Первые налоговые трудности новых компаний (М. Голубева, "Деловой Орел", N 43, ноябрь 2007 г.)

Первые налоговые трудности новых компаний

Нет денег на зарплату, основные средства еще не используются, товары и материалы закуплены за счет безвозмездной помощи, расходы сделаны при отсутствии выручки... Как рассчитаться с бюджетом и не вызвать претензий проверяющих в распространенных для новых компаний ситуациях?

Налог на имущество

Имущество не введено в эксплуатацию. Можно ли не платить с него налог? Нет, нельзя. Как только имущество станет пригодным для использования, его нужно перевести в состав основных средств независимо от того, введено оно в эксплуатацию или нет (п. 4 ПБУ 6/01, письмо Минфина от 18 апреля 2007 г. N 03-05-06-01/33). С этого же момента надо начинать платить налог на имущество.

Некоторые бухгалтеры думают, что до тех пор, пока не оформлен акт ввода в эксплуатацию, отражать имущество на счете 01 "Основные средства" не нужно. И не надо с него платить и налог на имущество. На такой вывод их наталкивает План счетов бухучета и прилагаемая к нему инструкция к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" (утв. приказом Минфина от 31 октября 2000 г. N 94н). Там сказано, что первоначальная стоимость объекта списывается со счета 08 в дебет счета 01 после того, как он принят в эксплуатацию. Однако это утверждение противоречит правилам ПБУ 6/01. Причем поскольку План счетов не является нормативным актом, руководствоваться нужно именно этим ПБУ.

И все же возможность оттянуть уплату налога есть, если речь идет о крупном оборудовании или здании. Первоначальная стоимость такого имущества считается несформированной до тех пор, пока не завершены все работы, связанные с приведением объекта в состояние, пригодное для использования (п. 8 ПБУ 6/01).

Чтобы отсрочить момент уплаты налога, придется "организовать" работы по приведению объекта в рабочее состояние. Ими могут быть любые строительно-монтажные работы или реконструкция. Пока не будут подписаны документы об их окончании, имущество может числиться на счете 08 (письмо Минфина России от 26 апреля 2006 г. N 03-06-01-04/93).

Как рассчитать налог за первый квартал работы? При расчете первого платежа по налогу на имущество могут возникнуть вопросы с определением налоговой базы. Ею является среднегодовая (средняя) стоимость имущества, рассчитанная по данным бухучета. Статья 376 НК РФ предписывает вычислять ее по формуле:

Ср = (Ом1 + Ом2 + ... Ом12 + Осл) : (К +1) , где

Ср - среднегодовая стоимость имущества за отчетный (налоговый) период;

Ом1, Ом2 ... Ом12 - остаточная стоимость имущества на начало каждого месяца внутри отчетного периода;

Осл -остаточная стоимость имущества на начало месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом;

К - количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде.

Данные для расчета налога нужно брать не только за те месяцы, в которых организация работала, а за все месяцы отчетного (налогового) периода. То есть при расчете средней стоимости имущества за отчетные периоды надо брать данные за все месяцы I квартала, полугодия и 9 месяцев. А при расчете налоговой базы за год - данные за все 12 месяцев календарного года (письмо Минфина от 30 декабря 2004 г. N 03-06-01-02/26).

Организация создана 10 октября 2007 года. Остаточная стоимость основных средств по данным бухучета составила:

- на 1 ноября 2007 г. - 100 000 руб.;

- на 1 декабря 2007 г. - 200 000 руб.;

- на 1 января 2008 г. - 220 000 руб.

Налоговая база по итогам 2007 года равна 40 000 руб. ((0 + 0 + 0 + 0 + 0 + + 0 + 0 + 0 + 0 + 0 + 100 000 руб. + 200 000 руб. + 220 000 руб.): 13). Ставка налога на имущество в регионе -2,2 процента. Соответственно, сумма налога на имущество по итогам года составит 880 руб. (40 000 руб. х 2,2 %).

Налог на добавленную стоимость

В налоговом периоде нет выручки. Можно ли принять НДС к вычету? И налоговики, и чиновники из Минфина уверены, что нет. При этом они ссылаются на п. 1 ст. 171 НК РФ, где сказано, что плательщикам НДС предоставлено право уменьшить на сумму вычетов налог, который подлежит уплате в бюджет. А раз такого налога нет, то и уменьшать нечего (письмо Минфина от 8 февраля 2006 г. N 03-04-08/35). Вывод спорный. Глава 21 НК РФ не связывает право на вычет с наличием или отсутствием оборотов по реализации за этот же период. Из нее следует, что право на вычет НДС появляется при выполнении трех условий: товар оприходован (работа или услуга принята); покупка будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС; получен счет-фактура от поставщика (подрядчика).

Арбитражная практика по подобным спорам - на стороне налогоплательщика (см. постановление Президиума ВАС РФ от 3 мая 2006 г. N 14996/05, постановление ФАС Центрального округа от 3 мая 2006 г. N А09-15939/05-13, постановление ФАС СЗ округа от 13 июня 2006 г. N А56-19189/2005). И в последнее время в некоторых инспекциях стали к ней прислушиваться - чтобы избежать заведомо проигрышных судебных разбирательств. И все же полностью исключить вероятность претензий нельзя.

Выход их этой ситуации: искусственно создать ситуацию, когда в налоговом периоде появится НДС к начислению. Размер начисления абсолютно не важен. Можно продать какую-нибудь "ненужную" вещь дружественной фирме или сотруднику. Или просто внести в кассу небольшой аванс от имени того же сотрудника или партнера. Начисленный налог появится. А аванс можно вернуть в следующем месяце, предварительно расторгнув договор, по которому была сделана предоплата. При этом НДС, начисленный с аванса, также будет принят к вычету.

Если же это сложно, можно последовать разъяснениям Минфина и отложить вычет до того момента, когда реально появится начисленный налог. Поступить так позволяет письмо Минфина России от 8 февраля 2006 г. N 03-04-08/35.

Товары (работы, услуги) оплачены на безвозмездно полученные деньги. Можно ли принять НДС к вычету? Можно. Суммы "входного" НДС по таким товарам (работам, услугам) принимаются к вычету в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 28 декабря 2006 г. N 03-03-04/4/194).

Придирки инспекторов в этой ситуации все-таки возможны. Некоторые налоговики считают: такие расходы не носят характера реальных затрат, ведь компания покупает имущество (оплачивает работы, услуги) не на свои, а на чужие деньги. Но доказать правомерность этой позиции в суде инспекторам не удается. В своих решениях судьи подчеркивают: право на вычет НДС не зависит от источника финансирования (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14 ноября 2006 г. N А29-2907/2006а).

Когда сдавать первую декларацию: за месяц или за квартал?

С 2008 года этот вопрос возникать не будет - все станут отчитываться по НДС раз в квартал. Сейчас это привилегия компаний, у которых в течение одного квартала ежемесячная выручка без НДС не превышает 2 000 000 руб. (п. 2 ст. 163 НК РФ). При этом налоговики уверены: в первом квартале работы новая организация должна отчитываться по НДС каждый месяц. А перейти на ежеквартальную отчетность она может только после того, как отработает полный квартал и при этом не превысит лимита 2 000 000 руб.

Несмотря на то что эта позиция не изложена официально, на практике налоговики ее применяют: если вы не хотите спорить, отчитываться по НДС лучше с первого же месяца существования новой компании. А если момент уже упущен и налоговики предъявили компании штраф за несдачу отчетности и взыскали пени за неуплату налога (ст. 75 и 119 НК РФ)? Если санкции невелики и судиться из-за них смысла нет, лучше их заплатить. Если речь идет о существенных суммах, за которые можно побороться, аргументы могут быть такими. НК РФ не запрещает новым компаниям отчитываться по НДС раз в квартал на основании прогноза, по которому ни в одном из месяцев выручка не превысит 2 000 000 руб.

Споры налоговиков с новыми компаниями в арбитражных судах пока не рассматривались. Зато есть примеры, когда суды признавали, что фирмы вправе платить НДС раз в три месяца, основываясь только на данных текущего, а не предыдущих кварталов (см., например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 11 мая 2007 г. N ФОЗ-А04/07-2/842).

Налог на прибыль

Компания безвозмездно получила имущество или деньги. Надо ли платить налог? Организация вправе не включать полученные ценности в облагаемые доходы, только если имущество поступило: от учредителя, доля которого в уставном капитале организации превышает 50 процентов; от организации, уставный капитал которой более чем на половину состоит из вклада получателя.

Стоимость такого имущества налогооблагаемые доходы не увеличивает (п/п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Но при условии, если безвозмездно полученное имущество (за исключением денег) в течение года не передается третьим лицам. В остальных случаях имущество (работы, услуги), полученное безвозмездно, надо учитывать в составе внереализационных доходов. Делать это необходимо исходя из рыночных цен, по правилам ст. 40 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Выбор рыночной цены, по которой будет учтено имущество, должен быть обоснованным. Необходимым документальным подтверждением могут служить: отчет независимого оценщика, справка о стоимости "безвозмездного" имущества от прежнего собственника, официальные данные о биржевых котировках, информация от государственных органов статистики, сведения о рыночных ценах в средствах массовой информации, пресс-релизы российских компаний, отчеты информационно-аналитических центров, заверенная у нотариуса информация с интернет-сайтов.

Компания купила имущество на безвозмездно полученные деньги. Можно ли учесть его стоимость в расходах? Минфин дает на этот вопрос положительный ответ (см. письма от 28 декабря 2006 г. N 03-03-04/4/194, от 20 июля 2007 г. N 03-03-06/1/513). Причем независимо от того, учтены "безвозмездные" средства в налогооблагаемых доходах или нет. Главное, чтобы затраты были документально подтверждены и экономически обоснованны.

Однако предупреждаем: расходы, купленные на не учтенные в доходах средства, налоговики нередко "снимают". В частности, речь идет о ситуации, когда компания получила деньги учредителя, доля которого в уставном капитале превышает 50 процентов.

Арбитражная практика по этому поводу складывается в пользу налогоплательщика (см. постановление ФАС СЗ округа от 26 декабря 2005 г. N А52-3234/2005/2, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28 августа 2006 г. N А29-13543/2005а).

У новой компании нет доходов. Можно ли списать расходы?

Доходов пока нет, но есть расходы на заработную плату, платежи по аренде, услуги нотариуса, изготовление печати, комиссионные банка, а также расходы на подготовку производства. Минфин признал: при расчете налога на прибыль подобные расходы учесть можно. Главное, чтобы они были документально подтверждены и носили производственный характер. В письме от 6 сентября 2007 г. N 03-03-06/1/646 чиновники разрешили списывать расходы на подготовку производства в том месяце, в котором эти расходы произведены.

Заметим, что раньше Минфин придерживался другой точки зрения. Чиновники считали, что если у организации нет дохода, значит, она не ведет деятельность, направленную на его получение. Поэтому расходы без доходов они признавали экономически необоснованными, ссылаясь на п. 1 ст. 252 НК РФ (см. письмо от 8 февраля 2007 г. N 03-07-11/13). Однако судьи с этим не соглашались (см., например, постановление ФАС СЗ округа от 2 мая 2006 г. N А56-18791/2005). Более того, несостоятельность такого подхода недавно неофициально признала и ФНС России - в письме от 27 апреля 2007 г. N ММ-6-02/356@.

Когда платить первый авансовый платеж? Обязанность сделать это наступает по итогам первого полного квартала с даты регистрации компании (п. 6 ст. 286 НК РФ). После того как истечет первый полный квартал, нужно руководствоваться пунктом 5 статьи 287 Налогового кодекса РФ. Здесь сказано, что вновь созданная компания имеет право отчитываться по налогу на прибыль ежеквартально до тех пор, пока выручка за один из месяцев превысит 1 000 000 руб. либо квартальная выручка превысит 3 000 000 руб. Со следующего месяца после того, как это произойдет, сдавать декларации нужно ежемесячно. Это означает следующее.

Для перехода на ежемесячную отчетность достаточно выполнения одного из условий: выручка за месяц превысила 1 000 000 руб. или квартальная выручка превысила 3 000 000 руб. Одновременное выполнение этих условий не требуется. То есть если в одном из месяцев квартала выручка зашкалила за 1 000 000 руб., а по итогам квартала она составила менее 3 000 000 руб., перейти на ежемесячную отчетность все равно придется (письмо УФНС России по г. Москве от 15 мая 2006 г. N 20-12/41867@).

Если выручка зашкалила за 1 000 000 руб. в первом же месяце квартала, начинать отчитываться ежемесячно нужно со следующего же месяца, не дожидаясь окончания квартала. После того как истекут четыре полных квартала с момента регистрации, компания должна руководствоваться пунктом 3 статьи 286 НК РФ. В нем сказано: если выручка от реализации в среднем за квартал не превышает 3 000 000 руб., организация может платить авансовые платежи ежеквартально. Если же среднеквартальные доходы от реализации больше этой суммы, нужно отчитываться раз в месяц.

Зарплатные налоги

Если компания еще не получает доходов, платить зарплату и зарплатные налоги фактически не из чего. Но если выплату зарплаты можно немного задержать, то платежи по ЕСН перенести невозможно. В такой ситуации многие бухгалтеры предпочли бы временно вообще не начислять зарплату. Но сделать это без нарушений законодательства возможно не всегда.

Можно ли не начислять зарплату директору и другим сотрудникам? Если они работают по трудовым договорам, ответ однозначный: нет. Правда, налоговые санкции в этой ситуации не грозят. Ведь налоговая база по ЕСН - это прежде всего сумма начисленной зарплаты (ст. 237 НК РФ). Поэтому до тех пор, пока зарплата не начислена, нет повода и для уплаты ЕСН. Не может здесь идти речи и о НДФЛ - этот налог удерживают и перечисляют в бюджет при фактической выплате зарплаты (ст. 226 НК РФ).

А вот с точки зрения трудового законодательства невыплата работнику зарплаты - это нарушение. Ведь бесплатный труд запрещен Трудовым кодексом РФ - месячная зарплата работника, полностью отработавшего норму времени и выполнившего трудовые обязанности, не может быть меньше минимального размера оплаты труда (МРОТ). И ситуация, когда компания не ведет предпринимательскую деятельность или не получает доходы, не исключение. Возможности не начислять работникам зарплату за такие периоды Трудовой кодекс РФ не предусматривает.

Если трудовая инспекция выявит нарушение, она обяжет организацию доначислить работникам зарплату. Кроме того, компанию могут оштрафовать на сумму от 30 000 до 50 000 руб., а руководителя - на сумму от 1000 до 5000 руб. (ст. 5.27 КоАП РФ).

Избежать этого можно несколькими способами.

Способ 1. Отправить всех сотрудников в добровольный отпуск без сохранения зарплаты. Работник может попросить о таком отпуске, сославшись на семейные обстоятельства или другие уважительные причины (ст. 128 Трудового кодекса РФ). Однако если сотрудники выполняют какую-то работу (подписывают договоры, делают закупки, сдают отчетность и т. п.), этот выход невозможен.

Способ 2. Заключить с сотрудниками не трудовые, а гражданско-правовые договоры. Это позволяет не начислять зарплату ежемесячно, а оттянуть выплату вознаграждения на любой срок - до подписания акта выполненных работ. Минус этого варианта в том, что как трудовики, так и налоговики могут переквалифицировать договоры подряда в трудовые, если у них будут доказательства, что работники выполняют не разовые задания, а постоянную работу.

Способ 3. Установить работникам неполный рабочий день (ст. 93 Трудового кодекса РФ). Этот способ самый безопасный. Он позволяет начислять зарплату исходя из фактически отработанного времени. Оно может составлять, например, один час в день. В этом случае расходы на зарплату существенно уменьшатся. Также как и суммы уплачиваемых с нее налогов.

Можно ли не начислять зарплату единственному учредителю -директору? Можно. Если должность руководителя организации занимает ее единственный учредитель, трудовой договор с ним не заключается (ст. 273 Трудового кодекса РФ, письмо Роструда от 28 декабря 2006 г. N 2262-6-1). Ведь такой договор возможен только между работником и работодателем (ст. 56 Трудового кодекса РФ). Однако один и тот же человек не может подписать трудовой договор и от имени работодателя, и от имени работника. Таким образом, директор, который является единственным учредителем, работником не признается. Начислять ему заработную плату необязательно. Правда, на практике ситуации, когда такой учредитель-директор все же устанавливает себе зарплату, трудовики нарушением не считают.

Отчетность для компаний, созданных в конце года

Когда впервые отчитываться по налогам? Для налогов, у которых налоговый период равен году (для налога на прибыль), действует специальное правило. Если организация зарегистрирована с 1 по 31 декабря, первый налоговый период для нее - это время с момента регистрации и до конца следующего календарного года (п. 2 ст. 55 НК РФ).

Когда сдавать первую бухгалтерскую отчетность? В бухгалтерской отчетности применяется такое понятие, как "отчетный год". Для компаний, которые созданы с 1 января по 30 сентября, это время с даты государственной регистрации до конца текущего года. А вот для организаций, зарегистрированных в периоде с 1 октября по 31 декабря, первым отчетным годом является период со дня регистрации до конца следующего календарного года (ст. 14 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Марина Голубева