Ошибки в заполнении платежных документов при перечислении налогов (О. Фурагина, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.)

Ошибки в заполнении платежных документов
при перечислении налогов

При уплате налогов в бюджет налогоплательщикам необходимо правильно заполнять платежные документы. Если они оформлены с ошибками, то суммы налогов могут быть зачислены на другой бюджет или на другой вид налогов. В этом случае у налогового органа возникнут расхождения с учреждением, что, в свою очередь, приведет к штрафным санкциям для налогоплательщика. Рассмотрим, какие ошибки в платежных документах являются причиной образования недоимки и начисления пеней.

Повторное перечисление налога

С 1 января 2007 года*(1) согласно пп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ налогоплательщик должен повторно перечислить налог в том случае, если в платежном поручении неверно указаны:

- номер счета Федерального казначейства;

- наименование банка-получателя.

Такие ошибки приводят к потере бюджетом налоговых доходов. Также налогоплательщику необходимо перечислить пени, если они были начислены, а затем обратиться в налоговую инспекцию за возвратом платежа в соответствии с НК РФ (Письмо Минфина РФ от 19.12.2006 N 03-02-07/2-122) (далее - Письмо N 03-02-07/2-122).

Уточнение платежа

Допустив ошибку, которая не привела к бюджетным потерям, налогоплательщик должен уточнить платеж. В соответствии с п. 7 ст. 45 НК РФ это можно сделать в случае, если ошибка было допущена в следующих полях платежного поручения:

- основание платежа (поле 106);

- тип платежа (поле 110);

- принадлежность платежа (КБК) (поле 104);

- налоговый период (поле 107);

- статус налогоплательщика (поле 101).

В таком случае в налоговую инспекцию следует подать заявление об уточнении платежа в произвольной форме, приложив к нему копии платежных документов, а также при необходимости провести сверку платежей. На основании перечисленных документов налоговый орган принимает решение об уточнении платежа*(2) на день фактической уплаты налога в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства.

После уточнения платежа налоговой инспекцией уплаченная сумма отражается в карточке лицевого счета плательщика, а пени, если они были начислены, пересчитываются. Положение п. 7 ст. 45 НК РФ о пересчете пеней при уточнении платежа распространяется также на поручения на перечисление налогов, при оформлении которых до 1 января 2007 года были допущены вышеуказанные ошибки (Письмо Минфина РФ от 14.08.2007 N 03-02-07/1-377). Однако данная норма не действует в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, так как они не являются налогом или сбором в соответствии с НК РФ. Порядок исчисления и уплаты пеней за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование регулируется ст. 26 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ". Данным Федеральным законом не предусмотрен пересчет пеней, если плательщик допустил ошибку при оформлении поручения на перечисление страхового взноса на обязательное пенсионное страхование в бюджетную систему РФ. Нельзя руководствоваться порядком, установленным ст. 45 НК РФ, и в случае выявления ошибок, допущенных при оформлении поручений на перечисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (Письмо Минфина РФ от 15.01.2007 N 03-02-07/2-3) (далее - Письмо N 03-02-07/2-3). В Письме от 15.03.2006 N 19-4-06/000036 ФНС отметила, что законодательством не определен орган, который должен осуществлять зачет и возврат переплаты по пенсионным взносам. Поэтому ни налоговые органы, ни Пенсионный фонд не будут возвращать пенсионные взносы, проводить их зачет в счет уплаты других налогов или уточнять платежки, которыми уплачены пенсионные взносы. Несмотря на это многие решения судов приняты в пользу налогоплательщиков (постановления Президиума ВАС РФ от 05.09.2006 N 2776/06, ФАС ВВО от 11.01.2007 N А17-1619/5-2006, ФАС ВСО от 16.11.2006 N А19-12749/06-35-Ф02-5912/06-С1, ФАС ДО от 27.12.2006 N Ф03-А73/06-2/4685).

Ошибочно указанный ИНН

Проблемы у налогоплательщика возникнут и при ошибочном указании ИНН получателя, например, если он укажет ИНН не того налогового органа, в котором состоит на учете. Согласно Рекомендациям по порядку ведения в налоговых органах базы данных "Расчеты с бюджетом", утвержденным Приказом ФНС РФ от 16.03.2007 N ММ-3-10/138, при получении информации в электронном виде из УФК по соответствующему субъекту РФ сотрудники отдела ввода и обработки данных УФНС направляют платежи в соответствующие налоговые инспекции на основании сведений, отраженных в полях 61 "ИНН получателя", 103 "КПП получателя", 16 "Получатель". Таким образом, платеж по налогу будет направлен в ту налоговую инспекцию, ИНН которой указан в поле 61 "ИНН получателя", а в соответствующей карточке "РСБ" (карточка расчетов с бюджетом) по налогу возникнет недоимка, на которую будут начисляться пени за несвоевременное перечисление налога в бюджет, хотя платеж был перечислен.

Для исправления ошибки возможны два варианта действий. Налогоплательщик должен направить письмо о зачислении платежа с приложением копии платежки в инспекцию, в которой он состоит на учете. В этом случае инспекция сделает запрос о зачислении платежа по назначению. Однако налогоплательщик и сам может направить соответствующее письмо в ту налоговую инспекцию, в которую он ошибочно перечислил налог. Для исправления ошибки в обоих случаях потребуется время, в течение которого пени за несвоевременное перечисление платежа у налогоплательщика будут расти.

В пункте 7 ст. 45 НК РФ в перечне ошибок, допускаемых при заполнении платежки, за которые пени подлежат пересчету, ошибка в указании ИНН не названа. Правомерно ли начисление пеней в данной ситуации? Согласно пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления им в банк поручения на перечисление денежных средств на соответствующий счет Федерального казначейства. Кроме того, следует обратить внимание на Определение КС РФ от 04.07.2002 N 202-О, в котором сказано, что пеня является дополнительным платежом, направленным на компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм. Сложившаяся арбитражная практика свидетельствует о том, что неправильно указанные ИНН и КПП налогового органа в платежке на перечисление налога не повод для начисления пеней, так как денежные средства поступили в бюджет в полном объеме (постановления ФАС СЗО от 06.03.2006 N А56-23188/2005, ФАС МО от 21.06.2006 N КА-А40/5240-06, Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2007, 19.01.2007 N 09АП-18106/2006-КА).

Ошибка в коде ОКАТО

Ошибка в коде ОКАТО не всегда приводит к потерям бюджета, поэтому в данном случае платеж с такой ошибкой можно уточнить. Если в результате подобной ошибки бюджет недополучил часть средств, то налог следует уплатить повторно. Рассмотрим случаи, когда платеж с неверным кодом ОКАТО можно уточнить, а когда ошибку исправить нельзя.

Ошибка в коде ОКАТО не приведет к бюджетной потере, если налогоплательщик перечислял федеральный налог. Согласно Письму Минфина РФ от 14.08.2007 N 03-02-07/1-371 зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения производится по тому бюджету, в который зачислена данная сумма в соответствии с бюджетным законодательством РФ. Таким образом, если сумма налога была зачислена в надлежащий бюджет при отсутствии потерь государственной казны, то можно учесть осуществленный платеж в установленном порядке без начисления пени.

Если налогоплательщик, перечисляя региональный платеж, вместо своего кода ОКАТО укажет код другого муниципалитета, но в пределах своего региона, то в этой ситуации региональный бюджет также не понесет никаких потерь, если все остальные реквизиты будут указаны правильно.

Минфин в Письме N 03-02-07/2-122 рассмотрел еще один случай, когда платеж с неверным кодом ОКАТО можно уточнить. Речь идет об ошибке в коде ОКАТО, допущенной до 2006 года. Причем ошибка была допущена по коду муниципального образования того региона, который был реорганизован.

Если при внесении регионального платежа организация ошибочно указала несуществующий код ОКАТО или код ОКАТО муниципалитета другого региона, то в этом случае налог может быть не зачислен в соответствующий бюджет, что, возможно, будет расценено как неуплата соответствующей суммы налога в бюджет (п. 11, 12, 13 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему РФ и их распределения между бюджетами системы РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 16.12.2004 N 116н).

Ошибка в коде КБК

Еще одна распространенная ошибка - неправильное указание кода КБК. Однако подать заявление об уточнении платежа можно и в этом случае. Рассмотрим данные ситуации.

Уплачивать налог повторно не придется, если бухгалтер ошибся в 14-м знаке КБК. Данная цифра показывает, что именно (налог, пени или штраф) перечисляет налогоплательщик. Следовательно, 14-й знак - это значения 1, 2, 33. Если налогоплательщик указал не то значение или просто указал 0, то платеж все равно поступит в нужный бюджет (Постановление ФАС СЗО от 19.02.2007 N А56-53554/2005).

Кроме того, можно уточнить платеж в случае, если бухгалтер перепутал коды КБК двух налогов одного уровня. Например, уплачивая один федеральный налог (например, НДС), бухгалтер указал код другого федерального налога (например, налога на прибыль в части, перечисляемой в федеральный бюджет). Бюджет в результате такой ошибки ничего не потеряет, следовательно, перечислять налог второй раз не нужно - для этого необходимо уточнить платеж (постановления ФАС ВВО от 27.12.2006 N А11-2180/2006-К2-24/150, от 31.08.2006 N А11-396/2006-К2-18/128, ФАС ВСО от 03.07.2007 N А74-397/07-Ф02-3397/07).

Даже при указании несуществующего кода КБК платеж признается осуществленным. Такой вывод подтверждается Постановлением ФАС СЗО от 09.11.2006 N А56-58303/2005. В данном постановлении рассматривается ситуация, когда ИФНС начислила организации пени на сумму несвоевременно перечисленного налога в связи с тем, что последняя указала в платежном поручении несуществующий код КБК (поступление денежных средств отражалось по коду "невыясненные платежи").

Суд указал, что налоговое законодательство не содержит такого основания для признания налога неуплаченным (несвоевременно уплаченным), как неправильное указание кода КБК в расчетном документе. Точное указание кода КБК необходимо для правильного распределения средств между бюджетами. В силу п. 2 ст. 45 НК РФ организация считается уплатившей налог в установленные законодательством сроки (в день сдачи платежных поручений в банк). Статьей 75 НК РФ не предусмотрено начисление пеней налогоплательщику (налоговому агенту) за период со дня уплаты налога до дня его зачисления на соответствующий код КБК и отражения в карточке лицевого счета. Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС МО от 05.04.2007 N КА-А40/2450-07.

Статус налогоплательщика

В случае если налогоплательщик, не являясь налоговым агентом, ошибочно указал в поле 101 расчетного документа значение "02" (налоговый агент), следует обратиться к Письму ФНС РФ от 14.07.2005 N 10-3-03/3184. В нем ФНС, ссылаясь на ст. 45 НК РФ, ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", запрещает налоговым органам при неправильном заполнении налогоплательщиком в платежном документе поля 101 "Статус лица, оформившего документ" вносить вышеуказанный платеж в карточку "РСБ" со статусом "01" и рекомендует относить данный платеж к разряду невыясненных платежей. Иными словами, если налогоплательщик неправильно указал сведения в поле 101 расчетного документа, то этот платеж не вносится в карточку "РСБ" налогоплательщика и в данной карточке у него возникает недоимка с соответствующим начислением пени за несвоевременное перечисление платежей в бюджет. Хотя данное письмо не носит нормативного характера, налоговые инспекции руководствуются им при решении вопроса о корректировке статуса налогоплательщика.

Однако арбитражная практика свидетельствует об обратном: неправильное указание в платежном поручении статуса налогоплательщика при наличии верно оформленного поручения в отношении остальных его реквизитов не влияет на исполнение обязанности по уплате налога в установленный срок и в соответствующий бюджет, следовательно, оснований для применения налоговых санкций нет (постановления ФАС ВВО от 09.10.2006 N А82-286/2006-14, от 17.10.2006 N А29-13240/2005А, ФАС ВСО от 20.02.2007 N А33-13334/06-Ф02-353/07-С1).

Пересчет пеней в 2007 году

Как отмечалось выше, изменения, внесенные Федеральным законом N 137-ФЗ в НК РФ, вступили в силу с 01.01.2007. В связи с этим Минфин в письмах N 03-02-07/2-122, 03-02-07/2-3 разъяснил порядок пересчета пеней в 2007 году. Финансисты указали, что в силу п. 9 и 10 ст. 7 Федерального закона N 137-ФЗ суммы налогов, сборов, пеней и штрафов, которые были излишне уплачены (взысканы) до 1 января 2007 года и подлежат возврату, должны возвращаться в порядке, действовавшем до названной даты. С 1 января 2007 года до 1 января 2008 года суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов подлежат возврату (зачету) за счет сумм поступлений, которые должны быть перечислены в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ согласно бюджетному законодательству РФ. Поэтому финансовое ведомство отметило, что пересчет пеней в 2007 году также должен производиться в пределах сумм поступлений этого налога, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ. Пересчет пеней может осуществляться при уточнении кода КБК по налогу, доход от которого подлежит зачислению в соответствующий бюджет (в пределах одного кода ОКАТО) по нормативу отчислений, установленному в размере 100%, либо по иным нормативам отчислений, установленным в одинаковом размере по тем кодам КБК, по которым производится уточнение. Минфин привел примерный перечень кодов КБК по доходам от налогов, которые в 2007 году подлежат зачислению в бюджеты по нормативам отчислений, равным 100%.

Если налогоплательщик, заполняя платежное поручение, допустил ошибку в указании кода ОКАТО, то в 2007 году пересчет пеней на сумму налога, подлежащую перечислению в местный бюджет, не должен производиться. Вместе с тем если сумма налога в 2006 году была отнесена к невыясненным поступлениям в связи с указанием (за налоговые периоды до 1 января 2006 года) кодов ОКАТО муниципальных образований, реорганизованных в соответствии с Федеральным законом от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ", то пересчет пеней возможен. Следовательно, по мнению финансового ведомства, полный пересчет пеней возможен в том случае, если в результате ошибки в платежном поручении сумма налога была полностью перечислена в тот же бюджет. В других случаях пересчет пеней не производится вообще (если бюджеты разные) либо производится частично (в той части, в которой сумма налога в соответствии с действующими нормативами отчислений поступила в требуемый бюджет). По данному вопросу необходимо отметить следующее. Действительно, в 2007 году согласно п. 9, 10 ст. 7 Федерального закона N 137-ФЗ зачет (возврат) сумм излишне уплаченных пеней возможен лишь в пределах поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ. Однако такие ограничения установлены именно для зачета и возврата, но не для перерасчета пеней: ни ст. 45 НК РФ, ни ст. 7 Федерального закона N 137-ФЗ не содержат на этот счет ограничений.

В случае если при допущенной в платежном поручении ошибке налоговый орган начислил пени и они были уплачены (взысканы), зачет (возврат) пеней должен осуществляться в порядке, предусмотренном ст. 78, 79 НК РФ. Но если налогоплательщик самостоятельно выявил ошибку в платежном поручении и обратился в налоговый орган с заявлением об уточнении платежа (при этом пени не уплачивались и не взыскивались), то производить пересчет пеней с учетом ограничений, указанных в приведенных письмах Минфина, оснований не имеется. Данные ограничения могут применяться лишь в том случае, если были уплачены или взысканы пени. Поэтому у налогоплательщика при обращении в налоговый орган, по нашему мнению, есть основания требовать пересчета пеней в полном размере.

Кроме того, Минфин в указанных письмах отметил, что положения нового п. 7 ст. 45 НК РФ являются дополнительной гарантией защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и, следовательно, имеют обратную силу (п. 3 ст. 5 НК РФ). Это означает, что в 2007 году налогоплательщик вправе подавать заявления о пересчете пеней вследствие ошибок в платежных поручениях, предъявленных как после 1 января 2007 года, так и до этой даты (если ошибка не повлекла неперечисление налога на соответствующий счет Федерального казначейства). В обоих случаях просить пересчета пеней можно за период с момента фактической уплаты налога в бюджетную систему, то есть с момента предъявления в банк соответствующего платежного поручения.

О. Фурагина,

эксперт журнала "Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Федеральный закон N 137-ФЗ).

*(2) Приказ ФНС РФ от 02.04.2007 N ММ-3-10/187@ "Об утверждении формы решения об уточнении платежа и порядка ее заполнения".

*(3) Приказ Минфина РФ от 08.12.2006 N 168н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ". С 1 января 2008 года вступает в силу новый Приказ Минфина РФ от 24.08.2007 N 74н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ".