Борьба за качество: контроль сырья (С.Н. Козырева, "Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.)

Борьба за качество: контроль сырья

Безопасность и качество продукции - вот элементы, без которых немыслимо любое пищевое производство. Требования к данным параметрам устанавливаются законами, и ответственность за их соблюдение возложена на производителя. Одна из важнейших составляющих качества продукции - входной контроль качества сырья. Подробнее о взаимоотношениях предприятия пищевой промышленности и поставщика сырья читайте в данной статье.

Входной контроль качества продовольственного сырья

Для изготовления пищевых продуктов должно применяться продовольственное сырье, качество и безопасность которого соответствует требованиям нормативных документов (ГОСТ, СанПиН, ветеринарных правил и норм, устанавливающих требования к качеству, контролю за качеством и безопасностью, и т.д.). Об этом сказано в п. 2 ст. 17 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов". Кроме того, продовольственное сырье животного происхождения*(1) допускается для изготовления пищевых продуктов только после проведения ветеринарно-санитарной экспертизы и получения изготовителем заключения государственной ветеринарной службы РФ, удостоверяющего соответствие продовольственного сырья животного происхождения требованиям ветеринарных правил и норм. Статья 21 Закона РФ от 14.05.1993 N 4979-1 "О ветеринарии" запрещает реализацию и использование для пищевых целей мяса, мясных и других продуктов убоя (промысла) животных, молока, молочных продуктов, яиц, иной продукции животного происхождения, продукции растительного происхождения непромышленного изготовления, не подвергнутых в установленном порядке ветеринарно-санитарной экспертизе. Аналогичным образом, запрещены реализация и использование в производстве пищевых продуктов и продовольственного сырья, не соответствующих санитарным правилам*(2) и представляющих опасность для человека (п. 6 ст. 15 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения"). Соблюдение всех этих требований контролируется надзорными органами (например, Роспотребнадзором, Россельхознадзором).

При этом обязанность осуществления входного контроля сырья возложена на самих производителей. Сырье и полуфабрикаты признаются объектами производственного контроля, который, в числе прочего, включает в себя лабораторные исследования и испытания, обеспечение наличия документов, подтверждающих качество и безопасность сырья*(3). Так, например, для предприятий, работающих с пищевыми продуктами в Москве, обязательны Методические указания по вопросам производственного контроля, утвержденные Главным государственным санитарным врачом по г. Москве 21.12.2001 N МосМУ 5.1.008-01. Они содержат более детальные рекомендации.

Аналогичные требования к программе производственного контроля устанавливают и вновь вводимые в действие технические регламенты. Так, например, ст. 21 Федерального закона от 12.06.2008 N 88-ФЗ "Технический регламент на молоко и молочную продукцию" предусматривает в качестве обязательного элемента программы производственного контроля показатели качества и безопасности сырья, периодичность осуществления их контроля*(4).

Порядок приемки сырья, отбора проб для исследований и проведения анализов регламентируется нормативными документами - национальными стандартами (ГОСТ). Напомним, что согласно п. 1 ст. 46 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" со дня вступления в силу данного закона (01.07.2003) и впредь до вступления в силу соответствующих технических регламентов требования к продукции, установленные нормативными правовыми актами, являются обязательными в отношении целей, в частности, защиты жизни или здоровья граждан. Поскольку качество и безопасность пищевых продуктов - прямой фактор защиты здоровья граждан, стандарты, касающиеся пищевых продуктов, подлежат обязательному применению. Приведем несколько примеров.

Молоко

На молоко натуральное коровье - сырье, производимое внутри страны и ввозимое на территорию России, предназначенное для дальнейшей переработки, - распространяется ГОСТ Р 52054-2003 "Молоко натуральное коровье - сырье", которым установлены правила приемки сырья со ссылкой на ГОСТ 13928-84 "Молоко и сливки заготовляемые. Правила приемки, методы отбора проб и подготовка их к анализу". Так, молоко принимают партиями, а партией считается молоко от одного поставщика, одного сорта, в однородной таре, оформленное одним сопроводительным документом. Контроль качества молока по физико-химическим и микробиологическим показателям осуществляют путем анализа объединенной пробы, составленной для каждой партии продукции. При этом периодичность контроля приведена в п. 5.3 ГОСТ Р 52054-2003. Например, физико-химические и органолептические показатели проверяются ежедневно в каждой партии, а некоторые микробиологические - не реже одного раза в 10 дней. Микробиологический анализ проводится в соответствии с ГОСТ 9225-84 "Молоко и молочные продукты. Методы микробиологического анализа".

И ГОСТ Р 52054-2003 (п. 5.7), и ГОСТ 13928-84 (п. 1.5) гласят, что при получении неудовлетворительных результатов анализов хотя бы по одному из показателей качества по нему проводят повторный анализ удвоенного объема пробы, взятой из той же партии молока. Результаты повторных анализов являются окончательными и распространяются на всю партию продукта.

Мясо

Правила приемки мяса приведены в ГОСТ 779-55 "Мясо-говядина в полутушах и четвертинах. Технические условия", ГОСТ 16867-71 "Мясо-телятина в тушах и полутушах. Технические условия", 7724-77 "Мясо. Свинина в тушах и полутушах. Технические условия". Мясо принимают партиями (любое количество мяса одной категории упитанности, одного вида термической обработки, оформленное одним ветеринарным свидетельством и одним удостоверением о качестве, предъявленное к одновременной сдаче-приемке). По категориям и массе проводят сплошной контроль. Для измерения температуры мяса от каждой партии отбирают не менее четырех туш (полутуш, четвертин). При получении неудовлетворительных результатов испытаний проводят повторное испытание на удвоенной выборке, взятой от той же партии. Результаты повторных испытаний распространяются на всю партию. В случае возникновения сомнений в свежести мяса, а также при наличии разногласий в оценке свежести проводят отбор проб и исследования по ГОСТ 7269-79 "Мясо. Методы отбора образцов и органолептические методы определения свежести", 23392-78 "Мясо. Методы химического и микроскопического анализа свежести", 19496-93 "Мясо. Метод гистологического исследования", 19496-93 "Мясо. Методы бактериологического анализа".

Точно так же, партиями, принимается мясо птицы (ГОСТ 28825-90 "Мясо птицы. Приемка"). Для оценки продукции на соответствие требованиям нормативно-технической документации отбирают случайным образом выборку неповрежденной транспортной тары и тушки из нее в соответствии с п. 1.3 ГОСТ 28825-90. Так, например, если в одной партии от 20 до 100 единиц транспортной тары, то в выборку попадает 1-5 единиц тары, из которой отбираются 8 тушек, например, кур, 5 из которых подлежат размораживанию. Пункт 1.4 документа гласит, что при получении неудовлетворительных результатов по показателю "запах" партия приемке не подлежит. Если "подвели" другие показатели по более чем 25% отобранных тушек, повторным испытаниям следует подвергнуть удвоенное количество тушек от той же выборки. Результаты повторных испытаний распространяют на всю партию.

Мука

Правила приемки муки и методы отбора проб прописаны в ГОСТ 27668-88 "Мука и отруби. Приемка и методы отбора проб". Муку также принимают партиями (любое количество продукта одного вида и сорта, однородное по количеству, предназначенное к одновременной приемке, отгрузке или хранению, в упаковке одного вида или без нее). Для проверки соответствия качества требованиям нормативно-технической документации делают выборку по правилам п 1.2 ГОСТ 27668-88. Например, если в партии от 5 до 100 мешков муки, то объем выборки составляет не менее 5 мешков, из которых уже и отбирают точечные пробы. Результаты испытания распространяют на всю партию.

Итак, мы рассмотрели требования нормативных документов с точки зрения безопасности пищевых продуктов. Поскольку продовольственное сырье - это предмет купли-продажи, у предприятия пищевой промышленности возникают особые отношения с поставщиком по вопросам качества.

Вопросы качества по правилам ГК

Отношения поставщика продовольственного сырья и производителя регулируются гл. 30 "Купля-продажа" ГК РФ. Согласно ст. 469 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи. Стороны нередко указывают в договоре поставки нормативные документы, требованиям которых должно отвечать сырье. Это, пожалуй, наилучший вариант, поскольку в случае спора условия соглашения позволяют однозначно определить критерии качества. Контрагентам следует уделить данному моменту особое внимание. Так, например, в деле, рассмотренном ФАС ЗСО в Постановлении от 20.04.2006 N Ф04-1593/2006(20556-А03-12), стороны прописали в протоколе согласования качества, цены, срока оплаты, объемов отгрузки и условий поставки, являющемся неотъемлемой частью договора, что поставляемая мука должна соответствовать ГОСТ 26574-85 "Мука пшеничная хлебопекарная. Технические условия". В то же время в качестве доказательства поставки муки ненадлежащего качества покупатель представил протокол, составленный органом Росгосхлебинспекции, о несоответствии муки требованиям ГОСТ Р 52189-2003 "Мука пшеничная. Общие технические условия". Арбитры не приняли такое доказательство, несмотря на то, что на момент поставки ГОСТ 26574-85 утратил силу, а вместо него был принят ГОСТ Р 52189-2003 (Постановление Госстандарта РФ от 29.12.2003 N 420-ст). Иск покупателя о возврате предоплаты за поставленную муку был отклонен.

Заметим, что п. 4 ст. 469 ГК РФ гласит, что если законом или в установленном им порядке предусмотрены обязательные требования к качеству продаваемого товара, то продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязан передать покупателю товар, соответствующий этим обязательным требованиям. Сказанное напрямую касается продовольственного сырья, в отношении которого установлены обязательные требования качества и безопасности.

Очевидно, что передача покупателю товара ненадлежащего качества - нарушение обязательства поставщика. Гражданский кодекс защищает права покупателя в этом случае. Так, п. 1 ст. 475 ГК РФ дает покупателю право выбора - потребовать соразмерного уменьшения покупной цены, безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок или возмещения своих расходов на устранение недостатков товара. Другой вариант развития событий - обнаружение существенных недостатков, под которыми понимают недостатки, которые не могут быть устранены. В отношении продовольственного сырья речь идет о несоответствии его обязательным требованиям к безопасности и качеству. В таком случае (п. 2 ст. 475 ГК РФ) покупатель вправе:

- отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;

- потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

Приемка товара по качеству

Согласно ст. 513 ГК РФ покупатель по договору поставки обязан совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятие товаров. Очень важно, что принятые товары должны быть осмотрены в срок, определенный законом, иными правовыми актами, договором поставки или обычаями делового оборота. И в этот же срок проверяется количество и качество товара. Данная обязанность возложена на предприятие пищевой промышленности не только нормами законодательства о безопасности пищевых продуктов, но и гражданским законодательством, как и на любого покупателя в рамках договора поставки. Однако чаще всего стороны оговаривают в контракте обязательность и порядок проверки качества продовольственного сырья. При этом следует учитывать, что в случаях, когда порядок проверки установлен законом, иными правовыми актами, обязательными требованиями государственных стандартов, порядок проверки качества товаров, определяемый договором, должен соответствовать этим требованиям (п. 1 ст. 474 ГК РФ). Обычно в договоре прописываются сроки, в течение которых покупатель должен проверить качество товара, ключевые вопросы координации действий поставщика и покупателя в случае выявления недостатков, а также дается ссылка на документ, регулирующий порядок такой проверки (ГОСТ, национальный стандарт). Заметим, что нередко стороны договариваются, что приемка товара будет осуществляться в соответствии с Инструкцией П-7*(5). Заметим, что воспользоваться ей можно, только если это прямо прописано в договоре (п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18). Кроме того, данный документ применяется только в части, не противоречащей действующему законодательству в целом и условиям нормативных документов, регулирующих приемку продовольственного сырья конкретного вида.

Пункт 2 ст. 513 ГК РФ предписывает покупателю незамедлительно письменно уведомить поставщика о выявленных несоответствиях и недостатках товара, выявленных при приемке. Общие правила о договоре купли-продажи (п. 1 ст. 483 ГК РФ) определяют, что покупатель обязан известить продавца о нарушении условий договора купли-продажи, в том числе о качестве товара, в срок, предусмотренный законом, иными правовыми актами или договором, а если такой срок не установлен, в разумный срок после того, как нарушение соответствующего условия договора должно было быть обнаружено исходя из характера и назначения товара.

Если поставщик, получив уведомление покупателя о недостатках товара, без промедления заменит его товарами надлежащего качества, у покупателя нет оснований предъявлять требования, предусмотренные ст. 475 ГК РФ. В противном случае организация, которая приобрела по договору поставки продовольственное сырье, вправе воспользоваться данной нормой.

Заметим, что п. 1 ст. 484 ГК РФ дает покупателю право не принимать товар, когда в нем обнаружены существенные недостатки. Кроме того, договором могут быть предусмотрены специальные основания для одностороннего отказа покупателя от переданного товара (например, если в полученной партии более 30% товара не отвечает требованиям по качеству). Тогда согласно ст. 514 ГК РФ покупатель обязан обеспечить сохранность этого товара (ответственное хранение) и незамедлительно уведомить поставщика. Последний, в свою очередь, обязан вывезти товар или распорядиться им (например, указав, в чей адрес покупатель должен отгрузить товар) в разумный срок. В противном случае покупатель вправе самостоятельно возвратить товар поставщику или реализовать его. Очевидно, что необходимые расходы, понесенные покупателем в связи с принятием товара на ответственное хранение, его реализацией или возвратом, поставщик обязан возместить.

Мы описали ключевые правила входного контроля качества продовольственного сырья и последствия выявления недостатков в партии сырья, урегулированные в рамках гражданского права. Все они очевидны, логичны и, казалось бы, не должны вызывать разночтений. Однако арбитражная практика показывает, что это далеко не так. Полагаем, что некоторые примеры очень показательны.

"Каверзы" из практики

Итак, представим, предприятие пищевой промышленности получило от поставщика сырье на условиях предоплаты. Проверка качества выявила недостатки, о чем было сообщено поставщику. Какие моменты должен проконтролировать покупатель, чтобы в случае судебного разбирательства не столкнуться с неожиданными выводами арбитров?

Порядок проверки качества

Причиной поражения покупателя молока в судебном споре (Постановление ФАС ЦО от 13.09.2007 N А35-7788/06-С17) стало несоблюдение порядка проверки качества, предусмотренного договором и ГОСТ Р 52054-2003. Так, согласно договору качество сырья определялось при отгрузке в лаборатории поставщика (при наличии документов о ее аттестации) или покупателя при приемке. В случае расхождения в показателях качества предписывалось провести повторное исследование, пробу консервировать сроком на 1 сутки с извещением поставщика.

Как следует из материалов дела, качество спорной партии молока определялось поставщиком при отгрузке. При приемке покупатель взял пробы сырья, анализ которых установил его несоответствие ГОСТу. Повторного отбора проб не проводилось, именно поэтому суд посчитал, что составленные в одностороннем порядке акты не являются надлежащим доказательством поставки некачественного товара.

Отбор проб и образцов сырья

Для подтверждения поставки товара ненадлежащего качества покупатель представляет акт экспертизы отобранных проб и образцов. Однако такой акт не всегда будет принят арбитрами. Главная причина - невозможность установить, что образцы и пробы были отобраны именно от спорной поставки.

Так, например, в Постановлении от 23.05.2007 N КГ-А40/4146-07 арбитры ФАС МО установили, что согласно товарной накладной поставщик поставил покупателю мясо в полутушах в количестве 5 286 кг.

В то же время результаты исследования по акту отбора проб составлены в отношении партии мяса размером 6 000 кг в четвертях. Указанные документы не свидетельствуют о некачественности спорной партии мяса.

Ввиду отсутствия в карточках анализа муки и крупы манной сведений о производителе, партии, из которой отбирались пробы, порядке отбора проб, номере удостоверения качества и сертификата изготовителя, арбитры взыскали с покупателя муки по требованию поставщика полную стоимость поставки. Из-за нарушений порядка отбора проб и ненадлежащего оформления отбора проб суд пришел к обоснованному выводу о невозможности сделать вывод, что представленная на экспертизу мука и поставленная ответчику мука по договору является одной и той же (Постановление ФАС ЗСО от 03.04.2007 N Ф04-1532/2007 (32604-А03-10)).

Заметим, что ГОСТы, регламентирующие порядок отбора образцов и проб продовольственного сырья, предусматривают обязательное указание на документах, которые сопровождают пробы (этикетки), дату и место отбора, вид и сорта продукта, номер и объем партии. В свою очередь, п. 27 Инструкции N П-7 предписывает составлять акт об отборе образцов и проб с указанием следующих сведений:

- время и место составления акта, наименование получателя продукции, фамилии и должности лиц, принимавших участие в отборе образцов (проб);

- наименование изготовителя (отправителя), от которого поступила продукция;

- номер и дата транспортной накладной, по которым поступила продукция, и дата поступления ее на склад получателя, а при доставке продукции поставщиком и при отпуске продукции со склада поставщика - номер и дата накладной, по которой сдана продукция;

- количество мест и вес продукции, а также количество и номера мест, из которых отбирались образцы (пробы) продукции;

- указание о том, что образцы (пробы) отобраны в порядке, предусмотренном стандартом, техническими условиями, другими обязательными правилами и договором, со ссылкой на их номер и дату;

- снабжены ли отобранные образцы (пробы) этикетками, содержащими данные, предусмотренные стандартами или техническими условиями;

- опечатаны или опломбированы образцы (пробы), чьей печатью или пломбой (оттиски на пломбах);

- другие данные, которые лица, участвующие в отборе проб, посчитают необходимым включить в акт для более подробной характеристики образцов (проб).

Полагаем, что анализ проб и образцов, отбор которых будет оформлен таким актом, не вызовет нареканий у арбитров.

Уведомление поставщика

Покупатель обязан уведомлять поставщика:

- о нарушении условий договора купли-продажи - в срок, предусмотренный законом, договором, или разумный срок (п. 1 ст. 483 ГК РФ);

- о выявленных при приемке, проведенной в установленный договором срок, несоответствиях и недостатках товара - незамедлительно, письменно (п. 2 ст. 513 ГК РФ);

- об отказе от товара и принятии его на ответственное хранение - незамедлительно (п. 1 ст. 514 ГК РФ).

Арбитражная практика показывает, что покупатель обязан уделить особое внимание соблюдению сроков уведомления поставщика о недостатках товара, а также не пренебрегать порядком уведомления.

Например, у судов не найдет поддержки покупатель, который заявил поставщику о недостатках товара по истечении неоправданно длительного периода с момента получения продукции. Например, ФАС ЗСО поддержал поставщика, получившего претензию по качеству макаронных изделий спустя 5 месяцев после отгрузки партии покупателю, в то время как договором был предусмотрен иной срок - 10 дней (Постановление от 27.03.2008 N Ф04-2132/2008(2902-А03-9)).

В Постановлении от 23.05.2007 N КГ-А40/4146-07 ФАС МО не принял доводы покупателя о соблюдении требований ст. 513 ГК РФ о письменном уведомлении поставщика, поскольку покупатель, по его утверждению, направил поставщику сообщение-претензию посредством факсимильной связи, что не было предусмотрено договором. Кроме того, покупатель не представил доказательств получения поставщиком такого уведомления (отсутствуют сведения о работнике, принявшем факс, поставщик не признал получение претензии) и не предпринял действия для извещения иным способом (телеграммой, нарочным), несмотря на то, что контрагенты находятся в одном городе. Сказанное лишний раз подтверждает высокую значимость организации работы с корреспонденцией на предприятии.

Одностороннее составление актов о выявлении расхождений по качеству полученного товара в отсутствие уведомления поставщика фактически лишает последнего возможности отстаивать свои права. Поэтому неуведомление поставщика в оговоренные договором сроки влечет отклонение требований покупателя.

Принятие товара на хранение

Чтобы с полным правом не оплачивать некачественный товар, от которого покупатель отказался, а также получить возмещение расходов на его хранение, покупателю придется приложить немало усилий и иметь необходимые доказательства. Так, покупатель обязан доказать несоответствие полученного товара требованиям по качеству, запастись подтверждением того, что поставщик был уведомлен о нарушении условий договора и об отказе покупателя принять товар, а также свидетельством принятия товара на ответственное хранение. Несоблюдение этих правил не позволит суду признать ненадлежащим исполнение договора поставщиком и вынудит удовлетворить требования последнего о взыскании полной стоимости поставленного товара. Напомним, что согласно п. 4 ст. 514 ГК РФ, если покупатель без законных оснований не принимает товар от поставщика, поставщик вправе потребовать от покупателя оплаты товара.

В качестве иллюстрации к сказанному приведем один судебный спор между мясокомбинатом и поставщиком сырья. Покупатель получил от поставщика мясосырье без сопроводительных документов, удостоверяющих его безопасность. Во исполнение п. 7.1 Правил ветеринарного осмотра убойных животных и ветеринарно-санитарной экспертизы мяса и мясных продуктов*(6) сырье было помещено в изолированную камеру холодильника, а покупатель запросил у поставщика ветеринарное свидетельство. При проведении входного контроля согласно ГОСТ 7269-79 сырье было признано непригодным для переработки. Поставщику был направлен протокол лабораторного исследования и акт возврата товара, получение этих документов подтверждает ответ поставщика, выразившего несогласие с претензией. Добавим, что факт поставки некачественного сырья подтвержден решением арбитражного суда, которым поставщику отказано в удовлетворении требований об оплате товара. Данного обстоятельства, а также уведомления поставщика оказалось достаточно, чтобы признать право покупателя не принимать некачественный товар. При этом в разумный срок поставщик не распорядился товаром, он находился на хранении у покупателя 10 месяцев. Сумму понесенных расходов на хранение покупатель определил путем сравнения со стоимостью хранения аналогичного мясосырья на складе организации-партнера. Несмотря на то, что апелляционный суд не посчитал размер убытков доказанным, суд кассационной инстанции поддержал покупателя и взыскал с поставщика понесенные покупателем убытки, связанные с хранением некачественной продукции (Постановление ФАС МО от 22.04.2008 N КГ-А40/720-08). Заметим, что арбитры не приняли доводы поставщика о том, что покупатель должен был реализовать товар, а не хранить его: покупатель лишь вправе продать товар (если продавец не распорядится им), а вот поставщик несет обязанность распорядиться товаром.

В другом случае покупатель предпочел "избавиться" от некачественной продукции (подтверждено результатами экспертизы) - реализовать ее по цене гораздо ниже закупочной. Обоснование своих действий покупатель привел такое. Во-первых, у него нет собственных складских площадей, а товар был помещен на склад контрагента. Во-вторых, поставщик не реагировал на обращения и претензии покупателя (последний подтвердил факт направления претензий). В-третьих, покупатель не исключал дальнейшей порчи мяса. Таким образом, суды признали действия покупателя по продаже товара по цене ниже закупочной правомерными и направленными на предотвращение увеличения размера убытков. Помимо разницы в цене покупателю удалось взыскать с поставщика стоимость услуг эксперта, а также расходы на хранение некачественного товара. Подчеркнем, что арбитры всех инстанций были единодушны, а их мнение подтвердил даже ВАС (Определение от 08.06.2007 N 6393/07).

Если "договорное" качество не удовлетворяет покупателя

В заключение рассмотрим еще одну ситуацию из практики, суть которой хоть и находится уже не в правовой сфере, а в плоскости налогообложения, но, полагаем, будет интересна читателям. Так, молочно-консервный завод закупал у поставщика большие объемы молочного сырья, качество которого, согласно договору, соответствовало ГОСТ Р 52054-2003 (контракт включал уже известное нам условие - при несоответствии покупатель вправе отказаться от товара либо произвести его уценку). Однако впоследствии на предприятии при участии научно-исследовательского института был разработан внутренний регламент, предполагавший повышенные требования к сырью, необходимому для выпуска конкурентоспособной продукции класса "премиум". Соответствующую селекцию поставщик производить не мог, это делал покупатель в собственной аккредитованной лаборатории. По указанной причине часть молока, не отвечающая требованиям нового регламента и не используемая на других производственных линиях, во избежание перезатаривания складских помещений, недопущения порчи реализовывалась на сторону (предъявить претензии поставщику молокопереработчик был не вправе, так как качество сырья соответствовало ГОСТу). Для этого, ввиду непрерывности производственного процесса, молочно-консервный завод заключил долгосрочные контракты с другими переработчиками молока, которые могли использовать подобное сырье в своей деятельности. Естественно, что цена реализации была меньше, чем закупочная. Добавим: молоко продавалось в день его закупки, что в совокупности вызвало у налоговых инспекторов сомнения в наличии разумных экономических причин данных операций. Они исключили из налоговой базы сумму убытка, образовавшегося от реализации молока по цене ниже закупочной, и отказали в принятии к вычету НДС в части соответствующей разницы цен. Однако суду доводы предприятия показались убедительными и две инстанции поддержали налогоплательщика по описанному эпизоду (см. Решение Арбитражного суда Смоленской области от 14.12.2007, Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2008 по делу N А62-2212/2007).

С.Н. Козырева

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Помимо сырья животного происхождения, выделяют также сырье растительного, микробиологического, минерального и искусственного происхождения, а также воду.

*(2) Гигиенические требования к качеству и безопасности продовольственного сырья и пищевых продуктов. СанПиН 2.3.2.560-96.

*(3) Санитарные правила "Организация и проведение производственного контроля за соблюдением санитарных правил и выполнением санитарно-противоэпидемических (профилактических) мероприятий" СП 1.1.1058-01.

*(4) См. также ст. 17 Федерального закона от 24.06.2008 N 90-ФЗ "Технический регламент на масложировую продукцию".

*(5) Инструкция о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству, утв. Постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР от 25.04.1966 N П-7.

*(6) Утв. Главным управлением ветеринарии Минсельхоза СССР 27.12.1983.