Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2010 г. N 17АП-5936/10

г. Пермь

12 июля 2010 г.

N 17АП-5936/2010-АК Дело N А50-420/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июля 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 июля 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Савельевой Н.М., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ЗАО "Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авигаз" - Попкова Т.В. (дов. от 02.07.2010 года); Трефилова И.Н. (дов. от 02.07.2010 года); Филиппова И.Ю. (дов. от 23.11.2009 года);

от заинтересованного лица ИФНС России по Свердловскому району г. Перми - Леновских М.А. (дов. от 11.01.2010 года); Новоселова Н.В. (дов. от 09.02.2010 года); Мережникова Н.И. (дов. от 05.07.2010 года); Самаркин В.В. (дов. от 05.07.2010 года);

от третьего лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю - не явился, извещен надлежащим образом,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы

заявителя ЗАО "Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авигаз" и заинтересованного лица ИФНС России по Свердловскому району г. Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края от 27 апреля 2010 года

по делу N А50-420/2010,

принятое судьей Вшивковой О.В.,

по заявлению ЗАО "Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авигаз"

к ИФНС России по Свердловскому району г. Перми

третье лицо: Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю,

о признании недействительным решения,

установил:

Закрытое акционерное общество "Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авигаз" обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения N 15-30/18362 от 09.10.2009 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 27.04.2010 года заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным оспариваемого решения относительно доначисления налога на прибыль за 2005 год в связи с непринятием уменьшения доходов по счету-фактуре N 125 от 16.05.2001 года, доначисления налога на прибыль за 2005-2007 годы в связи с непринятием расходов, относящихся к продукции, приобретенной у ООО "Ситех", соответствующих пеней и штрафов, а также в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость по уточненным налоговым декларациям за январь 2007 года в виде штрафа 64 941 руб., за февраль 2007 года в виде штрафа 8 546 руб., за декабрь 2007 года в виде штрафа 16 110 руб. и по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа 420 900 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, стороны по делу обратились с апелляционными жалобами.

Налогоплательщик не согласен с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, просит решение в данной части отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив требования в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе налогоплательщика указано, что судом первой инстанции необоснованно не приняты во внимание доводы Общества о существенных нарушениях процедуры проведения проверки, установленных ст. 101 НК РФ, допущенных налоговым органом. В части доначисления налога на прибыль за 2007 год в связи с уменьшением затрат на 29 803 930 руб., по мнению налогоплательщика, имеет место обоснованность, экономическая оправданность, документальное подтверждение затрат, а также подтверждение направленности затрат на получение дохода, при этом, в материалах дела имеются документы, подтверждающие отражение дохода от реализации оборудования во втором полугодии 2008 года (расходы на его приобретение в указанный период не отражались, поскольку отражены в налоговом периоде 2007 года) и документы, подтверждающие уплату налога на прибыль по итогам первого полугодия 2008 года. В отношении налогового вычета по НДС в сумме 5 364 707 руб., применного по счету-фактуре N 1680 от 19.12.2007 года, выставленному НПО "Искра", указывает на то, что налоговый орган в основу решения принял условия, не предусмотренные налоговым законодательством. Что касается вычетов по НДС за 2006-2007 годы, по счетам-фактурам, полученным от ООО "Ситех", суд неправомерно не принял в качестве надлежащего доказательства объяснение директора ООО "Ситех" Стекляра С.Я. от 15.03.2010 года, удостоверенное нотариально, поскольку данное объяснение противоречит иным доказательствам, принятым судом в качестве таковых, в том числе выводы экспертизы (несмотря на их вероятностный характер, а также нарушения, допущенные в ходе проведения исследования), при этом, противоречия истолкованы судом в пользу налогового органа.

Налоговый орган не согласен с решением суда в части удовлетворения заявленных требований, просит решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В жалобе Инспекции указано, что процедура проведения проверки соблюдена, сроки проверки не нарушены. По мнению налогового органа, у Общества отсутствовали основания для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2005 год на 3 473 538 руб. по счету-фактуре N 125 от 16.05.2001 года, так как в силу ст.ст. 54, 247, 249, 274 НК РФ ошибки должны быть исправлены в том периоде, к которому они относятся, неправомерность действий налогоплательщика подтверждается данными бухгалтерского учета. Доначисление налога на прибыль за 2005-2007 годы, в связи с непринятием расходов, относящихся к продукции, приобретенной у ООО "Ситех", является обоснованным, так как налогоплательщик не понес соответствующих затрат, о чем свидетельствуют показания директора данного контрагента и выводы экспертизы. Также налогоплательщик правомерно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 чт. 122 НК РФ за неуплату НДС по уточненным налоговым декларациям за январь, февраль, декабрь 2007 года, поскольку переплата по данному налогу отсутствовала. Кроме того, Общество не исполнило требование о представлении документов, что влечет ответственность, предусмотренную п. 1 чт. 126 НК РФ.

Представители сторон по делу поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах, возразив против позиции друг друга по основаниям, указанным в письменных отзывах.

Представитель третьего лица в судебное заседание суда апелляционной инстанции не направлен; отзыв не представлен.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит изменению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что ИФНС России по Свердловскому району г. Перми проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ЗАО "Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авиагаз", по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 09.10.2009 года N 15-30/18362.

Решением от 25.12.2009 года N 18-23/847 УФНС России по Пермскому краю решение Инспекции оставлено без изменения.

Считая решение Инспекции незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Оспариваемым решением налоговый орган установил занижение Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2005 год, в том числе, в связи с уменьшением дохода на 3 473 538 руб. как неполученного дохода по счету-фактуре от 16.05.2001 года N 125, так как при выявлении ошибки должен быть произведен перерасчет налоговой базы того периода, в котором совершены ошибки. Данный вывод налогового органа повлек доначисление налога на прибыль за 2005 г.. в сумме 833.649 руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования в указанной части, исходил из того, что, поскольку указанный доход отражен налогоплательщиком в 2002 г.., доначисление налога на прибыль за 2005 г.. влечет возложение на налогоплательщика уплаты налога в двойном размере. Указанный вывод суда является ошибочным, поскольку не основан на материалах дела и требованиях законодательства.

Из материалов дела следует, что за оказанные услуги по сервисному обслуживанию парка ГТУ по договору N 004-06-99 Общество выставило в адрес ООО "ТюменьТрансГаз" счет-фактуру N 125 от 16.05.2001 года на сумму 3 473 538 руб., а также НДС 20 % - 694 707,66 руб. (л.д. 50 т.7).

Указанная сумма учтена в бухгалтерском учете налогоплательщика в составе дебиторской задолженности ООО "ТюменьТрансГаз".

Далее, данная сумма была включена Обществом в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2002 года (налоговую базу переходного периода), что подтверждается актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами на 31.12.2001 года с расшифровкой строки ООО "ТюменьТрансГаз", налоговой декларацией по налогу на прибыль за 1 полугодие 2002 года, бухгалтерской справкой-пояснением от 30.03.2010 года (л.д. 74, 90-94 т.80).

Таким образом, действительно, сумма по счету-фактуре N 125 от 16.05.2001 года учтена Обществом в 2002 году в составе дохода.

Положения п/п 1 п. 1 ст. 10 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" 06.08.2001 года N 110-ФЗ четко определяют дату, на которую проводится инвентаризация дебиторской задолженности. Учету в составе доходов налоговой базы переходного периода подлежит вся числящаяся по состоянию на 31.12.2001 года на балансе или за балансом дебиторская задолженность вне зависимости от того, погашена ли эта задолженность на дату проведения расчета налоговой базы переходного периода или еще не погашена.

Согласно Методическим рекомендациям по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ,утвержденным Приказом МНС России от 21.08.2002 года N БГ-3-02/458, при погашении в 2002 году и позднее дебиторской задолженности, которая была включена в состав доходной части налоговой базы переходного периода, суммы поступлений в учтенном для налогообложения размере средств, на основании п. 3 ст. 248 НК РФ, не увеличивают размер налоговой базы 2002 года и последующих лет, не изменяют размер налоговой базы переходного периода и не влияют на порядок внесения в бюджет налога, исчисленного по налоговой базе переходного периода.

Таким образом, отражение дебиторской задолженности в налоговой базе переходного периода является правомерным.

Налогоплательщик в декабре 2005 г.. по карточке счета 90 "Продажи" провел сторнировочную запись с отрицательным результатом, уменьшив налоговую базу (доход) по налогу на прибыль за 2005 г.., исчисленную по результатам текущей деятельности (л.д. 162 т.44).

Налоговый орган в ходе проверки признал действия налогоплательщика по уменьшению налоговой базы неправомерными, и именно указанный факт повлек доначисление налога.

Из изложенных обстоятельств, подтвержденных вышеперечисленными доказательствами, следует, что доначисление налога не влечет повторного налогообложения суммы дохода, отраженной ранее по счету-фактуре от 16.05.2001 г.. N 125, поскольку позиция налогового органа влечет единовременное налогообложение дохода в 2002 г.., и вывод суда первой инстанции в рассматриваемом случае является неправомерным.

В заявлении, направленном в суд первой инстанции, о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа, налогоплательщик возражал против выводов налогового органа, ссылаясь на правомерность своих действий ввиду необходимости применения пп.1 п.2 ст. 265 НК РФ.

Однако, указанная норма Налогового кодекса РФ не содержит подобного алгоритма действий (в виде сторнирования ранее правомерно отраженного дохода), предусматривая возможность включения в состав внереализационных расходов убытков прошлых лет выявленных в текущем (отчетном) периоде.

Суд апелляционной инстанции, тем не менее, считает необходимым оценить указанный вывод налогоплательщика, поскольку возможно, при соблюдении всех прочих законодательно определенных условий, неверное ведение учета и совершения бухгалтерской проводки не влечет изменения общей величины налоговых обязательств плательщика, исчисленных по результатам налогового периода.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 Кодекса).

Согласно п/п 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Пунктом 1 статьи 54 Кодекса императивно установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса. Указанная позиция отражено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.08.2008 N 4894/08.

Обязательность соблюдения указанного условия подтверждается также Инструкцией по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585, действовавшей в рассматриваемый налоговый период, согласно которой в разделе "Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" по строке 090 приложения N 7 к листу 02 декларации показывается сумма убытков прошлых налоговых периодов, выявленная в текущем отчетном (налоговом) периоде, если по выявленным в налоговом периоде расходам не представляется возможным определить конкретный период совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы.

Таким образом, для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего отчетного (налогового) периода необходимо установить наличие самих убытков по итогам прошлых лет, факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде и невозможность определения периода совершения ошибки.

Соответствующих доказательств выявления Обществом убытков прошлых лет в 2005 году в материалы дела не представлено. Напротив, из акта сверки расчетов между налогоплательщиком и ООО "Тюментрансгаз" на 01.11.2005 года видно, что сумму дебиторской задолженности в размере 4 168 245,94 руб. контрагент не признает (л.д. 53-57 т. 7).

Также следует отметить, что о наличии спорной задолженности налогоплательщику было известно в 2002 году, так как она включена в налоговую базу переходного периода.

При этом в силу изложенного выше, в 2002 г.. ошибок при формировании налоговой базы налогоплательщиком не допущено.

Следовательно, действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2005 года расходов, относящихся к 2001, 2002 г.г. или иному периоду в случае их фактического совершения и документального оформления нельзя было бы признать правомерными.

В дополнительных пояснениях, направленных в суд первой инстанции (л.д.55 т.80), а также в тексте отзыва на апелляционную жалобу налогоплательщик ссылается на необходимость применения в рассматриваемом случае положений п.п. 2 п.2 ст. 265 НК РФ.

Согласно вышеприведенным Методическим рекомендациям по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ, в случае, если после 01.01.2002 года задолженность, отраженная в составе доходной части налоговой базы переходного периода, становится безнадежным долгом (долгом, нереальным к взысканию), то эти суммы в целях налогообложения признаются убытками в соответствии с п/п 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. При этом данный факт не изменяет размер налоговой базы переходного периода и не влияет на порядок внесения в бюджет налога, исчисленного по налоговой базе переходного периода.

Данные положения соответствуют порядку определения налогооблагаемой базы, предусмотренному как ранее действующим, так и действующим в проверяемый период законодательством.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Представители налогоплательщика в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции, признавая неправомерность уменьшения доходной части налоговых обязательств, полагает, что дебиторская задолженность ООО "ТюменьТрансГаз" по оплате счета-фактуры N 125 от 16.05.2001 года на сумму 3 473 538 руб. является безнадежным долгом нереальным к взысканию.

Порядок списания дебиторской задолженности регламентируется Положением N 34н. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 77 названного Положения).

Из системного толкования вышеназванных норм усматривается, что право на списание возникает у налогоплательщика при наличии первичных документов, подтверждающих нереальность взыскания, и при последовательном оформлении совокупности документов, свидетельствующих о наличии дебиторской задолженности в заявленном размере, а также документов, которые позволят установить дату возникновения дебиторской задолженности и подтвердить соблюдение обществом порядка ее списания.

Согласно ст. 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также п. 26, 27 Положения N 34н, для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете).

При этом, как установлено ст. 8 Закона о бухгалтерском учете, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Осуществление и оформление инвентаризации производятся по правилам бухгалтерского учета согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным Приказом Минфина России от 13.06.1995 г. N 49 (далее - Методические указания).

По окончании инвентаризации оформляется акт расчетов задолженности с покупателями и поставщиками, а также прочими дебиторами и кредиторами по форме ИНВ-17. К акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами составляется справка (приложение к форме ИНВ-17).

Однако, ни одного документа, подтверждающего (даже косвенно) соблюдение установленного порядка списания дебиторской задолженности, налогоплательщиком не представлено. Более того, из пояснений плательщика не возможно установить причину признания задолженности безнадежным долгом: истечение срока исковой давности (возможно в 2004 г..), ликвидация должника и т.д.; при отсутствии соответствующих документов не представляется возможным установить начало и течение срока давности, момент ее исчисления, наличие или отсутствие перерыва течения срока давности. При этом, само по себе не признание наличия задолженности должником не свидетельствует о безнадежности долга.

Ссылка представителей Общества на фактическое наличие вышеупомянутых документов не принимается во внимание, в виду критического отношения суда к данному утверждению: необходимый комплект документов не был представлен налогоплательщиком ни в налоговый орган для подтверждения правильности определения налоговой базы, ни в суд первой инстанции, ни в суд апелляционной инстанции. Кроме того, в ходе налоговой проверки и исследования материалов дела судом апелляционной инстанции не подтвержден сам факт списания безнадежного долга в состав внереализационных расходов и совершения соответствующей хозяйственной операции.

Согласно ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений; обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

При этом, расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, носят заявительный характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям 252 НК РФ.

В связи с тем, что налогоплательщик о наличии спорных расходов в установленном порядке не заявил (расходы не отражены, в том числе, в бухгалтерском и налоговом учете и в декларации), доказательств надлежащего документального подтверждения указанных расходов не представил, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности обоснованного возможного списания суммы долга в состав внереализационных расходов.

Вышеперечисленные обстоятельства свидетельствуют о неправомерности действий налогоплательщика по уменьшению дохода по налогу на прибыль 2005 года на спорную сумму и, напротив, об обоснованности доначисления налога на прибыль за 2005 г.. налоговым органом.

При этом, в случае надлежащего оформления хозяйственных операций и формирования налогооблагаемой базы налогоплательщик не лишен возможности уточнить налоговые обязательства соответствующего периода в соответствии с требованиями ст.ст. 54, 81, 265 НК РФ.

На основании изложенного, выводы суда первой инстанции в данной части являются ошибочными, в связи с чем, решение в указанной части подлежит отмене.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2005-2007 годы также явились выводы налогового органа о необоснованном завышении расходов в 2005 году на 34 013 436 руб., в 2006 году на 120 889 936 руб. и в 2007 году на 178 069 248 руб. на стоимость комплектующих, использование которых не требовалось для получения соответствующего дохода, а также о нереальности приобретения соответствующего товара у ООО "Ситех". Выводы налогового органа основаны на объяснениях директора ООО "Ситех", работников ОАО "Пермский моторный завод", заключении специалиста, сведениях, полученных от контрагентов налогоплательщика.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции на основании положений ст. 170 АПК РФ исходил из отсутствия доказательств того, что спорные расходы не относятся к осуществляемой налогоплательщиком деятельности и являются нереальными.

Выводы суда являются верными.

Из материалов дела следует, что ЗАО Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авиагаз" в 2005-2007 годах осуществляло поставку газотурбинных установок, газоперекачивающих агрегатов в адрес газотранспортных предприятий ОАО "Газпром" для реконструкций, а также осуществлял пуско-наладочные работы, ремонтно (регламентно)-техническое и сервисное обслуживание газотурбинного оборудования в эксплуатации.

Реальность осуществления данных хозяйственных операций подтверждается договорами, спецификациями, лицензиями, перепиской с контрагентами, товарно-транспортными накладными, техническими актами, командировочными удостоверениями, актами сдачи-приемки выполненных работ, упаковочными листами, а также технической документацией (ГОСТами, СТО Газпром, ЭТУ, ТУ, решениями ОАО "Газпром" и пр.).

В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и(или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорные расходы связаны с деятельностью налогоплательщика, что является основанием для их учета в составе расходов по налогу на прибыль, поскольку в силу абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ расходами для целей налогообложения признаются любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Доводы налогового органа по непринятию расходов основаны на объяснениях работников ОАО "Пермский моторный завод", заключении специалиста, объяснениях директора ООО "Ситех" Стекляра С.Я., заключении почерковедческой экспертизы.

В соответствии с экспертным заключением Западно-Уральского экпертного центра ООО "Экспертиза" от 03.06.2009 года счета-фактуры N 236 от 13.12.2005 года, N 287 от 24.12.2005 года, N 21 от 02.10.2006 года, N 22 от 02.10.2006 года, N 23 от 02.10.2006 года, N 219 от 02.06.2006 года, N 219 от 02.06.2006 года, N 220 от 03.06.2006 года, N 147 от 15.05.2007 года, N 182 от 20.06.2007 года, N 217 от 28.08.2007 года, N 232 от 12.09.2007 года, N 256 от 01.10.2007 года, N 257 от 01.10.2007 года, N 261 от 30.11.2007 года, N 294 от 06.12.2007 года, вероятно, выполнены не Стекляром С.Я., а кем-то другим с подражанием его подписям.

Между тем, на исследование представлены не все спорные счета-фактуры.

Перечень предоставляемых эксперту документов согласно постановлению о назначении экспертизы не соответствует перечню документов, приведенных в заключении от 03.06.2009 года. Часть исследуемых документов представлена на экспертизу в копиях, о чем не указано в постановлении о назначении экспертизы, несколько документов, перечисленных в постановлении, на экспертизу не представлены.

Кроме того, в распоряжение эксперта представлен подлинный счет-фактура N 294 от 06.12.2007 года. Однако указанный документ не изымался при производстве выемки, о чем свидетельствует опись изъятых документов к протоколу выемки, тем самым подтверждается, что он не мог находиться в распоряжении налогового органа.

При этом, в постановлении о назначении экспертизы указано, что в распоряжение эксперта предоставлены свободные, условно-свободные и экспериментальные образцы почерка Стекляра С.Я., которые у Инспекции на момент передачи материалов эксперту, фактически не имелись.

Кроме того, в экспертном заключении имеются несоответствия, исключающие его достоверность как доказательства по делу, поскольку в заключении указано, что 09.04.2009 года на почерковедческое исследование представлены образцы почерка и подписей Стекляра С.Я., в том числе свободные - в копии листа паспорта, выданного 18.09.2002 года, в копиях заявления об увольнении с работы от 26.07.2007 года, от 28.09.1987 года, в копиях заявления о приеме на работу от 30.09.1986 года, от 28.09.1987 года; условно-свободные образцы в виде записей и подписей в протоколе допроса свидетеля от 09.04.2009 года (4 л.); экспериментальные образцы (1 л.).

Указанные документы не могли быть представлены 09.04.2009 года, так как только 29.04.2009 года протокол допроса Стекляра С.Я. с условно свободными и экспериментальными образцами подписей Стекляра С.Я., а также копией его паспорта поступили из ИФНС по Октябрьскому району г. Самары в адрес Инспекции.

Поручение об истребовании у ОАО "Гипровостокнефть" заявлений о приеме на работу и увольнении с работы Стекляра С.Я. направлено в адрес в ИФНС по Ленинскому району г. Самары только 10.04.2009 года.

Данные обстоятельства исключают возможность получения указанных документов экспертом 09.04.2009 года.

Более того, экспертному исследованию частично подверглись копии, а не оригиналы документов на соответствие подписей руководителя на электрофотографических копиях первичных документов копиям его подписей на копиях иных документах со свободными образцами подписей. При этом свободные образцы подписи Стекляра С.Я. не соответствуют исследуемым документам по времени исполнения, с учетом возраста, состояния здоровья, условий подписания документов.

Методикой судебно-почерковедческой экспертизы разработан ряд общих требований, предъявляемых к сравнительному материалу. К ним относятся, прежде всего, надлежащее качество и достаточное количество сравнительных материалов-образцов. Надлежащее качество образцов - это сопоставимость их по времени написания и виду документа, языку, содержанию, материалу письма, способу выполнения и, если возможно, по условиям выполнения. Достаточное количество образцов - это объем образцов, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте, подписи. Для решения судебно-почерковедческих задач представляются три вида образов почерка и подписи: свободные, экспериментальные и условно-свободные. Свободных образцов подписей должно быть не менее 10; экспериментальные образцы почерка отбираются в количестве не менее 12 листов; подписи - не менее 30-40 (на отдельных листах по 5-6 подписей на каждом); свободные образцы почерка должны быть заверены подписью лица, свободные образцы почерка (подписи) которого, изымаются для исследования.

В заключении эксперта указано, что исследуемые подписи на копиях исследуемых документов нанесены с помощью электрофотографического аппарата, а на других документах - выполнены скорописью, красящим веществом сине-фиолетового, фиолетового цветов. Поскольку в отношении подписей на копиях исследуемых документов говорится не об исследовании изображений подписей, а о технике их исполнения, данный вывод может свидетельствовать об использовании технических средств при изготовлении подписи на копии документа. На экспертизу подписи необходимо представлять подлинники исследуемых документов. Это требование обусловлено тем, что по копиям невозможно установить, не выполнена ли подпись на подлинном документе с использованием технических средств, а также тем, что в большинстве случаев невозможно установить условия выполнения подписи, поскольку по копии нельзя определить степень координации движений, нажим и темп исполнения подписи. При исследовании копий документов очень высока вероятность ошибки. Кроме того, неизвестно, какие по счету копии с подлинных документов представил эксперту налоговый орган.

В экспертном заключении указано на установление признаков снижения координации движения 1-й группы, замедления темпа письма, о чем свидетельствуют мелкая извилистость, изломы, угловатость отдельных элементов, тупые начала и окончания штрихов в подписях, расположенных в актах приема передачи векселей за порядковыми номерами 34, 37, 39, 40, 48, 50, 52, 54-61. При этом, документы за номерами 57-61 являются договорами, а не актами приема-передачи векселей. В экспертном заключении не указано, в каких документах, кроме вышеперечисленных, установлены различающиеся признаки и в каких - совпадения общих и частных признаков. Таким образом, у эксперта отсутствовали достаточные основания для отнесения выявленных различающихся и совпадающих признаков ко всем документам, кроме, непосредственно исследованных, за порядковыми номерами 34, 37, 39, 40, 48, 50, 52, 54-61. Но ссылка и на эти документы является условной, поскольку не указано какой признак имеется в каждом конкретном документе.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что вывод эксперта носит вероятностный характер, следовательно, экспертное заключение не может быть признано достоверным, так как в силу ч. 3 ст. 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В протоколе N 783 допроса свидетеля Стекляра С.Я. от 09.04.2009 года, свидетель указал, что договоры с налогоплательщиком не заключал, доверенности от ООО "Ситех" не выдавал, поставку продукции в адрес Общества в 2005-2007 годах не производил.

Между тем, из объяснения указанного лица от 15.03.2010 года, удостоверенного нотариально, следует, что ранее данные им пояснения не соответствуют действительности, которые он сделал по причине незнания закона и угрозы наказания. При этом, руководитель ООО "Ситех" подтвердил факты наличия в спорные периоды взаимоотношений между налогоплательщиком и ООО "Ситех", подписании им первичной документации и т.п.

Таким образом, с учетом противоречивости и взаимоисключения указанных доказательств, факт подписания спорных документов неуполномоченным лицом достоверно, неопровержимо и категорично не доказан, напротив, суд апелляционной инстанции толкует данное несоответствие в пользу налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекция не доказала, что совокупность обстоятельств, которые установлены при проведении проверки, связана с наличием у налогоплательщика умысла, на получение необоснованной налоговой выгоды посредством неправомерного получения налоговых вычетов по НДС.

Налоговым органом не опровергнуты факты приобретения спорных объемов материалов и использования их налогоплательщиком в производственной деятельности.

Доказательств взаимозависимости налогоплательщика и контрагента, а также получения именно налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (фактического возврата перечисленных контрагенту денежных средств и т.п.) в материалы дела Инспекцией не представлено. Кроме того, налоговым органом не проанализированы данные о совершении платежей по расчетному счету плательщика и поставщика, операций по оплате векселей, используемых в расчетах.

Также налоговым органом не проведена встречная проверка спорного контрагента, в том числе на предмет отражения в отчетности данных хозяйственных операций.

Спорный поставщик зарегистрирован в установленном законом порядке и поставлен на налоговый учет; представлял налоговую и бухгалтерскую отчетность, в том числе за период правоотношений с налогоплательщиком.

Более того, в материалы дела представлена выписка из ЕГРЮЛ по состоянию на 19.05.2009 г.., согласно которой 31.03.2006 г.. в реестр внесена запись об учете ООО "Ситех" (в настоящее время ООО "Триумф") по месту нахождения обособленного подразделения, что опровергает вывод налогового органа об отсутствии у контрагента складских помещений.

Неисполнение контрагентом своих налоговых обязательств не влечет для налогоплательщика негативных последствий в виде отказа в предоставлении налоговых вычетов. Кроме того, соответствующих доказательств в материалы дела не представлено.

Налоговым органом также не представлены доказательства о фиктивном характере заключенных Обществом сделок, либо о порочности хозяйственных операций, совершенных сторонами сделок.

Ссылка проверяющих на наличие взаимозависимости налогоплательщика и одного из перевозчиков комплектующих от ООО "Ситех" до места назначения, также не принимается во внимание, поскольку сам по себе факт взаимозависимости дает налоговому органу право на проверку применяемых в сделке цен на основании ст. 40 НК РФ. При этом, налоговым органом не доказано, что в документах, подтверждающих факт доставки продукции, содержатся недостоверные сведения относительно автотранспортных средств, маршрута следования и т.д.

Кроме того, выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы основаны лишь на данных бухгалтерского учета, что противоречит требованиям налогового законодательства, так как возможное неверное отражение отдельных хозяйственных операций, в том числе с учетом специфики хозяйственной деятельности налогоплательщика, многостадийности поставки оборудования, комплектующих к нему, участия иных поставщиком и изготовителей, оказания услуг по монтажу и т.д., само по себе не дает основания для вывода о нереальности совершенных сделок, и, следовательно, понесенных расходов.

На основании изложенного, решение налогового органа в части отказа в отнесении в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль затрат по сделкам с ООО "Ситех" в 2005-2007 годах, обоснованно признано недействительным.

Решение суда в указанной части отмене не подлежит.

Между тем, суд первой инстанции неправомерно отказал в удовлетворении заявленных требований в отношении применения вычетов по НДС по данным сделкам, приняв во внимание вышеперечисленные заключение экспертизы и показания Стекляра С.Я., отрицающие факт взаимоотношений ООО "Ситех" с налогоплательщиком и подписания документов.

Статьей 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты (пункт 1).

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2).

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой (пункт 1).

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2).

В счете-фактуре должны быть указаны, в частности, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя (пункт 5). Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6).

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (пункт 1).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в названном пункте (пункт 2).

Анализ названных положений показывает, что налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты при одновременном соблюдении следующих условий:

1) принятие приобретенных товаров, работ, услуг на учет;

2) наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур по приобретенным товарам, работам, услугам;

3) использование товаров, работ, услуг для операций облагаемых НДС.

В определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 года N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

По смыслу Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 года N 24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении N 53 от 12.10.2006 года, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Проанализировав представленные в материалы дела документы, с учетом вышеперечисленных выводов в отношении заключения эксперта и показаний Стекляра С.Я., суд апелляционной инстанции, на основании положений ст. 71 АПК РФ, пришел к выводу о недоказанности налоговым органом факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 года N 18162/09, при соблюдении требований законодательства налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Инспекцией в ходе проверки, как уже указано выше, не были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности Общества. Следовательно, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах поставщика в качестве руководителя этого Общества, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание объяснение Стекляра С.Я. от 15.03.2010 года, удостоверенное нотариально, а также доказательства отсутствия у ООО "Ситех" задолженности перед бюджетом, в том числе по НДС.

В п. 5.1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.03.2007 N 17 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре вступивших в законную силу судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам" указано, что при обжаловании в апелляционном или кассационном порядке судебного акта, основанного на положениях законодательства, практика применения которых после его принятия определена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, суд апелляционной или кассационной инстанции учитывает правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при оценке наличия оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 разъяснено, что вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их взаимосвязи и совокупности, с учетом правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 20.04.2010 года N 18162/09, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщиком соблюдены требования ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, при предъявлении НДС к вычету по сделкам с ООО "Ситех", в связи с чем, решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным, а решение суда первой инстанции - отмене.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2007 год и отказа в применении налогового вычета по НДС за 2007 год, явились выводы проверяющих о необоснованном завышении налогоплательщиком расходов на сумму 29 803 930 руб. и отнесении НДС на вычеты в сумме 5 364 707 руб. по счету-фактуре N 1680 от 19.12.2007 года, выставленному НПО "Искра", в связи с не отражением в бухгалтерском учете дохода от реализации оборудования.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суд первой инстанции исходил из отсутствия оснований для включения в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль и отнесения НДС к вычету по данному счете-фактуре, поскольку налогоплательщик оборудование не отразил на конец 2007 года ни в качестве реализованного, ни в качестве товара для реализации.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что в соответствии с условиями договора N 316-960/2007 от 02.12.2007 года, заключенным между ЗАО "Искра-Авигаз" и ООО "Тюментрансгаз", Общество принимает на себя обязательство, в том числе по проведению шеф-монтажных работ при установке двух комплектов оборудования ГПА-16РТ "Урал" на объекте ЗАКАЗЧИКА "Реконструкция КС "Пуровская" газопровода Уренгой-Центр 2.

В связи с тем, что работы по реконструкции агрегата со станционным номером 8 планировалось провести в ноябре 2007 года, заказчик (ООО "Тюменьтрансгаз") письмом исх. N 03/3682 от 04.05.2007 года известил Общество о необходимости доставки оборудования к месту проведения работ в октябре 2007 года.

Представитель налогоплательщика в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции пояснил, что доставка комплекта оборудования, за исключением его части стоимостью 29 803 930 руб., осуществлена на станцию к указанному сроку, что позволило начать выполнение работ в ноябре, о чем свидетельствует акт N 316А-426/2007 от 30.11.2007 года (командировочное удостоверение N 484 от 01.11.2007 года). Остальная часть оборудования стоимостью 29 803 930 руб. доставлена только в декабре 2007 года по причине неисполнения обязательств в части сроков поставки ОАО НПО "Искра".

Протокол соглашения о договорной цене (приложение N 1 к договору N 316-960/2007) содержит условие, что окончательная цена определяется после завершения работ. Несвоевременная поставка части оборудования ОАО НПО "Искра", а соответственно и Обществом (отгрузка произведена 19.12.2007 года в соответствии с ТТН N 173 от 19.12.2007 года), привела к тому, что весь комплекс работ был завершен налогоплательщиком только к концу декабря 2007 года, о чем свидетельствует акт N 316А-530/2007 от 31.12.2007 года (командировочное удостоверение N 537 от 30.11.2007 года). Соответственно согласование полной и окончательной стоимости договора произведено только в 1 квартале 2008 года (приложение N 1/1 от 29.02.2008 года "Протокол уточнения договорной цены"), после чего в адрес заказчика выставлена товарная накладная по форме ТОРГ-12 N 9 от 07.03.2008 года.

Письмом исх. N 03/3682 от 04.05.2007 года ООО "Тюменьтрансгаз" подтверждает, что в соответствии с Программой реконструкции и технического перевооружения ввод ГПА по объекту КС "Пуровская" газопровода "Уренгой-Центр 2" планируется в 2007 году и поставку оборудования необходимо обеспечить к октябрю 2007 года.

При отсутствии оборудования выполнить предусмотренные договором работы налогоплательщик не имел возможности.

Дополнительным, соглашением N 1 к договору N 902-642/06 предусмотрена поставка ОАО НПО "Искра" для ЗАО "Искра-Авигаз" двух комплектов для ГПА-16РТ КС "Пуровская" в августе и сентябре 2007 года.

В связи с нарушением сроков поставки, согласно акту сдачи приемки от 18.12.2007 года ОАО НПО "Искра" передало, а Общество приняло оборудование агрегата ГПА-16Т "Урал" КС "Пуровская" (л.д. 109 т.8).

Налогоплательщик принял оборудование к учету, отразив товар на счете 41 "Товары" (л.д. 115 т.100), затем списан на счет 90.2.1 "Продажи".

19.12.2007 года ОАО НПО "Искра" выставило в адрес налогоплательщика счет-фактуру N 1680 (л.д. 110 т.8).

На основании товарно-транспортной накладной N 173 от 19.12.2007 года данное оборудование отгружено в г. Н.Уренгой (л.д. 27 т.75).

Выполненные шеф-монтажные работы приняты заказчиком и оформлены актом N 316А-426/2007 от 30.11.2007 года, счетом-фактурой N 556 от 30.11.2007 года; актом N 316А-530/2007 от 31.12.2007 года, счетом-фактурой N 616 от 31.12.2007 года.

29.02.2008 г.. сторонами договора составлен протокол уточнения договорной цены по договору от 316-960/2007 от 02.02.2007 г.., по товарной накладной комплект материальной части, ранее отгруженный 19.12.2007 г.., от 07.03.208г. N 9 был принят заказчиком (л.д. 25-26 т.75).

Таким образом, фактически товар, приобретенный у ОАО НПО "Искра", на конец 2007 г.. был отгружен (что повлекло его отсутствие в учете), но не принят заказчиком.

Данный факт налогоплательщиком не оспаривается.

В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции, порядок оценки которых установлен статьей 319 НК РФ.

Для распределения прямых расходов должен организовываться надлежащий налоговый учет, на основе данных которого в силу статьи 313 НК РФ налогоплательщиками исчисляется налоговая база. При этом согласно статье 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде, сумму остатка расходов, подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах.

В данном случае, по смыслу ст.ст. 318 и 319 НК РФ прямые расходы подлежали отнесению к расходам того отчетного (налогового) периода, в котором продукция, в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ, была реализована. При этом, реализация - принятие оборудования заказчиком на конец 2007 года не осуществлено.

Несмотря на сложность, многоэтапность деятельности налогоплательщика по проведению шеф-монтажных работ при установке комплектов оборудования, а также отсутствие согласованной цены на отгруженное оборудование и невозможности исполнить обязательства по договору на проведение шеф-монтажных работ без отгрузки этого оборудования, у налогоплательщика нет оснований не применять порядок, предусмотренный названной нормой.

Кроме того, следует отметить, что исходя из толкования ст.ст. 3, 38, 44, 52, 54 НК РФ формирование налоговой базы должно носить объективный характер и зависеть от наличия оснований, установленных законом. Субъективный фактор, в частности, форс-мажор, не может влиять на формирование налоговой базы, как порождающий произвольное, зависящее от воли налогоплательщика корректирование подлежащей уплате суммы налога.

Таким образом, налогоплательщик должен был откорректировать налоговую отчетность по налогу на прибыль за 2008 год и включить спорные расходы в налогооблагаемую базу указанного периода.

Следовательно, Общество нарушило требования ст.ст. 54, 252, 272, 318, 319 НК РФ и необоснованно занизило налоговую базу по налогу на прибыль за 2007 год, включив в состав расходов указанные затраты.

Доводы налогоплательщика о том, что в рассматриваемом случае отсутствует обязанность по уплате налога на прибыль, поскольку по итогам 2007 и 2008 г.г. при надлежащем отражении расходов (в 2008 г..) не возникает разницы в исчислении налоговых обязательств в целом, не принимаются во внимание, так как 2008 г.. не являлся проверяемым периодом, и налоговый орган в ходе выездной проверки не имел возможности скорректировать обязательства плательщика за 2008 г..

В ходе судебного разбирательства, с учетом предмета спора данное обстоятельство также не может быть проверено судом, так как выходит за рамки рассматриваемого предмета. Кроме того, налогоплательщик не лишен возможности уточнить налоговые обязательства 2008 г.. в соответствии с требованиями ст.ст. 54, 80, 252, 272, 318, 319 НК РФ.

Решение суда в данной части отмене не подлежит.

Между тем, выводы суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика оснований для применения налогового вычета по НДС по указанным хозяйственным операциям являются ошибочными, поскольку право на вычет не зависит от факта последующей реализации приобретенного товара (работы, услуги), а обусловлено несением затрат по уплате налога поставщику.

Поскольку соответствующие доказательства оприходования товара, получения счета-фактуры и уплаты налога контрагенту в материалы дела представлены, суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщиком соблюдены положения ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ при предъявлении НДС в сумме 5 364 707 руб. по счету-фактуре от 19.12.2007 года N 1680 к вычету в 2007 году. В данной части фактов недобросовестности налоговым органом в ходе проверки не установлено, претензий к оформлению первичных документов не заявлено.

Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене.

Основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС по уточненным налоговым декларациям за январь, февраль, декабрь 2007 года, послужили выводы Инспекции о том, что отчетность представлена Обществом после того, как ему стало известно о назначении выездной налоговой проверки.

Удовлетворяя требования в данной части, суд признал отсутствие оснований для привлечения к ответственности, ввиду того, что у налогового органа не имелось сведений о наличии переплаты (недоимки) по НДС ко сроку уплаты налога или на момент вынесения решения.

Выводы суда являются обоснованными.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 года N 5 при применении ст. 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, он может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

Из содержания приведенных норм следует, что налогоплательщик привлекается к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за совершение налогового правонарушения в конкретном налоговом периоде.

При этом наличие у него переплаты, возникшей в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, является основанием для освобождения от ответственности только при соблюдении им условий, определенных в п. 4 ст. 81 НК РФ, одним из которых является подача заявления о дополнении и изменении налоговой декларации до момента, когда он узнал о назначении выездной налоговой проверки.

Уточненная налоговая декларация по НДС за январь 2007 года, в соответствии с которой увеличена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет на 324 703 руб., подана налогоплательщиком 21.04.2009 года, то есть после того, как налогоплательщик узнал о завершении выездной налоговой проверки. Согласно справке выездная налоговая проверка завершена 10.04.2009 года, в ходе которой налоговым органом не выявлена указанная ошибка, что исключает возможность привлечения к ответственности по указанному основанию (п/п 2 п. 4 ст. 81 НК РФ).

Уточненная налоговая декларация по НДС за февраль 2007 года, в соответствии с которой увеличена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет на 42 728 руб. подана налогоплательщиком 08.12.2008 года, между тем, у Общества имелась переплата по НДС, как на дату уплаты налога, так и на момент подачи уточненной налоговой декларации, что исключает возможность привлечения к ответственности по указанному основанию.

Уточненная налоговая декларация по НДС за декабрь 2007 года, в соответствии с которой увеличена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет на 80 550 руб., подана налогоплательщиком 22.09.2008 года, между тем, у Общества имелась переплата по НДС на дату уплаты налога в размере 9 766 860 руб., на дату подачи уточненной налоговой декларации в размере 21 953 946 руб., что подтверждается выпиской из лицевого счета за период с 01.01.2008 года по 31.12.2008 года и исключает возможность привлечения к ответственности по указанному основанию.

Таким образом, поскольку налогоплательщик представил в налоговый орган уточненные налоговые декларации за декабрь и февраль 2007 года в период проведения налоговой проверки, указанные действия не являются основанием для его привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, так как не привели к возникновению задолженности перед бюджетом, ввиду того, что сумма переплаты по более ранним периодам, больше суммы того же налога, заниженной в январе, феврале, декабре 2007 года.

В материалы дела по требованию суда апелляционной инстанции налоговым органом представлено сальдо расчетов налогоплательщика с бюджетом по НДС нарастающим итогом по состоянию на 18.05.2010 г.., согласно данным которого у налогоплательщика отсутствует недоимка по НДС, в том числе в связи с подачей уточненных деклараций, с 24.01.2005 г.. по 19.12.2008 г.. и с 27.01.2009 г.. по момент составления документа.

На основании вышеизложенного, в связи с отсутствием состава налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налогового органа в указанной части недействительным.

Решение суда в данной части отмене не подлежит.

Основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, явились выводы налогового о неисполнении требования о представлении документов в количестве 8 418 штук.

Суд обоснованно не усмотрел оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности в силу следующего.

Из материалов дела следует, что требованием N 16-23/7918-1 от 22.07.2008 года о представлении документов налоговый орган запросил у налогоплательщика, в том числе копии счетов-фактур к книгам продаж за 2006-2007 годы ( л.д. 102 т.63).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 03.08.2009 года по делу N А50-10627/2009, вступившим в законную силу 08.10.2009 г.. (л.д. 43 т.7) подтверждено право Общества не исполнять указанное требование, в связи с приостановлением проведения выездной налоговой проверки.

13.03.2009 г.. требованием б/н налоговым органом вновь истребованы у налогоплательщика документы к книгам продаж за 2006-2007 г.., а также к книгам покупок за аналогичный период (л.д. 102 т.63).

Письмом от 25.03.2009 года Общество во исполнение требования от 13.03ю2009г. представило налоговому органу копии запрошенные документов (счета-фактуры) к книгам продаж и книгам покупок за 2006-2007 г..г. в общем количестве листов - 8 418 (л.д. 122 т.63).

Оспариваемым решением налоговый орган привлек плательщика к ответственности за несвоевременное представление документов именно по требованию от 22.07.2008 г.. в количестве 8 418 шт.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, правомерно установил отсутствие состава налогового правонарушения в указанном случае, а также недоказанность размера вмененных санкций.

В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

В связи с тем, что отсутствие у налогоплательщика обязанности по исполнению требования от 22.07.2008 г.. установлено арбитражным судом, данный факт не подлежит доказыванию при рассмотрении настоящего спора в силу ст. 69 АПК РФ.

Довод налогового органа о том, что после возобновления налоговой проверки у налогоплательщика возникла обязанность по представлению ранее истребованных документов, не принимается во внимание в силу ст. 69 АПК РФ, при этом, срок представления документов, указанный в требовании от 22.07.2008 г.. не был продлен в установленном порядке, налоговым органом после возобновления выездной налоговой проверки было выставлено новое требование иного содержания, которое и исполнено налогоплательщиком.

Кроме того, указанное в решении количество непредставленных документов соответствует количеству листов представленных документов, которые представлены Обществом с письмом от 25.03.2009 года., при этом по требованию от 22.07.2008 г.. у налогоплательщика не истребовались документы по книге покупок за 2006-2007 г..г., тем не менее штрафные санкции за непредставление указанных документов исчислены в оспариваемом решении.

Таким образом, выводы суда первой инстанции являются законными и обоснованными, и решение суда в данной части отмене не подлежит.

Общество в апелляционной жалобе также ссылается на нарушение налоговым органом требований ст. 101 НК РФ в ходе проведения выездной налоговой проверки.

При пересмотре оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции об отсутствии существенных нарушений, которые могли бы повлечь признание решения налогового органа недействительным. Судом полно и всесторонне оценены все доводы налогоплательщика относительно продолжительности проверки, возможности ее приостановления, проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, действия налогового органа правомерно признаны судом совершенными в рамках действующего законодательства и не нарушающими права и интересы налогоплательщика, что влечет отсутствие оснований в силу ст. 198 АПК РФ для признания недействительным ненормативного правового акта в полном объеме.

Довод налогового органа, изложенный в апелляционной жалобе о том, что налогоплательщик являлся крупнейшим налогоплательщиком местного уровня в силу приказа и.о. начальника ИФНС по Свердловскому району г. Перми от 15.05.2008 г.. N 02-07/80, что является основанием для продления срока проведения выездной налоговой проверки, не принимается во внимание, поскольку противоречит ст. 83 НК РФ и положениям Приказа Минфина РФ от 11.07.2005 г.. N 85н. При этом, суд первой инстанции обоснованно установил наличие иных оснований для изменения продолжительности проведения налоговой проверки.

С учетом вышеперечисленного, в силу требований ч. 1, 2 ст. 270 АПК РФ решение суда первой инстанции подлежит изменению.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на сторон (налоговый орган в силу положений п/п 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты).

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, ч.ч. 1, 2 ст. 270, ст. 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Пермского края от 27.04.2010 года изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"Признать недействительным решение ИФНС России по Свердловскому району г. Перми от 09.10.2009 года N 15-30/18362 в части доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пени и штрафов, связанного с отнесением в состав расходов и налоговых вычетов затрат по операциям с ООО "Ситех", доначисления НДС за 2007 год в сумме 5 364 707 руб. по счету-фактуре НПО "Искра", соответствующих пени и штрафа; штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС за январь, февраль, декабрь 2007 года, штрафа по ст. 126 НК РФ.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Н.М.Савельева С.Н.Сафонова