Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет списания основных средств при реализации в соответствии с ПБУ 6/01 до 31 декабря 2021 года

Бухгалтерский учет выбытия основных средств при реализации

Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01, п. 75 Методических указаний N 91н). При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае его реализации (второй абзац п. 29 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний N 91н).

Начисление амортизационных отчислений по такому объекту ОС прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем его списания с бухгалтерского учета (п. 22 ПБУ 6/01).

Доходы и расходы от продажи ОС, бывших в употреблении, вне зависимости от осуществляемого вида деятельности признаются на основании п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" в составе прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете по счету 91 "Прочие доходы и расходы" в том отчетном периоде, к которому они относятся (то есть в периоде их продажи) (п. 31 ПБУ 6/01). Выручка от продажи ОС признается в сумме, определенной договором, и включается в состав прочих доходов организации (п.п. 30, 31 ПБУ 6/01, п.п. 7, 10.1 ПБУ 9/99).

Для учета выбытия объектов ОС согласно Плану счетов к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится первоначальная стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. Одновременно со списанием стоимости ОС подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений. При завершении процедуры выбытия остаточная стоимость объекта (разница, образовавшаяся на субсчете "Выбытие основных средств") списывается со счета 01 на счет 91 "Прочие доходы и расходы". В таком случае в учете делают проводки:

Дебет	Кредит	Описание
01, субсчет "Выбытие основных средств"	01, субсчет "Основные средства в эксплуатации"	списана первоначальная стоимость выбывающего объекта ОС
02	01, субсчет "Выбытие основных средств"	списана амортизация, накопленная к моменту выбытия объекта ОС
91, субсчет "Прочие расходы"	01, субсчет "Выбытие основных средств	списана остаточная стоимость объекта ОС

Напомним, что использование субсчета "Выбытие основных средств" необязательно. Организации следует закрепить в учетной политике порядок списания стоимости объектов ОС в бухгалтерском учете при выбытии. При этом нужно ориентироваться на нормы ПБУ 6/01, Методических указаний 91н и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

Если субсчет "Выбытие основных средств" не используется, первоначальная стоимость ОС и амортизация полностью списываются на счет 91 "Прочие доходы и расходы" в дебет и кредит соответственно.

На практике иногда возникает вопрос, можно (нужно) ли при принятии решения о продаже ОС переводить их в разряд товаров. Положения по бухгалтерскому учету не предусматривают возможность переквалификации объекта ОС в товар в случае его продажи. Поэтому до тех пор, пока ОС не реализовано покупателю, его следует учитывать на счете 01 "Основные средства". Аналогичный вывод представлен в письме Минфина России от 02.03.2010 N 03-05-05-01/04, а также в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год (письмо Минфина РФ от 19.12.2006 N 07-05-06/302).

В частности, в Рекомендациях указано, что исходя из Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29.12.1997, объект, подлежащий бухгалтерскому учету, классифицируется в соответствии с установленными определениями видов активов и критериями признания их. По общему правилу такая классификация производится первоначально при признании объекта в бухгалтерском учете исходя из соответствия его на момент признания установленным определениям и критериям. Учитывая это, при раскрытии в бухгалтерском балансе информации о внеоборотных активах объекты основных средств и нематериальных активов, оставшийся срок полезного использования по которым на отчетную дату составляет 12 месяцев и менее, не могут раскрываться в разделе "Оборотные активы". Из этого следует, что объекты ОС, являющиеся внеоборотными активами (в том числе и те объекты основных средств, в отношении которых организация приняла решение об их продаже), не могут отражаться в бухгалтерской отчетности в составе оборотных активов.

Поддерживают данную позицию и судебные органы (см. постановления ФАС Поволжского округа от 13.11.2012 N А49-2601/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 N Ф04-3107/12, решение Арбитражного суда Свердловской области от 11.03.2013 N А60-46602/2012). Суды указывают, что установленный законодательством порядок учета ОС не предусматривает возможности перевода актива, учтенного в бухгалтерском учете в качестве ОС, в товары.

Вместе с тем, в арбитражной практике существуют немногочисленные примеры, свидетельствующие о наличии иной точки зрения. Основана она на том, что имущество, не используемое в деятельности организации, не соответствует установленным в п. 4 ПБУ 6/01 признакам ОС, поэтому его можно исключить из состава ОС и учитывать как товар для перепродажи (см. постановления ФАС Московского округа от 27.10.2010 N КА-А40/11434-10-2, ФАС Центрального округа от 04.07.2008 N А48-3994/07-14, ФАС Поволжского округа от 27.01.2009 N А65-9168/2008).

По нашему мнению, перевод ОС в товары некорректен и может повлечь налоговые последствия в отношении исчисления налога на имущество.

Первичными документами, являющимися основанием для отражения операции по выбытию ОС при реализации служат:

- договор купли-продажи (поставки) ОС;

- акт приемки-передачи объекта основных средств (п. 81 Методических указаний N 91н) (акт может быть разработан на основе форм ОС-1, ОС-1а, ОС-1б, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).

На основании акта приемки-передачи ОС производится соответствующая запись в инвентарной карточке (форма может быть разработана на основе форм N ОС-6 и N ОС-6а) переданного объекта ОС, которая прилагается к акту приемки-передачи основных средств. Об изъятии инвентарной карточки на выбывший объект ОС делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта (второй абзац п. 81 Методических указаний N 91н).

Пример

Организация продает принадлежащий ей объект основных средств по цене ниже его остаточной стоимости. Продажная цена объекта по условиям договора составила 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. При этом первоначальная стоимость объекта составила 400 000 руб., сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета и налогового учета - 220 000 руб.

Организация использует субсчет "Выбытие основных средств". Реализация объекта в бухгалтерском учете отражена проводками:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
62	91, субсчет "Прочие доходы"	118 000	отражены выручка от реализации объекта ОС и задолженность покупателя
91, субсчет "Прочие расходы"	68, субсчет "Расчеты по НДС"	18 000	отражен НДС по реализованному объекту ОС
01, субсчет "Выбытие основных средств"	01, субсчет "Основные средства в эксплуатации"	400 000	списана первоначальная стоимость выбывающего объекта ОС
02	01, субсчет "Выбытие основных средств"	220 000	списана накопленная амортизация по реализованному объекту ОС
91 "Прочие расходы"	01, субсчет "Выбытие основных средств"	180 000 (400 000 - 220 000)	списана остаточная стоимость объекта ОС
99 "Прибыли и убытки"	91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов"	80 000 (180 000 - (118 000 - 18 000))	выявлен финансовый результат (убыток) от реализации объекта ОС *(1)

______________________________

*(1) Проводка приведена для наглядности. Ее не следует делать при каждом выбытии ОС. Выявление финансового результата производится на последний день по всем операциям экономического субъекта в целом

Тема

Бухгалтерский учет выбытия основных средств

См. также

Бухгалтерский учет поступления основных средств в организацию

Бухгалтерский учет амортизации основных средств

Бухгалтерский учет доходов от продажи основных средств

Бухгалтерский учет прибыли (убытка) по обычным видам деятельности: от продажи продукции, товаров, работ, услуг

Бухгалтерский учет прибыли (убытка) от прочих операций

Определение расходов в целях налогообложения прибыли при реализации имущества и (или) имущественных прав

Классификация доходов при налогообложении прибыли

Практические ситуаци

Построить список