Дорожные споры с РЖД (В.В. Руматов, "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2011 г.)

Дорожные споры с РЖД

Почти каждая компания пользуется услугами железной дороги. Например, при направлении сотрудника в командировку. Многие фирмы прибегают к услугам РЖД и на более серьезной основе: отправляют с помощью этого вида транспорта грузы в различные регионы России или за рубеж. Поговорим о том, какие санкции могут быть предъявлены перевозчику за нарушение условий перевозки. Тем более что не так давно этой проблемой озаботились и в Роспотребнадзоре. Не забудем и о порядке их отражения в учете.

В конце сентября прошлого года Роспотребнадзор опубликовал письмо*(1), которое было посвящено санкциям, предъявляемым к железнодорожным перевозчикам в связи с задержкой рейса. Ведь помимо того, что подобное нарушение не редкость, оно может повлечь для компании довольно неприятные последствия. В частности, срыв запланированных переговоров, неучастие представителя фирмы в той или иной конференции и т.д. Как указали в упомянутом ведомстве, при задержке поезда перевозчик несет ответственность в виде штрафа. Его сумма составляет 3 процента от стоимости проезда за каждый час опоздания. Однако сразу оговоримся. Рассчитывать на эти деньги компаниям, чей представитель не отбыл вовремя, не приходится. Дело в том, что их уплата происходит в рамках Закона о защите прав потребителей*(2). А положения этого акта касаются только перевозчика и того человека (т.е. физического лица), который должен быть отправлен в поездку. Эти санкции являются компенсацией факта нарушения именно его прав, а не возможного или фактического ущерба нанесенного фирме (т.е. юридическому лицу).

Письмо Роспотребнадзора от 22 сентября 2010 г. N 01-09/1927

<...> Воспользоваться услугой по договору перевозки железнодорожным транспортом в поездах дальнего или местного следования может только гражданин, который указан в билете. Именно этот гражданин является стороной по договору перевозки, соответственно только он в данном случае является потребителем в отношениях, вытекающих из договора перевозки железнодорожным транспортом. <...>

На что же может рассчитывать сама компания? Вариантов несколько, и они зависят от конкретного нарушения допущенного перевозчиком. Поговорим о трех из них:

- опоздание поезда при направлении сотрудника в командировку;

- опоздание в доставке грузов компании;

- потеря груза или его части перевозчиком.

Но прежде всего отметим один важный юридический нюанс. Отношения компании с железной дорогой (как коммерческих организаций) регулируются не упомянутым Законом о защите прав потребителей, а Уставом железнодорожного транспорта Российской Федерации. К слову сказать, последний документ сам по себе является федеральным законом*(3). Именно им установлена ответственность перевозчика за те или иные нарушения. Причем в ряде случаев компания не вправе требовать какие-либо возмещения, установленные Гражданским кодексом, но не предусмотренные Уставом. Так, например, суд признал необоснованным требование о взыскании с перевозчика упущенной выгоды. Основная причина - подобная мера ответственности Уставом не определена*(4).

Сотрудник опоздал на поезд

Как мы сказали выше, трехпроцентный штраф за опоздание поезда к фирме не имеет отношения. Его получает работник, который не смог вовремя отправиться в поездку, а не компания, пусть даже оплатившая стоимость билета. В то же время подобное опоздание может поставить крест на необходимости самой поездки. Как же в таком случае поступить? Достаточно просто. Так, статья 28 Закона о защите прав потребителей предусматривает, что при срыве сроков оказания услуги (в данном случае по перевозке) пассажир вправе расторгнуть договор перевозки и потребовать возврата уплаченной им суммы. При этом стоимость услуг, компенсируемая перевозчиком, определяется исходя из тех цен, которые действуют на момент предъявления требования о возврате денег. Поэтому если билеты на проезд были приобретены заблаговременно, не исключен вариант, когда перевозчик обязан возвратить сумму, которая превышает уплаченную при покупке билета. В этом случае возникшую разницу фирма должна отразить в составе прочих (в бухгалтерском учете) или внереализационных (в налоговом учете) доходов.

Пример

Компания отправляет сотрудника в служебную командировку. Билеты были приобретены заранее и для их покупки подотчетнику выдано 7400 руб. Фактическая стоимость билетов составила 5900 руб. (в том числе НДС - 875 руб.). В связи с тем, что поезд опоздал на 4 часа, было принято решение отказаться от поездки. Работник предъявил требование о расторжении договора перевозки, возвратил билет и получил 6200 руб. Сумма возврата была определена перевозчиком исходя из стоимости проезда на день предъявления требования о расторжении договора.

Указанные операции будут отражены записями:

Дебет 71 Кредит 50-1

- 7400 руб. - выданы средства подотчетнику для приобретения железнодорожных билетов;

Дебет 50-3 Кредит 71

- 5900 руб. - купленные железнодорожные билеты сданы в кассу;

Дебет 50-1 Кредит 71

- 1500 руб. (7400 - 5900) - возвращены в кассу неизрасходованные средства;

Дебет 71 Кредит 50-3

- 5900 руб. - билеты выданы сотруднику, направленному в командировку;

Дебет 50-1 Кредит 71

- 6200 руб. - возвращены в кассу средства, полученные за возвращенные билеты;

Дебет 71 Кредит 91-1

- 300 руб. - отражена разница между первоначальной стоимостью билета и возвращенной суммой.

Груз пришел не вовремя

За просрочку в доставке грузов перевозчик уплачивает штраф в размере 9 процентов за каждые сутки опоздания (неполные сутки считают как полные). При этом сумма штрафа не может превышать общей стоимости услуг по перевозке*(5).

Санкции, которые причитаются с перевозчика, в бухгалтерском учете отражают в составе прочих, а в налоговом - внереализационных доходов. Их начисляют лишь после того, как претензия будет признана перевозчиком или они будут присуждены компании судом: в бухгалтерском учете - на дату вынесения решения суда, а в налоговом - на дату вступления в силу судебного акта. Момент фактического получения средств от РЖД не имеет значения для компаний, работающих по методу начисления.

Сумму полученных средств налогом на добавленную стоимость не облагают. В данном случае компания не получает доходы от реализации товаров, работ или услуг. Рассчитывая сумму санкций, бухгалтер должен учитывать, что они начисляются исходя из стоимости услуг по перевозке с учетом НДС*(6).

Пример

2 декабря компания отправила груз с использованием железнодорожного транспорта. Стоимость перевозки составила 1 534 000 руб. (в т.ч. НДС - 234 000 руб.). По договору груз должен быть доставлен на станцию назначения 6 декабря. По вине перевозчика фактически он был доставлен только 28 декабря. Опоздание в доставке составило 22 дня. Фирма предъявила претензию перевозчику. Он ее признал.

Сумма санкций, начисляемая за просрочку сроков доставки, составила:

1 534 000 руб. х 9% : 365 дн. х 22 дн. = 8321 руб.

При начислении и поступлении санкций бухгалтер сделает записи:

Дебет 76-2 Кредит 91-1

- 8321 руб. - начислены штрафные санкции;

Дебет 51 Кредит 76-2

- 8321 руб. - сумма санкций поступила на расчетный счет.

Утрата груза

Если по вине перевозчика груз был утрачен или испорчен, то он обязан оплатить стоимость недостающих ценностей (при утрате) или сумму, на которую понизилась их стоимость (при порче)*(7). Недостачу оформляют коммерческим актом. Он служит основанием для предъявления претензии. Форма этого документа есть в приложении N 1 к Правилам составления актов при перевозке грузов на железнодорожном транспорте*(8).

Стоимость груза, не доставленного по назначению перевозчиком, списывают. Ту часть ценностей, которая может быть списана в пределах норм естественной убыли, включают в состав расходов компании. Сверхнормативные потери относят на расчеты по претензиям и взыскивают с перевозчика. Если по перевозимому имуществу нормы убыли не установлены, то все потери считают сверхнормативными.

Сумму "входного" НДС по недостаче не восстанавливают. Дело в том, что все случаи, когда подобное восстановление необходимо, перечислены в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса. Недостача товаров к таковым не отнесена. Следовательно, входной налог по данным ценностям может быть принят к вычету в обычном порядке. Аналогичного мнения придерживается и высшая судебная инстанция*(9).

Немаловажный вопрос: в каком размере перевозчик должен компенсировать стоимость недостающего груза с учетом сумм "входного" НДС по нему или без такового? На этот счет есть две точки зрения. Первая - без "входного" налога. Так, некоторые суды считают, что в процессе возмещения тех или иных убытков оборота, облагаемого НДС, не возникает. В данном случае нет факта реализации товаров, работ или услуг. Поэтому все расчеты между организациями должны проводиться без учета налога на добавленную стоимость*(10).

Однако в ряде случаев суды принимают и прямо противоположные решения. В частности, суд Уральского округа неоднократно указывал, что действующее законодательство не содержит ограничений относительно включения НДС в расчет убытков. При этом под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления поврежденного или утраченного имущества. Поэтому сумма НДС должна быть учтена в составе данных убытков и может быть взыскана с виновника недостачи*(11).

Пример

Компания реализует 850 ед. товара себестоимостью 850 000 руб. Затраты на его покупку составили 1180 руб./ед. (в т.ч. НДС - 180 руб.). Продажная стоимость товара - 1770 руб./ед. (в т.ч. НДС - 270 руб.). Груз доставляется до покупателя железнодорожным транспортом. Согласно договору поставки право собственности на товар переходит к покупателю в момент его приемки у перевозчика. После доставки груза до станции назначения была обнаружена его недостача в количестве 93 ед. Был составлен коммерческий акт, принятый перевозчиком. Норм естественной убыли на данный товар не установлено.

Операции по передаче товаров перевозчику бухгалтер отразил следующим образом:

Дебет 45 Кредит 41

- 850 000 руб. - переданы товары;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68

- 229 500 руб. (270 руб. х 850 ед.) - начислен НДС.

Стоимость недостачи составит:

(1180 руб./ед. - 180 руб./ед.) х 93 ед. = 93 000 руб.

Сумма "входного" НДС по ней равна:

180 руб./ед. х 93 ед. = 16 740 руб.

Недостачу и операции по реализации товаров бухгалтер отразил записями:

Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 45

- 93 000 руб. руб. - списана себестоимость недостающих товаров;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68

- 25 110 руб. (270 руб. х 93 ед.) - сторнирована часть суммы НДС, ранее начисленная при отгрузке товаров;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 91-1

- 16 740 руб. - сумма "входного" НДС, приходящаяся на стоимость недостающего груза, учтена в составе суммы претензии;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по претензиям"

- 109 740 руб. (93 000 + 16 740) - поступили деньги по претензии;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 1 339 890 руб. (1770 руб. х (850 ед. - 93 ед.)) - отражена реализация товаров, принятых покупателем;

Дебет 90-2 Кредит 45

- 757 000 руб. ((1180 руб./ед. - 180 руб./ед.) х (850 ед. - 93 ед.)) - списана себестоимость товаров;

Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет "Расчеты по НДС"

- 204 390 руб. (229 500 - 25 110) - списана начисленная сумма НДС;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 378 500 руб. (1 339 890 - 757 000 - 204 390) - отражен финансовый результат от продажи товаров.

В.В. Руматов,

аудитор, к.э.н.

Экспертиза статьи:

В.В. Семенихин,

руководитель "Экспертбюро Семенихина", участник Экспертного совета

по налоговому законодательству при Комитете Государственной думы РФ

по бюджету и налогам

Примечание

Д.В. Климов, аудитор компании "Связьфинанссервис"

Необходимо отметить, что соглашение о неустойке должно быть заключено в письменном виде независимо от формы основного обязательства (ст. 331 ГК РФ). Кредитор вправе требовать уплаты неустойки, определенной законом, независимо от того, предусмотрена ли обязанность ее уплаты соглашением сторон (п. 1 ст. 332 ГК РФ).

При нарушении поставщиком обязательств и уплате соответствующих сумм штрафных санкций в облагаемой базе по НДС эти суммы не должны учитываться, потому что никак не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) по договору (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Специалисты Минфина России, как и представители налогового ведомства, время от времени высказываются о том, что суммы штрафов и пеней, получаемых покупателями от поставщиков в связи с нарушением договорных обязательств, не включаются в облагаемую базу по НДС.

Такое мнение отражено, в частности, в письме Минфина России от 7 октября 2008 года N 03-03-06/4/67. Схожая позиция приведена и в письме УФНС России по г. Москве от 7 февраля 2008 года N 19-11/11309.

Аналогичного мнения придерживаются и судьи (см., напр., пост. ФАС УО от 07.11.2007 N Ф09-9025/07-С2, от 10.10.2007 N Ф09-8319/07-С2, от 20.06.2007 N Ф09-4654/07-С2). Они считают, что суммы неустоек в виде штрафов и пеней, получаемые покупателями от поставщиков в связи с нарушением договорных обязательств, не включаются в облагаемую базу по НДС.

"Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2011 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) письмо Роспотребнадзора от 22.09.2010 N 01-09/1927

*(2) Закон РФ от 07.02.1992 N 2300-1

*(3) Федеральный закон от 10.01.2003 N 18-ФЗ (далее - Устав)

*(4) определение ВАС РФ от 26.04.2010 N ВАС-4796/10

*(5) ст. 97 Устава

*(6) пост. Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09

*(7) ст. 96 Устава

*(8) утв. приказом МПС России от 18.06.2003 N 45

*(9) определение ВАС РФ от 18.01.2007 N 16213/06; решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06

*(10) пост. ФАС ВВО от 26.02.2008 N А82-40/2007-1

*(11) пост. ФАС УО от 19.10.2010 N Ф09-8176/10-С5, от 19.07.2010 N Ф09-5417/10-С5, от 17.03.2008 N Ф09-1666/08-С5 и т.д.