Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 апреля 2013 г. N Ф01-7688/13 по делу N А29-2851/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 03 апреля 2013 года.

В полном объеме постановление изготовлено 10 апреля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Чижова И.В.,

судей Базилевой Т.В., Бердникова О.Е.

при участии представителей от заявителя: Белых Л.И. (доверенность от 09.02.2011), Горшеневой О.В. (доверенность от 09.01.2013), Гудковой Н.В. (доверенность от 02.04.2012), Коробейниковой Е.Е. (доверенность от 09.06.2012), от заинтересованного лица: Абрамовой О.Г. (доверенность от 12.01.2012), Купар Е.М. (доверенность от 29.08.2011), Малашенко Т.М. (доверенность от 04.04.2012), Фроловой Г.Д. (доверенность от 01.10.2012),

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы заявителя - открытого акционерного общества "Монди Сыктывкарский ЛПК", заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми на решение Арбитражного суда Республики Коми от 09.07.2012, принятое судьей Макаровой Л.Ф., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30.11.2012, принятое судьями Немчаниновой М.В., Караваевой А.В., Черных Л.И., по делу N А29-2851/2012 по заявлению открытого акционерного общества "Монди Сыктывкарский ЛПК" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми и установил:

открытое акционерное общество "Монди Сыктывкарский ЛПК" (далее - ОАО "Монди", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.09.2011 N 12-05/7 в части доначисления 17 239 087 рублей налога на прибыль организаций, 4 161 864 рублей налога на имущество организаций, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций; привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и начисления пеней по данному налогу.

Решением суда от 09.07.2012 требование Общества удовлетворено.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 30.11.2012 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с мотивировочной частью принятых судебных актов по эпизоду доначисления налога на прибыль и налога на имущество, Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить их в оспариваемой части.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 256, 257, 264, 374 и 375 Кодекса, статьи 3, 8, 13 и 29 Лесного кодекса Российской Федерации (далее - ЛК РФ), статьи 209, 212, 213, 218 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьи 27 и 101 Земельного кодекса Российской Федерации, статьи 3 и 6 Федерального закона от 08.11.2007 N 257-ФЗ "Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон об автомобильных дорогах), положения "ОК 013-94. Общероссийского классификатора основных фондов", утвержденного постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359 (далее - ОКОФ), пункты 4 и 5 приказа Минфина Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01), пункты 2 и 3 приказа Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" (далее - Приказ N 91н), пункт 50 приказа Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (далее - Приказ N 34н).

По мнению Общества, лесовозные дороги и деревянные мосты не соответствуют критериям основных средств. Право собственности на данные объекты не может быть зарегистрировано за заявителем, поэтому их стоимость не подлежит включению в налоговую базу по налогу на имущество, и суды сделали ошибочный вывод о том, что расходы на их строительство следует учитывать по налогу на прибыль путем начисления амортизации.

Инспекция также обратилась в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций в удовлетворенной части заявленных требований.

Налоговый орган считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Суды неправильно применили статьи 75, 122, 258, 264, 269, 270 Кодекса, статью 13 ЛК РФ, "ГОСТ 17461-84. Межгосударственный стандарт. Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения", утвержденный постановлением Госстандарта СССР от 14.12.1984 N 4435 (далее - ГОСТ), ОКОФ, постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", пункт 20 ПБУ 6/01.

По мнению Инспекции, она правомерно определила срок полезного использования лесовозных дорог, исходя из сроков аренды лесных участков, поскольку Общество спорные объекты в состав основных средств не включало, срок их полезного использования не установило. Совокупностью представленных в материалы дела доказательств подтверждается, что Общество в проверяемый период осуществило строительство новых, а не ремонт уже существующих дорог. Построенные подрядными организациями деревянные мосты не могут рассматриваться в качестве составной части лесных дорог, так как являются самостоятельными объектами основных средств, относящимися к седьмой амортизационной группе "Мосты деревянные и металлические на деревянных опорах". При определении среднего уровня процентов, начисленных по долговым обязательствам, на предмет сопоставимости подлежат исследованию и оценке только заемные средства налогоплательщика, поэтому при отсутствии у Общества в проверяемом периоде долговых обязательств перед российскими организациями, выданными в том же квартале, налогоплательщик должен был определить предельную величину процентов, учитываемых в качестве внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль, исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,5 раза. Суммы излишне возмещенного НДС являются недоимкой, поэтому Инспекция правомерно начислила Обществу на данную сумму пени, а также привлекла Общество к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Подробно доводы Общества и Инспекции изложены в кассационных жалобах, отзывах и возражениях на них и поддержаны представителями сторон в судебном заседании.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми в отзыве на кассационные жалобы поддержало позицию Инспекции.

В подтверждение позиции по делу Инспекция заявила ходатайство о приобщении к делу дополнительных материалов.

Рассмотрев данное ходатайство, суд кассационной инстанции не нашел оснований для его удовлетворения, поскольку сбор доказательств, их исследование и оценка на стадии кассационного производства не допускаются в силу ограничений, установленных в статьях 286 и 287 АПК РФ.

Законность обжалуемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 и установила, в том числе, неуплату налога на прибыль, транспортного налога, а также излишнее возмещение сумм НДС из бюджета.

Результаты проверки зафиксированы в акте от 21.07.2010 N 12-05/6.

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика начальник Инспекции принял решение от 26.09.2010 N 12-05/7 о привлечении Общества к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122, статьями 123 и 126 Кодекса. Обществу предложено уплатить 24 199 901 рубль 66 копеек налогов, пеней и штрафов. Также Обществу уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета НДС за второй - четвертый кварталы 2009 года в сумме 10 659 706 рублей.

Решением руководителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 15.12.2011 сумма доначисленного Обществу по решению Инспекции налога на прибыль уменьшена до 17 265 756 рублей. В остальной части решение Инспекции по обжалуемым эпизодам оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Коми.

Руководствуясь статьями 75, 106, 109, 111, 247, 252, 253, 256 - 259, 265, 269, 270, 374, 375 Кодекса, 218, 222 ГК РФ, статьей 6 Закона об автомобильных дорогах, статьями 3 и 101 Земельного кодекса Российской Федерации, пунктами 4, 5, 7, 8, 17, 20, 21 ПБУ 6/01, пунктами 2, 3, 22 - 24, 26, 49, 54, 59 Приказа N 91н, положениями ГОСТ, суд первой инстанции пришел к выводам о том, что лесовозные дороги и деревянные мосты соответствуют критериям основных средств, поэтому расходы на их строительство должны учитываться путем начисления амортизации; сроки эксплуатации лесовозных дорог и мостов не равны срокам аренды земельных участков, поэтому налоговый орган нарушил порядок начисления амортизации; Инспекцией не доказано строительство Обществом ряда лесовозных дорог, поэтому затраты на их ремонт заявитель правомерно учел в составе прочих расходов; при определении среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) в целях определения размера внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, сопоставлению подлежат как кредитные обязательства самого налогоплательщика перед банком, так и кредитные обязательства иных налогоплательщиков перед этим же банком; суммы излишне возмещенного из бюджета НДС не образуют недоимки, являющейся основанием для начисления пеней и штрафных санкций по пункту 1статьи 122 Кодекса.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил решение без изменения.

Рассмотрев кассационные жалобы, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для их удовлетворения.

1. По жалобе Общества.

В силу пункта 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций, признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 256 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) амортизируемым имуществом главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 рублей (пункт 1 статьи 257 Кодекса).

Порядок учета организацией объектов основных средств и формирования их стоимости регулируется ПБУ 6/01 и Приказом N 91н.

Согласно пунктам 4 и 5 ПБУ 6/01 актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организации за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В пунктах 2 и 3 Приказа N 91н установлено, что при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что для осуществления основного вида деятельности с целью заготовки древесины ОАО "Монди" заключило с Комитетом лесов Республики Коми договоры аренды лесных участков на срок от одного года до 49 лет. На арендуемых участках лесного фонда Общество осуществляло за счет собственных средств с привлечением подрядных организаций строительство лесовозных дорог и деревянных мостов, необходимых для заготовки и вывоза древесины.

По результатам исполнения подрядными организациями договорных обязательств стороны подписали акты о приемке выполненных работ формы КС-2. Оплату Обществом данных работ в соответствии с условиями договоров подряда налоговый орган не оспаривает.

Оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи, в том числе договоры подряда, акты о приемке выполненных работ, служебные записки должностных лиц Общества о предполагаемых сроках использования лесовозных дорог (от двух до пяти лет), суды сделали вывод о том, что спорное имущество соответствует критериям основных средств и расходы на его строительство подлежат учету путем начисления амортизации.

Данный вывод судов не противоречит имеющимся в деле документам и не подлежит переоценке судом округа в силу статьи 286 АПК РФ.

Отсутствие государственной регистрации права на данное имущество не исключает обязанности Общества по учету расходов, связанных с созданием этих объектов, через амортизацию, поскольку не является одним из критериев отнесения объектов в состав основных средств.

Довод Общества о том, что выводы судов противоречат подпункту "г" пункта 50 Приказа Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", суд округа отклонил, поскольку нормативно-правовые акты, положенные в основу выводов судов, приняты во времени позднее и в соответствии с общими нормами права и определениями Конституционного суда Российской Федерации от 03.12.1998 N 182-О, от 21.05.1999 N 83-О, от 05.10.2000 N 199-О имеют приоритетное значение. При этом приказом Минфина Российской Федерации от 26.03.2007 N 26н изменения в пункт 50 нормативно-правового акта, на который ссылается Общество, не вносились. В настоящее время данный пункт исключен на основании приказа Минфина Российской Федерации от 24.12.2010 N 186н.

Кроме того, материалы дела не содержат доказательств, на основании которых возможно было бы отнести спорные дороги к сезонным, а ветки лесовозных дорог - к временным с учетом значения термина "ветка лесовозной дороги", приведенного в ГОСТ.

При таких обстоятельствах кассационная жалоба Общества не подлежит удовлетворению.

2. По жалобе Инспекции.

2.1. По определению срока полезного использования лесовозных дорог и деревянных мостов (налог на прибыль и налог на имущество).

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций, признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 1 статьи 375 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 Кодекса амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

На основании пункта 4 статьи 258 Кодекса и ОКОФ постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 утверждена Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация основных средств).

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (пункт 6 статьи 258 Кодекса).

В силу пункта 20 ПБУ 6/01 определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Суды установили и Инспекция не отрицает, что в связи с отсутствием в Классификации основных средств объектов, схожих по характеристикам с дорогами Общества, Инспекция в целях налогообложения определила срок полезного использования спорных объектов исходя из сроков действия договоров аренды (срок полезного использования определен как минимальный для соответствующей амортизационной группы), предположив, что данные дороги будут использоваться и поддерживаться в рабочем состоянии в течение всего срока использования лесного участка, предоставленного для заготовки древесины, и указанного в договоре аренды.

Изучив договоры аренды лесных участков, договоры подряда на строительство дорог, лесные декларации и отчеты по использованию, охране и защите лесов за период с 2008 года по первое полугодие 2011 года, суды установили, что освоение арендованных лесных участков Общество осуществляло неравномерно и строительство объектов лесной инфраструктуры осуществляло в зависимости от местонахождения предназначенных к разработке в ближайшее время участков лесного фонда.

С учетом изложенного суды пришли к обоснованному выводу о том, что лесные дороги, предназначенные для вывоза древесины, не могли эксплуатироваться Обществом в течение всего срока действия договоров аренды.

Инспекция не представила доказательств, опровергающих данный вывод судов.

Согласно нормам ГОСТ магистраль лесовозной дороги - основной участок лесовозной дороги, связывающей осваиваемый лесной массив с лесопромышленным складом, грузосборочной дорогой и дорогой общего пользования или пунктом потребления, и рассчитанный на весь период эксплуатации лесосырьевой базы предприятия.

Ветка лесовозной дороги - ответвление от магистрали лесовозной дороги, обслуживающее часть лесосырьевой базы предприятия и находящееся в эксплуатации не менее двух лет.

Лесовозный ус - временный лесовозный путь со сроком эксплуатации не более года, примыкающий к ветке или магистрали лесовозной дороги и предназначенный для освоения отдельных лесосек.

С учетом того, что в целях налогообложения прибыли амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более одного года (пункт 1 статьи 256 Кодекса), квалификация расходов, понесенных в связи со строительством лесовозных дорог, зависит от того, что конкретно прокладывает арендатор: магистраль, ветку или лесовозные усы. Перечисленные части лесовозных дорог имеют различный срок полезного использования - как до года, так и более одного года.

Вместе с тем суды установили и материалам дела не противоречит, что срок полезного использования лесовозных дорог определен налоговым органом без учета данных характеристик.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

В силу статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи, в том числе договоры аренды и подряда, письма администраций муниципальных образований Республики Коми о сроках полезного использования лесовозных дорог, пояснения должностных лиц организаций, осуществлявших строительство лесовозных дорог, акты приемки выполненных работ, отчеты о вырубке делянок, лесные декларации, фотографии космосъемки с сайта Геологической службы США, суды установили, что Инспекция неправильно определила срок полезного использования лесовозных дорог исходя из сроков освоения делянок и сроков действия договоров аренды.

Суды установили, что Общество и подрядчики заключили договоры от 15.11.2007 N 30 и от 15.03.2008 N 34 на строительство лесовозных веток и деревянных мостов.

Согласно статье 3 Закона об автомобильных дорогах автомобильная дорога - объект транспортной инфраструктуры, предназначенный для движения транспортных средств и включающий в себя земельные участки в границах полосы отвода автомобильной дороги и расположенные на них или под ними конструктивные элементы (дорожное полотно, дорожное покрытие и подобные элементы) и дорожные сооружения, являющиеся ее технологической частью, - защитные дорожные сооружения, искусственные дорожные сооружения, производственные объекты, элементы обустройства автомобильных дорог.

При этом в пункте 3 данной статьи установлено, что мосты относятся к искусственным сооружениям.

Согласно ОКОФ, объектом классификации материальных основных фондов является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Группировки объектов в ОКОФ образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что спорные деревянные мостовые переправы являются продолжением лесовозных веток и самостоятельного значения не имеют.

С учетом изложенного суды сделали правильный вывод о необоснованном отнесении Инспекцией спорных объектов к седьмой амортизационной группе "Мосты деревянные на деревянных опорах" с минимальным сроком полезного использования, составляющим 181 месяц.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не определил действительную налоговую обязанность Общества, поэтому правомерно признали незаконным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, налога на имущество, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций по эпизоду, связанному со строительством лесовозных дорог и деревянных мостов.

3. По налогу на прибыль (проценты по долговым обязательствам).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 269 Кодекса (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Федеральным законом от 19.07.2009 N 202-ФЗ (статьи 2, 4) действие абзаца четвертого пункта 1 статьи 269 Кодекса с 1 сентября 2008 года по 31 декабря 2009 года было приостановлено; при этом было установлено, что в период приостановления действия абзаца четвертого пункта 1 статьи 269 Кодекса при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,5 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Как следует из материалов дела и установили суды, 02.04.2008 Общество (заемщик) и зарегистрированная в Англии компания Mondi Finans Limited (кредитор) заключили договор о предоставлении кредитной линии, по условиям которого кредитор предоставляет заемщику возобновляемую мультивалютную кредитную линию на общую сумму 500 000 000 евро.

В соответствии со статьей 4 договора (с учетом изменений от 01.08.2008) заемщик может использовать кредитную линию, направив кредитору надлежащим образом заверенный запрос на выборку не позднее чем за три рабочих дня до планируемой даты выборки.

Каждый запрос на выборку является безотзывным и считается надлежащим образом заполненным, если: планируемая дата выборки является рабочим днем в течение периода использования займа; валюта и сумма выборки соответствует требованиям статьи 4.3 договора (валюта и сумма); планируемый период начисления процентов соответствует требованиям статьи 9 договора (периоды начисления процентов).

В запросе на выборку может быть запрошено предоставление только одного займа.

Валютой, указываемой в запросе на выборку, может быть евро или рубль.

Сумма планируемого займа должна составлять: в случае выплаты в евро - не менее 10 000 000 евро или меньшую сумму, равную лимиту кредита; или в случае выплаты в рублях - не менее 400 000 000 рублей или меньшую сумму, равную лимиту кредита; и в любом случае соответствующая сумма в евро не должна превышать лимит кредита.

В случае выполнения указанных в договоре условий кредитор должен предоставить заемщику запрашиваемый заем на соответствующую дату выборки.

Согласно статье 6 договора заемщик обязан погасить каждый заем в последний день периода начисления процентов по нему. Любое погашение, осуществляемое заемщиком, должно быть в рублях.

Пунктом 8.1 договора предусмотрено, что ставка начисления процентов на каждый заем за каждый период начисления процентов представляет собой ставку в процентах годовых, равную общей сумме применяемых маржи и МОСПРАЙМ.

При этом маржа означает 2 процента годовых; МОСПРАЙМ означает применительно к любому займу экранную ставку или (в отсутствие экранной ставки для периода начисления процентов на соответствующий заем) ставку, назначаемую кредитору связанными с ним банками на московском межбанковском рынке (статья 1 договора).

Под экранной ставкой понимается ставка МОСПРАЙМ для рублей на соответствующий период, отображаемая на соответствующей странице экрана "Рейтерс". В случае замены указанной страницы или недоступности такой службы кредитор может после консультаций с заемщиком указать другую страницу или службу, отражающую соответствующую ставку.

В соответствии со статьей 9 договора заемщик может выбрать период начисления процентов по займу в запросе на выборку по такому займу; заемщик может выбрать период начисления процентов продолжительностью шесть месяцев, либо иной период, продолжительность которого кратна шести месяцам, либо любой иной период, продолжительность которого согласована между заемщиком и кредитором.

Согласно приложению N 1 к договору запрос на выборку должен содержать сведения о дате выборки денежных средств, валюте и сумме займа, периоде начисления процентов.

В свою очередь, в уведомлениях Mondi Finans Limited отражается информация о дате начала и окончания пользования займом, количестве дней пользования займом, валюте и сумме предоставляемого займа, процентной ставке и размере процентов.

Суды установили и Общество не отрицает, что проценты за пользование заемными средствами, выплаченные Mondi Finans Limited, в сумме 2 284 913 634 рублей (в 2008 году - 778 312 675 рублей, в 2009 году - 1 506 600 959 рублей) в полном размере были включены Обществом в состав внереализационных расходов.

В подтверждение того, что выплаченные иностранной компании проценты по долговым обязательствам не отклонялись более чем на 20 процентов от уровня процентов по долговым обязательствам, выданным в том же месяце на сопоставимых условиях указанным кредитным учреждением, Общество представило справку операционного офиса "Сыктывкарский" филиала "Северная столица" ЗАО "Райффайзенбанк" N 397 от 16.05.2002.

Оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи, в том числе договор займа от 02.04.2008, расчет Общества "Оценка сопоставимости долговых обязательств", утвержденный главным бухгалтером общества "Порядок и критерии сопоставимости долговых обязательств", письмо ЗАО "Королевский Банк Шотландии", письмо ЗАО "Райффайзенбанк", письмо ЗАО "Банк ВТБ 24", с учетом того, что Инспекция не проводила анализ сведений об условиях выдачи кредитов Mondi Finans Limited иным организациям, суды установили, что Инспекция не доказала того, что выплаченные Обществом проценты по долговому обязательству более чем на 20 процентов превышали средний уровень процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о том, что Инспекция не имела правовых оснований для применения абзаца 4 пункта 1 статьи 269 Кодекса.

Довод налогового органа о том, что на предмет сопоставимости подлежат исследованию и оценке только заемные средства налогоплательщика-заемщика, а в отсутствие таких сведений применению подлежит абзац 4 пункта 1 статьи 269 Кодекса, суд округа отклонил, как противоречащий позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 17.01.2012 N 9898/11.

С учетом изложенного суды правомерно признали незаконным решение Инспекции в части доначисления 8 199 727 рублей налога на прибыль.

4. По налогу на добавленную стоимость (далее - НДС).

На основании статьи 11 Кодекса недоимкой является сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Согласно пункту 1 статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 176 Кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в порядке, установленном статьей 176 Кодекса.

Таким образом, превышение суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом обложения НДС, не может быть квалифицировано в качестве не уплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога. Признание неправомерным применение налогоплательщиком налоговых вычетов в определенной сумме не приводит к автоматическому образованию недоимки в той же сумме. Данная позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.04.2007 N 15000/06 и от 07.06.2005 N 1321/05.

Согласно статье 75 Кодекса пени начисляются за просрочку исполнения обязанности по уплате налога или сбора.

Пунктом 1 статьи 122 Кодекса установлена ответственность налогоплательщика за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Из решения налогового органа следует и стороны не отрицают, что основанием для доначисления пеней и штрафных санкций по НДС послужило излишнее возмещение Инспекцией по результатам камеральных налоговых проверок соответствующих деклараций сумм налога по экспортным операциям, подлежащим в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложению по ставке 0 процентов.

Суды установили и налоговый орган не оспаривает, что исключение спорной суммы налоговых вычетов из расчета налоговых обязательств Общества по НДС за второй - четвертый кварталы 2009 года не привело к возникновению недоимки, поскольку по результатам проведенной Инспекцией корректировки у заявителя сохранилось право на возмещение НДС из бюджета.

Задолженность Общества перед бюджетом возникла в связи с ошибочным возмещением Инспекцией сумм НДС, а не в результате неуплаты данных сумм в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

С учетом изложенного вывод судов о том, что налоговый орган не имел правовых оснований для начисления ОАО "Монди" пеней по данному налогу и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса, является правильным.

Ссылку Инспекции на то, что данная позиция противоречит постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2012 N 12207/11, суд округа отклонил, поскольку выводов относительно правомерности начисления пеней и штрафных санкций за неуплату налога данное постановление не содержит.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали незаконным решение Инспекции в части начисления 483 038 рублей 13 копеек пеней и 349 901 рубля штрафных санкций по НДС.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного кассационные жалобы не подлежат удовлетворению.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на Общество.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 09.07.2012 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30.11.2012 по делу N А29-2851/2012 оставить без изменения, кассационные жалобы открытого акционерного общества "Монди Сыктывкарский ЛПК" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанные с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на открытое акционерное общество "Монди Сыктывкарский ЛПК".

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

И.В. Чижов

Судьи

Т.В. Базилева О.Е. Бердников