Об отсутствии ответственности за непредставление декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды (М.В. Подкопаев, журнал "Бухгалтер Крыма", N 5, май 2017 г.)

Об отсутствии ответственности за непредставление декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды

М.В. Подкопаев,

редактор журнала "Бухгалтер Крыма"

Журнал "Бухгалтер Крыма", N 5, май 2017 г., с. 71-74.

Строгим правилом для всех налогоплательщиков является необходимость соблюдать различные сроки уплаты налогов, представления отчетности и т.п. Основным стимулом для этого можно назвать разные виды санкций за подобные нарушения.

Эти санкции перечисляются в НК РФ. В частности, за несвоевременное представление деклараций налогоплательщик может получить наказание в виде штрафа или приостановления его операций по расчетному счету.

В данной статье мы рассмотрим, касаются ли подобные санкции представления деклараций по налогу на прибыль за отчетные периоды. Эта тема периодически вызывает споры.

В соответствии со ст. 285 НК РФ по налогу на прибыль есть налоговый период (календарный год), а есть отчетные периоды (первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года). Кроме того, отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года.

Согласно ст. 289 НК РФ как за налоговый, так и за отчетные периоды представляются декларации. Специальной декларации для отчетных периодов нет, форма такая же, как и для отчетности за налоговый период. Только с учетом того, что в течение календарного периода расчет облагаемой базы по налогу на прибыль ведется нарастающим итогом, окончательный итог за год определяется лишь в декларации именно за налоговый период.

В связи с этим ст. 286 НК РФ устанавливает, что статус налога имеют только те платежи, которые уплачиваются по результатам декларации за налоговый период. А вот те платежи, которые перечисляются по итогам деклараций за отчетные периоды, называются авансовыми платежами. Иначе говоря, в декларации за налоговый период определяется окончательный платеж, который и называется налогом.

Отсюда и споры по поводу санкций за несвоевременное представление деклараций за отчетные периоды.

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ операции налогоплательщика-организации по его счетам в банке могут быть приостановлены в случае непредставления им налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока. То есть формально эта санкция должна вроде бы применяться при опоздании с представлением любого документа, который называется налоговой декларацией.

Также и согласно п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок именно декларации в налоговый орган влечет взыскание штрафа.

ВАС РФ начал...

По этому поводу высказывался Пленум ВАС в п. 17 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Судьи указали, что п. 3 ст. 58 НК РФ определяет существенные различия между налогом и авансовым платежом, то есть предварительным платежом по налогу, который в отличие от налога уплачивается не по итогам, а в течение налогового периода.

С учетом п. 1 ст. 80 НК РФ следует разграничивать два самостоятельных документа: налоговую декларацию, представляемую по итогам налогового периода, и расчет авансового платежа, представляемого по итогам отчетного периода.

В связи с этим ВАС указал судам на необходимость исходить из того, что установленной ст. 119 НК РФ ответственностью за несвоевременное представление декларации не охватываются деяния, выразившиеся в непредставлении либо в несвоевременном представлении по итогам отчетного периода расчета авансовых платежей, вне зависимости от того, как поименован этот документ в той или иной главе НК РФ.

Налоговики в Письме от 11.12.2014 N ЕД-4-15/25663 признали, что такой же вывод следует применять и в отношении п. 3 ст. 76 НК РФ, то есть в случае приостановления операций по расчетному счету налогоплательщика при непредставлении декларации в установленный срок.

Согласно п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Расчет авансового платежа представляет собой письменное заявление налогоплательщика о базе исчисления, об используемых льготах, исчисленной сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа.

То есть декларация и расчет авансового платежа - это два разных документа, подлежащих представлению в налоговый орган в целях осуществления им налогового контроля. Об этом налоговики четко заявили и заключили, что приостановление операций по счетам налогоплательщика в соответствии с п. 3 ст. 76 НК РФ не применяется в случае непредставления им расчета авансового платежа (см. также Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692).

...ВС РФ продолжил

Тем не менее до сих пор на практике налоговики на местах не всегда придерживались названной позиции. Поэтому понадобилось новое самое высокое судебное решение - теперь уже вынесенное ВС РФ (Определение от 27.03.2017 N 305-КГ16-16245 по делу N А40-168230/2015).

Арбитры полностью поддержали аргументы и выводы, изложенные в Постановлении Пленума ВАС РФ N 57. Они указали, что в терминологии п. 1 ст. 80 НК РФ налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций является только документ, подлежащий представлению налогоплательщиком по истечении налогового периода.

Поскольку п. 3 ст. 76 НК РФ возможность приостановления операций по счетам в банках связывает с несвоевременным представлением закрытого перечня документов, в том числе налоговых деклараций, соответствующая мера не может быть применена к обязанному лицу в случае нарушения им сроков представления иных документов, предусмотренных НК РФ.

В связи с тем, что квартальные (полугодовые) расчеты по налогу на прибыль организаций не входят в перечень документов, приведенный в п. 3 ст. 76 НК РФ, нарушение налогоплательщиком сроков их представления не порождает право налогового органа на приостановление операций по счетам в банке (добавим - и на применение штрафа по ст. 119 НК РФ).

ВС РФ отменил решения нижестоящих судов, которые признавали правомерность указанной санкции в отношении налогоплательщика при несвоевременном представлении декларации за отчетные периоды, а также признал недействительным решение налоговой инспекции о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.

В арбитражный суд первой инстанции суд передал на рассмотрение требование налогоплательщика о взыскании убытков, которые он понес в связи с этим незаконным решением налоговиков.

Заметим, что иногда налоговики стараются при непредставлении расчета по авансовым платежам по налогу на прибыль применить п. 1 ст. 126 НК РФ, которым предусмотрен штраф в размере 200 руб. за непредставление в установленный срок не деклараций или расчетов, а документов или иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 119, 129.4 и 129.6 НК РФ, а также п. 1.1 и 1.2 ст. 126 НК РФ.

На это указано в Письме Минфина России от 05.05.2009 N 03-02-07/1-228. Налогоплательщики не всегда решаются оспорить данный штраф из-за его незначительного размера. Следует иметь в виду, что в п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148 применение названной нормы в отношении расчетов по авансовым платежам по налогам признано правомерным.