Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23 августа 2012 г. N Ф04-3888/12 по делу N А81-3398/2011

г. Тюмень

23 августа 2012 г.

Дело N А81-3398/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 августа 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Мартыновой С.А.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.11.2012 (судья Лисянский Д.П.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2012 (судьи Рыжиков О.Ю., Иванова Н.Е., Кливер Е.П.) по делу N А81-3398/2011 по заявлению открытого акционерного общества "Мостострой-13" (ИНН 8902010763, ОГРН 1048900102350) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, г. Салехард, ул. В. Подшибякина, 51, ИНН 8903000782, ОГРН 1048900005880) об оспаривании решения.

В заседании приняли участие представители:

от открытого акционерного общества "Мостострой-13" - Алексахина Р.А. по доверенности от 12.09.2011, Короткевич А.В. по доверенности от 12.10.2011, Ключихина С.В. по доверенности от 12.09.2011;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Аланина Л.Н. по доверенности от 10.01.2012 N 12, Кислицин Д.В. по доверенности от 10.01.2012 N 1.

Суд установил:

открытое акционерное общество "Мостострой-13" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 03.05.2011 N 06-18/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления: налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 12 120 821 руб. (п.6.6 описательной части решения, п.3.1 резолютивной части решения); налога на прибыль организаций за 2009 год в размере 294 589 801 руб. (п.п.6.2, 6.3, 6.4. 6.5 описательной части решения, п.3.1 резолютивной части решения); соответствующей суммы пеней по налогу на прибыль (п.п.6.2, 6.3, 6.4, 6.5, 6.6 описательной части решения, п.2.6, 2.7 резолютивной части решения); штрафа по налогу на прибыль организаций за 2009 год в размере 31 385 354 руб. (п.п.6.2, 6.3, 6.4. 6.5 описательной части решения, п.1.1 резолютивной части решения); налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2009 года в сумме 101 238 805 руб. (п.п.1.5, 1.6. описательной части решения, п. 3.1 резолютивной части решения); пеней по НДС в сумме 11 584 167,06 руб. (п.п.1.5, 1.6. описательной части решения, п.2.8 резолютивной части решения); штрафа по НДС за 4 квартал 2009 года в размере 17 975 487 руб. (п.п.1.5, 1.6 описательной части решения, п.1.2 резолютивной части решения); единого социального налога (далее - ЕСН) за 2007 год в сумме 11 285 025 руб. (п.4.4 описательной части решения, п.3.1 резолютивной части решения); соответствующей суммы пеней по ЕСН (п.4.4 описательной части решения, п.п.2.1, 2.2, 2.3, 2.4 резолютивной части решения).

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.11.2011, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2012, заявленные обществом требования удовлетворены.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права, неполное выяснение судами фактических обстоятельств дела и неверную их оценку, просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

Общество просит принятые по делу судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.

Подробно доводы заявителя и инспекции изложены в кассационной жалобе (дополнениях к жалобе) и в отзыве на жалобу.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, исходя из доводов кассационной жалобы, дополнений к жалобе, и отзыва на нее, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) различных налогов, в том числе налога на прибыль организаций, НДС, ЕСН за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, инспекцией составлен акт от 22.02.2011 N 06-18/2 и вынесено решение от 03.05.2011 N 06-18/5 о привлечении к ответственности в виде штрафа за совершение налогового правонарушения, в том числе, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль, НДС; налогоплательщику предложено уплатить недоимку по названным налогам, соответствующие суммы пени.

Решением Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 05.08.2011 N 168, вынесенным по апелляционной жалобе общества, указанное решение инспекции изменено, в том числе: размер штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2009 год уменьшен до 31 385 354 руб.; уменьшен размер предлагаемой налогоплательщику к уплате недоимки по налогу на прибыль за 2009 год до 294 589 801 руб. и по ЕСН до 11 285 025 руб.; на инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль и ЕСН.; в остальной части решение инспекции от 03.05.2011 оставлено без изменения.

Общество, считая незаконным решение инспекции от 03.05.2011 в части доначисления налога на прибыль, НДС, ЕСН, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов с учетом изменений, внесенных решением вышестоящего налогового органа, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции в обоснование решения указал на несоответствие выводов налогового органа представленным документам и отсутствие доказательств в их обоснование. Суд апелляционной инстанции согласился с указанными выводами суда.

По эпизоду, связанному со списанием прямых расходов, без отнесения их на незавершенное производство (далее - НЗП) (пункт 6.2 решения инспекции).

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что в 2009 году общество осуществляло работы по строительству мостов по договорам с ОАО "Ямалтрансстрой" (г.Москва), ОАО "Ямалтрансстрой" (г.Лабытнанги") и ОАО "Нефтересурсы" (далее - генподрядчики); для исполнения своих обязательств в качестве подрядчика по данным договорам общество привлекало субпродрядчиков (ООО "Мосстройинвест", ООО "Компания"Альянс", ООО "Норднефтегазстрой); в соответствии с положениями учетной политики общество включило в состав расходов для целей налогообложения прямые расходы в сумме 1 019 226 834 руб., понесенные в 2009 году и относящиеся к НЗП, увеличив одновременно при этом доходы на 1 019 226 834 руб.; в результате такого учета доходов и расходов, расходы фактически не учитывались налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли в 2009 году.

По мнению налогового органа, на конец 2009 года у общества имелись прямые расходы, относящиеся к НЗП, в размере не 1 019 226 834 руб., а в размере 1 522 068 594 руб., поэтому налогоплательщик неправомерно в 2009 году увеличил выручку от реализации на сумму 1 019 226 834 руб., и завысил расходы на сумму остатка НЗП в сумме 1 522 068 594 руб.; учетная политика, которой руководствовалось общество, незаконно была изменена в середине 2009 года в нарушение пункта 2 статьи 318, пункта 1 статьи 319 НК РФ, в результате налогоплательщиком была занижена налоговая база по налогу на прибыль на сумму 502 841 759 руб. Указанные обстоятельства послужили основанием для доначисления налога на прибыль за 2009 год в размере 100 568 352 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений данной статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 319 НК РФ под незавершенным производством в целях главы 25 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков НЗП на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков НЗП на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 319 НК РФ.

Суды обеих инстанций, руководствуясь положениями названных норм налогового законодательства, исследовав и оценив в порядке статей 65, 71 АПК РФ представленные доказательства, а также доводы сторон, пришли к правильным выводам, что ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении инспекция не представила ни правового, ни документального обоснования неправильного расчета обществом прямых расходов, которые относятся к НЗП в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Так, судами установлено и следует из материалов дела, что общество предоставляло с возражениями на акт налоговой проверки, а также в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля таблицу расчета расходов на сумму 1 019 226 834 руб., которые относило к НЗП (т.5 л.д.29-35), а также акты выполненных работ по форме N КС-2, составленные между налогоплательщиком и заказчиками работ, которые подтверждают правомерность включения обществом расходов в состав затрат для целей налогообложения (т.5 л.д.36-182); общая сумма НЗП состоит из суммы расходов в размере 403 533 273 руб. на работы, выполненные собственными силами (по которой отсутствует спор, но данная сумма участвует в расчете общей суммы НЗП), и суммы расходов на работы, выполненные названными выше субподрядными организациями, по которой разница между суммами, определенными обществом и инспекцией, составляет 849 181 620 руб., (инспекция считает, что спорные работы, выполненные по заказу общества формируют НЗП, поскольку, несмотря на то, что они приняты обществом, они не переданы обществом своим заказчикам); работы, выполненные субподрядчиком ЗАО "Ураспецмаш" в размере 346 339 861 руб. (указанная сумма в расчет НЗП инспекцией не была включена ввиду необоснованности данных расходов).

Всесторонне и полно исследовав имеющиеся в деле доказательства по рассматриваемому эпизоду (в том числе первичные документы - акты выполненных работ по форме КС-2), руководствуясь статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете"), оценив доводы сторон, суды пришли к обоснованному выводу, что указанная выше разница в расчетах НЗП, определенных обществом и инспекцией, правомерно не подлежит включению в состав НЗП, а должна уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль общества за 2009 год, поскольку является затратами, относящимися к реализованным работам, принятым генподрядчиками.

Доводы налогового органа о правомерном исключении из состава расходов по работам субподрядчиков (ООО "Мосстройинвест", ООО "Компания "Альянс", ООО "Норднефтегазстрой) являлись предметом рассмотрения судов обеих инстанций и им судами дана правильная правовая оценка.

Арбитражные суды, удовлетворяя заявленные требования по рассматриваемому эпизоду, исходя из положений статьи 319 НК РФ, пришли к выводу о неправомерном завышении налоговым органом НЗП на стоимость выполненных и принятых генподрядчиками работ в сумме 849 181 620 руб.

Так, судами установлено, что в приложении N 25 к решению инспекции из состава расходов по работам, принятым генподрядчиком, исключена сумма 80 572 382 руб. на работы, выполненные ООО "МосСтройИнвест"; в то же время данные работы были переданы обществу субподрядчиком - ООО "МосСтройИнвест" актом по форме N КС-2 от 30.11.2009 и переданы обществом заказчику - ОАО "Ямалтрансстрой" актом по форме N КС-2 от 30.11.2009 (т.6 л.д.44-51). Таким образом, как обоснованно указано судами, данные работы не могут включаться в НЗП в соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ.

Довод инспекция о том, что обществом были учтены расходы на аналогичные виды работ, выполненных иным субподрядчиком, а именно, ООО "СП К2К" (стр.67 решения инспекции от 03.05.2011), был отклонен судами с учетом следующих обстоятельств.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в частности, служебной запиской от 07.07.2009, адресованной главному инженеру ОАО "Мостострой-13" (т.6 л.д.52), в данном случае для выполнения работ, переданных впоследствии генподрядчику (заказчику) ОАО "Ямалтрансстрой", субподрядчики общества ООО "МосСтройИнвест" и ООО "СП К2К" частично выполняли аналогичные работы, но выполнение работ обоих субподрядчиков было обусловлено производственной необходимостью; ООО "СП К2К" осуществило работы по устройству шпунтового ограждения котлована одной опоры моста на 474 км Новой железнодорожной линии "Обская-Бованенково"; при производстве работ по сооружению опоры моста выяснилось, что фактическая геология грунтов не совпадает с проектной, в связи с чем возникла необходимость изменения конструкции опоры; шпунтовое ограждение котлована не позволяло выполнять работы по строительству измененной конструкции опоры, поэтому было принято решение о его извлечении; после принятия решения о конструкции опоры необходимо было произвести новые работы по устройству данной опоры со всеми сопутствующими вспомогательными работами, в том числе и по устройству шпунтового ограждения котлована, для выполнения указанных работ обществом было привлечено ООО "МосСтройИнвест".

Таким образом, как установлено судами, приобретение спорных работ как у ООО "МосСтройИнвест", так и у ООО "СП К2К" было экономически обоснованным и необходимым для выполнения обществом своих обязательств перед генподрядчиком - ОАО "Ямалтрансстрой".

При этом, исходя из правовой позиции, отраженной в пункте 18 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда", судами обоснованно указано, что стоимость таких работ относится на налогоплательщика, в связи с чем не согласовывается и не возмещается генподрядчиком, так как ему передается лишь конечный результат работ. До передачи результата работ все риски гибели промежуточного результата несет заявитель как подрядчик и именно он был обязан произвести дополнительные работы для передачи результата работ генподрядчику.

Доказательств, опровергающих указанные выводы судов, в том числе, что указанная выше служебная записка не подтверждает согласование спорных работ с генподрядчиком, как и доказательств отсутствия реальности произведенных работ, налоговым органом в ходе судебных разбирательств не представлено.

Также, согласно приложению N 25 к решению инспекции, из состава расходов по работам субподрядчика ООО "Компания "Альянс", принятым генподрядчиком, налоговым органом исключена сумма 539 705 458 руб. со ссылкой на несовпадение объемов работ и расценок в актах, подписанных с субподрядчиком и с генподрядчиком.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что указанный субподрядчик выполнял для общества различные виды работ при строительстве мостов на км. 426, км. 434, км. 436, км. 442, км. 452, км. 465, км. 474, км. 479, км. 485 Новой железнодорожной линии "Обская-Бованенково"; приемка выполненных ООО "Компания "Альянс" работ производилась обществом по актам формы N КС-2 (т.6 л.д.53-47); у общества данные работы приняты генподрядчиком - ОАО "Ямалтрансстрой" в соответствии с п. 2.2 договора субподряда от 01.10.2008 N 200008 и в соответствии с п.6.1.1 договора субподряда от 09.09.2009 N 501/2009 по актам формы N КС-2 (т.6 л.д.47-51); обществу данные виды работ оплачивались по сметной документации, составленной генпроектировщиком и утвержденной генподрядчиком.

С учетом изложенных обстоятельств, руководствуясь положениями статей 247, 252 НК РФ, статей 704, 706, 740 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства (сравнительные таблицы актов (т.6 л.д.157-172), таблица расчета НЗП по субподрядчику ООО "Компания "Альянс" (т.5 л.д. 29-35), акты выполненных работ (т.6 л.д. 47-51), акты о сдаче работ заказчикам (т.5, л.д.36-182), протоколы технических совещаний заказчика, генпроектировщика, генподрядчика (т.6 л.д. 148-152), установив, что виды работ, выполненные субподрядчиком, полностью соответствуют видам работ, согласованным с генподрядчиком; указанные работы были приняты генподрядчиком, суды пришли к обоснованному выводу, что спорные работы не могут относиться к НЗП в соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ; исключение из состава расходов спорных затрат по причине расхождений между актами, подписанными с субподрядчиками, и актами, подписанными с генподрядчиком, по наименованиям и объемам работ, стоимости материалов, является незаконным и необоснованным.

При этом, как правомерно указано судами, инспекцией в данном случае не оспаривается экономическая оправданность расходов, а также получение обществом в конечном итоге прибыли от своей основной деятельности, в частности, от реализации результатов работ по договорам с генподрядчиком, в связи с чем получение налогоплательщиком убытка при выполнении части работ не может служить основанием для включения данных расходов в состав НЗП; возможность получения юридическим лицом убытков от осуществления деятельности предусмотрена пунктом 1 статьи 2 ГК РФ.

Между тем, инспекция при сравнении актов приемки-передачи работ, составленных обществом с субподрядчиком, и актов, составленных обществом с генподрядчиком, исключила из расходов и отнесла к НЗП расходы, отраженные в актах генподрядчика (в частности, по объекту Мост на 426 км. генподрядчиком в составе работ принята стоимость 322,758 куб. м. бетона различных марок, тогда как инспекцией к расходам отнесена стоимость только 250,632 куб. м. бетона).

С учетом изложенных обстоятельств, суды пришли к правильному выводу, что расходы общества на приобретение работ у ООО "Компания "Альянс" стоимостью 539 705 458 руб., результаты которых переданы генподрядчику, необоснованно исключены налоговым органом из состава расходов соответствующего периода.

Согласно приложению N 25 к решению инспекции от 03.05.2011 в расчет НЗП налоговым органом включена сумма расходов на устройство антикоррозионной защиты объекта Мост через реку Юрибей в размере 228 760 075 руб.

Судами установлено, что данные работы были переданы обществу субподрядчиком - ООО "Норднефтегазстрой" по актам формы N КС-2 (т.6 л.д.153-156) и переданы заказчику - ОАО "Нефтересурсы" по договору от 20.12.2006 N НР-86/Д, по актам формы N КС-2 (т.5 л.д.17-28, т.6 л.д.1-41); оплата выполненных ООО "Норднефтегазстрой" работ производилась по фактически выполненным субподрядчиком работам; результат работ - полный комплекс работ по антикоррозионной защите объекта был передан генподрядчику; все расходы, произведенные обществом, были направлены на получение данного результата, то есть для выполнения работ, заказанных обществу генподрядчиком, и иная реализация результатов работ субподрядчика не предусматривалась; осуществление обществом указанных расходов соответствует норме пункта 1 статьи 705 ГК РФ.

Следовательно, как правомерно указано судами, спорные работы также не могут относиться к НЗП в соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ.

Таким образом, суды обеих инстанций, удовлетворяя заявленные требования по рассматриваемому эпизоду, пришли к правильному выводу о неправомерном завышении налоговым органом НЗП на стоимость выполненных субподрядчиками и принятых генподрядчиками работ, что привело к неправомерному доначислению налога на прибыль.

Как указано выше, исходя из пункта 2 статьи 318, пункта 1 статьи 319 НК РФ сумма НЗП не подлежит включению в расходы, пока соответствующие работы не реализованы (приняты заказчиком).

Суды обеих инстанций, руководствуясь положениями названных норм, отклоняя доводы налогового органа о занижении обществом суммы налога на прибыль в результате включения в состав затрат прямых расходов, понесенных в 2009 году и относящиеся к НЗП, обоснованно исходили из следующего.

Как усматривается из материалов дела, общество отражало доходы и расходы по договорам строительного подряда согласно правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.10.2008 N 116н (далее - ПБУ 2/2008).

Согласно пункту 23 ПБУ 2/2008 в случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.

Использование такой методики привело к тому, что общество определило сумму расходов, понесенную по работам, не принятым заказчиком (сумма НЗП) и признало доходы и расходы в сумме, равной НЗП 1 019 226 834 руб. согласно таблице расчета НЗП (т.5 л.д.29-35).

Фактически одновременное включение суммы НЗП в доходы и расходы означает невключение НЗП в состав расходов, то есть, соответствует положениям пункта 1 статьи 319 НК РФ.

Следовательно, как правильно указано судами, общество определило остаток НЗП на конец 2009 года, включив его в расходы и ровно на эту же сумму увеличив доходы, что исключает возникновение недоимки по налогу на прибыль.

При этом факт завышения обществом доходов на сумму принятого НЗП в размере 1 019 226 835 руб. в ходе судебных разбирательств инспекцией не опровергался.

Как верно отмечено судами, изменение учетной политики общества на 2009 год (приказ от 01.10.2009 (т.15, л.д.1) было обусловлено введением в действие ПБУ 2/2008 (статья 313 НК РФ), которым были изменены правила определения финансового результата по договорам подряда, а также с учетом положений пункта 2 статьи 271 НК РФ, при этом данные действия также были произведены для сближения налогового и бухгалтерского учетов, не привели к нарушениям налогового законодательства, в силу положений статей 274, 285 НК РФ в данном случае издание приказа в октябре 2009 года не исключает возможность применения налогоплательщиком его положений начиная с 01.01.2009.

Кроме того, как обоснованно указано судами, факт внесения обществом изменений в учетную политику не имеет в данном случае существенного значения, поскольку фактически действия общества как указано выше, не привели к занижению суммы налога.

Доводы кассационной жалобы по рассматриваемому эпизоду фактически повторяют позицию инспекции по делу, направлены на переоценку выводов судов относительно установленных обстоятельств по делу, что в силу статьи 286 АПК РФ недопустимо в суде кассационной инстанции.

Ссылка инспекции на нарушение судом апелляционной инстанции норм процессуального права, в частности, в отношении оценки представленных инспекцией протоколов допросов Небова П.Б. и Черепанова М.С., в соответствии с положениями статьи 68 АПК РФ подлежит отклонению. Так, отказывая в удовлетворении ходатайства налогового органа о приобщении к материалам дела указанных документов, суд, руководствуясь частью 2 статьи 268 АПК РФ, исходил из того, что данные доказательства получены инспекцией за пределами налоговой проверки и только на стадии рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции. Кроме того, суд апелляционной инстанции обоснованно отказал в приобщении к материалам дела обвинительного заключения, поскольку оно не является доказательством, которое может быть положено в основу решения суда.

По эпизоду, связанному с непринятием расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по договорам субподряда, заключенным налогоплательщиком с ЗАО "Уралспецмаш" (п.п.1.6, 6.3 решения инспекции).

Основанием для доначисления налогов послужило то, что общество в нарушение статей 171, 172, пункта 1 статьи 252 НК РФ неправомерно включило в состав вычетов по НДС и в состав расходов по налогу на прибыль стоимость работ по договорам с ЗАО "Уралспецмаш", поскольку, по мнению налогового органа, факт выполнения работ не подтвержден документально, а также в ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Автокомплект", привлеченное ЗАО "Уралспецмаш" для выполнения работ, обладает признаками недобросовестного налогоплательщика и не могло провести спорные работы.

Судами установлено и следует из материалов дела, что между налогоплательщиком и ЗАО "Уралспецмаш" были заключены договоры субподряда от 21.02.2008 N 21/02/08-Суб, от 29.04.2009 N 29/04/09-Суб, в соответствии с которыми ЗАО "Уралспецмаш" обязалось выполнять субподрядные работы на объектах строительства Новой железнодорожной линии Обская-Бованенково (т.7 л.д.20-27); в 2009 году общество включило в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль затраты на приобретение работ по указанным договорам в размере 72 494 141 руб.; расходы в размере 346 339 861 руб. общество не учитывало для целей налогообложения в 2009 году, признав их остатками НЗП.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования по рассматриваемому эпизоду, руководствовались положениями статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", статьями 65, 200 АПК РФ, правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление ВАС РФ от 12.10.2006 N 53), в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09, правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.10.2003 N 329-О, исследовав имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ и установив фактические обстоятельства по делу, сочли неправомерной позицию налогового органа об исключении из состава расходов для целей налогообложения спорных сумм, о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, при этом исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных судами.

Судами установлено, что по рассматриваемому эпизоду позиция инспекции, изложенная в решении инспекции, сводится к тому, что в ходе налоговой проверки собраны доказательства невыполнения ООО "Автокомплект" строительно-монтажных работ (далее - СМР); в отношении ЗАО "Уралспецмаш" сделан вывод о заключении договора с заявителем с целью получения налоговой выгоды, при этом не указано, что имеются доказательства непроведения спорных работ.

Вместе с тем, материалами дела подтверждается, что в 2009 году общество включило в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль по указанным выше договорам только расходы в размере 72 494 141 руб.; расходы в размере 346 339 861 руб. общество не учитывало для целей налогообложения в 2009 году, признав их остатками НЗП (поскольку в 2009 году отсутствовали акты приемки выполненных работ заказчиком); на сумму данных расходов обществом в 2009 году была увеличена общая сумма доходов (таблица расчета НЗП (т.5 л.д.29-35).

С учетом данных обстоятельств суды обоснованно признали неправомерным исключение налоговым органом из состава расходов для целей налогообложения в 2009 году суммы в размере 346 339 861 руб. и доначисление в этой связи налога на прибыль.

Ссылка инспекция на налоговый регистр, представленный обществом в ходе проверки, в котором вся сумма расходов по работам ООО "Уралспецмаш" отнесена к расходам текущего налогового периода, обоснованно была отклонена судами, поскольку данный налоговый регистр сформирован в соответствии с применяемой налогоплательщиком учетной политикой, то есть, НЗП фактически формировалось путем увеличения дохода на сумму НЗП, а не путем уменьшения расходов.

Так, суды обеих инстанций исследовали представленные по рассматриваемому эпизоду в материалы дела доказательства в подтверждение выполнения спорных работ (на объектах "Мост 283 км", "Мост 293 км", "Мост 311 км", "Мост 341 км" - работы по устройству антикоррозийной защиты металлоконструкций опор и пролетов мостов; на перегоне разъезда 13 - разъезда 15 - работы по сооружению водопропускной трубы; на участке железнодорожной линии разъезда "Хралов" - станция "Сохонто" на объекте "Мост на 360 км" - вспомогательные работы (предусмотренные сметами, подробный перечень которых содержится в актах); на объекте "Металлический мост на 539 км" - работы по устройству площадок для складирования материалов и стоянки техники в паводковый период (разработка грунта, отсыпка площадок дренирующим грунтом, уплотнение грунта, устройство подстилающих и выравнивающих слоев оснований из песка под плиты, укладка сборных железобетонных плит и другие работы), в том числе локальные ресурсные сметы работ, объектные сметы, в которых согласовывался сторонами перечень работ, акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3, счета-фактуры (т.7 л.д.73-122, 123-169).

Всесторонне и полно оценив указанные выше доказательства, суды пришли к обоснованному выводу, что указанные выше акты и справки содержат необходимые данные для принятия к учету в соответствии с требованиями Закона "О бухгалтерском учете"; счета-фактуры соответствует требованиям статьи 169 НК РФ. При этом суды исходили из того, что все расходы на оплату субподрядных работ ЗАО "Уралспецмаш" связаны с основной хозяйственной деятельностью общества и являются экономически оправданными и документально подтвержденными; экономическая оправданность расходов подтверждается также финансовым результатом хозяйственной деятельности общества за 2008-2009 годы, по итогам которых общество получило как бухгалтерскую, так и налогооблагаемую прибыль (налоговые декларации - т.7 л.д.38-72).

При этом суды обеих инстанций, отклоняя доводы налогового органа о том, что работы по договорам субподряда не выполнялись ни ЗАО "Уралспецмаш", ни ООО "Автокомплект", которое было привлечено ЗАО "Уралспецмаш" для выполнения своих обязательств по указанным договорам, пришли к верному выводу, что доводы инспекции не соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Так судами установлено и подтверждается материалами дела, что принятие генподрядчиком - ОАО "Ямалтрансстрой" работ по договору субподряда от 09.09.2009 N 501/209 на объектах строительства Новой железнодорожной линии Обская-Бованенково (работы по устройству площадок для складирования материалов и стоянки техники в паводковый период на мосту 539 км Новой железнодорожной линии Обская-Бованенково, участок железнодорожной линии Бованенково-Карская; по устройству вспомогательных сооружений для строительства мостов Новой железнодорожной линии Обская-Бованенково, участок железнодорожной линии разъезд "Хралов" - станция "Сохонто" (км 266 - км 366) и комплекс работ по антикоррозийной защите металлических конструкций пролетных строений мостов и опор мостов и другие работы) подтверждает реальность выполнения работ по договорам субподряда с ЗАО "Уралспецмаш".

Кроме того, суды, исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела в подтверждение фактического выполнения спорных работ названными выше контрагентами доказательства (список техники и работников ЗАО "Уралспецмаш", находившихся на объектах стройки Новая железнодорожная линия Обская-Бованенково; подтверждение данным контрагентом факта привлечения для выполнения спорных работ ООО "Автокомплект"; обстоятельства, связанные с доставкой техники и работников ЗАО "Уралспецмаш" в район строительства указанного объекта (т.7 л.д.170-175); договоры, акты выполненных работ от 31.12.2009 N 1115-1125, справки о стоимости выполненных работ, книги покупок и продаж за 4 квартал 2009 года, (согласно которым сумма дохода ЗАО "Уралспецмаш" по договорам субподряда (разница между суммами, полученными от общества и суммами, перечисленными за работы ООО "Автокомплект") составляет 4 185 666 руб. (абз.4 стр.74 решения инспекции от 03.05.2011); представленный ООО "Автокомплект" по запросу инспекции договор на поставку материалов (песок, ПГС, плиты дорожные, сталь, щебень, шпалы и т.д.) от 10.02.2009 N 5-МА/09, заключенный с ООО "Спецтехника"; договор на оказание транспортных услуг от 12.04.2009 N ЗА/2009, заключенный с ООО "Техноторг", пришли к обоснованному выводу, что представленные заявителем документы в полной мере подтверждают реальное выполнение работ по договорам субподряда, заключенным с ЗАО "Уралспецмаш".

Суды обеих инстанций, установив, что на момент заключения обществом договоров субподряда ЗАО "Уралспецмаш" являлось многопрофильной организацией, входящей в холдинг компаний, основной деятельностью которой является поставка строительной и другой специальной техники и автомобилей, кроме того, данная организация выполняет различные строительные работы на основании лицензии от 27.02.2006 N 696562, выданной Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, на осуществление строительных работ различных видов (т.7 л.д.37), вела активную деятельность в Ямало-Ненецком автономном округе; имела хорошую деловую репутацию, при этом налоговым органом не установлено участие данного контрагента в каких-либо схемах, а также неуплата им установленных налогов и сборов, пришли к обоснованному выводу о проявлении обществом должной осмотрительности при выборе данного контрагента.

Кроме того, как отмечено судами, заключая договоры субподряда, общество предусмотрело в них дополнительную ответственность исполнителя (ЗАО "Уралспецмаш") за ненадлежащее выполнение работ (раздел 8 договоров); ООО "Автокомплект" (контрагент ЗАО "Уралспецмаш") является действующей организацией, представляющей документы по требованию, находится по месту регистрации, на что указано в оспариваемом решении налогового органа (стр.75).

Доводы инспекции о фактическом выполнении спорных работ собственным силами налогоплательщика со ссылкой на протоколы допросов работников общества (А.М. Забровского, В.И. Радионова, Н.В. Бакалдина, С.В. Демьянца, Р.А. Кириенко), непредставление им доказательств по организации питания, проживания и прочего обслуживания работников контрагента на спорных объектах, являлись предметом рассмотрения судов обеих инстанций и им судами была дана надлежащая оценка.

Так, отклоняя указанные доводы инспекции, суды исходили из того, что налоговым органом не подтверждено и не обосновано ссылками на материалы дела то обстоятельство, что опрошенные работники в силу выполняемых ими трудовых функций или занимаемых должностей должны были знать о привлечении тех или иных субподрядных организаций к выполнению работ; показания работников относятся только к двум объектам из одиннадцати, на которых производились работы; доворами субподряда с ЗАО "Уралспецмаш" не было предусмотрено для общества никаких обязательств по материально-техническому снабжению, а также по организации питания, проживания и прочего обслуживания работников, прибывающих для выполнения работ от ЗАО "Уралспецмаш", как и не предусмотрена обязанность общества по организации охраны техники или какие-либо иные обязательства, которые могли бы быть дополнительно оформлены документами, подтверждающими прибытие на строительные площадки техники, во исполнение ЗАО "Уралспецмаш" своих обязательств по рассматриваемым договорам субподряда.

В силу статьи 286 АПК РФ оснований для переоценки указанных выше выводов судов, относительно доказательств по рассматриваемому эпизоду, суд кассационной инстанции не имеет.

По эпизоду, связанному с непринятием расходов и вычетов по НДС по материалам, использованным при строительстве моста через реку Юрибей (п.п.1.5 и 6.4 решения инспекции).

Основанием для доначисления спорных сумм налогов послужило то, что в нарушение статей 171, 172, пункта 1 статьи 252 НК РФ общество неправомерно включило в состав расходов по налогу на прибыль стоимость трубы 1020 мм и материалов, списанных в январе 2009 года, а также в состав вычетов по НДС, сумму налога, предъявленного ООО "Автокомплект" при поставке строительных материалов.

Так, по мнению инспекции, на момент списания трубы 1020 мм в производство она не была поставлена; не подтверждена транспортировка материалов, поставленных ООО "Автокомплект"; средства со счетов ООО "Автокомплект" перечисляются на счета других организаций по фиктивным сделкам.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что по договору подряда с ОАО "Нефтересурсы" общество осуществляло строительство моста через реку Юрибей, для производства которого приобретало строительные материалы.

Признавая незаконным решение налогового органа по данному эпизоду, суды обоснованно исходили из того, что в данном случае инспекцией не было учтено следующее: в связи с отсутствием трубы диаметром 1020 мм, которая была предусмотрена первоначально в сметной документации, обществом было принято решение не останавливать строительство моста, а продолжить его, использовав имеющуюся в наличии трубу иного диаметра (1420 мм); возможность и фактическое использование трубы иного диаметра, имеющей лучшие технические характеристики по отношению к трубе, предусмотренной сметной документацией, факт согласования принятия решения о замене трубы диаметром 1020 мм на трубу диаметром 1420 мм подтверждается протоколом технического совещания по строительству мостов от 23.10.2008 (т.8, л.д.91-92), показаниями свидетелей (прораба Заборовского А.М., сварщика Демьянца С.В. (т.8 л.д.1-10).

Доводы инспекции об отсутствии доказательств поставки трубы судами были отклонены, поскольку, как установлено судами и подтверждается материалами дела, использованная при строительстве труба диметром 1420 мм была поставлена обществу ранее и не ООО "Автокомплект", как указывает инспекция, а компаниями ОАО "Ямалтрансстрой" по договору поставки от 01.01.2008 N 2/2008 и ОАО "Нефтересурсы" по договору поставки от 20.12.2006 N НР-84/Д (т.8 л.д.19-25); факт поставки обществу трубы диаметром 1420 мм подтверждается товарными накладными (т.8 л.д.26-31). При этом, наличие у общества трубы диаметром 1420 мм на складе на 31.12.2008 (на дату, предшествующую дате списания материала в производство) подтверждается ведомостью по партиям товаров на складах за декабрь 2008 года, оборотно-сальдовой ведомостью по счету 10.01 за декабрь 2008 года, материальным отчетом за декабрь 2008 года, а также бухгалтерской справкой; факт использования данной трубы при строительстве моста подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме N КС-2 (т.8 л.д.32-60, 62-73).

Доказательств, опровергающих указанные выводы судов относительно установленных выше обстоятельств, инспекцией в ходе судебных разбирательств в порядке статей 65, 200 АПК РФ не представлено.

Таким образом, выводы судов о том, что общество не допустило занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год и правомерно включило в состав расходов стоимость использованного в производстве материала (трубы диаметром 1420 мм) на сумму 92 209 673 руб., соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.

Удовлетворяя заявленные требования по рассматриваемому эпизоду, исследовав и оценив материалы дела, в частности, договор от 12.10.2009 N 12/10/09-П, в соответствии с которым ООО "Автокомплект" поставило обществу строительные материалы на сумму 169 255 822 руб., включая НДС в размере 25 818 685 руб., акты приема-передачи, товарные накладные, счета-фактуры (т.8 л.д.74-90), свидетельские показания руководителя ООО "Автокомплект" Лебедкина Н.А., суды пришли к выводу о выполнении обществом положений статей 169, 171-172 НК РФ. При этом судами обоснованно отмечено, что в данном случае налоговым органом не установлено неисполнение своих налоговых обязательств ООО "Автокомплект", указанное юридическое лицо является действующим, представляет документы по требованию, его руководитель подтверждает свои полномочия в ходе мероприятий налогового контроля; налоговым органом не доказан факт аффилированности общества ни с ООО "Автокомплект", ни с иными лицами, на счета которых ООО "Автокомплект" перечисляло денежные средства.

Следовательно, как правильно указано судами, каждое из обстоятельств, установленных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки в отдельности, а также все обстоятельства в их совокупности, не свидетельствуют о неправомерности получения обществом налоговой выгоды в результате взаимоотношений с ООО "Автокомплект".

Доводы налогового органа относительно расходов на приобретение материалов (стр.93 решения инспекции), также являлись предметом рассмотрения судов обеих инстанций, и им была дана надлежащая оценка.

Так, судами указано, ошибочный учет обществом расходов не в том месяце, но в соответствующем налоговом периоде (году), не может являться основанием для исключения затрат для целей налогообложения. При этом, инспекцией не установлено, что сумма НДС, предъявленная обществу, не отражена в книге продаж и налоговой декларации ООО "Автокомплект".

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду повторяют позицию инспекции по делу, фактически направлены на переоценку выводов судов относительно доказательств и установленных судами обстоятельств, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

По эпизоду, связанному с завышением стоимости услуг генподрядчика (п.6.5 решения инспекции).

Судами установлено и следует из материалов дела, что общество заключило договор субподряда от 01.10.2008 N 200008 на осуществление работ с генподрядчиком ОАО "Ямалтрансстрой"; стоимость услуг генподрядчика составила 10% от стоимости всех выполненных обществом работ, а с 01.01.2009 - 20% от стоимости всех выполненных работ (т.5 л.д.5).

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение статьи 40, пункта 1 статьи 252 НК РФ общество завысило расходы на услуги генподрядчика, поскольку рыночная цена услуг составляет 10%; разница между рыночной ценой и фактической ценой в размере 408 636 097 руб. подлежит исключению из состава расходов по налогу на прибыль, с начислением соответствующей суммы налога, пеней и штрафа.

Признавая незаконным решение налогового органа по рассматриваемому эпизоду, суды обеих инстанций, исходя из положений статьи 40 НК РФ, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 18.01.2005 N 11583/04, от 12.01.2010 N 10280/09, в пункте 5 информационного письма от 17.03.2003 N 71, Конституционного Суда Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 442-О, в письме Минфина Российской Федерации от 26.11.2007 N 03-02-07/1-454, исследовав и оценив материалы дела (в том числе протоколы рабочих совещаний представителей сторон договоров (т.8 л.д.93-111), указанные выше договоры генподряда), установив, что фактически налоговым органом была установлена средняя цена по услугам генподряда, которые приобретались налогоплательщиком, но не рыночная цена таких услуг, суды пришли к правильному выводу, что в рассматриваемом случае налоговый орган, не обладая всей необходимой информацией для применения первого метода (данные о сопоставимых сделках, официальная информация) неправомерно не применил последующие методы, подлежащие применению; использование налоговым органом для определения рыночной цены данных о средней цене услуг, установленной на основании анализа сделок проверяемого налогоплательщика, свидетельствует о том, что действительная рыночная цена в рассматриваемом случае не установлена, следовательно, налоговым органом не доказано, что данные цены получены методами и способами, закрепленными в статье 40 НК РФ.

Выводы судов являются правильными.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке услуг сделок по идентичным (однородным) услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод последующей реализации. При невозможности использования метода последующей реализации используется затратный метод, в связи с изложенным судами обоснованно был отклонен довод налогового органа об отсутствии идентичного объекта (ж/д линии "Обская-Бованенково").

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе по рассматриваемому эпизоду подлежат отклонению, как основанные на ошибочном толковании указанных выше норм материального права.

По эпизоду, связанному с исключением из состава затрат при исчислении налога на прибыль расходов на оплату услуг по предоставлению персонала (п.6.6 решения инспекции).

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что в 2007 году общество использовало при осуществлении хозяйственной деятельности персонал, предоставленный ООО "МСУ N 1", ООО "МСУ N 2", ООО "МСУ N 3", ООО "МСУ N 4" по соответствующим договорам.

Основанием для доначисления налога на прибыль в размере 12 120 821 руб., соответствующих сумм пеней по рассматриваемому эпизоду послужили выводы налогового органа о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ общество неправомерно учло расходы на оплату услуг по предоставлению персонала, поскольку, по мнению инспекции, общество применяло схему уклонения от уплаты ЕСН путем создания фирм-аутсорсеров, применяющих упрощенную систему налогообложения, и заключения с ними договоров по заведомо завышенной стоимости услуг.

Признавая незаконным доначисление спорных сумм налога, пеней, суды, руководствуясь положениями пункта 1 статьи 17, статьей 40, 87, 264 НК РФ, правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/09, всесторонне и полно исследовав представленные в материалы дела доказательства (в том числе договоры, акты сдачи-приемки услуг (т.8 л.д.112-132, т.9 л.д.1-145, т.10 л.д.1-144, т.11 л.д.1-78) и оценив их в совокупности с установленными обстоятельствами по данному эпизоду (в частности, то, что труд привлеченного персонала использовался налогоплательщиком при осуществлении реальной хозяйственной деятельности в ходе выполнения строительных работ; без привлечения персонала указанная деятельность была бы невозможна, то есть расходы были направлены на извлечение прибыли; общество выполнило все условия для включения затрат по договорам о привлечении персонала в состав расходов по налогу на прибыль; факт осуществления работ именно привлеченным персоналом документально подтвержден), суды признали вывод инспекции о завышенной стоимости услуг по предоставлению персонала не основанным на материалах дела, а также несоответствующим требованиям статьи 40 НК РФ (инспекцией не был исследован в данном случае вопрос соответствия стоимости услуг рыночной цене).

Кроме того, как правильно указано судами, в данном случае налоговый орган в нарушение названных выше норм налогового законодательства в ходе проверки не установил действительную налоговую обязанность налогоплательщика, а именно, доначислив оспариваемым решением ЕСН за 2007 год в сумме 11 285 024 руб., не уменьшил на эту же сумму налоговую базу для расчета доначислений по налогу на прибыль за тот же период.

С учетом изложенных обстоятельств суды правомерно признали незаконным решение инспекции в части доначисления спорных сумм налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду.

По эпизоду, связанному с доначислением ЕСН (п.4.4 решения инспекции).

Как усматривается из материалов дела, в ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что общество неправомерно не исчисляло и не уплачивало ЕСН с заработной платы работникам организаций, предоставлявших обществу персонал, поскольку, по мнению инспекции, общество, заключая договоры с организациями, не преследовало разумных экономических целей; организации не имели цели извлечения прибыли и не занимались предпринимательской деятельностью; работники организаций фактически получали доход от общества.

Руководствуясь положениями статей 235, 236 НК РФ, статей 15, 16, 59 Трудового кодекса Российской Федерации, правовой позицией, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2003 N 9-П, исследовав материалы дела по рассматриваемому эпизоду, суды пришли к выводу о необоснованном доначислении заявителю спорных сумм ЕСН, соответствующих пени.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Судами установлено и следует из материалов дела, что в 2005, 2007 годах обществом были заключены с указанными выше организациями договоры, предметом которых являлось обеспечение общества трудовыми ресурсами с опытом работы и имеющими соответствующие документы о квалификации и допусках к работе по всем необходимым строительным специальностям в соответствии с заявками, направляемыми обществом; предоставление персонала обществу осуществлялось в соответствии с договорами на основании письменных заказов, с указанием специальности необходимого персонала, количества персонала; ежемесячно между обществом и организациями составлялись акты выполненных услуг по предоставлению трудовых ресурсов; при этом какие-либо выплаты физическим лицам, не состоящим в трудовых отношениях с обществом и являющимся работниками организаций, обществом не производились, суммы вознаграждений указанным лицам общество не выплачивало ни по трудовым договорам, ни по гражданско-правовым договорам; расходы на оплату данных услуг учитывались обществом для целей налогообложения как расходы, связанные с производством и реализацией в составе прочих расходов на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

Как отмечено судами, ни один сотрудник общества не был уволен и в последующем принят на работу в организации, доказательств обратного инспекцией не представлено; из анализа штатного расписания общества в период до привлечения организаций (на 01.01.2005) рабочие специальности, привлекаемые по спорным договорам (монтажники, механизаторы), отсутствовали в штате общества; подробное обоснование целесообразности привлечения работников организаций приведено в служебных записках (т.11 л.д.77-78).

Кроме того, согласно акту сверки расчетов между заявителем и ООО "МСУ N 1", "МСУ N 2", "МСУ N 3", "МСУ N 4" кредиторскую задолженность по оплате услуг по договорам предоставления персонала общество полностью погасило только в 2009 году (т.11 л.д.80-87), при этом в данном случае судами не рассматривался вопрос, в каком периоде приняты данные расходы.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что указанные выше организации являлись самостоятельными юридическими лицами, были зарегистрированы в установленном порядке, деятельность которых направлена на получение прибыли, имели обособленное имущество, отдельные расчетные счета, организации несли обычные и разумные расходы для осуществления своей деятельности (проезд к месту работы, питание, проживание работников, приобретение спецодежды, что отражено инспекцией в таблице на стр.115 решения; организации получали доход от своей предпринимательской деятельности по предоставлению персонала, декларировали его и уплачивали соответствующие налоги; оказание услуг только заявителю материалами дела не подтверждено; ни общество, ни его должностные лица не являлось учредителем ни одного из названных выше юридических лиц, что подтверждается выписками из единого государственного реестра юридических лиц ООО "МСУ N 1", ООО "МСУ N 2", ООО "МСУ N 3", ООО "МСУ N 4" (т.11 л.д. 88-102); из представленных в материалы дела налоговым органом копий заявлений работников и трудовых книжек следует, что в 2007 году имели место переводы работников из организаций в общество, а не наоборот (т.19 л.д.51-170, т.20 л.д.1-162, т.21 л.д.4-215).

Таким образом, как правильно указано судами, в данном случае налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о наличии в действиях налогоплательщика умысла на создание противоправной схемы ухода от налогообложения, в связи с чем обоснованно признано неправомерным доначисление ЕСН, соответствующих пени.

Доводы инспекции со ссылкой на протоколы допросов свидетелей (Коневой Л.В.,: Радионова В.И., Бахолдина Н.К., Кириенко Р.А.), на судебные акты по делу N А81-2855/2007, были предметом рассмотрения судов обеих инстанций, им дана правильная правовая оценка. Оснований для переоценки выводов судов относительно доказательств по делу суд кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ не имеет.

Доводы заявителя кассационной жалобы фактически повторяют позицию инспекции по делу, являлись предметом рассмотрения судов обеих инстанций, и им судами, как указано выше, была дана надлежащая правовая оценка. Доказательств, опровергающих выводы судов относительно установленных обстоятельств по делу, кассационная жалоба не содержит.

Нарушений судами норм материального права, а также норм процессуального законодательства, которые могли привести к принятию неправильных судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания для отмены обжалуемых налоговым органом судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.11.2011 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2012 по делу N А81-3398/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

С.А. Мартынова

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов