Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 мая 2023 г. N Ф04-5650/18 по делу N А27-2404/2017

г. Тюмень

19 мая 2023 г.

Дело N А27-2404/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 17 мая 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объёме 19 мая 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Глотова Н.Б.,

судей Доронина С.А.,

Качур Ю.И. -

рассмотрел кассационную жалобу Федеральной налоговой службы на определение от 31.10.2022 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Коптева А.Г.) и постановление от 14.02.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Фролова Н.Н., Дубовик В.С., Кудряшева Е.В.) по делу N А27-2404/2017 о несостоятельности (банкротстве) муниципального унитарного предприятия "Коммунальное дорожное управление", принятые по заявлению муниципального унитарного предприятия "Дорожное управление" о разрешении разногласий по вопросу погашения налога на добавленную стоимость.

Суд установил:

в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) муниципального унитарного предприятия "Коммунальное дорожное управление" (далее - должник, предприятие) в арбитражный суд 15.01.2020 обратилась Федеральная налоговая служба (далее - ФНС России, уполномоченный орган) с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о взыскании в её пользу с арбитражного управляющего Дьяченко Марины Владимировны 83 758 774,32 руб. в возмещение убытков.

Также в арбитражный суд 21.02.2020 поступило уточнённое заявление конкурсного управляющего Ткаченко Андрея Анатольевича (далее - управляющий) о привлечении к субсидиарной ответственности по обязательствам должника администрации города Прокопьевска, Комитета по управлению муниципальным имуществом города Прокопьевска, Управления жилищно-коммунальным хозяйством администрации города Прокопьевска, взыскании с них солидарно за счёт казны 315 564 543,12 руб. в конкурсную массу, также просил взыскать с них убытки.

Кроме того, в арбитражный суд подано уточнённое заявление муниципального унитарного предприятия "Дорожное управление" (далее - управление) в лице конкурсного управляющего Гусева Николая Андреевича о разрешении разногласий, в котором просит признать не подлежащими удовлетворению в составе текущих платежей возникшие в ходе конкурсного производства требования по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по реализованным должником товарам, работам, услугам. Обязать управляющего исключить из состава текущих обязательств суммы указанного налога, возникшие в ходе конкурсного производства в сумме 34 707 722,34 руб. Обязать управляющего подать уточнённые налоговые декларации за 2017, 2018 года по нулевой ставке за реализованные товары, работы и услуги в ходе конкурсного производства.

Руководствуясь статьёй 130 АПК РФ суд первой инстанции определением от 11.03.2021 объединил для совместного рассмотрения заявления ФНС России о взыскании убытков с арбитражного управляющего Дьяченко М.В., конкурсного управляющего Ткаченко А.А. о привлечении к субсидиарной ответственности и взыскании убытков с контролирующих должника лиц, управления о разрешении разногласий.

Определением от 28.06.2021 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 19.09.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда, с арбитражного управляющего Дьяченко М.В. в пользу ФНС России взысканы убытки в размере 83 758 774,32 руб.; конкурсному управляющему Ткаченко А.А. отказано в удовлетворении заявления о привлечении к субсидиарной ответственности контролирующих должника лиц и взыскании с них убытков; управлению отказано в удовлетворении заявления о разрешении разногласий.

Постановлением от 14.12.2021 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа определение от 28.06.2021 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 19.09.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда отменены, обособленный спор направлен на новое рассмотрение в суд первой инстанции для исследования, в том числе доводов уполномоченного органа относительно наличия у должника обязанности по исчислению и перечислению НДС в бюджет в ходе текущей хозяйственной деятельности, проверки осведомлённости контрагентов о допущенных должником-банкротом нарушениях, а также реализации ими права на предъявление к вычету этих сумм налога.

Определением суда от 03.02.2022 выделено в отдельное производство рассмотрение заявления ФНС России о взыскании убытков с арбитражного управляющего Дьяченко М.В., заявление управления о разрешении разногласий.

Определением суда от 30.09.2022 в отдельное производство выделено рассмотрение заявления ФНС России о взыскании убытков с арбитражного управляющего Дьяченко М.В.

Определением от 31.10.2022 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 14.02.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда, разрешены разногласия в деле о банкротстве предприятия: признано не подлежащим удовлетворению в составе текущих платежей возникшее в ходе конкурсного производства требование по НДС по реализованным товарам, работам, услугам в сумме 34 707 722,34 руб. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Не согласившись с принятыми определением и постановлением судов, уполномоченный орган обратился с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

В обоснование кассационной жалобы ФНС России указывает на то, что суды не учли и не дали оценки доводу относительно неправомерности исключения из расчёта задолженности по НДС, исчисленной должником в процедуре наблюдения в размере 12 098 746,34 руб.

Кассатор приводит довод о том, что правовые позиции, изложенные в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2019 N 41-П (далее - Постановление N 41-П) и положения подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в редакции Федерального закона от 15.10.2020 N 320-ФЗ не подлежат применению к сложившимся правоотношениям ввиду того, что должник осуществлял деятельность в процедуре банкротства с 2017 года по 2019 год, то есть до внесения в налоговое законодательство соответствующих изменений.

По мнению подателя жалобы, временный порядок уплаты НДС направлен на защиту интересов добросовестных контрагентов, в то время как права заявителя основаны не на нарушении прав покупателя работ (услуг) должника.

Кроме того, ФНС России считает недопустимым разрешение разногласий по вопросу начисления налогов в порядке статьи 60 Закона о банкротстве: суд не вправе был оценивать по существу обоснованность начисления и размер требований кредитора по текущим платежам, возражения по которым не были заявлены самим должником, признаны в силу подачи налоговых деклараций.

Уполномоченный орган также не согласен с выводами судов об отсутствии необходимости подачи управляющим уточнённых налоговых деклараций, в ситуации признания требований по НДС неподлежащими удовлетворению в составе текущих платежей, поскольку вся задолженность учитывается конкурсным управляющим.

Учитывая надлежащее извещение иных участвующих в деле лиц о времени и месте проведения судебного заседания, кассационная жалоба рассматривается в их отсутствие в порядке, предусмотренном частью 3 статьи 284 АПК РФ.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 АПК РФ правильность применения судами норм материального и процессуального права, судебная коллегия считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, должник в ходе процедуры конкурсного производства, открытой решением суда от 31.07.2017, продолжал осуществлять производственно-хозяйственную деятельность в виде оказания услуг для обеспечения муниципальных нужд, бытовых услуг населению.

Предприятие, находящееся на общей системе налогообложения, представило декларации по НДС за четыре квартала 2017 года, 2018 год и три квартала 2019 года на общую сумму 34 746 332 руб.

При проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС за вышеуказанные периоды налоговый орган пришёл к выводу о том, что предприятие правомерно начисляло НДС, так как в процессе банкротства осуществляло финансово-хозяйственную деятельность от реализации работ, услуг (аварийно-ремонтные работы, работы по ремонту дворовых территорий в городе Прокопьевске с привлечением субподрядчиков, работы по содержанию зелёного хозяйства, работы по содержанию внеквартального дорожно-мостового хозяйства, автотранспортные услуги, услуги по очистке от снега на здании и т.д.), что подтверждается выписками по расчётным счетам, регистрами, документами, представленными должником.

Должник и его контрагенты реализовали право на предъявление к вычету сумм налога, что подтверждается декларациями по НДС, книгами покупок, книгами продаж, приобщёнными уполномоченным органом.

Полагая, что в соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), в том числе товаров (работ, услуг), изготовленных и (или) приобретенных (выполненных, оказанных) в процессе осуществления хозяйственной деятельности после признания должников в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), не признаются объектом налогообложения и, соответственно, декларации на сумму 34 746 332 руб. необоснованно поданы должником в налоговый орган, управление обратилось в суд с настоящим заявлением о разрешении разногласий.

Суд первой инстанции, чьи выводы поддержал апелляционный суд, принимая во внимание неоднозначность толкования термина "реализация имущества" в спорный период времени, дальнейшее устранение законодателем неопределённости и уточнения, что операции по реализации товаров (работ, услуг) в рамках текущей хозяйственной деятельности должника на стадии конкурсного производства также являются реализацией имущества, не подлежащими обложению НДС, направленными на обеспечение баланса интересов кредиторов и интересов бюджета при реализации имущества таких организаций в ходе конкурсного производства, исходил из того, что операции по реализации товаров (работ, услуг) в рамках текущей хозяйственной деятельности предприятия на стадии наблюдения и конкурсного производства в 2017-2018 годах не подлежали обложению НДС в сумме 34 476 332 руб.

Между тем судами не учтено следующее.

В силу абзаца второго пункта 1, пункта 2 статьи 80 НК РФ налоговая декларация предоставляется в обязательном порядке по каждому налогу, который должен уплачивать налогоплательщик, не подлежат предоставлению декларации по тем налогам, от уплаты которых налогоплательщик освобождён.

Согласно статье 143 НК РФ плательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели.

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ (в редакции, действующей на дату правоотношений) не признаются объектом налогообложения операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ вычеты, предусмотренные статьёй 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ.

В силу пункта 5 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: 1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога; 2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

Из правовой позиции, изложенной в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 07.11.2008 N 1049-О-О и от 13.10.2009 N 1332-О-О, следует, что положения подпункта 2 пункта 5 статьи 173 НК РФ, предусматривающего обязанность продавца (исполнителя), выставившего покупателю (заказчику) счёт-фактуру с выделенной суммой НДС по операциям, освобождённым от налогообложения по НДС, перечислить данный налог в бюджет, в системной связи с другими положениями названного Кодекса предусматривают для плательщиков НДС при реализации ими товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению указанным налогом, возможность выбора наиболее оптимального способа организации экономической деятельности и налогового планирования: налогоплательщик вправе либо сформировать цену товаров (работ, услуг) без учёта сумм НДС и, соответственно, без выделения этих сумм в выставляемых покупателю счетах-фактурах, что повышает ценовую конкурентоспособность соответствующих товаров (работ, услуг), либо выставить контрагенту по конкретным операциям по реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы НДС, притом что именно эта сумма НДС (без учёта налоговых вычетов) подлежит уплате в бюджет.

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 03.06.2014 N 17-П, согласно пункту 5 статьи 173 НК РФ обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм НДС в порядке, предусмотренном названным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169 НК РФ), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

В Постановлении N 41-П содержится правовая позиция, что именно в защиту бюджета от налоговых потерь пункт 5 статьи 173 НК РФ предписывает платить НДС, даже если счёт-фактура с выделенной суммой налога выставлена продавцом, свободным в силу закона от его уплаты, поскольку приобретение товара (работ, услуг) на таких условиях позволяет покупателю притязать на соответствующий вычет.

Таким образом, выделение суммы налога в счете-фактуре образует необходимое условие и достаточное формальное основание, с которыми закон связывает, в том числе право налогоплательщика на получение налогового вычета.

В рассматриваемом случае судами установлено выставление должником счетов-фактур с выделенным НДС и заведомость для конкурсного управляющего того, что суммы НДС, предъявленные покупателю в составе цены реализованного товара, не могут поступить в бюджет, а также осведомлённость об указанных обстоятельствах контрагентов предприятия.

При этом не оспаривается утверждение уполномоченного органа о том, что при реализации продукции должником его контрагентами суммы НДС включались в состав налоговых вычетов при определении налоговых обязательств.

Соответственно, тем самым стороны согласовали формирование стоимости товаров (работ, услуг) должника указанным образом, оплата производилась, иной порядок формирования цены за услуги не устанавливался.

Разногласий по вопросу об исчислении должником НДС в спорный период не возникало, налоговые декларации приняты без внесения в них в дальнейшем уточнений.

Принимая во внимание совокупность приведённых обстоятельств, включая факт выставления должником счетов-фактур с выделенным НДС, ведение им в процедурах хозяйственной деятельности и иные значимые обстоятельства, суды ошибочно признали не подлежащими удовлетворению в составе текущих платежей возникшие как в ходе наблюдения, так и конкурсного производства требования по НДС по реализованным предприятием товарам, работам, услугам в общей сумме 34 707 722,34 руб.

В связи с тем, что судами при рассмотрении заявления управления установлены все фактические обстоятельства дела, но неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции, руководствуясь положениями действующего законодательства, считает возможным определение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 289, 290 АПК РФ, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

определение от 31.10.2022 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 14.02.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-2404/2017 отменить, принять новый судебный акт.

Отказать в удовлетворении заявления муниципального унитарного предприятия "Дорожное управление" о признании неподлежащими удовлетворению в составе текущих платежей требований по налогу на добавленную стоимость в размере 34 707 722,34 руб.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьёй 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Б. Глотов

Судьи

С.А. Доронин Ю.И. Качур