Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 августа 2007 г. N КА-А40/7304-07 Суд признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налогов, пени и штрафов, поскольку налогоплательщик правомерно включил в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль расходы по аренде, кроме того, общество правомерно не удержало налог на доходы иностранных юридических лиц в виде процентов по долговым обязательствам, так как иностранная организация не являлась плательщиком налога на территории РФ в силу международного соглашения, в действиях заявителя как налогового агента не образуется состава вменяемого налогового правонарушения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 23 августа 2007 г. N КА-А40/7304-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2007 г.

ОАО "Московская городская телефонная сеть" (заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, с учетом уточнения требования, о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (налоговый орган, Инспекция) от 07.07.2006 N 8 о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов, пени и штрафов на основании пунктов 2.1-2.6, 2.12-2.16, 2.19, 2.20, 2.24-2.26 мотивировочной части.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 20.02.2007, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.05.07, заявление удовлетворено полностью.

В кассационной жалобе Инспекция просит об отмене судебных актов, ссылаясь на то, что они вынесены с нарушением закона.

Выслушав представителей Инспекции, поддержавших доводы жалобы, представителей Общества, возражавших против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах и в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу, проверив материалы дела, кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения и постановления судов.

Судом установлено, что налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах за 2003-2004 г.г., по материалам рассмотрения которой было вынесено оспариваемое решение (т.2 л.д. 1-115).

Оценив представленные сторонами доказательства, применив п.п. 3, 4-11, 12 ст. 40, ст.ст. 52-54 Налогового кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о том, что доводы ответчика о занижении выручки, указанные в пункте 2.1. оспариваемого решения, сделаны без учета условий соответствующих договоров и объективных обстоятельств, влияющих на размер налогооблагаемой выручки, не позволяющих учитывать для целей налогообложения тариф 2,86 руб.

Как правильно указали суды, выводы об уровне рыночных цен на услуги и, соответственно, размер доначислений не основаны на требованиях ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Применив ст. 8 Закона РФ от 07.07.03 N 126-ФЗ "О связи", Положение об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи, утв. постановлением Правительства РФ от 11.02.05 N 68, суды указали, что заявитель правомерно относил в состав расходов в целях налога на прибыль затраты, связанные с начислением амортизации по объектам недвижимого имущества (колодцы и телефонные канализации), а доводы ответчика, изложенные в п. 2.2 решения, несостоятельны.

В спорных налоговых периодах отсутствовал порядок регистрации прав на линейно-кабельные сооружения связи, учитывающий специфику подобных объектов гражданских прав, поэтому, до введения в действие упомянутого порядка положения п. 8 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации не могли быть исполнены заявителем.

В подтверждение своих выводов ответчик ссылается на письмо Федеральной регистрационной службы России от 04.12.2006 N 1-527. Указанное письмо было предметом исследования первой и апелляционной инстанций. В результате чего, суды пришли к правильному выводу о том, что оно не опровергает доводов заявителя, поскольку большей частью (начиная с абз. 3 и далее) говорит о возможности регистрации линейно-кабельных сооружений связи в период с 01.01.2005 и оспариваемого решения, таким образом, не касается.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что к периоду до 01.01.2005 относится только второй абзац письма, из которого следует лишь, что регистрация объектов связи в данный период должна была производиться в регистрирующих органах "по месту нахождения" объектов связи. Между тем линейно-кабельные сооружения связи отличаются спецификой - в частности, значительной протяженностью, которая не позволяет определить регистрирующий орган в общем порядке, равно как и оформить иные документы, которые должны представляться в регистрирующие органы для их регистрации в качестве объектов недвижимости. Это подтверждается и принятием в 2005 году подзаконных актов о порядке регистрации линейно-кабельных сооружений связи, учитывающих специфику данных объектов.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о незаконности решения Инспекции в данной части.

В п. 2.3 решения указано, что на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, не относятся суммы амортизационных отчислений по основным средствам, переданным на баланс налогоплательщика, так как указанные основные средства переданы заявителю в безвозмездное пользование.

Оценив представленные доводы, применив п. 2 ст. 8 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.96 "О бухгалтерском учете", п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации, суды указали, что вывод ответчика о том, что основные средства переданы налогоплательщику в безвозмездное пользование, не соответствует действующему законодательству и фактическим обстоятельствам в силу того, что

- на балансе организации может учитываться только собственное имущество организации. Передача имущества на баланс организации по авизо свидетельствует о переходе права собственности на основные средства;

- передача имущества на балансе заявителя не является дарением;

- основные средства, которые передаются по авизо на баланс заявителя, являются имуществом, которое может принадлежать и эксплуатироваться только специализированной организацией - заявителем;

- при получении основных средств заявитель уплатил налог на прибыль, а также уплачивает налог на имущество.

В соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

Поэтому при оприходовании имущества, переданного на баланс заявителя на основании авизо, заявитель учел в составе налогооблагаемой прибыли стоимость полученного имущества в соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Кроме того, в соответствии с Письмом УМНС РФ по г. Москве N 23-06/43459 от 17 сентября 2002 года "если оборудование передано в пользование организации без перехода права собственности, в соответствии с требованиями методологии бухгалтерского учета оно учитывается на забалансовом счете и не может рассматриваться в качестве объекта обложения налогом на имущество предприятий" (т.2 л.д. 137).

Поэтому с момента оприходования заявитель уплачивает налог на имущество со стоимости полученного имущества на основании п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно оспариваемому решению ответчик подтверждает правильность исчисления и уплаты налога на имущество со стоимости основных средств, переданных на баланс заявителя. Это, в свою очередь, дополнительно подтверждает ошибочность квалификации передачи основных средств на баланс заявителя как операции по передаче имущества в безвозмездное пользование, что было подтверждено судами первой и апелляционной инстанций.

Доводы Инспекции в п. 2.4 решения о том, что заявитель неправомерно начислял амортизацию на объекты, не относящиеся к нематериальным активам, поскольку не представил доказательств наличия исключительных прав на программное обеспечение, в связи с чем занизил налог на прибыль за 2003-2004 годы на сумму 8646846 руб. проверялись судом и признаны несостоятельными.

Оценив представленные доказательства, суд указал, что заявитель на основании п. 4 ст. 252, п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации, ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н, Приложения к Учетной политике N 28-06/7191 от 02.10.2002 правомерно учитывал данное оборудование вместе с программным обеспечением как единый объект основных средств.

Кроме того, вывод ответчика о необоснованном начислении амортизации на стоимость программного обеспечения приводит к тому, что эта стоимость должна была списываться единовременно в предыдущих периодах, в момент оприходования этого программного обеспечения (хотя оно не приходовалось). Следовательно, заявитель (следуя позиции ответчика) должен был признать эти затраты в предыдущих периодах, и у него есть переплата по налогу на прибыль в соответствующих периодах на большую сумму, на что было указано судами первой и апелляционной инстанций.

В таком случае у заявителя недоимки не имеется, независимо от допущенной, как полагает ответчик, ошибки.

Учитывая вышеизложенное, суды пришли к правильному выводу о необоснованности позиции ответчика в данной части.

Применив ст. 38, подп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, судами первой и апелляционной инстанций сделан правильный вывод о том, что заявитель правомерно включил в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль расходы по аренде, а доводы п. 2.5 решения ответчика являются необоснованными, поскольку отсутствие регистрации договора аренды при подтверждении факта использования арендованного помещения и несения расходов по оплате арендных платежей не может служить основанием для неучета в составе затрат понесенных расходов.

Судом проверялись доводы Инспекции о том, что заявитель необоснованно завысил расходы на оплату труда на сумму неперечисленных страховых взносов по договорам страхования на 20656725 руб., указанные в п. 2.6 решения и признаны противоречащими материалам дела.

Претензии налогового органа о том, что не могут быть приняты во внимание суммы в 2500000 руб., перечисленные заявителем в 2002 году платежным поручением N 943 от 23.12.02 на основании служебной записки заместителя генерального директора и 1350739 руб., перечисленные платежным поручением N 5330 от 06.12.02 ОСАО "Ресо-Гарантия", так как проверяемый период 2003-2004 года, не принимаются в качестве повода для отмены судебных актов, так как они не содержались ни в оспариваемом решении, ни при рассмотрении дела судом первой инстанции.

Согласно п. 3 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом п. 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 решение налогового органа должно содержать признаки допущенных налогоплательщиком нарушений. Таким образом, новые доводы, заявленные налоговым органом в суде и не содержащиеся в решении налогового органа, не могут быть приняты во внимание.

Применив подп. 7 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, ст.ст. 163, 209, 212 Трудового кодекса Российской Федерации, суды указали, что заявитель правомерно относил на расходы затраты, понесенные в связи с приобретением чистой питьевой воды для работников, в связи с чем претензии налогового органа, содержащиеся в п. 2.7 решения, необоснованны.

Судами первой и апелляционной инстанций сделан правильный вывод о том, что заявитель правомерно не удержал налог на доходы иностранных юридических лиц в виде процентов по долговым обязательствам, а выводы п. 2.12 решения являются необоснованными.

По мнению ответчика, заявитель неправомерно не удержал налог на доходы с иностранных компаний, являясь налоговым агентом. Указанное мнение не соответствует законодательству.

В соответствии с п. 1 ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации для применения льготного режима налогообложения, предусмотренного международным договором, необходимо представить подтверждение того, что соответствующая иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор, регулирующий вопросы налогообложения.

В рассматриваемом случае заявитель выплатил доходы компании "Сименс АГ", находящейся в Федеративной Республике Германии, и компании "ECI", находящейся в Государстве Израиль. Между Российской Федерации и Федеративной Республикой Германии, Государством Израиль заключены международные договоры (соглашения), регулирующие вопросы налогообложения, что признается решением ответчика.

В подтверждение постоянного местонахождения компании "Сименс АГ" в Федеративной Республике Германии Заявителем представлены заверенные копии свидетельств от 10.10.2002, от 26.03.2003, от 07.06.2006 о регистрации компании "Сименс АГ" в Департаменте финансов г. Мюнхена под налоговым регистрационным номером 143/801/9001, а также перевод упомянутых документов (т. 5 л.д. 115, 1 - 120).

В подтверждение постоянного местонахождения компании "ECI" в Государстве Израиль Заявителем представлены заверенные копии подтверждений от 03.02.2003, Федерации Торговых палат Израиля, от 02.03.2006 Главного налогового инспектора для крупных компаний и предприятий о регистрации компании "ECI" под регистрационным номером 52-003290-5, а также перевод упомянутых документов (т. 5 л.д. 121-130).

При вынесении оспариваемого решения ответчику было известно, что предусмотренные ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждения местонахождения иностранных компаний у Заявителя имеются. При этом одна из претензий ответчика состоит в том, что данные подтверждения получены после выплаты дохода иностранному контрагенту.

Между тем, по смыслу ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый агент обязан удержать с налогоплательщика и перечислить налог в бюджет в случае наличия у налогоплательщика обязанности по уплате соответствующего налога.

Согласно ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора.

Конституционный Суд РФ неоднократно указывал на правовую сущность пени, которая состоит в компенсации потерь государственной казны в результате неполучения причитающихся налоговых сумм (Определение от 04.07.2002 N 202-О, Постановление от 17.12.1996 N 20-П).

Таким образом, пеня может быть взыскана в случае наличия потерь государственной казны, то есть потерь в случае неуплаты налога в бюджет при наличии у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В рассматриваемом случае иностранная организация не является плательщиком налога на территории Российской Федерации в силу международных налоговых соглашений, что ответчиком не оспаривается. Таким образом, в отсутствии у иностранной организации обязанности по уплате налога государственная казна не понесла потерь (ущерба), в связи с чем, в силу положений ст.ст. 24, 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени с налогового агента не могут быть взысканы.

Согласно ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента. При этом в силу ст. 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности в случае отсутствия события налогового правонарушения.

Условием для применения ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации является наличие обязанности у налогоплательщика по уплате налога на территории Российской Федерации.

Поскольку в рассматриваемом случае установлено, что иностранная организация не являлась плательщиком налога на территории Российской Федерации в силу международного соглашений, в действиях заявителя, как налогового агента, не образуется состава правонарушения, предусмотренного ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы ответчика, касающиеся даты подтверждения местонахождения иностранной организации, являются необоснованными.

Статьей 312 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что для применения льготного режима налогообложения, необходимо представить подтверждение того, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в соответствующем государстве; подтверждение должно быть заверено компетентным органом этого иностранного государства.

Данная норма закона не устанавливает, какой именно орган следует рассматривать в качестве компетентного органа. Единственным требованием этой нормы является требование о подтверждении местонахождения компании в иностранном государстве.

Порядок подтверждения местонахождения компании регулируется национальным законодательством иностранного государства, при этом органами, подтверждающими местонахождение, могут быть различные органы: финансовые или налоговые органы, торговые палаты, и т.п., ведущие реестры юридических лиц (пункт 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 8).

Таким образом, для соблюдения требования ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации достаточно представления подтверждения о местонахождении иностранной компании, выданного органом, в полномочия которого в с силу национального законодательства входит выдача соответствующих подтверждений.

В рассматриваемом случае судом установлено, что местонахождение указанных компаний подтверждено надлежащим образом.

Кроме того, из свидетельств в отношении компании "Сименс АГ" прямо следует, что они выданы департаментом финансов г. Мюнхена, в связи с чем, не обоснованы ссылки ответчика на неустановление органа, выдавшего подтверждения местонахождения компании.

Статья 312 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местонахождение компании в иностранном государстве, что признается ответчиком в оспариваемом решении. В связи с этим, такое подтверждение может быть оформлено в соответствии с правилами органа, представляющего такое подтверждение.

Для соблюдения требований ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждение должно лишь содержать сведения, позволяющие установить местонахождение иностранной компании.

В рассматриваемом случае представленные заявителем свидетельства и подтверждения содержат все необходимые сведения о государственной регистрации и местонахождении компаний "Сименс АГ" и "ECI".

Текст подтверждения, приведенный ответчиком в оспариваемом решении, воспроизводит содержание п. 5.3 Методических рекомендаций по применению отдельных положений гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся налогообложения доходов иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150.

Между тем, согласно ст. 1 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса Российской Федерации, федеральных законов, законов субъектов и нормативных актов представительных органов муниципальных образований. В соответствие со ст. 4 Налогового кодекса Российской Федерации федеральные органы исполнительной власти вправе издавать нормативные акты в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в пределах своей компетенции, при этом такие акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Статья 312 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений об установлении ФНС России формы подтверждения местонахождения компаний. Таким образом, указанные Методические рекомендации неправомерно дополняют положения Налогового кодекса РФ и, в силу требований ст.ст. 1, 4, 6 Налогового кодекса Российской Федерации не могут приниматься во внимание.

Таким образом, ссылки ответчика на несоблюдение формы подтверждения местонахождения компаний правомерно признаны судом необоснованными.

С учетом изложенного, доводы ответчика о необходимости удержания заявителем налога с доходов иностранных лиц в рассматриваемом случае и правомерности начисления налога, пени и штрафа противоречат закону, правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации.

Судами первой и апелляционной инстанций сделан правильный вывод о том, что выводы п. 2.13 решения ответчика о занижении налоговой базы для целей исчисления НДС являются необоснованными.

На основании выводов о занижении налоговой базы, изложенных в п. 2.1 решения, ответчик пришел к выводу о занижении заявителем в 2004 году налоговой базы по НДС и неполной уплате НДС.

Поскольку выводы п. 2.1 решения являются необоснованными, выводы п. 2.13 решения о занижении заявителем в 2004 году налоговой базы по НДС и неполной уплате налога в размере 29837590,62 руб. также являются необоснованными.

Применив ст. 2 Федерального закона от 18.07.95 N 108-ФЗ "О рекламе", п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, оценив представленные доказательства, судами первой и апелляционной инстанций сделан правильный вывод о том, что выводы п. 2.14 решения ответчика являются необоснованными, операции по распространению рекламных носителей не подлежат обложению НДС.

По мнению ответчика, в п. 2.15 решения заявитель неправомерно принял к вычету сумму НДС по договорам с ЗАО "Королевская вода", ЗАО "Чистая вода" (ЗАО "Нестле ВотерКулерс СНГ") по товарам, приобретаемым, как считает ответчик, не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (услуг связи) в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данный довод является необоснованным, поскольку чистая питьевая вода по договорам с вышеуказанными организациями приобреталась Заявителем для обеспечения нормальных условий труда работников во исполнение трудового законодательства Российской Федерации.

Работники участвуют в операциях, подлежащих обложению НДС (оказание услуг связи абонентам), в связи с чем, по товарам, приобретаемым для работников, работодатель-налогоплательщик вправе применить вычет по НДС, на что было указано судами.

По мнению ответчика, содержащемуся в п. 2.16 решения, заявителем не был исчислен и уплачен налог на рекламу с рекламных услуг по договорам с ЗАО "Коминфо Консалтинг" и ООО "Инсайдерс" на оказание услуг в области связей с общественностью, мониторингу прессы, подготовку к изданию и издательство корпоративных газет, обслуживание программного комплекса сайта заявителя. Это, по мнению ответчика, привело к неуплате налога на рекламу в сумме 615653 руб. Данный вывод признан судом не основным на требованиях закона.

В соответствии со ст. 2 Закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Объектом налогообложения по налогу на рекламу (п. 1 ст. 4 Закона г. Москвы "О налоге на рекламу") признаются приобретение рекламных услуг (работ), состоящих в изготовлении и распространении с коммерческой целью (в интересах экономической деятельности рекламодателя) информации о товарах (работах, услугах) и (или) о покупателях этих рекламных услуг (работ), а также рекламные работы, выполняемые рекламодателем самостоятельно, в том числе с привлечением рекламопроизводителя.

Ни одна из работ (услуг), оказанных по договорам с ЗАО "Коминфо Консалтинг", ООО "Инсайдерс", не является объектом налогообложения по налогу на рекламу, что было установлено судами.

По мнению ответчика, в п. 2.19 решения заявитель неправомерно исключил из налоговой базы по ЕСН поощрительные выплаты, выплачиваемые работникам, выезжающим в заграничные командировки.

Суд признал эти доводы неправомерными.

В соответствии с п.п. 1-3 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относятся суммы заработной платы, а также премии за производственные результаты, надбавки за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели, начисления, стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Судом установлено, что виды и основания выплат премий, надбавок и компенсаций, относящихся к расходам на оплату труда, установлены следующими локальными актами заявителя:

- Положением о порядке установления и выплаты персональных надбавок к заработной плате работникам ОАО МГТС. В соответствии с указанным положением персональные надбавки выплачиваются за высокую квалификацию, сложность, профессиональное мастерство;

- Системным положением о премировании работников Сети за производственные результаты работы ОАО МГТС. На основании п.п. 2, 3, 10. разд. 3 "Оплата труда" коллективного договора данным положением предусмотрена возможность выплаты премий за производственные результаты;

- Положением о мерах морального и материального поощрения работников ОАО МГТС. Указанное положение предусматривает возможность выплаты единовременных поощрений работников при награждении их государственными наградами и званиями, ведомственными наградами, в связи с наступлением юбилейных дат, при успешном окончании учебных заведений без отрыва от производства.

Выплаты при зарубежных командировках не упомянуты в указанных локальных актах.

Данные выплаты не связаны с производственными результатами работников и не являются выплатами, установленными законодательством РФ, связанными с режимом работы и условиями труда работников; выплаты осуществлялись на основании разовых приказов Заявителя; размер выплат определялся исходя из количества дней пребывания за границей, они выплачивались вне зависимости от производственных результатов работников и вне зависимости от условий труда работника, выезжающего за границу, на что указали суды первой и апелляционной инстанций.

Таким образом, единственным основанием для таких выплат является поездка работника в служебную заграничную командировку.

Следовательно, как содержание вышеуказанных локальных актов Заявителя, так и характер таких выплат не позволяют отнести их к выплатам, относящимся к расходам по оплату труда работников заявителя.

В соответствии с п. 21 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации при налогообложении прибыли не учитываются расходы в виде вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Таким образом, в расходы по оплате труда могут быть включены иные вознаграждения лишь в том случае, когда такие вознаграждения предусмотрены трудовыми договорами.

Трудовыми договорами с работниками заявителя предусмотрено, что в соответствии с "Положением об оплате труда работников ОАО МГТС" работникам выплачиваются доплаты и надбавки, а также производится премирование работников за производственные результаты.

Выплаты при служебных зарубежных командировках не относятся к таким доплатам, надбавкам и премиям.

Рассматриваемые выплаты осуществлялись в связи с направлением работников в зарубежные служебные командировки, что подтверждается приказами о направлении в командировки. Размер выплат определялся исходя из количества дней пребывания за рубежом.

Производственный характер данных командировок подтверждается также и ответчиком. Так, в решении ответчика указано, что командировки были связаны, в частности, с участием в выставках экспозициях и подтверждены документально; соответствующие расходы направлены на позитивные последствия производственной и финансово-хозяйственной деятельности (абз. 7-15 стр. 59 решения ответчика).

Таким образом, данные выплаты по своему характеру являлись расходами (суточными), связанными со служебными командировками.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, в соответствии со ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению ЕСН выплаты, связанные с выполнением работником трудовых обязанностей (в том числе возмещение командировочных расходов); при этом размер расходов в виде суточных, не облагаемых ЕСН, может быть установлен приказом организации (п. 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106).

Таким образом, осуществляемые заявителем выплаты при служебных зарубежных командировках работников не подлежали обложению ЕСН.

Поскольку порядок налогообложения регулируется законодательством о налогах и сборах, ссылка Инспекции на порядок бухгалтерского учета выплат работникам, выезжающим в служебные заграничные командировки не принимается в качестве повода для отмены судебных актов.

В соответствии с п. 21 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации при налогообложении прибыли не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Согласно п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации выплаты и вознаграждения не облагаются ЕСН, если такие выплаты не отнесены налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

С учетом изложенного, в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, не могут включаться вознаграждения членам совета директоров. В связи с этим, такие выплаты в силу п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации не должны включаться в налоговую базу по ЕСН.

Вывод о неправомерности включения вознаграждений членам советов директоров в состав расходов для целей налогообложения прибыли подтверждается Минфином России, являющимся в силу требований ст. 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации методологическим органом, в компетенцию которого входит разъяснение вопросов применения законодательства о налогах и сборах (письма Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/166 (т. 7 л.д. 77), от 11.01.2006 N 03-03-04/1/1 (т. 7 л.д. 78), от 20.07.2004 N 03-03-03/138 (т. 7 л.д. 79).

В связи с этим вывод судов по п. 2.20 решения является правильным.

По мнению ответчика, содержащемуся в п. 2.24 решения, раздача рекламных сувениров и подарков клиентам - физическим лицам является реализацией в целях Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому, выступая в качестве налогового агента, он должен был исчислить и удержать НДФЛ при раздаче указанных рекламных продуктов.

Однако распространение рекламного продукта не является реализацией товара в том смысле, который придается понятиям товара, реализации товара в ст. 38, 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации, заявитель не являлся налоговым агентом, и у него не было обязанности исчислять и удерживать НДФЛ.

В связи с чем, привлечение его к ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, признан судом незаконным.

Вывод ответчика в п. 2.25 решения о неисполнении заявителем обязанностей налогового агента при выплате дивидендов физическим лицам не соответствует действующему законодательству.

В соответствии с подп. 2 ст. 9 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами являются физические лица и организации. Обособленные подразделения не являются участниками налоговых правоотношений.

В соответствии с п. 7 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 230 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов.

В соответствии со статьей 83 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах, как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения ее обособленных подразделений.

Таким образом, обособленные подразделения организаций не являются налоговыми агентами, но исполняют обязанности налоговых агентов, возложенных законодательством о налогах и сборах на организацию, что подтверждено судами первой и апелляционной инстанции.

В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов в случае неправомерного неперечисления сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Основанием для привлечения налогового агента по налогу на налогу на доходы физических лиц к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации является непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы сведений о доходах физических лиц.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается совершенное противоправное деяние, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена ответственность.

Заявитель удержал и перечислил НДФЛ, исчисленный с сумм выплаченных дивидендов, и предоставил в налоговый орган сведения о выплаченном доходе, что не оспаривается ответчиком.

Таким образом, в действиях заявителя отсутствуют признаки налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 123 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи, с чем суд правомерно удовлетворил заявленные требования по этому эпизоду.

Согласно ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. Исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Судом установлено, что заявитель не осуществлял непосредственно выплат руководящему составу организации, в связи, с чем в его действиях отсутствует состав правонарушения, установленный ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому суды обоснованно признали несоответствующими закону претензии Инспекции, содержащиеся в п. 2.26 решения.

Нормы материального права при разрешении спора применены правильно, требования процессуального закона соблюдены.

Оснований, предусмотренных ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены судебных актов, не имеется.

Доводы Инспекции в кассационной жалобе повторяют содержание апелляционной жалобы, были предметом оценки суда, с которой суд кассационной инстанции согласен.

Переоценка фактических обстоятельств противоречит ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устанавливающей пределы рассмотрения дела судом кассационной инстанции.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.02.07 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.05.07 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в доход федерального бюджета госпошлину в размере 1000 (одна тысяча) руб.