Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 8 августа 2013 г. N Ф06-6763/13 по делу N А65-24102/2012

г. Казань

08 августа 2013 г.

Дело N А65-24102/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 августа 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Гатауллиной Л.Р., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителя:

ответчика - Файзрахманова М.И. по доверенности от 16.01.2013,

в отсутствие:

заявителя - извещен надлежащим образом,

третьего лица - извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 04.03.2013 (судья Мотрохин Е.Ю.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2013 (председательствующий судья Попова Е.Г., судьи Драгоценнова И.С., Филиппова Е.Г.)

по делу N А65-24102/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Варикус", г. Казань (ИНН 7714508836, ОГРН 1037739837992) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (ИНН 1658001735, ОГРН 1041626853806), с участием заинтересованного лица: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г. Казань о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Варикус" (далее - ООО "Варикус", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (далее - ИФНС России по Московскому району г. Казани, налоговый орган, ответчик) от 15.06.2012 N 2.11-0-36/17.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 04.03.2013 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2013 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 04.03.2013 отменено в части удовлетворения заявленных ООО "Варикус" требований о признании недействительным решения налогового органа в части предложения уменьшить убыток, исчисленный налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в сумме 393 048,26 рублей. В удовлетворении заявленных обществом требований в указанной части отказано. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Налоговый орган, не согласившись с принятыми судебными актами, обратился в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить в части удовлетворенных требований.

Налоговый орган в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители заявителя и третьего лица в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного заседания надлежащим образом извещены, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие указанных лиц, в порядке статьей 156, 284 АПК РФ.

Поскольку налоговым органом судебные акты обжалуются лишь в части удовлетворенных требований общества, следовательно, кассационная инстанция в соответствии со статьей 286 АПК РФ проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, проверив в пределах, установленных статьей 286 АПК РФ, правильность применения судом норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов суда имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления налогов и сборов, а также взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом был составлен акт налоговой проверки от 05.03.2012 N 2.11-0-35/5, на который заявителем были представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений ответчиком вынесено решение от 15.06.2012 N 2.11-0-36/17 о привлечении ООО "Варикус" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налоговый орган предложил заявителю уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2008-2010 г.г. в размере 4 769 406 рублей; по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2008 года, 3 квартал 2009 года, 4 квартал 2009 года в размере 1 720 938 рублей; по налогу на имущество за 2008-2010 г.г. в размере 47 898 рублей, по единому социальному налогу за 2008 год в размере 13 860 рублей; налог на доходы физических лиц (налоговый агент) в размере 260 рублей, а также уменьшить сумму убытков, исчисленных при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2010 г.г. в размере 37 832 991 рубль; уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 8 400 рублей; уплатить начисленные на указанные суммы пени и налоговые санкции; уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в размере 43 197 рублей за 1 и 2 кварталы 2009 года; уплатить санкции по статье 123 НК РФ за неудержание и неперечисление налоговым агентом налога на доходы физических лиц; также по статье 122 НК РФ за неполную уплату налогов; предложено удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 5 135 рублей; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Заявитель обжаловал решение налогового органа в апелляционном порядке в вышестоящем налоговом органе.

Решением N 2.14-0-18/015161@ от 03.09.2012 Управления апелляционная жалоба Общества была оставлена без удовлетворения, а решение налогового органа - без изменения.

Заявитель, не согласившись с решением налогового органа, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принимая обжалуемые судебные акты, суды предыдущих инстанций исходили из следующих обстоятельств.

По пункту 1.1.1. подпункта1 решения.

Инспекция, ссылаясь на Приказ Общества от 28.12.2007 N 22/А об учетной политике, установила в 2008 году необоснованное списание в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, затрат в сумме 3 256 952 рублей по акту приемки выполненных работ от 28.12.2007 N 1 по контрагенту ООО "СТК "Фалькон".

Посчитав, что налогоплательщиком учтены затраты в 2008 году относящиеся к 2007 году, налоговый орган установил неуплату налога на прибыль за 2008 год в сумме 781 668 руб.

Суды, признавая решение налогового органа по данному эпизоду необоснованным и ссылаясь на акт приемки выполненных работ ООО "СТК "Фалькон" датированный 28.01.2008, сделали правильный вывод о том, что налогоплательщиком занижение суммы налога не допущено.

Право на учет расходов, как верно отмечено судебными инстанциями, не может ограничиваться по причине неотражения первичных документов в бухгалтерском учете. При этом суды обоснованно обратили внимание, что налогоплательщик изначально отразил документы по взаимоотношениям с ООО "СТК "Фалькон" в 2008 году, что налоговым органом не отрицается.

Кроме того, налоговый орган в целях устранения возможных противоречий не заявил о фальсификации акта датированного от 28.01.2008.

По пункту 1.1.1. подпункта 2 решения.

Инспекцией установлено в 2008 году необоснованное списание в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль затрат в сумме 943 484 рубля.

Ответчик считает, что затраты заявителя, учтенные на основании акта от 30.06.2008 N 1 на осуществление отделочных работ арендуемого им офисного помещения на сумму 749 961,27 рубль (без НДС); акта от 30.09.2008 N4 на осуществление отделочных работ офисного помещения на сумму 150 522,80 рубля (без НДС); акта приемки выполненных работ от 30.06.2008 N1 на осуществление монтажных работ по установке охранно-пожарной сигнализации в офисном помещении на сумму 35 000 рублей (без НДС), акта приемки выполненных работ от 01.07.2008 N1 на осуществление монтажных работ по установке охранно-пожарной сигнализации в офисном помещении на сумму 8 000 рублей. (без НДС) не подлежат единовременному отнесению в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль.

Основанием для непринятия расходов, по мнению налогового органа, является осуществление ремонта нежилого помещения, арендованного у физического лица, которое не ведет в нем предпринимательской деятельности.

Налоговый орган указывает, что по отношению к физическому лицу нежилое помещение не относится к амортизируемому имуществу.

Между тем, суды, обоснованно признали данные доводы налогового органа несостоятельными.

Поскольку данные расходы произведены Обществом при наличии необходимых документов, направлены на достижение экономического эффекта - при выполнении работ созданы необходимые условия для эксплуатации помещения в качестве офиса Общества, осуществлены работы по противопожарной безопасности, то в таком случае затраты Общества правомерно учтены при исчислении налога на прибыль.

Суды верно указали, что положения статьи 260 НК РФ разрешают единовременно относить в расходы, затраты, связанные с ремонтом основных средств.

Инспекция не доказала, что произведенные работы не могут относиться к ремонту, а носят капитальный характер и должны относиться в расходы через амортизацию (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

Инспекция не привела ни одного основания, из которых бы следовало, что в результате произведенного ремонта изменилось технологическое или служебное назначения помещения, появились новые качества.

Суды обоснованно приняли во внимание, что доводы налогового органа противоречат письмам Минфина Российской Федерации (от 13.12.2010 N 03-03-06/1/773, от 15.07.2009 N 03-03-06/1/470).

Относительно затрат, связанных с монтажом пожарной сигнализации, суды, руководствуясь положениями статьей 253, 264 НК РФ, Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности", Определением Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, правомерно пришли к выводу о допустимости отнесения их в затраты по налогу на прибыль, как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

При таких обстоятельствах, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод, что доначисление налога на прибыль в результате исключения из расходов стоимости пожарной сигнализации и ее монтажа является необоснованным.

По пунктам 1.1.1. подпункта 3, 2.1.1. подпункта 1 решения.

Ответчиком установлено в 2008 году необоснованное списание в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, затрат в сумме 1 897 189 рублей.

Налоговый орган утверждает, что заявителем в 2008 году необоснованно учтены затраты по инженерно-геологическим изысканиям на основании акта от 25.03.2008 N 38 в сумме 1 039 325 рублей, по изготовлению эскизного проекта на основании акта от 25.03.2008 N39 в размере 857 864 рублей. Инспекция считает, что поскольку вышеуказанные расходы по проведению инженерно-геологических изысканий (рабочий проект представлен в судебном заседании) и эскизного проекта (оригинал представлен в судебном заседании) предназначены для использования при строительстве объектов основных средств (участвуют в формировании первоначальной стоимости), соответственно такие расходы не могут быть признаны расходами текущего периода при исчислении налога на прибыль.

Выводы налогового органа о необоснованности отнесения затрат по налогу на прибыль и вычетов по НДС по данному эпизоду судебными инстанциями обоснованно признаны несостоятельными.

Суды указали, что налоговым органом не учтено, что согласно подпункту 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся такие расходы налогоплательщика, как расходы на подготовку и освоение новых производств.

Затраты по изготовлению инженерно-геологических изысканий и эскизного проекта являются расходами на подготовку и освоение нового производства - строительство жилого комплекса.

Суды правомерно признали обоснованными доводы заявителя о том, что затраты на инженерные изыскания и подготовку эскизного проекта - в целях исчисления налога на прибыль признаются консультационными услугами и расходами на подготовку и освоение новых производств и относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией на основании подпунктов 15, 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Произведенные заявителем расходы не относятся к затратам капитального (инвестиционного) характера, так как понесены в связи с необходимостью установки самой возможности строительства и для привлечения финансирования на строительство жилого комплекса.

Кроме того, суды правильно указали, что доводы налогового органа в отношении непринятия вычетов по НДС противоречат положениям главы 21 НК РФ. Налоговым органом не доказано, что услуги были приобретены Обществом для осуществления деятельности, не облагаемой НДС.

Согласно положениям НК РФ порядок применения вычетов по НДС, предъявленному подрядными организациями по фактически выполненным услугам производится на основании счетов-фактур, после оприходования принятых работ (услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 172 НК РФ. Положения НК РФ не содержат каких-либо условий и ограничений для предъявления НДС к вычету по приобретенным услугам.

Входной НДС должен в рассматриваемом случае вычитаться на общих основаниях, определенных статьями 171 и 172 НК РФ.

По пункту 1.1.1. подпункта 4 решения

Налоговый орган установил, что заявителем в 2008 году необоснованно учтены затраты по лизинговым платежам без уменьшения, их на сумму начисленной амортизации.

Как установлено судами, общество по договору финансовой аренды (лизинга) от 24.04.2008 N 142503-ФЛ/КЗН-08 получило от лизингодателя ЗАО "Европлан" во временное владение и пользование экскаватор - погрузчик Амкодор 702 ЕА.

По договору лизинга N 142503-ФЛ/КЗН-08 от 24.04.2008 лизингодатель обязуется приобрести у продавца указанный лизингополучателем предмет лизинга и предоставить лизингополучателю предмет лизинга во временное владение и пользование для предпринимательских целей на срок и на условиях, определенных договором лизинга и правилами.

Заявитель, на балансе которого согласно договору учитывается предмет лизинга, принимает его к учету в составе объектов основных средств по первоначальной стоимости. В течение 2008 года сторонами подписывались акты выполненных работ, согласно которым оказаны услуги лизинга в сумме 308 416,82 рублей (без НДС).

Суды, учитывая положения пункта 7 статьи 259 НК РФ, установили, что полученный по договору лизинга экскаватор-погрузчик относится к 4 амортизационной группе. Следовательно, в отношении спорного объекта основных средств Общество было вправе применять коэффициент 3.

Также налоговый орган не учел право налогоплательщика на единовременное списание в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, 10 процентов от стоимости полученного основного средства. Согласно пункту 1.1. статьи 259 НК РФ налогоплательщик имел право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств.

Общество реализовало право на применение коэффициента 3 и единовременное включение в расходы 10 % от стоимости имущества полученного по договору лизинга путем подачи 29.03.2012 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль.

Доводы налогового органа о невозможности применить коэффициент 3 и включить в расходы 10 % от стоимости имущества со ссылкой на отсутствие такого права в учетной налоговой политике заявителя правомерно признаны судами необоснованными.

В рассматриваемой ситуации отсутствие в налоговой политике такого права не лишает Общество учесть расходы на основании положений НК РФ. В статье 252 НК РФ не указано, что право на учет расходов возникает при наличии соответствующих положений в учетной налоговой политике.

Таким образом, выводы налогового органа о том, что Обществом допущена неуплата налога на прибыль, судами обоснованно отклонены.

По пункту 1.1.1. подпункта 5, пункту 2, подпункта 1,2,3, пункт 2.1.2, подпункта 1 решения.

Налоговый орган установил в 2008 году необоснованное списание в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль стоимости услуг по проживанию работников субподрядных организаций.

Налоговый орган указывает, что Обществом заключен договор N 1937/9 от 16.09.2008 с ООО "Регион Пик" на оказание услуг по предоставлению физическим лицам мест для временного проживания по заявкам Общества.

По договору ООО "Регион Пик" оказаны услуги на сумму 77 440 рублей на основании актов. Поскольку по мнению налогового органа налогоплательщиком затраты учтены необоснованно, налоговый орган установил неуплату налога на прибыль за 2008 год в сумме 18 586 рублей.

Также инспекция указывает, что Обществом 15.07.2009 заключен договор N 15/07 с ООО "ИСК "Варикус" на предоставление услуг по временному проживанию.

ООО "ИСК "Варикус" составлен акт от 30.09.2009 N 2. Стоимость услуг составила 22 424 рублей (без НДС).

01.02.2009 Общество заключило договор N 70 с ООО "Трест Центрспецстрой". Согласно акту от 27.02.2009 N 51 стоимость услуг по проживанию составила 18 153 рублей (без НДС).

Также Обществом заключен договор с ООО "Гарант Риэлт". Согласно актам общая стоимость услуг по проживанию составила 268 711 рублей. Согласно дополнительным соглашениям к договорам субподряда, заключенным в 2008-2009 г.г. с субподрядчиками ООО "Строительная компания "ИНТЕК", ООО "ЭлектроСтрой", ООО "СМТ-Строй", ООО "Варикус" обязалось по письменным заявкам субподрядчика предоставить койко-места для временного проживания физических лиц, направленных субподрядчиком для выполнения работ на объекте.

Поскольку по мнению инспекции налогоплательщиком затраты на проживание учтены необоснованно, налоговый орган установил неуплату налога на прибыль за 2009 год в сумме 61 858 рублей.

Также налоговый орган доначислил сумму НДС за 1, 2, 3 кварталы 2009 года в сумме 55 672 рублей.

Налоговый орган указывает, что поскольку в актах об оказанных услугах отсутствуют фамилии, имена и отчества проживавших лиц, не представлены приказы о направлении в командировки конкретных лиц, их командировочные удостоверения, в таком случае расходы Общества являются экономически необоснованными и документально неподтвержденными.

Также инспекция указывает, что услуги по проживанию были приобретены Обществом для проживания работников ООО "Строительная компания "Интек", которое с 03.02.2009 реорганизовано в форме присоединения к ООО "Арго", численность сотрудников которого в 2009 году составила 1 человек.

Исследовав указанные доводы налогового органа, суды правомерно признали их необоснованными.

Руководствуясь положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Постановлением Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.01.2009 N 2236/07, суды правильно указали, что представленные на проверку акты имеют все необходимые реквизиты, предусмотренные статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а предъявление налоговым органом дополнительных требований к содержанию актов (фамилии, имена и отчества проживающих) неправомерно.

Доказательства, свидетельствующие о том, что услуги по проживанию работников субподрядных организаций фактически не оказывались, налоговым органом не представлены.

При этом суды обоснованно указали, что налоговый орган в целях выяснения всех обстоятельств имел возможность направить встречные запросы в адрес гостиниц и общежитий с истребованием журналов регистраций посетителей. Получив соответствующие сведения, инспекция имела возможность установить факты проживания или непроживания конкретных лиц.

Изложенные доводы налогового органа о том, что у ООО "Строительная компания "Интек" и у его правопреемника - ООО "Арго" отсутствовали трудовые ресурсы, не свидетельствуют, о нереальности хозяйственных операций. Контрагент Общества мог не декларировать и не оформлять работников в штат организации. Кроме того, сотрудники ООО "Строительная компания "Интек" могли осуществлять работы на основании гражданско-правовых договоров либо привлекаться на основании договоров аутсорсинга.

Таким образом, доводы инспекции об отсутствии персонала у контрагента Общества основаны на предположениях.

В части доначисления НДС суды правомерно посчитали, что право на вычет не может ставиться в зависимость от экономической обоснованности соответствующих хозяйственных операций. Статьями 171 и 172 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС и условия для реализации данного права. При этом вопрос экономической обоснованности услуг при принятии НДС к вычету правового значения не имеет. Доказательств, свидетельствующих о том, что услуги по проживанию работников субподрядных организаций фактически не оказывались, налоговым органом не представлено.

По пункту 1.1.2. подпункта 2, пункту 1.1.3.1. подпункта 1, пункту 2.1.2. подпункта 4 решения.

Ответчик установил в 2008 году необоснованное списание во внереализационные расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, списанной стоимости объекта в результате ликвидации объекта незавершенного строительства. Аналогичные нарушения были установлены инспекцией и в 2009 году.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что заявитель по договору купли-продажи от 31.08.2005 N 31-08/05 с дополнительным соглашением N 1 от 28.04.2006 приобрел в собственность незавершенное строительство закрытой стоянки на 250 автобусов, расположенное по адресу: г. Казань, ул. Годовикова (Авиастроительного района) состоящее из ряда объектов. Незавершенное строительство закрытой стоянки на 250 автобусов по ул. Годовикова передано по акту приема - передачи от 30.11.2006 с баланса МУП ПАТП-4 на баланс заявителя стоимостью 8 932 398 рублей, в том числе НДС 1 362 569,19 рублей. Приобретенный предприятием незавершенный строительством объект учитывался на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

В декабре 2007 года Общество по договору купли-продажи N 4545 от 29.12.2007 приобрело в собственность земельный участок, под незавершенными строительством зданиями диспетчерской, автомойки, теплой автостоянки, оформлено свидетельство о государственной регистрации права от 29.02.2008.

30.04.2008 на основании приказа N 4-2/А было принято решение о демонтаже объектов незавершенного строительства с 01.07.2008 по 31.12.2008, то есть фактически о ликвидации объектов незавершенного строительства.

В результате процесса демонтажа указанного объекта в июле 2008 года согласно акту от 01.07.2008 образовались строительные материалы и были оприходованы строительные материалы на сумму 2 803 416 рублей и учтены в составе внереализационных доходов. Также в июле 2008 года стоимость объекта незавершенного строительства, числящаяся по данным бухгалтерского учета на счете 08 в сумме 2 803 416 рублей была включена в состав внереализационных расходов, и отражена в налоговой декларации за 2008 год.

Также в результате процесса демонтажа названного объекта в январе 2009 года согласно акту от 12.01.2009 образовались строительные материалы и были оприходованы строительные материалы на сумму 4 766 800 рублей и учтены в составе внереализационных доходов. В январе 2009 года стоимость объекта незавершенного строительства, числящаяся по данным бухгалтерского учета на счете 08 в сумме 4 788 912,81 рублей была включена в состав внереализационных расходов, и также отражена в налоговой декларации за 2009 год.

Налоговый орган указывает, что в расходы может быть отнесена только стоимость расходов (работ), связанных с ликвидацией, а не стоимость самого объекта. Поскольку по мнению Инспекции, налогоплательщиком затраты учтены необоснованно, налоговый орган установил неуплату налога на прибыль за 2008 год в сумме 672 820 руб., за 2009 год сумма неуплаты налога на прибыль составила 957 783 руб.

Также налоговый орган установил нарушения в части исчисления и уплаты НДС.

Налоговый орган считает, что поскольку объект незавершенного строительства был ликвидирован, то заявитель обязан был восстановить НДС, принятый к вычету при его приобретении в сумме 597 132 рубля за 3 квартал 2009 года.

Суды предыдущих инстанций правомерно признали указанные доводы налогового органа необоснованными.

Судебные инстанции установили, что произведенные налогоплательщиком расходы в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ являются обоснованными, поскольку в результате демонтажа объектов незавершенного строительства заявителем были получены материалы, а также освобожден принадлежащий Обществу земельный участков для дальнейшего строительства.

Стоимость полученных материалов учтена Обществом в составе доходов, и данный факт Инспекцией не оспаривается.

Выводы налогового органа противоречивы, поскольку налоговый орган согласился с включением в статью "доходы" стоимости материалов, полученных в результате ликвидации объекта незавершенного строительства. Одновременно инспекция возражает относительно учета расходов заявителя по списанию стоимости объекта незавершенного строительством.

Позиция налогового органа ставит заявителя в неравное положение с налогоплательщиками, которые в случае ликвидации основных средств имеют возможность списать недоначисленную амортизацию.

Суды, ссылаясь на подпункт 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, указали, что в указанной норме прямо предусмотрено, что при ликвидации достроенного и введенного в эксплуатацию объекта можно списать расходы на его ликвидацию, включая суммы недоначисленной амортизации (то есть учесть все расходы на создание этого основного средства).

Следовательно, организация, которая ликвидирует построенный объект, принятый к учету в качестве основного средства, оказывается в лучшем положении, чем организация, которая в силу объективных причин вынуждена ликвидировать объект незавершенного строительства.

В такой ситуации нарушается принцип равенства налогообложения установленный статьей 3 НК РФ.

Помимо этого, по смыслу статьи 265 НК РФ, перечень внереализационных расходов является открытым.

Поэтому, суды верно указали, что несмотря на то, что расходы на создание ликвидируемого объекта незавершенного строительства прямо не значатся в подпункте 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, их можно учесть по подпункту 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Применительно к данному случаю, ссылка судов на определение Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.01.2011 N ВАС-18063/10 является правомерной.

В отношении начисления НДС доводы налогового органа также необоснованны. Согласно положений главы 21 НК РФ не установлена обязанность по восстановлению НДС в случае ликвидации объектов незавершенного строительства.

Из положений статьей 146, 170 - 172 НК РФ следует, что в случае, если имущество приобреталось для использования в производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, право на налоговый вычет не прекращается, даже несмотря на последующие изменения в использовании имущества. При этом НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, списавшего с баланса объекты незавершенного строительства по причине их износа или ликвидации, восстановить суммы налога на добавленную стоимость в неиспользованной части.

По пункту 1.1.3. подпункта 1, пункту.1.5. подпункта 1, пункту 2.1.2. подпункта 2, 3 решения.

Налоговым органом установлено в 2009 и 2010 году необоснованное списание в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, стоимости работ выполненных ООО "Строительная компания "Интек".

Налоговый орган указал, что данные расходы не отвечают признакам допустимости. В обоснование данного довода, налоговый орган указал на отсутствие у контрагента технического и рабочего персонала; сведения о наличии имущества и транспорта отсутствуют; документы от имени контрагента подписаны Федотовым А.П., который не является директором. Договор субподряда на выполнение работ N 119 заключен между Обществом и ООО "Строительная компания "Интек" в 12.11.2009, при этом 03.02.2009 ООО "Строительная компания "Интек" было реорганизовано в ООО "Арго" в форме присоединения. Договор подряда N 69 от 12.11.2008 (заключенный до реорганизации), по мнению инспекции, также не мог исполняться.

Налоговый орган утверждает, что заявитель не проявил должную осмотрительность при заключении договоров с данным контрагентом.

Между тем, суды, исследовав материалы дела в совокупности и взаимосвязи, руководствуясь Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованно признали доначисление налога на прибыль и НДС по взаимоотношениям с ООО "Строительная компания "Интек" неправомерным.

В рассматриваемом случае, судами установлено, что заявителем на налоговую проверку представлены все необходимые документы, подтверждающие право на учет затрат и применение налогового вычета: договоры, акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, счета-фактуры и другие документы. Копии этих документов представлены налоговым органом в материалы дела. Первичные документы и счета-фактуры составлены в полном соответствии с положениями статьи 169 НК РФ и Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

При этом налоговый орган в решении не оспаривается факт оприходования, реальной оплаты и использования заявителем в производственной деятельности товаров (работ, услуг). В ходе рассмотрения дела доказательств, опровергающих реальный характер хозяйственных операций, совершённых заявителем с указанным контрагентом, ответчиком не представлено.

В ходе проведения налоговой проверки налоговым органом было установлено, что спорный контрагент зарегистрирован в качестве юридического лица в порядке, установленном действующим законодательством. Акт государственной регистрации данной организации недействительным не признан.

Коллегия находит обоснованным вывод судов о том, что факт реорганизации путем присоединения ООО "Строительная компания "Интек" к ООО "Арго", сам по себе, не является основанием для признания необоснованной налоговой выгоды, полученной заявителем от хозяйственных операций с данным контрагентом.

При этом налоговым органом не оспаривается, что договор подряда от 12.11.2008 N 69 был заключен до реорганизации (03.02.2009).

На момент вступления заявителем в правоотношения с указанной организацией - заключения договора подряда от 12.11.2008 N 69- ООО "Строительная компания "Интек" являлось действующим юридическим лицом, сведений о проведении реорганизации в Едином государственном реестре юридических лиц, размещенных на сайте Федеральной налоговой службы Российской Федерации, не содержалось. В связи с этим заявитель не знал и не мог знать, что 03.02.2009 данное юридическое лицо присоединится к ООО "Арго" в связи с реорганизацией.

Проверив факт государственной регистрации контрагента на момент заключения договора подряда от 12.11.2008 N 69, у заявителя не имелось оснований осуществлять повторную проверку данного обстоятельства при заключении договора субподряда на выполнение работ N 119 заключенного 12.11.2009, поскольку между сторонами сложились долговременные взаимоотношения.

При таких обстоятельствах суды пришли к правомерному выводу о том, что доводы налогового органа, касающиеся недостоверности документов составленных от имени реорганизованной организации, только по мотиву такой реорганизации, являются необоснованными и противоречат практике рассмотрения споров Высшего арбитражного суда Российской Федерации.

Кроме того, налоговый орган не привел каких-либо доводов, свидетельствующих о притворном либо мнимом характере взаимоотношений с ООО "Строительная компания "Интек". Не приведены доказательств того, что экономический смысл операций с данным контрагентом противоречит тому, как налогоплательщик отразил их при исчислении своих налоговых обязательств.

В оспариваемом решении налоговый орган по взаимоотношениям с ООО "Строительная компания "Интек" не обосновал со ссылкой на конкретные документы отсутствие реальных хозяйственных операций между Обществом и его контрагентом; не доказал, что заявителю должны были быть известны обстоятельства деятельности контрагента, в том числе неосуществления такой деятельности в реальности, последующая реорганизация контрагента; не представил документальные доказательства преднамеренности и согласованности действий, приводящих к необоснованному уменьшению налогоплательщиком своих налоговых обязательств.

Коллегия также находит обоснованным вывод судов, что подписание первичных документов не директором ООО "Строительная компания "Интек", а лицом не числящимся в Едином государственном реестре юридических лиц - Федотовым А.П., не исключает реальности хозяйственных операций. Налоговый орган не доказал, что у Федотова А.П. не имелось полномочий на подписание первичных документов.

В материалах дела имеется решение N 2 единственного участника ООО "Строительная компания "Интек" от 25.10.2006, которым Прудий И.В. назначен на должность генерального директора указанного общества, Федотов А.П. назначен на должность коммерческого директора указанного общества.

Между тем, налоговым органом в целях устранения противоречий не проведены мероприятия по допросу Прудий И.В. (директор ООО "Строительная компания "Интек") на предмет выдачи доверенностей, приказов предоставляющих право на подписание первичных документов.

То обстоятельство, что у ООО "Строительная компания "Интек" (в соответствии с данными налоговых деклараций) не имелось персонала, основных и транспортных средств не исключает возможности реального осуществления хозяйственных операций. Заключение трудового договора - не единственная возможность привлечения персонала. Работники могут работать по договорам гражданско-правового характера. Основные и транспортные средства также могут быть арендованы или взяты в лизинг у третьих организаций. Кроме того, данная организация могла неправомерно не отразить в своих налоговых декларациях наличие штата сотрудников и имущества с целью ухода от уплаты "зарплатных" налогов и налога на имущество, что никаким образом не может являться основанием для признания налоговой выгоды Общества необоснованной.

По пункту 1.1.4. решения.

Налоговый орган установил в 2010 году необоснованное невключение во внереализационные доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, суммы кредиторской задолженности (ООО "ЦЕРН", ЗАО "ЭнергоСтрой+", ООО "Далтес Трейдинг", по физическим лицам Архиреев Ю.Н., Корюгин А.Н., Кривобоков А.В.), по которой, по мнению налогового органа, истек срок давности.

Инспекция указывает, что в Общество обязано было включить в состав внереализационных доходов 2010 года сумму кредиторской задолженности в сумме 2 429 555 рублей и исчислить налог на прибыль в сумме 485 911 рублей.

Суды по данному эпизоду правомерно признали выводы ответчика необоснованными, в связи с тем, что налоговым органом не учтены представленные обществом документы, исключающие доначисление налога на прибыль в 2010 году.

По пункту 3.1. решения.

Налоговый орган установил, что ООО "Варикус" произвело ремонтные работы, установило пожарную сигнализацию со ссылкой на акты приемки выполненных работ. В связи с этим, налоговый орган полагает, что затраты арендатора (ООО "Варикус") произведенные в арендованные основные средства в форме неотделимых улучшений являются его собственностью.

Признавая данные доводы налогового органа необоснованны, суды, руководствуясь положениями статей 256, 257, 260 НК РФ, писем Минфина Российской Федерации от 08.10.2008 N 03-03-06/2/140, от 18.11.2009 N 03-03-06/1/762, от 18.11.2009 N 03-03-06/1/763, пришли к правомерному выводу, что налоговый орган не привел никаких доказательств, что в результате проведенных Обществом ремонтных работ улучшились технико-экономические показатели отремонтированных помещений.

Согласно представленным материалам проверки, в результате произведенных заявителем работ технико-экономические показатели помещений (площадь, количество несущих стен и так далее) не увеличились, замены устаревшего оборудования более производительным не осуществлялось.

Таким образом, суды сделали верный вывод, что выполненные работы не обладают характером капитальных, так как не могут быть отнесены к достройке, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, что исключает необходимость их амортизации.

Инспекция строит свою позицию на том, что фактически Общество произвело капитальные вложения в неотделимые улучшения арендованных объектов основных средств, которые должны учитываться по остаточной стоимости основных средств, согласно статье 375 НК РФ.

В то же время, пункт 1 статьи 375 НК РФ не может быть применен в рассматриваемом случае, так как отремонтированные заявителем объекты основных средств не являются вновь созданными объектами основных средств и, следовательно, к ним не может быть применена норма об определении первоначальной стоимости амортизируемого объекта, рассчитанная как стоимость расходов на ремонт, приведенная в акте проверки.

Учитывая вышеизложенное, предложение инспекции уплатить налог на имущество, соответствующие суммы пени и штрафа обоснованно признано неправомерным.

Кроме того, в случае начисления налога на имущество инспекция обязана была учесть в расходах по налогу на прибыль амортизацию.

Если налоговым органом сделан вывод о необходимости учета спорных расходов в качестве амортизируемого имущества и, соответственно, погашения его стоимости в целях налогообложения посредством начисления амортизации, то расчет налога на прибыль к уплате (по результатам проверки) должен производиться в соответствии со статьями 258 - 259.3 НК РФ. Соответственно, сумма амортизации, которая была бы начислена обществом при таком подходе за 2008-2010 гг., должна быть учтена налоговым органом в расходах для целей исчисления налогооблагаемой прибыли.

По пункту 4.1. подпункта 1, пункту 4.3. решения.

Налоговый орган указывает, что ООО "Варикус" были произведены выплаты в отношении физического лица, а именно Смородинова А.Р., за оказанные геодезические услуги.

В связи с этим налоговый орган посчитал, что ООО "Варикус" как налоговый агент обязано удержать начисленную сумму НДФЛ с суммы, выплачиваемой по договору на оказание геодезических услуг, непосредственно при выплате суммы Смородинову А.Р.

Суды обосновано отклонили данный вывод налогового органа, в связи с тем, что налоговый орган безосновательно требует удержать НДФЛ из дохода физического лица, так как такая возможность у него отсутствует.

Кроме того, суды верно указали, что требование об удержании НДФЛ может привести к ситуации "двойного" налогообложения, поскольку налоговым органом не исследовался вопрос уплаты НДФЛ налогоплательщиком - физическим лицом.

В случае самостоятельной уплаты налога физическим лицом ответственность по статье 123 НК РФ не может наступать. Данное обстоятельство ответчиком не опровергается.

Налоговый орган какие-либо мероприятия налогового контроля в отношении Смородинова А.Р. по проверке фактов уплаты им НДФЛ не проводил.

По пункту 4.1. подпункта 2 решения.

По данному эпизоду налоговый орган считает, что штраф выплаченный ООО "Варикус" за Сираева P.M. в размере 2000 рублей является его доходом, подлежащим налогообложению НДФЛ, который должен быть удержан заявителем.

Данные выводы правомерно признаны судами необоснованными, поскольку налоговый орган не представил документов, из которых следует, что ООО "Варикус" производило выплаты за Сираева P.M.

По пункту 4.2. решения.

Налоговый орган указывает, что заявителем допущено неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, что влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы неперечисленного налога в том числе: на 31.12. 2010 - 95 010,93 рублей, что влечет ответственность, предусмотренную статьей 123 НК РФ. Также ответчик на основании статьи 75 НК РФ за неполную и несвоевременную уплату налога начислил пени, в сумме 14 683,81 рубля.

Данные выводы судами также правомерно отклонены, поскольку налоговый орган не представил документов, из которых можно определить не перечисленную сумму НДФЛ, соответственно не представляется возможным исчислить сумму штрафа и пени.

По пунктам 5.1., 5.2., 5.3. решения суды правомерно признали выводы налогового органа о неуплате ЕСН и страховых взносов необоснованны, поскольку не представлены документы, которые бы подтверждали неуплату ЕСН и страховых взносов, соответственно не представляется возможным исчислить сумму неуплаченного налога и пени.

В отношении уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль.

Обществом 29.03.2012 представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2008, 2009, 2010 гг., согласно которым за 2008 год убыток составил 9 731 168 рублей (ранее налог на прибыль - 66 775 рублей), за 2009 год убыток составил 10 152 808 рублей (ранее налог на прибыль - 36 093 рублей), за 2010 год убыток составил 17 949 015 рублей (ранее налог на прибыль - 104 718 рублей).

Налоговый орган указывает, что убытки за налоговые периоды 2008-2010 гг. образовались в результате увеличения внереализационных расходов (2008-2010 гг.) и увеличения расходов, связанных с производством и реализацией (2009,2010 гг.).

Инспекцией было установлено, что внереализационные расходы за 2008-2010 гг. были увеличены на сумму созданного налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам, неучтенных процентов по заемным средствам, расходы, связанные с реализацией товаров, работ, услуг, увеличены путем пересчета амортизации по основным средствам - объектам лизинга на коэффициент 3.

При рассмотрении доводов налогового органа в обоснование непринятия дополнительных расходов Общества и непринятия уменьшения по налогу на прибыль по уточненным налоговым декларациям подробно изложенных в оспариваемом решении налоговым органом и в обжалуемом судебном акте, суды обоснованно исходили из следующего.

В соответствии со статьей 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ ( пункт 4 статьи 266 НК РФ). Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде ( п. 5 ст. 266 НК РФ).

Отсутствие в приказе N 22/А от 28.12.2007 права на создание резерва по сомнительным долга, учета процентов по долговым обязательствам в полном объеме, применять коэффициент 3 по имуществу полученному в лизинг не лишает права заявителя учесть данные расходы.

Согласно статье 266 НК РФ нет прямого указания на то, что налогоплательщик должен отразить создание резерва по сомнительным долгам в учетной политике.

Таким образом, налогоплательщик вне зависимости о того, отражено или не отражено право на создание резерва вправе учесть расходы по сомнительной задолженности. Также положениями статьи 266 НК РФ не установлено сроков принятия решения о формировании резерва по сомнительным долгам или ограничений по срокам принятия такого решения.

Также являются необоснованными доводы инспекции, касающиеся обязанности создавать резерв по сомнительным долгам с его отражением в регистрах бухгалтерского учета.

Порядок формирования резерва по сомнительным долгам, отчисления в который для целей налогообложения прибыли уменьшают доходы организации в текущем отчетном (налоговом) периоде, определен статьей 266 НК РФ.

Так, на основании пункта 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 НК РФ. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основе данных именно налогового учета.

Учитывая изложенное, в налоговом учете создание резерва по сомнительным долгам является правом организации вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете.

Также не является нарушением создание резерва на основании данных по состоянию на 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010. Налоговый орган не доказал, что задолженность по состоянию на 31.12.2007, 31.12.2008, 31.12.2009 составляет иные значения.

Также не соответствующим закону является довод инспекции о том, что резерв должен был создаваться ежеквартально.

Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. Таким образом, заявитель вправе был создавать резервы по итогам налогового периода.

При этом суды обоснованно приняли доводы налогового органа о превышении допустимой величины резерва относимого в расходы. В тоже время инспекция в полном объеме исключила уменьшения. Размер резерва по сомнительным долгам в сумме не превышающем 10 % в нарушение статьи 266 НК РФ инспекцией не был учтен.

По вопросу учета амортизации имущества с коэффициентом 3, полученного в лизинг суды также обоснованно пришли к выводу, что отсутствие в учетной политике не лишает налогоплательщика права на применение повышающих коэффициентов амортизации.

Согласно статье 259.3 НК РФ для амортизируемых основных средств, являющихся предметом лизинга, предусмотрено применение специального коэффициента, но не выше 3. Применение повышенного коэффициента не поставлено в зависимость от закрепления решением руководителя применения коэффициента в учетной политике для целей налогообложения.

По вопросу правомерности учета процентов по долговым обязательствам судебные инстанции также обоснованно посчитали, что положения НК РФ позволяют заявителю учесть расходы по кредитным договорам. При этом отсутствие в учетной политике такого права не лишает в случае подтверждения условий сопоставимости учесть расходы в полном объеме.

Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте

В статье 269 НК РФ нет прямого указания на то, что налогоплательщик должен отразить в учетной политике право на учет процентов исходя из принципа сопоставимости долговых обязательств. Заявитель представил письменное подтверждение от ООО КБЭР "Банк Казани" исх. N 7459 согласно которому, полученные заявителем кредиты, выданы на сопоставимых условиях. Довод налогового органа о том, что ООО КБЭР "Банк Казани" не является лицом выдававшем кредиты и данное обстоятельство влечет невозможность учета процентов в полном объеме, является несостоятельным.

ООО КБЭР "Банк Казани" является специализированной организацией - банком, которая вправе подтверждать или опровергать сопоставимость кредитов выдаваемых иными специализированными организациями - банками.

Кроме того, налоговый орган не представил документов, из которых бы следовало, что полученные кредитные средства являются несопоставимыми.

С учетом изложенного, доводы налогового органа, отраженные в решении в части непринятия дополнительных расходов и уменьшения по налогу на прибыль по уточненным налоговым декларациям, правомерно признаны судами предыдущих инстанций необоснованными.

При указанных обстоятельствах суды, оценив имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи в порядке статьи 71 АПК РФ, правомерно признали обжалуемое решение налогового органа в обжалуемой части недействительным.

Судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства по правилам, предусмотренным статьями 67, 68 АПК РФ, им дана надлежащая правовая оценка согласно статье 71 АПК РФ, в силу требований частей 1, 2 статьи 65 АПК РФ имеющие значение для дела обстоятельства определены судами с учетом существа спора, на основании доводов и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права. Выводы судов в соответствии со статьями 169, 170, 271 АПК РФ мотивированы и основаны на установленных ими обстоятельствах дела и нормах материального права, подлежащих применению. Судебные акты по своему содержанию соответствуют требованиям статей 15, 169, 170, 271 АПК РФ.

Возражения налогового органа о том, что суды неправильно применили нормы материального права, а выводы судов противоречивы и не соответствуют фактическим обстоятельства дела не нашли своего подтверждения.

Коллегия считает, что доводы кассационной жалобы свидетельствуют о несогласии налогового органа с оценкой доказательств и установленными по делу фактическими обстоятельствами. Между тем, иная оценка налоговым органом установленных судами обстоятельств дела и толкование закона не свидетельствуют о судебной ошибке.

Переоценка установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых ими доказательств в кассационной инстанции недопустима в силу требований, предусмотренных статьей 286, частью 2 статьи 287 АПК РФ.

Суды полно, всесторонне исследовали все обстоятельства дела, дали надлежащую правовую оценку всем представленным в деле документальным доказательствам и приняли обоснованные судебные акты.

Нормы права при разрешении спора применены судами правильно. Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену судебных актов (статья 288 АПК РФ), не установлено.

Оставлению без изменения подлежит постановление суда апелляционной инстанции, поскольку решение суда первой инстанции было отменено в части.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2013 по делу N А65-24102/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

Л.Р. Гатауллина Л.Ф. Хабибуллин