Налогообложение обособленных подразделений: проблемы остаются (И.А. Пантелеева, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 10, 11, октябрь, ноябрь 2006 г.)

Налогообложение обособленных подразделений: проблемы остаются

Нередко организации создают обособленные подразделения, оснащают их стационарными рабочими местами, однако не ведут через эти подразделения хозяйственную деятельность. Отвечая на вопрос о том, с какими особенностями налогообложения придется столкнуться организациям в данной ситуации, можно выявить многие неясности законодательства и официальных разъяснений. Рассмотрим спорные и до настоящего времени не решенные вопросы, связанные с созданием и существованием обособленных подразделений.

Основные принципы налогового учета обособленных подразделений

Понятие "обособленное подразделение" для целей бухгалтерского и налогового учета трактуется по-разному. В частности, согласно гражданскому законодательству обособленными подразделениями признаются представительства и филиалы. В соответствии с п. 3 ст. 55 ГК РФ представительства и филиалы не являются юридическими лицами и должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Руководители представительств и филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности.

Однако НК РФ не связывает необходимость регистрации обособленных подразделений с наличием соответствующих оговорок в учредительных документах организации. Согласно ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации является любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места. Обособленным оно признается независимо от того, отражено или нет его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. А рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. Местонахождение обособленного подразделения согласно НК РФ - это место ведения организацией деятельности через свое обособленное подразделение.

В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по местонахождению организации, ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по местонахождению принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств. При осуществлении деятельности в РФ через обособленное подразделение заявление о постановке на учет организации по местонахождению подразделения подается в течение одного месяца после его создания (п. 4 ст. 83 НК РФ).

Постановка на учет, снятие с учета организации или физического лица в налоговом органе по местонахождению принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств оформляются на основании сведений, сообщаемых органами, занимающимися государственной регистрацией. Иными словами, постановка на учет недвижимого имущества и транспортных средств не требует подачи в налоговые органы специального заявления.

Форма заявления о постановке на учет юридического лица в налоговом органе по местонахождению обособленного подразделения и порядок ее заполнения утверждены приказом МНС России от 3 марта 2004 г. N БГ-3-09/178. На основании этого заявления в течение пяти рабочих дней налоговая инспекция должна:

поставить обособленное подразделение на учет;

присвоить организации дополнительный код причины постановки на учет (КПП);

выдать организации (направить по почте) уведомление о постановке на налоговый учет по форме N 09-1-3 (приложение 4 к приказу N БГ-3-09/178).

За непостановку на налоговый учет по местонахождению обособленных подразделений предусмотрены штрафные санкции:

за нарушение сроков постановки на налоговый учет - 5000 руб.;

непостановку на налоговый учет на срок более 90 дней - 10 000 руб.

Кроме того, ст. 117 НК РФ предусмотрено применение штрафных санкций за ведение деятельности без постановки на налоговый учет: в течение периода до трех месяцев - 10% полученных доходов, но не менее 20 000 руб.; более трех месяцев - 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.

Весьма спорным и актуальным для организаций, создающих новые обособленные подразделения, является вопрос, что считать датой создания подразделения. Ведь нередко имеет место существенный разрыв во времени между юридической регистрацией филиала или представительства, приемом работников в обособленные подразделения и началом деятельности через эти подразделения.

Официальные разъяснения этого вопроса, к сожалению, не дают четкого ответа. В частности, в письмах Минфина России от 23 января 2006 г. N 03-01-10/1-14 и от 5 августа 2005 г. N 03-02-07/1-211 разъяснено лишь, что заявление о постановке на учет по местонахождению обособленных подразделений подается в течение одного месяца после создания подразделения (что непосредственно и вытекает из НК РФ). Какой момент при этом считать "созданием обособленного подразделения" - не определено. В письме N 03-02-07/1-211 разъяснено, что если подразделение ведет деятельность, но по его местонахождению не оборудованы стационарные рабочие места, то это подразделение с точки зрения налогового законодательства не будет считаться обособленным. А как, к примеру, быть с обратной ситуацией: стационарные рабочие места созданы, но приносящая доход деятельность как таковая не ведется?

Если исходить из имеющейся арбитражной практики, налоговые органы иногда ставят вопрос о необходимости регистрации обособленного подразделения в течение одного месяца с момента принятия решения о создании филиала (или иного подразделения). Однако суды принимают решения в пользу налогоплательщиков.

Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 25 июля 2005 г. по делу N Ф09-3073/05-С7 было признано незаконным решение налогового органа о необходимости постановки на учет обособленного подразделения в течение одного месяца с момента принятия решения о его создании. По мнению суда, само по себе принятие такого решения не дает оснований для постановки на учет подразделения в связи с отсутствием факта создания стационарных рабочих мест. Аналогичный вывод содержится и в Постановлении ФАС Центрального округа от 5 мая 2004 г. по делу N А14-8354-03/23/18. В нем суд признал датой создания обособленного подразделения дату оборудования стационарных рабочих мест, а не принятие решения о создании филиала.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 4 мая 2005 г. по делу N АЗЗ-6795/04-С4-Ф02-1820/05-С1 также принял решение в пользу налогоплательщика: по мнению суда, факт заключения договора аренды не является основанием для постановки на учет обособленного подразделения.

Признать подразделение обособленным возможно при наличии трех составляющих:

территориальная обособленность (оборудование вне места государственной регистрации);

наличие стационарных рабочих мест (созданных на срок более одного месяца);

ведение деятельности через это подразделение.

Отметим, что факт юридической регистрации филиала не влечет за собой необходимость постановки на налоговый учет согласно ст. 11 НК РФ. В частности, из самого определения обособленного подразделения, данного в этой статье, ясно, что подразделение не может быть признано таковым при отсутствии стационарных рабочих мест.

Спорным является другой момент: считать ли обособленным то подразделение, в котором рабочие места созданы, а деятельность не ведется. К примеру, может быть зарегистрирован филиал, приказом назначен директор, но деятельность еще не началась. Или территориально обособленное подразделение вообще не приносит дохода, в то время как стационарные рабочие места оборудованы (например, на территориально обособленных объектах отдыха и досуга числится обслуживающий персонал).

По этому поводу нормы НК РФ имеют неоднозначное толкование. Как уже говорилось, обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места. А местонахождение подразделения - это место ведения организацией деятельности через свое подразделение. Что же такое деятельность, в НК РФ не определено. Таким образом, будут ли считаться обособленными подразделения, не приносящие дохода, неясно.

Тем не менее в арбитражной практике есть решения в пользу налогоплательщиков. В частности, в Постановлении ФАС Московского округа от 22 июля 2005 г. по делу N КА-41/6546-05 отмечено, что не является обособленным подразделение, в котором работает секретарь-референт на основании трудового соглашения. Данный факт, по мнению суда, не доказывает наличия стационарных рабочих мест и фактического использования помещения по указанному адресу. ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 29 мая 2002 г. по делу N А05-12696/01-695/12 указал, что факт издания приказа о создании обособленного подразделения и о принятии на работу начальника участка не может быть основанием для постановки на учет в качестве обособленного подразделения, поскольку отсутствуют доказательства реальной работы филиала. Аналогичное решение было принято в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18 августа 2003 г. по делу N А21-2902/03-С1. По мнению суда, приказ о назначении директора филиала не является доказательством создания обособленного подразделения, поскольку директор в первое время исполнял лишь представительские функции - хозяйственная же деятельность на данном предприятии началась позже.

Но указанные решения судов касались лишь ситуаций по вновь созданным обособленным подразделениям, которые еще не начали деятельность в целях получения дохода. А как же, к примеру, быть с объектами непроизводственной сферы, на которых предприятие в принципе не ведет производственную деятельность, в то время как работники приняты? Однозначного ответа НК РФ на этот вопрос не дает, соответственно его решение может стать предметом судебных разбирательств предприятий и налоговых органов.

Как уже было отмечено, в НК РФ отсутствует понятие "деятельность" как таковое. Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства. Но в Гражданском кодексе РФ понятие "деятельность" также отсутствует. Есть понятие "предпринимательская деятельность" - самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (ст. 2 ГК РФ).

С одной стороны, если под деятельностью понимать именно предпринимательскую деятельность в целях получения дохода, то подразделения, не приносящие дохода, не следует рассматривать в качестве обособленных. С другой стороны, если исходить из норм ст. 116 и 117 НК РФ, то ими предусмотрены разные основания наступления налоговой ответственности: за непостановку на налоговый учет или ведение деятельности без постановки на налоговый учет. Соответственно создание обособленного подразделения и начало деятельности через это подразделение могут быть признаны налоговыми органами двумя разными моментами.

Таким образом, во избежание разногласий с налоговыми органами предприятиям следует вставать на учет по местонахождению подразделений, в которых деятельность не ведется, но стационарные рабочие места оборудованы. Дожидаться же начала деятельности в этом случае организация может, только если готова отстаивать свою позицию в судебном порядке.

Есть еще один спорный вопрос, касающийся обособленных подразделений, имеющих отдельный расчетный счет. В какой налоговый орган сообщать об открытии счета: по местонахождению головного подразделения организации или ее подразделения? Напомним, что согласно п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в десятидневный срок письменно сообщить в налоговый орган по месту учета об открытии или закрытии счета.

По этому поводу также существуют разногласия с налоговыми органами, что отражено в имеющейся арбитражной практике. Например в ситуации, когда предприятие, создав обособленное подразделение с отдельным расчетным счетом, сообщило об открытии счета по местонахождению подразделения, а инспекция посчитала, что предприятию следовало встать на учет по местонахождению головного подразделения, арбитражный суд принял решение в пользу налогового органа (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 января 2004 г. по делу N Ф04/95-1344/А70-2003).

Противоположную позицию занял ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 30 июня 2005 г. по делу N А43-32558/2004-32-1430. Суд решил, что налоговым законодательством не предусмотрена ответственность налогоплательщика за несообщение сведений об открытии или закрытии счета организацией всем налоговым органам, в которых он состоит на учете. Порядок представления налогоплательщиком сообщений об открытии (закрытии) банковских счетов для обслуживания деятельности организации через обособленные подразделения, когда она состоит на налоговом учете в нескольких налоговых органах, действующим законодательством также не регламентирован. В рассматриваемом случае филиал ООО своевременно сообщил об открытии счета в налоговый орган по месту своего учета. Таким образом, обязанность по представлению данных сведений в налоговый орган в установленный законом срок была выполнена.

Аналогичный вывод был сделан и ФАС Центрального округа (Постановление от 22 июня 2004 г. по делу N А62-5829/03). В рассматриваемом деле ГУП закрыло расчетный счет своего филиала в банке, о чем в тот же день сообщило в налоговую инспекцию по местонахождению филиала. Инспекция посчитала, что сообщать о закрытии счета нужно было и в налоговую инспекцию по местонахождению головного подразделения. Однако суд в иске инспекции отказал, поскольку уведомление о закрытии расчетного счета было своевременно направленно по месту учета филиала.

ФАС Уральского округа в Постановлении от 2 июня 2004 г. N Ф09-2209/04-АК указал, что если головная организация сообщила об открытии или закрытии счета в филиале по своему местонахождению, то привлекать ее к ответственности также нельзя. В пункте 2 ст. 23 НК РФ отсутствует прямо установленная обязанность организации сообщать об открытии (закрытии) счета по местонахождению обособленных подразделений, поэтому согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неясности законодательства трактуются в пользу налогоплательщика. Аналогичное решение принял ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 13 апреля 2004 г. N А42-6743/03-27.

Во многих случаях судебные решения принимаются в пользу налогоплательщиков. Тем не менее во избежание разногласий с налоговыми органами лучше уведомить об открытии счета по местонахождению как организации, так и ее обособленных подразделений.

Следует также обратить внимание на подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ. В соответствии с данной нормой в налоговый орган по месту учета представляется бухгалтерская отчетность, подготовленная в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Значит, сводную бухгалтерскую отчетность (по крайней мере годовую), составляемую головной организацией и включающую показатели обособленных подразделений, следует представлять по местонахождению не только головного, но и каждого из обособленных подразделений.

Особенности расчета и учета НДС организациями,
имеющими обособленные подразделения

В соответствии со ст. 143 НК РФ плательщиками НДС являются организации в целом, а не обособленные подразделения. Особенностей уплаты налога по местонахождению подразделений НК РФ не устанавливает. Налоговые декларации представляются, а налог непосредственно уплачивается лишь по местонахождению головной организации.

Однако у обособленных подразделений (прежде всего филиалов и представительств), ведущих хозяйственную деятельность, нередко возникает необходимость выписывать счета-фактуры и регистрировать их в книге продаж. Такие филиалы и представительства также приобретают у поставщиков материальные ценности, работы и услуги. Соответственно возникает необходимость регистрации "входящих" счетов-фактур и ведения книги покупок.

Порядок выписки и получения филиалами (в адрес филиалов) счетов-фактур, а также ведения книг покупок и продаж разъяснен письмами Минфина России от 16 июня 2004 г. N 03-03-11/95 и от 9 августа 2004 г. N 03-04-11/127, ФНС России от 6 июля 2005 г. N 03-1-04/1166/13.

Если организации реализуют товары (работы, услуги) через свои подразделения, не являющиеся юридическими лицами, то счета-фактуры по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) должны выписываться покупателям этими подразделениями от имени организаций. Реквизиты в счетах-фактурах необходимо указывать следующим образом:

наименование - название организации, а не филиала или представительства;

ИНН и адрес продавца - ИНН и адрес организации;

КПП продавца - КПП соответствующего структурного подразделения (филиала или представительства);

наименование грузоотправителя и его адрес - наименование (согласно положению о филиале) и почтовый адрес филиала (представительства). Напомним, что наименование грузоотправителя указывается лишь в отношении товаров, по работам и услугам этот реквизит счета-фактуры не заполняется.

Обратите внимание, что к счетам-фактурам, полученным обособленными подразделениями по товарам (работам, услугам), предъявляются аналогичные требования: в счете-фактуре поставщика должны быть указаны наименование и адрес покупателя-организации. КПП же необходимо указывать по обособленному подразделению. В качестве грузополучателя и его адреса необходимо указывать наименование и адрес обособленного подразделения.

Одновременно отметим, что согласно указанным письмам Минфина и ФНС России журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж ведутся структурными подразделениями в виде разделов единого журнала учета счетов-фактур, единых книг покупок и продаж организации. Данные разделы представляются в головную организацию для оформления единого журнала учета счетов-фактур, единых книги покупок и книги продаж и составления деклараций по налогу на добавленную стоимость.

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счета-фактуры подписывают руководитель и главный бухгалтер организации либо иные лица, уполномоченные на то приказом (другим распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Иными словами, руководитель филиала имеет право подписывать счета-фактуры от имени филиала, если на это есть соответствующий приказ.

В соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 (далее - Правила), подписи руководителя и главного бухгалтера организации на счетах-фактурах должны быть расшифрованы.

Учитывая, что счета-фактуры уполномочены подписывать и "иные" лица, указывать должности этих лиц в счете-фактуре не следует. В то же время в целях идентификации после подписи необходимо указывать фамилию и инициалы лица, подписавшего соответствующий счет-фактуру.

Отметим, что возможны ситуации, когда учет операций филиала (представительства) будет вести не отдельная бухгалтерия этого филиала (представительства), а бухгалтерия головной организации. Это возможно в отношении филиалов с небольшим количеством операций и небольшой численностью работников. В этом случае необходимо обратить особое внимание на правильность оформления документов. Естественно, удобнее не вести отдельные разделы книги покупок и книги продаж по обособленным подразделениям, а все счета-фактуры выписывать от имени и с реквизитами головного подразделения. Тем не менее следует иметь в виду, что, если фактически продукция отпускается со склада филиала и материальные ценности от поставщиков приходуются на этот склад, а договоры на оказание или потребление услуг подписываются руководителем филиала (представительства) и скреплены печатью филиала (представительства), необходимо соблюдать требования письма Минфина России от 9 августа 2004 г. N 03-04-11/127. В частности, счета-фактуры, выписанные по товарам, отгруженным из филиала (представительства), или полученные по материальным ценностям (работам, услугам), оприходованным в филиале (представительстве), должны иметь КПП и адрес грузоотправителя (грузополучателя) - обособленного подразделения. При нарушении данного порядка (по полученным счетам-фактурам) возможны разногласия с налоговыми органами в отношении правомерности вычета НДС.

Однако непосредственно в НК РФ подобные требования по оформлению счетов-фактур, книг покупок и книг продаж не содержатся. Нет их также и в Правилах, значит, в случае возникновения разногласий с налоговыми органами вопрос всегда можно оспорить в судебном порядке.

Обратите внимание, что упомянутая проблема касается лишь ситуации, когда материальные ценности реализуются покупателям (получаются от поставщика) через обособленные подразделения. Когда материальные ценности реализуются со склада головной организации (т.е. она является фактическим грузоотправителем), то, если даже эти ценности были предварительно изготовлены в филиале (представительстве), счета-фактуры необходимо оформлять уже с реквизитами головной организации. Аналогичный порядок следует применять и при получении материальных ценностей от поставщика предварительно на склад головного подразделения, впоследствии переданных обособленным.

Для определения понятия "реализация через обособленные структурные подразделения" в ходе выполнения ими работ или услуг при оформлении счетов-фактур наиболее существенными факторами, вероятнее всего, будут:

производство работ (оказание услуг) с использованием работников и имущества обособленного структурного подразделения;

оформление договорных отношений через филиал или представительство (договор подписан руководителем филиала или представительства и скреплен печатью филиала или представительства).

Аналогичные принципы следует применять и в отношении получения услуг сторонних организаций в пользу филиала (представительства). Отметим, что и в данном случае возможны различные разночтения и разногласия. В связи с этим желательно четко закрепить все понятия и определения в учетной политике организации для целей налогообложения.

Создав обособленные подразделения и оснастив их рабочими местами, организации могут не вести через эти подразделения хозяйственную деятельность. Определяя особенности налогообложения, с которыми придется столкнуться в данной ситуации, можно выявить многие неясности законодательства и официальных разъяснений. Продолжим рассматривать спорные и не решенные пока вопросы, связанные с созданием и существованием обособленных подразделений.

Налог на прибыль

Особенности налогообложения прибыли организаций, имеющих обособленные подразделения, регламентированы ст. 288 НК РФ. В соответствии с п. 1 этой статьи налог на прибыль, который перечисляется в федеральный бюджет, уплачивается по местонахождению головного подразделения организации, а налог на прибыль, который перечисляется в бюджет субъекта РФ, - по местонахождению головного офиса и филиалов с распределением в порядке, установленном НК РФ.

С 1 января 2006 г. при наличии нескольких обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ организация вправе не распределять прибыль по каждому подразделению. Налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое он уплачивает налог на прибыль в бюджет РФ, уведомив об этом налоговые органы. Если же обособленные подразделения находятся в одном субъекте РФ с головным подразделением, допускается уплата налога по местонахождению головного подразделения (письмо УФНС России по г. Москве от 27 октября 2005 г. N 20-12/78068).

Соответствующее решение не распределять налог на прибыль необходимо также закрепить и в учетной политике предприятия для целей налогообложения.

Рекомендуемые формы уведомлений, которые направляются по местонахождению как головной организации, так и каждого обособленного подразделения (в том числе и тех, через которые налог на прибыль не уплачивается), разработаны ФНС России и направлены в налоговые органы письмом от 31 октября 2005 г. N ММ-6-02/916R.

Сумма налога на прибыль (авансовых платежей по налогу на прибыль) определяется исходя из долей прибыли, приходящихся на головное и каждое обособленное подразделения.

Доля прибыли определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества каждого из подразделений организации в среднесписочной численности (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации за отчетный (налоговый) период.

В частности, прибыль, приходящаяся на конкретное обособленное подразделение (группу подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, через которые уплачивается налог на прибыль), определяется по формуле:

Поп = П х (доля ССЧ (РОТ)оп + доля ОСоп): 2,

где П - прибыль (индекс "оп" указывает на показатели, рассчитанные по обособленному подразделению); ССЧ - среднесписочная численность работников; РОТ - расходы на оплату труда, начисленные за отчетный (налоговый) период;

ОС-средняя остаточная стоимость основных средств, определяемая по данным налогового учета; доля ССЧ (РОТ)оп - удельный вес среднесписочной численности (расходов на оплату труда) обособленного подразделения в ССЧ (РОТ) организации в целом (включая обособленное подразделение); доля ОСоп - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества предприятия в целом.

Порядок расчета среднесписочной и списочной численности работников определяется письмами Минфина России от 13 апреля 2005 г. N 03-03-01-04/1/189, от 7 марта 2006 г. N 03-03-04/1/187 и от 10 марта 2006 г. N 03-03-04/1/199. Среднесписочная численность определяется за отчетный (налоговый период) как отношение суммы ССЧ за каждый месяц отчетного (налогового) периода к количеству месяцев отчетного (налогового) периода. В свою очередь, списочная численность работников за конкретный месяц определяется как отношение суммы списочной численности за каждый календарный день месяца к количеству календарных дней в месяце.

Начиная с января 2005 г. среднесписочная численность работников за каждый месяц отчетного (налогового) периода исчисляется на основании списочной численности в соответствии с Порядком*(1).

В частности, в списочную численность работников включаются наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации. Не включаются в списочную численность внешние совместители и работники, выполняющие работы по гражданско-правовым договорам (п. 85 Порядка).

Кроме того, в письме Минфина России от 13 апреля 2005 г. N 03-03-01-04/1/189 подчеркнуто, что в среднесписочную численность работников обособленного подразделения не включаются работники, находящиеся в этом обособленном подразделении в командировке.

Таким образом, если штат обособленного подразделения формируется только из внешних совместителей или работников, находящихся в командировке (для которых указанное подразделение не является постоянным местом работы), ССЧ данного подразделения будет равняться нулю. А долю прибыли, приходящуюся на данное подразделение, следует определять исходя из показателя удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества, деленного на два.

Для расчета удельного веса вместо показателя ССЧ можно взять сумму расходов на оплату труда. Конкретный выбранный показатель (РОТ или ССЧ) утверждается в учетной политике и не меняется в течение налогового периода. Для предприятий же с сезонным циклом работы либо иными особенностями деятельности, предусматривающими сезонность привлечения работников, в соответствии с п. 2 ст. 288 НК РФ показатель расходов на оплату труда может применяться вместо показателя среднесписочной численности по согласованию с налоговым органом по местонахождению налогоплательщика. Однако законодатель не уточняет, что значит применение показателя РОТ "вместо показателя среднесписочной численности". Вероятно, это означает, что, предусмотрев в учетной политике показатель среднесписочной численности, организация с сезонным привлечением работников может заменить этот показатель на расходы на оплату труда в течение налогового периода. Но для этого необходимо представить соответствующее письмо-заявление в налоговый орган по местонахождению налогоплательщика (головного подразделения).

Для расчета остаточной стоимости основных средств налогоплательщикам следует руководствоваться письмом Минфина России от 6 июля 2005 г. N 03-03-02/16 "О порядке определения доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения в связи с принятием Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ". В данном письме Минфин России сообщил следующее: показатель средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу, должен определяться аналогично порядку, установленному п. 4 ст. 376 НК РФ для расчета налоговой базы по налогу на имущество.

Средняя (среднегодовая) стоимость основных средств, таким образом, должна определяться как отношение суммы остаточной стоимости за каждый месяц отчетного (налогового) периода к количеству месяцев отчетного (налогового) периода, увеличенному на единицу.

Однако отметим, что полной аналогии с налогом на имущество нет: совпадает только формула расчета. Для целей обложения налогом на имущество остаточная стоимость определяется по данным бухгалтерского учета, а для целей обложения налогом на прибыль - налогового.

В аналогичном порядке устанавливается средняя остаточная стоимость основных средств при создании обособленных подразделений в течение налогового периода. Например, если филиал создан в июле, то остаточная стоимость основных средств будет учитываться с 1 августа, в то время как по головному подразделению в расчет остаточной стоимости попадут основные средства, числящиеся на балансе с января.

Пример. Организация в июле 2006 г. на территории другого субъекта РФ создала обособленное подразделение, наделенное амортизируемым имуществом по остаточной стоимости с учетом ранее начисленной амортизации. На обособленное подразделение возложена обязанность по уплате налога на прибыль. Налогооблагаемая прибыль организации за 2006 г. равна 10 млн руб.

Организация уплачивает квартальные авансовые платежи по итогам отчетного квартала и использует при распределении прибыли на обособленное подразделение показатель ССЧ, который составляет в целом по организации (включая обособленное подразделение) 1500 человек, по обособленному подразделению (рассчитано в соответствии с установленным порядком) - 15 человек.

Удельный вес среднесписочной численности работников обособленного подразделения составляет 1% (15 чел.: : 1500 чел. х 100).

Необходимые для расчета данные об остаточной стоимости имущества организации на 1-е число каждого месяца налогового периода (2006 г.) и на 1-е число месяца, следующего за налоговым периодом (на 1 января 2007 г.), приведены в таблице (показатели взяты из налогового учета).

Дата	Стоимость основных средств (тыс. руб.)
	по головному подразделению	по обособленному подразделению	в целом по организации
1 января 2006 г.	20 600	-	20 600
1 февраля 2006 г.	22 300	-	22 300
1 марта 2006 г.	24 600	-	24 600
1 апреля 2006 г.	23 200	-	23 200
1 мая 2006 г.	23 800	-	23 800
1 июня 2006 г.	22 900	-	22 900
1 июля 2006 г.	21 250	-	21 250
1 августа 2006 г.	22 400	1200	23 600
1 сентября 2006 г.	20 950	1150	22 100
1 октября 2006 г.	18 350	1100	19 450
1 ноября 2006 г.	17 500	1050	18 550
1 декабря 2006 г.	18 100	1000	19 100
1 января 2007 г.	18 600	950	19 550

В итоге среднегодовая стоимость основных средств по организации в целом составит:

(20 600 000 руб. + 22 300 000 руб. + 24 600 000 руб. + 23 200 000 руб. + 23 800 000 руб. + 22 900 000 руб. + 21 250 000 руб. + 23 600 000 руб. + 22 100 000 руб. + 19 450 000 руб. + 18 550 000 руб. + 19 100 000 руб. + 19 550 000 руб.): 13 = 21 615 385 руб.

Среднегодовая стоимость основных средств обособленного подразделения за год составит:

(1 200 000 руб. + 1 150 000 руб. + 1 100 000 руб. + 1 050 000 руб. + 1 000 000 руб. + 950 000 руб.) : 13 = 496 154 руб.

Удельный вес средней остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения составляет:

496 154 руб. : 21 515 385 руб. х 100 = 2,31%.

Доля налогооблагаемой прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, равна:

(1% + 2,31%) : 2 = 1,66%.

Сумма налогооблагаемой прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, составит:

10 000 000 руб. х 1,66% = 166 000 руб.

Соответственно налог на прибыль, подлежащий перечислению в бюджет по местонахождению обособленного подразделения, будет равен:

166 000 руб. х 17,5% = 29 050 руб.

Необходимо иметь в виду, что при исчислении налога на прибыль возникают проблемы опять же у предприятий, в обособленных подразделениях которых временно или постоянно не ведется хозяйственная деятельность. Как уже было отмечено, вопрос о необходимости постановки на учет таких обособленных подразделений является весьма спорным. И если предприятие принимает решение во избежание разногласий с налоговыми органами поставить на учет такое обособленное подразделение, то возникает следующий вопрос: как распределить налог на прибыль в пользу такого обособленного подразделения? Ведь расходы на оплату труда и амортизация имущества не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

В частности, по вопросу включения в расчет распределения налога на прибыль имущества, амортизация по которому не уменьшает налогооблагаемую прибыль, но которое не законсервировано в установленном порядке, официальные разъяснения финансового ведомства однозначного ответа не дают.

Так, письмами Минфина России от 16 февраля 2005 г. N 03-03-01-04/1/67, от 25 февраля 2005 г. N 03-03-01-04/2/29 и от 14 марта 2006 г. N 03-03-04/1/225 разъяснено, что при отсутствии у обособленных подразделении амортизируемого имущества его остаточная стоимость принимается равной нулю. Но вместе с тем этот показатель участвует при расчете налога на прибыль в обособленном подразделении. Таким образом, доля прибыли, уплачиваемой в бюджет субъекта РФ, приходящаяся на обособленное подразделение (П6), будет определяться по формуле:

П6 = доля ССЧ (РОТ)оп: 2.

Минфин России в письме от 7 марта 2006 г. N 03-03-04/1/187 также определил, что остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу.

Непосредственно НК РФ (п. 2 ст. 288) предписывает определять остаточную стоимость амортизируемого имущества в соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса. Если же исходить из редакции п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ, объекты, не используемые в целях получения дохода, не могут быть отнесены к основным средствам или амортизируемому имуществу.

Иными словами, в соответствии с указанными разъяснениями налогового законодательства остаточная стоимость по таким объектам в расчет распределения прибыли не включается.

С другой стороны, согласно упомянутому письму Минфина России N 03-03-02/16 по основным средствам, по которым амортизация в целях налогообложения не начисляется, остаточной стоимостью признается первоначальная (восстановительная) стоимость. При этом неясно, имеются в виду основные средства, по которым амортизация не начисляется в принципе, или основные средства, по которым амортизация не включается в расходы на конкретном предприятии.

Еще одна позиция заключается в том, что при распределении необходимо учитывать налоговую остаточную стоимость неиспользуемых основных средств. Позиция основана на положениях п. 3 ст. 256 НК РФ, в котором четко обозначены виды имущества, исключаемого из состава амортизируемого.

Согласно письму Минфина России от 14 марта 2006 г. N 03-03-04/1/225 при определении удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества необходимо учитывать, что согласно п. 3 ст. 257 НК РФ из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли исключаются основные средства:

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Об объектах, которые согласно требованиям НК РФ не исключаются из состава амортизируемого имущества, но по каким-либо причинам не используются в целях получения дохода, в данном письме не упоминается.

Кроме того, если речь, к примеру, идет об объектах недвижимого имущества, необходимо учитывать норму п. 8 ст. 258 НК РФ: основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации согласно законодательству РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Из этого вытекает, что по завершенным объектам недвижимости, на которые зарегистрировано право собственности, но не используемым в целях получения дохода, отсчет срока полезного использования в целях налогообложения начинается с момента подачи документов на государственную регистрацию (если, конечно, эти объекты официально не законсервированы). Налоговая амортизация по таким объектам не учитывается в целях налогообложения прибыли на основании п. 1 ст. 252 НК РФ. Но опять же пункт 2 ст. 288 Кодекса предписывает определять остаточную стоимость амортизируемого имущества в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ. Как в конечном итоге учитывать стоимость таких объектов при расчете прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, - неясно.

Тот факт, что по неиспользуемому амортизируемому имуществу организации обязаны начислять налоговую амортизацию, но при этом не должны учитывать ее в целях получения дохода, подтверждает и письмо Минфина России от 21 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/367.

Аналогичные не используемые в целях получения дохода объекты могут появиться не только по обособленному подразделению, но и по головному. И также неясно, включать их в расчет или нет.

Подобные противоречия в законодательстве влекут за собой возможность формирования одной из трех позиций в отношении определения остаточной стоимости фактически неиспользуемых, но не законсервированных должным образом основных средств:

учитывать при расчете первоначальную стоимость объектов;

учитывать остаточную стоимость объектов за вычетом сумм амортизации (не включенной в состав налоговых расходов);

не учитывать при распределении прибыли данные объекты как не относящиеся ни к основным средствам, ни к амортизируемому имуществу.

В последнем случае организации, вероятно, следует выбрать приемлемую для себя позицию и быть готовой отстаивать ее в судебном порядке. На наш взгляд, если основные средства в принципе не используются в целях получения дохода, было бы правильным не учитывать при распределении налога на прибыль их остаточную стоимость. Ведь п. 1 ст. 257 НК РФ не относит их к основным средствам, а п. 2 ст. 288 дает ссылку именно на п. 1 ст. 257 Кодекса.

Более сложная ситуация, когда факт отсутствия использования объектов основных средств в целях получения дохода носит временный характер, т.е. в какие-то месяцы налогового периода основные средства используются в целях получения дохода, а в какие-то - нет.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 НК РФ, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации. Если исходить из данной формулировки, при определении остаточной стоимости основных средств с целью распределения налога на прибыль из первоначальной стоимости вычитается амортизация лишь за те месяцы, в которых соответствующие объекты использовались в целях получения дохода. Таким образом, определение остаточной стоимости в целях распределения прибыли в этом случае требует дополнительных процедур расчета. Необходимо будет рассчитывать три остаточных стоимости: в целях бухгалтерского учета; в целях налогового учета (за вычетом ежемесячно начисляемой амортизации); в целях распределения налога на прибыль (за вычетом налоговой амортизации за месяцы фактической эксплуатации).

Обратите внимание, что указанный подход следует рассматривать лишь как один из вариантов толкования норм НК РФ. Налоговыми органами при проверках может быть выражено и иное мнение.

При отсутствии у обособленного подразделения деятельности в целях получения дохода возникает вопрос и в отношении правильности определения показателя расходов на оплату труда (если именно этот показатель будет выбран учетной политикой).

В частности, если исходить из самого понятия "расходы на оплату труда", то учитывать следует только те суммы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Однако необходимо обратить внимание на содержание п. 2 ст. 288 НК РФ, в соответствии с которым расходы на оплату труда в целях распределения налога по обособленным подразделениям определяются в соответствии со ст. 255 Кодекса (т.е. содержится ссылка на ст. 255, а не на ст. 252 НК РФ). Указанная же ст. 255 не предусматривает условия экономической оправданности расходов, а лишь перечисляет состав выплат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Получается, что заработная плата работников обособленного подразделения участвует в расчете распределения, если соответствующие выплаты предусмотрены в трудовом договоре (непосредственно или со ссылкой на нормы коллективного договора или других нормативных актов) независимо от того, уменьшают ли они налогооблагаемую прибыль.

В то же время ссылка на ст. 255 НК РФ дана лишь в отношении сезонных производств, когда показатель РОТ используется при расчете не сам по себе в соответствии с учетной политикой, а может заменять показатель численности в течение года. Относительно общего случая (когда организация выбирает один показатель и не имеет права его менять в течение года) ссылка на ст. 255 Кодекса отсутствует.

Однако Минфин России в письме от 7 марта 2006 г. N 03-03-04/1/187 разъяснил, что сумма расходов на оплату труда определяется согласно ст. 255 НК РФ. Соответственно предприятиям следует:

либо быть готовым отстаивать свою правоту в судебном порядке, вспомнив, что в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. При этом конкретный порядок распределения прибыли по обособленным подразделениям целесообразно предусмотреть в учетной политике для целей налогообложения;

либо во избежание разногласий с налоговыми органами выбрать в качестве показателя для распределения среднесписочную численность работников.

Необходимо также иметь в виду, что за неправильное распределение прибыли между обособленными подразделениями предприятие может быть привлечено к ответственности за неуплату (неполную уплату) суммы налога на основании ст. 122 НК РФ в размере 20% неуплаченной суммы. В данном случае под неуплатой понимается недоплата средств в бюджет конкретного субъекта РФ.

Арбитражная практика по данному вопросу сложилась в пользу налогоплательщиков только при рассмотрении ситуаций, когда головное и обособленное подразделения находятся на территории одного субъекта РФ. Например, в Постановлении от 22 декабря 2005 г. N Ф03-А51/05-2/4243 ФАС Дальневосточного округа признал недействительным решение налоговой инспекции о привлечении ОАО к ответственности за неполную уплату филиалом налога на прибыль, так как головное подразделение и филиал состоят на учете на территории одного субъекта РФ. Но с 2005 г. предприятия имеют право вообще не распределять налог на прибыль по обособленным подразделениям, находящимся в том же субъекте РФ, что и головное подразделение. Какое же решение примет суд конкретного арбитражного округа в случае нахождения подразделений в разных субъектах РФ - неизвестно.

Особенности порядка заполнения декларации по налогу на прибыль организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, предусмотрены приказом Минфина России от 7 февраля 2006 г. N 24н.

В соответствии с п. 1.4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций*(2) в налоговый орган по местонахождению головного подразделения представляется декларация в целом по организации с распределением прибыли по обособленным подразделениям или группе обособленных подразделений (находящихся на территории одного субъекта РФ). В налоговый орган по местонахождению обособленных подразделений представляются:

титульный лист (Лист 01);

подраздел 1.1 Раздела 1 и (или) подраздел 1.2 Раздела 1;

расчет суммы налога (Приложение N 5 к Листу 02), подлежащей уплате по местонахождению конкретного обособленного подразделения.

При расчете налога по группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, декларация в указанном объеме представляется в налоговый орган по местонахождению обособленного подразделения, через которое уплачивается налог в бюджет этого субъекта РФ.

Единый социальный налог

В соответствии с п. 8 ст. 243 НК РФ обязанности организации по уплате ЕСН, авансовых платежей по ЕСН, а также по представлению расчетов по ЕСН и налоговых деклараций по своему местонахождению исполняют обособленные подразделения:

имеющие отдельный баланс;

имеющие отдельный расчетный счет;

начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц.

Если не выполняется хотя бы одно из трех условий, декларации представляются, а налоги уплачиваются лишь по местонахождению головного подразделения организации.

Согласно совместному письму МНС России от 14 июня 2002 г. N БГ-6-05/835 и Пенсионного фонда Российской Федерации от 11 июня 2002 г. N МЗ-16-25/5221 "Об уплате страховых взносов организациями, в состав которых входят обособленные подразделения" аналогичный порядок применяется и в отношении взносов на пенсионное страхование.

Подобный порядок следует применять и по отчислениям на обязательное социальное страхование от нечастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Это вытекает из Порядка регистрации в качестве страхователей юридических лиц по местонахождению обособленных подразделений и физических лиц в исполнительных органах Фонда социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением ФСС России от 23 марта 2004 г. N 27.

Таким образом, представление деклараций и уплата ЕСН и всех аналогичных отчислений по местонахождению обособленных подразделений возможны лишь в отношении филиалов или представительств, поскольку только они могут быть выделены на отдельный баланс. Причем вопрос, выделен филиал (представительство) на отдельный баланс или нет, имеет значение не только для исчисления и уплаты ЕСН, но и налога на имущество, а также для отражения операций филиала (представительства) в бухгалтерском учете.

Отметим, что для акционерных обществ из п. 4 ст. 5 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" вытекает необходимость выделения филиалов и представительств на отдельный баланс. В данном пункте указано, что филиалы и представительства наделяются создавшим их обществом имуществом, которое учитывается как на их отдельных балансах, так и на балансе общества. В отношении же обществ с ограниченной ответственностью и унитарных предприятий*(3) учет имущества филиалов и представительств на отдельном балансе не предусмотрен. Необходимость выделения филиалов (представительств) на отдельные балансы не установлена и в отношении производственных кооперативов.

Соответственно вопрос о выделении филиалов и представительств на отдельные балансы предприятиями (за исключением акционерных обществ) регулируется учредительными документами этих предприятий либо положением о филиале (представительстве). Подобный вывод можно сделать и из письма Минфина России от 17 августа 2001 г. N 04-02-03/138.

Налог на доходы физических лиц

Пункт 7 ст. 226 НК РФ предусматривает необходимость уплаты налога с доходов работников обособленных подразделений по местонахождению этих подразделений. Данная позиция подтверждается письмами ФНС России от 13 марта 2006 г. N 04-1-03/132 и от 17 января 2006 г. N 04-1-03/21.

Следует иметь в виду, что по местонахождению обособленных подразделений уплачивается налог с доходов всех работников этих подразделений, включая совместителей и сотрудников, работающих на основании договоров гражданско-правового характера (см. письмо Минфина России от 22 июня 2005 г. N 03-05-01-04/198). Заметим, что данный подход отличается от подхода к учету среднесписочной численности при распределении прибыли по обособленным подразделениям. Однако на работников головного подразделения, находившихся в обособленных подразделениях в командировке, указанный порядок не распространяется.

Невыполнение данного требования влечет за собой привлечение предприятия к ответственности по ст. 123 НК РФ: в виде уплаты штрафа в размере 20% суммы налога, подлежащей перечислению.

Анализ арбитражной практики показывает, что позиции судов по данному вопросу различны. Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 28 декабря 2005 г. по делу N А19-7940/05-24-Ф02-6564/05-С1 поддержал налоговый орган в отношении привлечения к ответственности за неуплату налога по местонахождению филиала (находящегося в другом субъекте РФ). Аналогичное решение принято и в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 26 августа 2004 г. по делу N Ф08-3722/04-1442А.

Постановлениями же ФАС Поволжского округа от 10-15 февраля 2005 г. по делу N А55-6934/04-11, ФАС Московского округа от 20 декабря 2004 г. по делу N КА-А41/10769-04 было принято противоположное решение: уплата сумм налога в другие бюджеты не приводит к искажению общей суммы налога.

Место представления сведений о доходах по форме N 2-НДФЛ*(4) определяется там, где организация ведет учет доходов работников. Если начисление заработной платы, расчет и удержание налога проводятся централизованно в головном подразделении, сведения по форме N 2-НДФЛ на всех работников, в том числе и на сотрудников обособленных подразделений, необходимо представлять в налоговые органы по месту учета самой организации. По местонахождению каждого обособленного подразделения следует только перечислять налог, удержанный с доходов работников подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ). Такая позиция приведена в письме Минфина России от 12 июля 2004 г. N 03-05-06/188.

Если обособленные подразделения не имеют отдельного баланса и расчетного счета, то с доходов работников этих подразделений удерживать НДФЛ должна головная организация, а перечисляться налог должен по местонахождению этих обособленных подразделений. В связи с этим головная организация должна вести учет выплаченных доходов, исчисленного и удержанного налога отдельно по головной организации и отдельно по обособленному подразделению (письмо ФНС России от 13 марта 2006 г. N 04-1-03/132).

Налог на имущество предприятий

Особенности исчисления и уплаты налога на имущество предприятий установлены ст. 384-386 НК РФ.

Статьей 384 Кодекса определено, что по обособленным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, уплата налога (авансовых платежей) по местонахождению обособленных подразделений производится в отношении всего имущества этих подразделений. Статья же 385 Кодекса предусматривает уплату налога в соответствующий бюджет лишь в отношении объектов недвижимого имущества, находящегося по местонахождению обособленных подразделений.

В соответствии с п. 1.3.3, 1.3.4 и 1.4 Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на имущество*(5) при представлении деклараций по местонахождению обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, или по местонахождению недвижимого имущества в декларации заполняются:

титульный лист;

раздел 1;

раздел 2;

раздел 4 - в случае постановки на налоговый учет по местонахождению обособленного подразделения объекта недвижимого имущества, имеющего место фактического нахождения на территориях разных субъектов РФ;

раздел 5 - при наличии по местонахождению обособленного подразделения имущества, не облагаемого налогом.

Необходимо также отметить, что, когда налог уплачивается в размере 100% в бюджет субъекта РФ, представления отдельных деклараций по местонахождению обособленных подразделений на территории этого субъекта не требуется (п. 1.4 указанной Инструкции, письмо Минфина России от 23 декабря 2005 г. N 03-06-01-04/444).

Прочие налоги

В соответствии со ст. 363 НК РФ транспортный налог и авансовые платежи по нему налогоплательщики уплачивают по местонахождению транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ. Иными словами, обязанность по уплате налога по местонахождению обособленного подразделения возникает, если транспортные средства зарегистрированы в соответствующем обособленном подразделении. Налоговая декларация по транспортному налогу представляется также по местонахождению транспортных средств (п. 1 ст. 363.1 НК РФ).

Земельный налог уплачивается, а налоговая декларации по нему представляется по местонахождению земельных участков (п. 3 ст. 397 и п. 1 ст. 398 НК РФ).

Представлять налоговые декларации и уплачивать единый налог на вмененный доход также следует по месту ведения деятельности, переведенной на уплату ЕНВД (ст. 346.28 НК РФ). При этом налог исчисляется и уплачивается в соответствующие бюджеты согласно местному законодательству.

И.А. Пантелеева,

аудитор аудиторского агентства "Урал-защита",

старший преподаватель УГАТУ, г.Уфа

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 10, 11, октябрь, ноябрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Порядок заполнения и представления унифицированных форм Федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации" - утвержден Постановлением Росстата от 3 ноября 2004 г. N 50.

*(2) Утвержден приказом Минфина России от 7 февраля 2006 г. N 24н.

*(3) Федеральные законы от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях".

*(4) Форма N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица" утверждена приказом ФНС России от 25 ноября 2005 г. N САЭ-3-04/616R.

*(5) Утверждена приказом МНС России от 23 марта 2004 г. N САЭ-3-21/224.