Смягчающие обстоятельства (В. Митюшев, "эж-ЮРИСТ", N 7, февраль 2005 г.)

Смягчающие обстоятельства

Всем известно, что за совершение налогового правонарушения полагается налоговая ответственность. При этом налогоплательщики часто забывают, что в Налоговом кодексе установлены также и обстоятельства, ее смягчающие. В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным нормами главы 16 НК РФ.

Подпунктами 1 и 2 п. 1 ст. 112 НК РФ установлены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. Таковыми признаются: совершение правонарушения вследствие тяжелых личных или семейных обстоятельств и совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости. Подпунктом 3 п. 1 вышеназванной статьи закреплено, что суд может признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства. Пункт 4 ст. 112 НК РФ фиксирует, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.

В пункте 19 Постановлений пленумов ВС и ВАС РФ от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ" указано: если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в п. 1 ст. 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.

Учитывая, что п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза. Обстоятельства, упоминаемые в подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ, устанавливаются судом в каждом конкретном деле, и их применение вызывает возникновение споров, так как содержание указанной законодательной нормы предполагает субъективную оценку судом фактических обстоятельств дела и, как следствие, признание некоторых из них в качестве смягчающих ответственность лица, виновного в совершении налогового правонарушения.

Приведем лишь некоторые обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, совершившего налоговое правонарушение, в разное время признаваемые судами:

- отсутствие неблагоприятных экономических последствий правонарушения и причиненного государству материального ущерба (Постановление ФАС ДВО от 09.11.2004, дело N Ф03-А04/04-2/3245);

- совершение правонарушения впервые (Постановление ФАС ДВО от 07.10.2004, дело N Ф03-А73/04-2/2909);

- ошибочность действий налогоплательщика при исчислении налогов (Постановление ФАС ДВО от 12.05.2004, дело N Ф03-А51/04-2/827);

- факт отсутствия ущерба для бюджета (Постановление ФАС ЗСО от 03.11.2004, дело N Ф04-7817/2004 (5991-А27-33);

- отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения (Постановление ФАС МО от 05.11.2004, дело N КА-А40/10046-04);

- добросовестность уплаты недоимки, пеней до вынесения решения суда, отсутствие умысла на уклонение от уплаты налогов (Постановление ФАС МО от 01.07.2003, дело N КА-А40/4410-03);

- отсутствие достаточных денежных средств для уплаты налогов и налоговых санкций, отсутствие прибыли, наличие задолженности перед контрагентами, наличие задолженности по заработной плате (Постановление ФАС МО от 23.04.2003, дело N КА-А40/2079-03);

- добросовестность налогоплательщика, совершение правонарушения по неосторожности (Постановление ФАС СЗО от 11.06.2004, дело N А66-7998-03);

- нахождение налогоплательщика в тяжелом финансовом положении, прохождение им стадии ликвидации, уплату им доначисленных по акту проверки налогов в полном объеме (Постановление ФАС СКО от 10.11.2004, дело N Ф08-5327/2004-2037А);

- общество является добросовестным налогоплательщиком, не имеющим недоимки перед бюджетом (Постановление ФАС ЦО от 15.09.2004, дело N А09-1192/04-3ДСП);

- к налоговой ответственности привлекается вновь созданная организация, единственным учредителем которой является физическое лицо (Постановление ФАС ЦО от 25.05.2004, дело N А54-4796/03-С4).

Как видим, перечень смягчающих ответственность обстоятельств, установленных судами по налоговым спорам, достаточно обширен и зависит от фактических обстоятельств конкретного дела.

Наряду с этим имеется ряд решений, в которых кассационные инстанции приходили к выводам, отчасти противоречащим сложившейся в большинстве случаев ими же выработанной практике. Например: в постановлении ФАС СЗО от 28.07.2004, дело N А44-3264/03-С15 содержится вывод, что не является смягчающим обстоятельством совершение налогового правонарушения впервые, так как "п. 2 ст. 112 НК РФ установлено, что совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение, признается обстоятельством, отягчающим ответственность. Таким образом, совершение правонарушения впервые не может быть признано обстоятельством, смягчающим ответственность, поскольку оно является обстоятельством, не отягчающим ее". По другому делу ФАС данного округа, наоборот, счел обстоятельство совершения налогового правонарушение впервые как смягчающее ответственность (Постановление от 07.07.2004, дело N А44-1396/04-С14).

В свою очередь, ФАС ЦО по одному из дел пришел к выводу, что добровольная уплата налогоплательщиком недоимки по налогам и пеням к моменту вынесения решения, а также статус налогоплательщика и характер его деятельности не могут служить обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения (Постановление от 05.10.2004, дело N А68-АП-50/10-04).

В. Митюшев,

нач. юр. отдела ОАО "Печорское строительство",

преподаватель кафедры "Налоги и налогообложение"

СыктГУ, г. Сыктывкар

"эж-ЮРИСТ", N 7, февраль 2005 г.