых автомобилей.

Однако, транспортные средства УАЗ "3909", УАЗ "3962", УАЗ "3303" имеют технические характеристики, соответствующие показателям автотранспортных средств категории "В", позволяющие отнести их к легковому ряду.

Данные выводы подтверждаются Положением о паспортах транспортных средств и шасси транспортных средств, утвержденным совместным приказом от 30.06.1997 г. МВД РФ N 399, Государственного таможенного комитета РФ N 388 и Комитета РФ по стандартизации, метрологии и сертификации N 194, устанавливающим, что "транспортные средства категории "В" - это автомобили, разрешенная масса которых не превышает 3500 кг и число сидячих мест которых, помимо сиденья водителя, не превышает восьми, что соответствует классификации транспортных средств, установленной Конвенцией о дорожном движении, принятой на конференции Организации Объединенных Наций по дорожному движению в г.Вене 08.11.1968 г. и ратифицированной Указом Президиума Верховного Совета СССР 29.04.1974 г. N 5938-VIII".

Соответствующие технические характеристики транспортных средств также указываются в технических паспортах. С учетом этих характеристик все вышеперечисленные автомашины относятся к категории "В", соответствующей определению "легковые автомашины".

Кроме того, отнесение автомашин УАЗ-3303, УАЗ-3909 к категории "грузовые автомашины", а автомашин УАЗ-3962 - к категории "автобусы" было произведено налоговым органом на основании письма ОАО "Ульяновский автомобильный завод" от 15.05.2003 г. N 05-994/12, но данное письмо не является нормативным актом.

На основании вышеизложенного, выводы судов обоснованны, оснований для их отмены в данной части не имеется.

Налоговый орган не согласен с выводом суда о неправомерном доначислении транспортного налога за 2003 г. в сумме 2669 руб. (п.11.1 решения).

В соответствии со ст.357 НК РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст.358 названного Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Согласно п.1 ст.358 НК РФ объектом налогообложения по транспортному налогу признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 Постановления Правительства Российской Федерации "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ" от 12.08.1994 г. N 938 установлено, что регистрацию транспортных средств на территории Российской Федерации осуществляют:

подразделения Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации - автомототранспортных средств, имеющих максимальную конструктивную скорость более 50 км/час, и прицепов к ним, предназначенных для движения по автомобильным дорогам общего пользования;

органы государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации - тракторов, самоходных дорожностроительных и иных машин и прицепов к ним, включая автомототранспортные средства, имеющие максимальную конструктивную скорость 50 км/час и менее, а также не предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования.

Пункт 3 ст.15 Федерального закона N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения" от 10.12.1994 г. регламентирует, что "допуск транспортных средств, предназначенных для участия в дорожном движении на территории Российской Федерации, за исключением транспортных средств, участвующих в международном движении или ввозимых на территорию Российской Федерации на срок не более шести месяцев, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации путем регистрации транспортных средств и выдачи соответствующих документов".

Таким образом, если транспортные средства не зарегистрированы в установленном законодательством Российской Федерации порядке, то они не являются объектом налогообложения транспортным налогом.

Согласно решению налогового органа, нарушение установлено путем сопоставления данных ведомости учета основных средств, инвентарных карточек основных средств, с данными налоговой декларации. При этом налоговым органом не исследовались и не были представлены в суд в качестве доказательств документы, подтверждающие факт эксплуатации обществом транспортных средств находящихся на балансе, таким образом налоговым органом не доказан факт наличия объекта налогообложения по указанным в решении транспортным средствам.

Налоговым органом сделан вывод, что ОАО "Ульяновскэнерго" в 2001, 2002. 2003 годах в нарушение положений Инструкции ГНС России от 08.06.1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", неправомерно не включило в налогооблагаемую базу по налогу на имущество сумму затрат, учитываемую на счете 08 "Капитальные вложения", в связи с чем был доначислен налог на имущество в размере 4871614 руб., в том числе за 2001 год - /574568 руб.; за 2002 год - 1592406 руб.; за 2003 год - 1704640 руб.

Вывод налогового органа о неправомерном не включении в налогооблагаемую базу по налогу на имущество суммы капитальных затрат основывается на расшифровке по объектам незавершенного строительства. В Решении налогового органа указано, что "...из данной расшифровки видно, что по ряду объектов нормативный срок окончания строительства истек, а акты о приостановлении строительства отсутствуют. По указанным объектам доначислен налог на имущество".

Объектом налогообложения в силу п.1 ст.38 НК РФ может являться фактическое основание экономического характера, с которым законодательство связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Налоговым органом расчет доначисления сумм налога на имущество документально необоснован. В тексте оспариваемого решения отсутствуют ссылки на договоры подряда, проектно-сметную документацию, графики строительных работ, указана лишь сумма доначисленного налога на имущество по годам (2001, 2002. 2003).

Также, налоговым органом в нарушение требований п.п.2, 3 ст.100 НК РФ не представлены документальные доказательства истечения нормативного срока строительства объектов незавершенного строительства, по которым доначисляется налог на имущество, не представлен расчет доначисления сумм налога на имущество в соответствии с перечнем выявленных налоговым органом объектов, нормативный срок строительства которых истек. Указанный расчет должен быть произведен в соответствии с положениями Инструкции ГНС России от 08.06.1995 г. N 33 налоговой базой - среднегодовой стоимостью имущества общества, по которому доначисляется налог на имущество.

Налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе налогоплательщика (ст.2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий").

Согласно п.4 Инструкции ГНС РФ "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" от 08.06.1995 г. N 33 налоговая база по налогу на имущество определяется исходя из стоимости основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, отражаемой в активе баланса организации, в том числе по счету 08 "Капитальные вложения".

Согласно п.6 ст.8 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно. Капитальные вложения, отражаемые в разделе "Внеоборотные активы" бухгалтерского баланса, не являются объектом налогообложения по налогу на имущество, поскольку не являются частью объектов налогообложения "запасы и затраты", отражаемых в другом разделе бухгалтерского баланса - "Оборотные активы". Внеоборотные активы облагаются налогом на имущество не в полном размере, а только в части основных средств и нематериальных активов, прямо названных в Законе Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" от 13.12.1991 г. N 2030-1 объектом налогообложения.

Капитальные вложения не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на имущество, так как таким объектом являются основные средства, используемые в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации.

Налоговым органом не оспаривается факт отсутствия использования обществом объектов незавершенного строительства в соответствии с установленными для основных средств критериями.

В Инструкции ГНС РФ от 08.06.1995 г. N 33 установлено, что самостоятельно введенный новый объект налогообложения, не предусмотренный Законом Российской Федерации от 13.12.1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", включены затраты, отражаемые в активе баланса организации по счету 08 "Капитальные вложения".

В силу ст.4 НК РФ инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам не относятся к законодательству о налогах и сборах и, соответственно, не могут вводить новые объекты налогообложения, прямо не предусмотренные законом.

По вопросу неправомерного невключения в налогооблагаемую базу по налогу на имущество суммы затрат на реконструкцию основных средств, учитываемую по состоянию на 01.07.2002 г. на счете 08 "Капитальные вложения" доводы налогового органа не правомерны.

В соответствии с п."а" ст.5 Закона РФ "О налоге на имущество" N 2030-1 от 13.12.1991 г. стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика.

Таким образом, независимо от того, на каком балансовом счете (01 "Основные средства" или 08 "Незавершенное строительство") учитываются объекты жилищно-коммунальной сферы или их части, они попадают под действие указанной льготы, как полностью или частично находящиеся на балансе налогоплательщика.

Налоговым органом не отрицается по тексту п.7.2 Решения N 561ДСП правомерность применения указанной льготы в отношении самих основных средств, предназначенных для обслуживания жилищно-коммунального хозяйства (тепломагистралей).

Стоимость затрат по реконструкции этих тепломагистралей (замена труб, поднятие железобетонных опор из болота, замена изоляции трубопровода), учитываемых на балансовом счете 08, правомерно не включена обществом в налогооблагаемую базу по налогу на имущество на основании того, что стоимость этих затрат является балансовой стоимостью реконструируемой части объектов жилищно-коммунальной сферы, находящихся на балансе налогоплательщика.

Возражая против доводов общества, налоговым органом указано, что в данном случае налогоплательщиком льгота в декларациях не заявлялась. Позиция налогового органа противоречит как позиции, ранее высказанной в п.7.2 Решения N 561ДСП: "...предприятие имеет льготу по налогу на имущество...", так и тому, что расчет (декларация) по налогу на имущество предприятий за 2002 г., принятый налоговым органом содержит Приложение Б1 - расчет стоимости льготируемого имущества организации по налоговой льготе, предоставленной в соответствии с п."а" ст.5 Закона Российской Федерации от 13.12.19991 N 2030-1, то есть именно по объектам жилищно-коммунального хозяйства.

В материалы удела представлен расчет по налогу на имущество общества за 2002 г.

На основании вышеизложенного, доводы жалобы необоснованны.

Исходя из вышеизложенного коллегия считает, что доводы изложенные в кассационной жалобе противоречат материалам дела и не опровергают обстоятельства, изложенные судом. В связи, с чем оснований для отмены судебных актов коллегия не установила. Судебные акты подлежат оставлению без изменения.

На основании изложенного, и руководствуясь подпунктом 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд постановил:

Решение от 06.03.2007 Арбитражного суда Ульяновской области и постановление от 16.05.2007 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А72-6677/06-12/228 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.